Sentencia Contencioso-Administrativo Audiencia Nacional. Sala de lo Contencioso-Administrativo. Sección Séptima, Rec. 3120/2021 de 10 de febrero del 2026

PRIMERO.- Ámbito de la revisión judicial. Cuestiones planteadas.

Se impugna ante la Sala el acuerdo del TEAC que confirma en alzada otro del TEAR de Cataluña, desestimatorio de las reclamaciones formuladas contra los acuerdos, originario y rectificativos, que dictó la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT declarando a la recurrente responsable solidaria del pago de la deudas de la entidad Reinanfer S.L., al amparo del artículo 42.1 c) de la Ley General Tributaria, para quienes son responsables solidarios las personas o entidades que sucedan por cualquier concepto en la titularidad o ejercicio de explotaciones o actividades económicas, por las obligaciones tributarias contraídas del anterior titular y derivadas de su ejercicio.

Los motivos de impugnación del acuerdo recurrido, que expuestos en demanda fundamentan el presente recurso son los siguientes:

1º la omisión del TEAC, al no dar respuesta a los argumentos alegados en alzada, incurriendo en falta de motivación.

2º la inexistencia de los presupuestos determinantes de la responsabilidad solidaria, en ausencia de sucesión en el ejercicio de actividad económica.

3º nulidad del acuerdo de derivación por extender la responsabilidad al pago de las sanciones impuestas a Reinanfer S.L.

4º improcedencia de las sanciones impuestas a Reinanfer S.L. por falta de motivación.

SEGUNDO.- Denuncia de la omisión imputable al TEAC, al no dar respuesta a los argumentos alegados en alzada. El criterio de la Sala.

De atenernos estrictamente al contenido de la demanda, cabe decir que no alega ni la existencia de incongruencia completa y manifiesta de la resolución, denunciable ante el propio TEAC a través del artículo 241 bis de la Ley 58/2003, General Tributaria ni tampoco la falta de motivación, entendiendo por esta la ausencia de explicación y razonamiento de la decisión adoptada , que convierte el acuerdo recurrido en un acto ininteligible .La demanda reprocha al TEAC haberse remitido en bloque a la resolución del TEAR recurrida en alzada , desvirtuando la función de este recurso.

Consideró el TEAC que, al no aportar la interesada, aquí recurrente, ningún nuevo argumento capaz de desvirtuar la resolución recurrida no era procedente volver a contestar las alegaciones formuladas por ser una repetición de conveniente y adecuadamente contestadas por el TEARCataluña.

Por imperfecta que pudiera parecer, la contestación del TEAC no deja de ser una decisión fundamentada de las cuestiones suscitadas por el recurso de alzada, que por economía formal se resolvió asumiendo la valoración del TEAR. Al haber sido dictado en estos términos, el acuerdo del TEAC se ajusta al mínimo exigible a las resoluciones de los órganos económico-administrativos, impuesto por el artículo 239 de la Ley General Tributaria, por lo que se desestima el motivo de impugnación examinado en este fundamento jurídico.

TERCERO.- Inexistencia de prueba suficiente para acreditar los presupuestos determinantes de la responsabilidad solidaria, en ausencia de sucesión en el ejercicio de actividad económica. El criterio de la Sala.

Nuestra misión como Tribunal del orden contencioso-administrativo se reduce a determinar si las apreciaciones del órgano de recaudación, refrendadas por el TEAC responden a la razón o a la lógica, o más bien resultan arbitrarias carentes de fundamento, o contrarias a las reglas de la carga de la prueba. Lo cierto es que, en este caso, conforme a las reglas generales en materia de valoración de la prueba, resulta razonable haber deducido que la recurrente sucedió a Reinanfer en el ejercicio de su actividad. Es indiscutido que está ultima se dedicaba al aprovechamiento comercial de una cantera sita en "Camp del Pont", número 5229 del Registro de Minas de Barcelona y que Rogasa compró en 2011 los derechos de explotación que tenía Reinanfer - un primer contrato firmado en fecha 10 de enero de ese año fue seguido de otro, fechado el 14 de enero, en el que se insertó una cláusula adicional en virtud de la cual se incorporaban y refundían todos los derechos y obligaciones asumidos por ambas partes en el primer acuerdo - , subrogándose en el contrato de arrendamiento de los terrenos en que la explotación minera estaba emplazada.

Con la finalidad de negar que entre Renacer y Rogasa se ha producido una sucesión de empresa, la recurrente expone que la actividad económica desarrollada por ambas compañías (deudor principal y responsable) no ha sido nunca la misma ni antes ni después de la adquisición de los derechos de explotación de la cantera. En prueba de esta afirmación recalca que ambas compañías no comparten ni han compartido nunca epígrafe del IAE, así mientras que el epígrafe de Reinanfer era el 231.3 "Extracciones arenas y gravas para la construcción "el de Rogasa era el 507 "Construcción, reparación y conservación de toda clase de obras". De este modo, pretende convencer a la Sala de la inexistencia de sucesión en la actividad, a la vista de la comparación entre el perfil de ambas empresas antes y después de la adquisición de la cantera: mientras que Reinanfer se dedicaba a la comercialización a terceros de los áridos extraídos, Rogasa los destina para su propio consumo propio, empleándolos en las obras ejecutadas como empresa constructora. En prueba de que la adquisición de la concesión de explotación de la cantera de que era titular Reinander tuvo como fin el autoconsumo de Rogasa, se aporta con la demanda informe del director facultativo de la cantera, anexo al Plan de Labores del año 2012, así como un gráfico expresivo de su contabilidad que demuestra la disminución progresiva de las compras de áridos a terceros, por resultar innecesario desde entonces aprovisionarse en el mercado libre.

