Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 100/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1447/2018 de 03 de Febrero de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009730
NIG: 28.079.00.3-2018/0028470
Procedimiento Ordinario 1447/2018 SECCIÓN DE APOYO
Demandante: DEBENI HNOS, S.L.
PROCURADOR Dña. MERCEDES CARO BONILLA
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
SENTENCIA Nº 100/2020
Presidente:
D. JUAN PEDRO QUINTANA CARRETERO
Magistrados:
D. ENRIQUE GABALDON CODESIDOD. JOSÉ MARÍA SEGURA GRAU
Dña. MARÍA PRENDES VALLE
En la Villa de Madrid a tres de febrero de dos mil veinte.
Visto por la Sección de Apoyo a la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal
Superior de Justicia de Madrid, constituida por los Sres. Magistrados relacionados al margen, los autos
del presente recurso contencioso-administrativo número 1447/2018, interpuesto por la Procuradora D.ª
Mercedes Caro Bonilla, en nombre y representación de DEBENI HNOS SL, contra la Resolución de fecha
27 de septiembre de 2018, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, en el
procedimiento 28-16788-2015, por la que se desestima la reclamación presentada, frente a la Liquidación
Provisional, correspondiente al concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicio 2013.
Ha sido parte demandada en las presentes actuaciones la Administración General del Estado representada y
defendida por su Abogacía.
Siendo Ponente, la magistrada Ilma. Sra. Dña. María Prendes Valle.
Materia: Impuesto de Sociedades

Antecedentes

PRIMERO. - Interposición. Por la Procuradora D.ª Mercedes Caro Bonilla, en nombre y representación de DEBENI HNOS SL se interpuso recurso contencioso-administrativo, mediante escrito presentado el día 10 de diciembre de 2018, acordándose mediante Decreto de 8 de enero de 2019, su tramitación de conformidad con las normas establecidas en la Ley 29/1998 de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativo (LJCA) y la reclamación del expediente administrativo, una vez subsanados los defectos.



SEGUNDO. - Demanda. En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, mediante escrito presentado el 1 de abril de 2019, en el que, tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que estimó procedentes, terminó suplicando se dictara sentencia: 'se anule la resolución del Tribunal Economico-Administrativo Regional, así como la liquidación provisional que subyace a la controversia, todo ello en los términos expuestos en el fundamento jurídico único del presente escrito.' Las alegaciones de la parte demandante, en defensa de su pretensión, se articulan en torno a la improcedencia de la liquidación provisional en tanto en cuanto no se ha procedido a compensar la base imponible negativa del año 2012.

La demanda comienza relatando que en fecha 22 de julio de 2014, se presentó la declaración del Impuesto de Sociedades para el ejercicio 2013, declarando erróneamente en el detalle de compensación de bases imponibles negativas un saldo de 572.690,32 euros. Dicho saldo se correspondía con unas bases imponibles negativas en 2010 por importe de 5.642,71 euros (cuando en realidad la base imponible negativa correcta de dicho ejercicio ascendía a 5.373,91 euros) y de 2011 por importe de 269.645,51 euros (cuando en realidad la base imponible negativa correcta ascendía a 6.816,14 euros). Siendo así, procedió a compensar los saldos con el límite máximo de la base imponible positiva del ejercicio que ascendía a 64.088,55 euros, dejándola en cero euros.

A continuación, señala que la oficina de gestión sustituyó las bases imponibles negativas incorrectas por el valor de 5.373,91 y 6.816,14 euros, sin que incluyese la base imponible negativa de 2012 que ascendía a 361.490,65 euros.

Explica que el TEAR, al contrario de lo que opina el órgano gestor, sostiene que el contribuyente no pierde el derecho a la compensación de la base imponible negativa de 2012 en el ejercicio 2013, ya que la opción no se refiere a compensar unas concretas base imponibles negativas, sino compensar el límite máximo hasta eliminar la base imponible positiva del ejercicio. No obstante, el TEAR concluyó que no podía interesar por si mismo la rectificación, sin que hubiera mediado una solicitud por el contribuyente.

La demanda considera que nada impedía al TEAR haber retraído las actuaciones en aras a que el órgano de gestión compensase la base imponible negativa de 2012, pues una vez comprobada y resultando correcta la actuación, era compensable en el propio procedimiento. Primero, porque las contradicciones entre el órgano de gestión y el TEAR no pueden enervar el derecho del contribuyente que en tiempo y forma optó por compensarse la totalidad de la base imponible positiva del ejercicio 2013 y en segundo lugar tampoco, puede compartirse que el solicitante no hubiera interesado la compensación, habiéndose pronunciado incluso el órgano de gestión.

En el presente supuesto, la Administración no ha respetado el principio de regularización íntegra que exige que se ventile en un único procedimiento la regularización de la situación tributaria del contribuyente, sin que quepa exigirle al contribuyente que acuda a un posterior proceso de rectificación.



