Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 102/2019, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 677/2016 de 22 de Enero de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN SEGUNDA
RECURSO NÚMERO: 677/2016
SENTENCIA NÚM. 102 DE 2019
Ilmo. Sr. Presidente:
D. José Antonio Santandreu Montero
Ilmos. Sres. Magistrados
D. Federico Lazaro Guil
D. Luis Ángel Gollonet Teruel.
______________________________________
En la ciudad de Granada, a veintidós de enero de dos mil diecinueve. Ante la Sala de lo Contencioso-
Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada, se ha tramitado el
recurso número 677/2016 seguido a instancia de don Eulalio , representado por la Procuradora de los
Tribunales doña Rocío Raya Titos y asistido del Letrado don Manuel Morenas, siendo parte demandada el
Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, representado y asistido por
el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 6.864,15 euros.

Antecedentes

PRIMERO.- Se interpuso el presente recurso contra la Resolución de Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), identificada en el primer fundamento jurídico. Se admitió a trámite y se acordó reclamar el expedien¬te administrativo, siendo remitido por la Administración demandada.



SEGUNDO.- En su escrito de demanda, la parte actora expuso cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación y terminó por solicitar se dictase sentencia estimando el recurso y dejando sin efecto la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía objeto del recurso.



TERCERO.- En su escrito de contestación a la demanda, la Administra-ción demandada se opuso a las pretensiones de la parte actora, y, tras exponer cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación, solicitó se dictase sentencia en la que se desestimara el recurso y se confirmaran íntegramente los actos impugnados.



CUARTO.- Solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba, se propusieron las pruebas que las partes consideraron de interés y que previa admisión por la Sala se practicaron con el resultado que obra en autos. No habiendo solicitado la celebración de vista pública o el trámite de conclusiones escritas, quedaron las actuaciones pendientes del dictado de la resolución procedente.



QUINTO.- Se señaló para deliberación, votación y fallo del presente recurso el día y hora señalado en autos, en que efectivamente tuvo lugar, habiéndose observado las prescripciones legales en la tramitación del mismo y actuando como Magistrado Ponente don José Antonio Santandreu Montero.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), de fecha 30 de marzo de 2016 , dictada en el expediente número NUM000 ,que desestimó la reclamación económico-administrativa promovida el 13 de junio de 2014 contra la liquidación con número de referencia NUM001 por un importe de 0 euros que le giró la Delegación de Hacienda de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Granada por el concepto del Impuesto sobre el Valor Añadido por los períodos del segundo, tercero y cuarto trimestre de 2012.



SEGUNDO.- La Administración le giró la liquidación cuestionada con el resultado de cero euros porque consideró que no procedía practicar la devolución solicitada en la autoliquidación en el cuarto trimestre del 2012 por un importe de 6.864,15 euros, porque pese a que el recurrente estuvo integrado en la Junta de Compensación y que abonó las derramas correspondientes a los meses de marzo a julio de 2012, , no lo tuvo como empresario ya que en ningún momento demostró su intención de afectar el suelo resultante de la reparcelación a una actividad empresarial o profesional.



TERCERO.- Así las cosas, la lectura detenida del expediente administrativo nos enseña que el 11 de octubre de 2011 se le adjudicó al ahora recurrente, junto con otras personas, la parcela de 1.360,24 m2 descrita como Urbana solar A01 resultante de la reparcelación del Plan Parcial La Melitona. Casi dos años después y mediante escritura pública otorgada el 5 de diciembre de 2013 segregan de la anterior parcela una denominada Urbana Solar A01-1 con una cabida de 500 metros cuadrados sobre la que, a cambio del canon pactado, constituyen un derecho de superficie a favor de la mercantil Estación de Servicio Nigüelas,S.L., para la construcción de una estación de servicio. En ese documento notarial no se reseñó que la operación estuviera sujeta al IVA. Es el 23 de diciembre de 2013 cuando los que intervinieron en la de 5 de diciembre de 2013, otorgan otra escritura de complemento de la anterior y afirman que son empresarios y que aquella convención estaba sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. El recurrente en un mismo día, 20 de julio de 2012, causó alta y baja en el epígrafe 833.1 de la Clasificación Nacional de Actividades Económicas, correspondiente a la Promoción inmobiliaria de edificación.



CUARTO.- La Ley 37/1992, de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido regula en el artículo 4 el hecho imponible, en el artículo 84 el concepto de sujeto pasivo y en el artículo 5 el de empresario: A tal fin debemos recordar que de acuerdo con lo dispuesto por el apartado uno del artículo 4 de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre del Impuesto sobre el Valor Añadido , 'estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen'.

El artículo 84 describe a los sujetos pasivos: Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto: 1.- Las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en los números siguientes.' El artículo 5 regula el concepto de empresario o profesional.

1.- A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se reputarán empresarios o profesionales: d) Quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente.

2.- Son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

A efectos de este impuesto, las actividades empresariales o profesionales se considerarán iniciadas desde el momento en que se realice la adquisición de bienes o servicios con la intención confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de tales actividades, incluso en los casos a que se refieren las letras b, c y d del apartado anterior. Quienes realicen tales adquisiciones tendrán desde dicho momento la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.'