En opinión de la Sala, admitir estos hechos como ciertos es compatible con la calificación de la transmisión analizada como un caso de genuina sucesión en la actividad de Reinanfer. La recurrente adquiere en bloque una unidad económica productiva que, como tal, se integra en el desarrollo de su propio objeto social, sin que tenga la trascendencia que pretende el hecho evidente de que, desde la adquisición de la explotación como universum iuris, cesase la venta de los áridos extraídos a terceros. Tomando como referencia la legislación sobre modificaciones societarias estructurales , debe recordarse que las operaciones societarias de fusión ( que cita la Abogacía del Estado) , al igual que la escisión o la segregación, se caracterizan por el traspaso en bloque por sucesión universal del patrimonio de una sociedad, o de aquellas parten que conformen una unidad económica, siendo indiferente el destino que posteriormente le confiera la entidad absorbente o adquirente, en función de sus propias necesidades empresariales. La existencia de sucesión en la actividad viene dada por la circunstancia objetiva de que se transmita una empresa como universalidad organizada o bien una rama o unidad productiva susceptible de funcionar con vida propia, sin que importe el destino funcional que el adquirente confiere al objeto adquirido, mediante actos posteriores al negocio de transmisión que no se confunden con este.

El hecho probado de que tras adquisición de la cantera Rogasa contratase a cinco de los quince trabajadores de Reinanfer, concretamente, a los dedicados a las propias actividades extractivas refuerza la idea de que ha operado la sucesión en una actividad diferenciada, a la que se refiere el artículo 42.1 c) de la Ley General Tributaria, puesto que se pone de manifiesto la necesidad de la recurrente de atender el buen funcionamiento de la unidad productiva autónoma adquirida como tal.

Conforme a las reglas generales de interpretación de los contratos - artículo 1281 Código Civil - si los términos de un contrato son claros y no dejan duda sobre la intención de los contratantes, se estará al sentido literal de sus cláusulas. Si en su Apartado Decimocuarto el contrato establece, "Los elementos corporales e incorporales cuya propiedad adquiere ROGASA mediante el presente contrato, constituyen, considerados en su conjunto, una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial por sus propios medios", pocas dudas ofrece cuál es el contenido objetivo del negocio celebrado.

Se desestima el motivo de impugnación del acuerdo del TEAC recurrido que se examina en este fundamento jurídico.

CUARTO.- Nulidad del acuerdo de derivación por extender la responsabilidad al pago de las sanciones impuestas a Reinanfer S.L. El criterio de la Sala.

En defensa del principio de personalidad de las infracciones y sanciones administrativas, en el sentido de que éstas son intransmisibles a terceros que no hayan protagonizado los hechos sancionados, y por tanto, tampoco se extienden los adquirentes que son responsables de las deudas por motivo de la sucesión, la parte recurrente cita una sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de Granada ( sentencia núm. 821/2011 de 18 abril, recurso 601/2004) que, a su vez , tomaba como referencia otra del Tribunal Supremo, de fecha de 15 de julio de 2.000 (RJ 2.000/7273) que afirmó que la responsabilidad del sucesor tenía naturaleza subsidiaria, negando la posible cobertura que pudiera proporcionar a una declaración de responsabilidad solidaria el número 3 del artículo 13 del Real Decreto 1684/1990, de 20 de diciembre , para ligar la subsidiariedad a la intransmisibilidad de las sanciones.

Es obvio que las sentencias citadas carecen de valor , en la medida en que se dictan en contemplación del artículo 72 de la derogada Ley General Tributaria , olvidando que la opción del legislador que vincula al Tribunal se encuentra en la redacción del artículo 42.1 c) de la Ley General Tributaria vigente , en el que se establece una transmisión condicionada de las sanciones , reservada al supuesto en que el adquirente no haya solicitado el certificado previsto en el apartado 2 del artículo 175 del mismo texto legal . La parte recurrente no cuestiona que la asunción de las sanciones impuestas en su día a Reinanfer ha operado de la forma descrita en el artículo 42.1 c) de la Ley General Tributaria, limitándose a formular una queja dirigida en realidad al contenido de la norma con rango de ley, cuya aplicación es debida tanto para el TEAC como para la Sala. Transmisión legalmente prevista que debe decirse garantiza en cierto modo el principio de personalidad de las sanciones tributarias, desde el momento en que queda a salvo el derecho del adquirente a cuestionar el fundamento de su imposición , haciendo valer medios de defensa equivalentes a los que hubieran correspondido al sancionado, en aplicación del apartado quinto del artículo 174 de la Ley General Tributaria, que en los expedientes de derivación de responsabilidad autoriza al responsable a impugnar el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza dicho presupuesto. Al ejercicio por el recurrente de este medio de impugnación de la condición de sucesor, que se eleva hasta alcanzar el fundamento de las sanciones transmitidas, se examina en el siguiente fundamento jurídico.