TERCERO. - Contestación. El Abogado del Estado contestó a la demanda, mediante escrito presentado el 23 de abril de 2019, en el que, tras alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando se dictara sentencia desestimatoria del recurso contencioso-administrativo, confirmándose el acto administrativo impugnado e imponiendo las costas a la parte recurrente.

La Administración demandada defiende que el contribuyente no ha instado previamente ante la oficina la rectificación de su autoliquidación, a efectos de compensar la base imponible positiva, con la base imponible negativa del ejercicio 2012 hasta el límite máximo compensable.



CUARTO. - Cuantía y Prueba. La cuantía del recurso ha sido fijada en la cantidad de 13.515,39 euros, mediante Decreto de fecha 25 de abril de 2019. No habiendo solicitado el recibimiento del pleito a prueba, se dio traslado para la formulación de conclusiones.



QUINTO. - Votación y fallo. De conformidad con los Acuerdos adoptados por la Sala de Gobierno de este Tribunal Superior de Justicia de fecha 15 de octubre y de 25 de marzo de 2019, se asignó el presente asunto a los miembros de la Sección de Apoyo a la Sección 5ª, dejando su debida constancia en el presente expediente.

Conclusas las actuaciones, se señaló para votación y fallo de este recurso el día 28 de enero de 2020, fecha en que tuvo lugar la deliberación y votación, habiendo sido ponente la Ilma. Sra. Dª. María Prendes Valle, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO. - Resolución impugnada. El presente recurso tiene como objeto, la Resolución de fecha 27 de septiembre de 2018, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, en el procedimiento 28-16788-2015, por la que se desestima la reclamación presentada, frente a la Liquidación Provisional, correspondiente al concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicio 2013.

La Resolución anterior concluye que no existe ningún óbice para que se compensase en su caso en el ejercicio 2013, el importe compensable no compensado en su autoliquidación de la base imponible del 2012.

No obstante, estima que atendiendo a que el contribuyente no ha instado ante la oficina gestora la rectificación de la autoliquidación del Impuesto de Sociedades del ejercicio 2013 hasta el límite máximo compensable (51.898,5 euros), no existe ninguna resolución expresa o presunta, por lo que no existe acto administrativo susceptible de impugnación en esta vía.



SEGUNDO.- Cuestión controvertida. La cuestión controvertida que se presenta en esta Litis se reduce a discernir si procede ejercitar la compensación de la base imponible negativa procedente del ejercicio 2012, en la liquidación provisional practicada por la Oficina de Gestión para el ejercicio 2013 en el procedimiento de comprobación limitada en el que se regularizaron los saldos de las bases imponibles de los ejercicios 2010 y 2011.

Para una mejor comprensión del debate planteado, conviene efectuar una exposición de los hechos más relevantes y comúnmente admitidos: La parte demandante presentó dentro del plazo reglamentario, la autoliquidación del Impuesto de Sociedades por el ejercicio 2013, declarando como resultado contable y base imponible, antes de la compensación, la cantidad de 64.088,55 euros. Asimismo, la cantidad que se interesa compensar en la misma solicitud alcanza los 64.088,55 euros.

En el detalle de la compensación (página 15) se expresa que se compensa en el ejercicio 2013, los saldos consignados procedentes del 2010 y 2011 hasta completar la base imponible previa autoliquidada por 64.088,55 euros, dejando pendiente de aplicar para periodos futuros, aparte del resto del saldo procedente de 2011, la base imponible de 2012 por importe de 361.490, 65 euros.

En la liquidación provisional practicada, la oficina de gestión redujo los saldos de las bases imponibles procedentes de 2010 y 2011, resultando un importe a pagar de 12.974,63 euros.

No consta que la entidad presentase alegaciones frente a la propuesta de liquidación.

En cuanto al contexto normativo, se debe tener en cuenta en relación con la compensación de las bases imponibles negativas, el artículo 25 del Real Decreto legislativo 4/2004, de 5 de marzo por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que expresamente indica que: 1. Las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos.

2. La base imponible negativa susceptible de compensación se reducirá en el importe de la diferencia positiva entre el valor de las aportaciones de los socios, realizadas por cualquier título, correspondiente a la participación adquirida y su valor de adquisición, cuando concurran las siguientes circunstancias: a) La mayoría del capital social o de los derechos a participar de los resultados de la entidad que hubiere sido adquirida por una persona o entidad o por un conjunto de personas o entidades vinculadas, con posterioridad a la conclusión del período impositivo al que corresponde la base imponible negativa.

b) Las personas o entidades a que se refiere el párrafo anterior hubieran tenido una participación inferior al 25 por ciento en el momento de la conclusión del período impositivo al que corresponde la base imponible negativa.

c) La entidad no hubiera realizado explotaciones económicas dentro de los seis meses anteriores a la adquisición de la participación que confiere la mayoría del capital social.

3. Las entidades de nueva creación podrán computar el plazo de compensación a que se refiere el apartado 1 a partir del primer período impositivo cuya renta sea positiva.

4. Lo dispuesto en el apartado anterior será de aplicación a las bases imponibles negativas derivadas de la explotación de nuevas autopistas, túneles y vías de peaje realizadas por las sociedades concesionarias de tales actividades.

5. El sujeto pasivo deberá acreditar la procedencia y cuantía de las bases imponibles negativas cuya compensación pretenda, mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación, la contabilidad y los oportunos soportes documentales, cualquiera que sea el ejercicio en que se originaron.

Asimismo, el artículo 119 Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) dispone que: 1. Se considerará declaración tributaria todo documento presentado ante la Administración tributaria donde se reconozca o manifieste la realización de cualquier hecho relevante para la aplicación de los tributos.

La presentación de una declaración no implica aceptación o reconocimiento por el obligado tributario de la procedencia de la obligación tributaria.

2. Reglamentariamente podrán determinarse los supuestos en que sea admisible la declaración verbal o la realizada mediante cualquier otro acto de manifestación de conocimiento.

3. Las opciones que según la normativa tributaria se deban ejercitar, solicitar o renunciar con la presentación de una declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el período reglamentario de declaración.

No se puede obviar que este precepto fue modificado por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre con el objeto de esclarecer que la aplicación de las bases negativas a un determinado ejercicio no es una opción inmodificable.

De modo que aún no siendo aplicable ratio temporis el artículo 119.4 no se puede desconocer la redacción posterior del precepto para una correcta interpretación de la exigencia legal que aquí se plantea.

Por otra parte, el artículo 126.2 del RD 1065/2007 de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, dispone que: 2. La solicitud solo podrá hacerse una vez presentada la correspondiente autoliquidación y antes de que la Administración tributaria haya practicado la liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente.

El obligado tributario no podrá solicitar la rectificación de su autoliquidación cuando se esté tramitando un procedimiento de comprobación o investigación cuyo objeto incluya la obligación tributaria a la que se refiera la autoliquidación presentada, sin perjuicio de su derecho a realizar las alegaciones y presentar los documentos que considere oportunos en el procedimiento que se esté tramitando que deberán ser tenidos en cuenta por el órgano que lo trámite.' Pues bien, el artículo 119.3 LGT en su redacción anterior a la modificación operada en el año 2015 y a propósito de la compensación de las bases imponibles ha sido interpretado por la sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de fecha 22 de noviembre de 2017, rec. 2654/2016, ponente: D. Nicolás Antonio Maurandi Guillen, ECLI:ES:TS:2017:4320 . Esta sentencia ha abogado por remarcar la importancia del principio de íntegra regularización de la situación tributaria.

En cuanto a esas razones, lo primero que ha de destacarse es que la interpretación del artículo 119.3 de la LGT 2003 debe cohonestarse con el principio de íntegra regularización que rige en las actuaciones inspectoras, y tanto en las de alcance general como en las de alcance parcial.

Un principio cuya significación es destacada por la sentencia de 26 de enero de 2012 (casación 5631/2008) de la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo así: 'Este Tribunal ha acogido el principio de la íntegra regularización de la situación tributaria, valga de ejemplo la sentencia de 25 de marzo de 2009 , o la más reciente de 10 de mayo de 2010 (casación 1454/2005 ) en la que se dijo que 'la regularización ha de ser íntegra, alcanzando tanto a los aspectos positivos como a los negativos para el obligado tributario (F. de D. Segundo)'; se ha considerado que cuando un contribuyente se ve sometido a una comprobación y se procede a la regularización mediante la oportuna liquidación procede atender a todos los componentes, y ello por elementales principios que inspiran un sistema tributario que aspira a responder al principio de justicia. Principio de íntegra regularización que no encuentra limitación según estemos ante actuaciones generales o parciales, pero que, claro está, debe aplicarse dentro de cada marco concreto en el que debe ponderarse, y no puede obviarse que estamos en este caso ante una comprobación de carácter parcial.

Por lo tanto, habrá de atenderse a todos los componentes que conforman el ámbito material sobre el que se desarrolla la actuación inspectora de carácter parcial'.

Y lo segundo a señalar es que lo anterior, trasladado al actual caso litigioso, impone que la regularización plasmada en la liquidación litigiosa debe conllevar para el contribuyente al que va dirigida (la entidad recurrente) todos los derechos que son inherentes a la nueva situación tributaria que para él resulta de dicha liquidación practicada como consecuencia de una actividad inspectora.