QUINTO.- Improcedencia de las sanciones impuestas a Reinanfer S.L. por falta de motivación. El criterio de la Sala.

Refiere la recurrente que la obligación de motivar los actos administrativos tiene su génesis en el derecho fundamental a la tutela judicial efectiva y en la prohibición de indefensión, ambos reconocidos en el artículo 24 de nuestra Carta Magna y que, si esta obligación se exige para los actos administrativos en general, con mayor motivo debe exigirse esta actividad por parte de la Administración cuando nos hallamos ante sanciones, como sucede en el caso que nos ocupa.

Lo cierto es que la Sala no encuentra que las sanciones impuestas a Reinanfer adolezcan de falta flagrante de motivación.

Por ejemplo, en el acuerdo de resolución de procedimiento sancionador de fecha 4 de mayo de 2012 , relativo al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos de 1T/2006 a 4T/2007, el excursus genérico sobre la culpabilidad se pone en relación con hechos concretos y determinados: " Esta conducta por parte del obligado tributario no puede ser considerada como diligente, pues no podía ignorar, desplegando un mínimo de diligencia, diligencia en todo caso exigible a un empresario contribuyente del Impuesto sobre el Valor Añadido, y, siendo la norma clara como lo es, que la deducibilidad de cuotas de IVA soportado correspondientes a gastos exige que estos sean reales y efectivos. El obligado tributario, en los periodos 4T/2006 y 1T/2007, se dedujo la parte del IVA soportado correspondiente a las facturas recibidas por operaciones inexistentes de la sociedad OXCINTER, cuyos importes se relacionan el apartado 3º, punto 5, de los antecedentes de hecho."A su vez, los presupuestos de la regularización se describen como sigue: "En la documentación aportada en diligencia nº 1 había una hoja explicativa de las relaciones comerciales de las sociedades JAEVAM y REINANFER con las sociedades CONSTRUCCIONES ESPOMARROC y OXCINTER. De dicha hoja se derivaba que la sociedad REINANFER no había mantenido relaciones comerciales con la sociedad OXCINTER; esto no obstante, examinada la contabilidad y los libros registros de IVA, sí constan las siguientes facturas recibidas de la sociedad OXCINTER " .

En el acuerdo de resolución de procedimiento sancionador de fecha 16 de abril de 2012, la sanción a ingresar por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2007, tras una descripción de la situación tributaria de la sancionada, así como del contenido de su autoliquidación se razona en los términos siguientes: " era consciente de que su condición de empresario implicaba la obligación presentar correctamente declaraciones y autoliquidaciones por el impuesto, obligación regulada en términos generales en los artículos 29.2.c) de la Ley 58/2003 , y, específicamente, en el artículo 137 de la LIS . Esta conducta por parte del obligado tributario no puede ser considerada como diligente, puesto que el hecho de que el beneficio de las amortizaciones aceleradas solo corresponde a las empresas de reducida dimensión ya era conocido por el obligado tributario en el momento de presentar la declaración correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, ya que así se le señaló en el acta nº NUM000, formalizada y notificada el 30/04/2008 y referente al Impuesto de Sociedades de 2005, acta donde se le citó expresamente el art. 108 del TR LIS . Además, dotó provisiones por insolvencias mediante un ajuste extracontable, sin observar la forma y los requisitos previstos en el TR LIS. Es decir, era consciente de que su condición de empresario implicaba la obligación de presentar correctamente declaraciones y autoliquidaciones por el impuesto, obligación regulada en el artículo 136 del TR LIS . Por todo ello, cabe apreciar al menos culpa en la conducta del obligado tributario, es decir, una omisión de la diligencia debida antes mencionada pues el obligado tributario debe conocer sus obligaciones y deberes para con la Hacienda Pública, y, por tanto, estaba o debía estar en condiciones de conocer la potencialidad de su conducta para producir el resultado tipificado. Como consecuencia todo de ello, se pone de manifiesto un considerable beneficio fiscal para el obligado tributario, beneficio que de no mediar las actuaciones inspectoras desarrolladas se hubiera definitivamente consolidado".

La lectura de los acuerdos sancionadores por tercero ajeno a los hechos permite conocer cuál es el fundamento fáctico y jurídico de las sanciones impuestas, así como por qué se atribuye la conducta antijuridica sancionada a la voluntad, cuando menos negligente, de Reinanfer, por tanto, no cabe apreciar la falta de motivación denunciada en la demanda.

SEXTO.- El criterio de la Sala acerca de imposición de costas.

Con imposición de costas a la parte recurrente que ha visto desestimado su recurso, hasta un máximo de 3000 euros por todos los conceptos.