En lo que hace al alcance que debe tener la acogida de este cuarto motivo de casación, debe decirse que dicha acogida se traduce en estas consecuencias: (a) no significa reconocer a la recurrente el derecho a que se le aplique directamente la compensación que solicitó respecto de bases negativas en ejercicios anuales anteriores; (b) tan sólo se concede el distinto derecho a que la Administración tributaria, con carácter previo a realizar la liquidación resultante de la actividad inspectora, resuelva si era o no procedente la compensación que fue solicitada en relación con los concretos créditos fiscales que fueron invocados respecto de ejercicios anteriores, pero sin oponer como obstáculo que había precluido temporalmente el derecho a deducir esa solicitud; y (c) queda también a salvo el derecho de la Administración de condicionar la compensación solicitada para la liquidación litigiosa a la dejación sin efecto de la compensación que por los mismos créditos fiscales hubiese realizado la entidad recurrente en otros ejercicios fiscales diferentes a los aquí controvertidos.

Todo lo anterior en el bien entendido de que las cuestiones que se susciten sobre la compensación que acaba de apuntarse es materia propia del incidente de ejecución que eventualmente pueda promoverse.

Así las cosas, de los hechos consignados anteriormente se pone en evidencia que el contribuyente ha decidido deducirse las bases imponibles negativas pendientes hasta el límite máximo compensable en el ejercicio en función de la base imponible positiva previa a la compensación autoliquidada, es decir, el contribuyente optó implícitamente por compensarse el importe máximo, según se desprende de la solicitud inicial y así lo constató el propio TEAR.

Es cierto que en las alegaciones no mostró ninguna oposición a la reducción de las bases imponibles negativas respecto a los años 2010 y 2011 y no añadió ninguna referencia expresa a la necesidad de compensar las bases imponibles negativas correspondientes al año 2012. Ahora bien, no se puede ignorar que dicha petición, ya se incluía en la solicitud inicial presentada y así lo reconoció el propio TEAR, de modo que este Tribunal no se puede excusar en que la petición se había interesado por primera vez ante dicho órgano de revisión.

Por tanto, teniendo en cuenta las circunstancias del caso, el Tribunal económico no se puede amparar en una reflexión excesivamente formalista.

Dicho lo anterior, esto no significa tal como menciona el Tribunal Supremo que se le aplique directamente la compensación que se solicitó respecto de la base imponible del ejercicio 2012, sino que simplemente se concede el derecho a que la Administración tributaria, con carácter previo a realizar la liquidación resultante, resuelva si era o no procedente la compensación solicitada hasta completar el importe de la base imponible positiva, sin oponer como obstáculo que había precluido temporalmente el derecho a deducir, dejando a salvo el derecho de la administración de condicionar dicha compensación solicitada para la liquidación del ejercicio 2013 a la dejación sin efecto de la compensación que por los mismos créditos fiscales hubiese realizado la entidad recurrente en otros ejercicios fiscales diferentes a los aquí controvertidos.



TERCERO. Costas procesales.- Por todo lo anteriormente expuesto, procede estimar el recurso planteado, por ser la resolución recurrida, en lo aquí discutido, disconforme a Derecho; imponiendo las costas a la Administración demandada en aplicación del Art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional , reformada por la Ley de Agilización Procesal 37/2011, de 10 de octubre, según el cual en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones.

A los efectos del número 4 del artículo anterior, la imposición de costas se fija en la cifra máxima por todos los conceptos de 2.000 euros más IVA, en caso de devengo de este impuesto, en consideración al alcance y dificultad de las cuestiones suscitadas.

En atención a todo lo expuesto, y POR LA AUTORIDAD QUE NO S CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Estimar el recurso contencioso administrativo número 1447/2018, interpuesto por la Procuradora D.ª Mercedes Caro Bonilla, en nombre y representación de DEBENI HNOS SL, contra la Resolución de fecha 27 de septiembre de 2018, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, en el procedimiento 28-16788-2015, por la que se desestima la reclamación presentada, frente a la Liquidación Provisional, correspondiente al concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicio 2013; Anulando la misma y la liquidación de la que trae causa, reconociendo el derecho de, a que la Administración tributaria, con carácter previo a realizar la liquidación resultante, resuelva si era o no procedente la compensación que fue solicitada en relación con los concretos créditos fiscales que fueron invocados respecto de ejercicios anteriores, pero sin oponer como obstáculo que había precluido temporalmente el derecho a deducir esa solicitud y con el derecho de la Administración que se ha expresado en el párrafo final del fundamento de derecho segundo.

Todo ello con imposición de las costas procesales a la Administración, limitadas a la cantidad máxima de 2000 euros en los términos expuestos.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, con justificación del interés casacional objetivo que presente. Previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1447-18 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1447-18 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

D. Juan Pedro Quintana Carretero D. Enrique Gabaldón Codesido D. José María Segura Grau Dª. María Prendes Valle