QUINTO.- Planteado en estos términos el debate bueno será recordar que quien como la parte recurrente aduce en su favor un hecho de la naturaleza del reseñado, ha de probarlo. En efecto esa carga es fiel consecuencia del artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , a cuyo tenor: '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

El Tribunal Supremo, en sentencia de 5 de febrero de 2007 (RJ 2007, 867) establece: 'En relación con la carga de la prueba en Derecho Tributario se han sostenidos dos criterios. Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso en aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general, y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el art. 31 de la Constitución . Por tanto, no puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige otra concepción que puede denominarse clásica, regida por el principio dispositivo y plasmada en el art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (también en el actual art. 105.1 de la Ley de 2003), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, si bien nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114 de la Ley de 1963, desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos ( sentencias de 25 de Septiembre de 1992 ( RJ 1992, 7068), 14 de Diciembre de 1999 (RJ 1999, 9322 ) y 28 de Abril de 2001 (RJ 2001, 5357))'.

La STS de 2 de julio de 2009 ( RJ 2009, 6892 ) (rec. cas. núm. 691/2003 ) explica: ' Para resolver este motivo de casación, conviene comenzar recordando que esta Sala ha señalado que el citado art. 114 de la L.G.T . es un 'precepto que de igual modo obliga al contribuyente como a la Administración', de manera que es a la Inspección de Tributos a la que corresponde probar 'los hechos en que descansa la liquidación impugnada', 'sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos', 'convirtiendo aquella en una probatio diabólica referida a hechos negativos' [ Sentencia de 18 de febrero de 2000 ( RJ 2000, 2792 ) (rec. cas. núm. 3537/1995 ), FD Tercero]; pero cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 ( RJ 2003, 2713 ) (rec. cas. núm. 1302/1998 ), FD Séptimo ; de 5 de julio de 2007 ( RJ 2007, 6625 ) (rec. cas.

para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto; de 26 de octubre de 2007 ( RJ 2008, 728 ) (rec.

cas. para la unificación de doctrina núm. 88/2003), FD Quinto; y de 12 de noviembre de 2008 ( RJ 2008, 7885 ) (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que '[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas'. Tratándose -hemos dicho- 'de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni la carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aún no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la prueba dispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc.' [ Sentencia de 23 de enero de 2008 ( RJ 2008, 1119 ) (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencia de 16 de octubre de 2008 ( RJ 2009, 1553 ) (rec. cas. núm. 9223/2004 ), FD Quinto]. Así, hemos señalado que, en virtud del citado art.

114 L.G.T ., correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 ( RJ 2003, 9310 ) (rec. cas. núm. 7409/1998 ), FD Sexto ; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 1113/2005 ), FD Cuarto.1 ; de 16 de octubre de 2008 , cit., FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 2397/2005 ), FD Tercero. 3 ; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas.

núm. 1428/2005 ), FD Cuarto.1] ' (FD 5).



SEXTO.- En este punto hemos de concretar que los propietarios de suelo adquieren la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando no tuvieran previamente tal condición, desde el momento en que comiencen a serles imputados los correspondientes costes de urbanización en forma de derramas, y siempre que abonaran las mismas con la intención de afectar el suelo resultante de la reparcelación a una actividad empresarial o profesional.

Cuando se incorporan los costes de urbanización a los terrenos propiedad de los juntacompensantes se convierten en empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, y ese instante es aquél en el que se paga a la Junta de Compensación la primera derrama para cubrir los gastos de urbanización, ya que es ése el momento en el que se satisface o hace efectiva la contraprestación por los servicios de urbanización que ésta va a prestar.

Con ser ello importante, lo absolutamente trascendente es señalar que la condición de empresario o profesional del juntacompensante está íntimamente ligada a la intención de venta, cesión o adjudicación por cualquier título de los terrenos que se urbanizan. Si falta este ánimo, la consideración de empresario o profesional quebrará y las operaciones se realizarán al margen del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido.

La acreditación de la intención de destinar los bienes o servicios respectivos al desarrollo de una actividad empresarial podrá efectuarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho y, en particular, conforme a lo dispuesto en el apartado 2, del artículo 27 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido , aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), que dispone lo siguiente: '2. La acreditación a la que se refiere el apartado anterior podrá ser efectuada por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho.

A tal fin, podrán tenerse en cuenta, entre otras, las siguientes circunstancias: a) La naturaleza de los bienes y servicios adquiridos o importados, que habrá de estar en consonancia con la índole de la actividad que se tiene intención de desarrollar.

b) El período transcurrido entre la adquisición o importación de dichos bienes y servicios y la utilización efectiva de los mismos para la realización de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyan el objeto de la actividad empresarial o profesional.

c) El cumplimiento de las obligaciones formales, registrales y contables exigidas por la normativa reguladora del Impuesto, por el Código de Comercio o por cualquier otra norma que resulte de aplicación a quienes tienen la condición de empresarios o profesionales.

A este respecto, se tendrá en cuenta en particular el cumplimiento de las siguientes obligaciones: a') La presentación de la declaración de carácter censal en la que debe comunicarse a la Administración el comienzo de actividades empresariales o profesionales por el hecho de efectuar la adquisición o importación de bienes o servicios con la intención de destinarlos a la realización de tales actividades, a que se refieren el número 1.º del apartado uno del artículo 164 de la Ley del Impuesto y el apartado 1 del artículo 9.º del Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio.

b') La llevanza en debida forma de las obligaciones contables exigidas en el título IX de este Reglamento, y en concreto, del Libro Registro de facturas recibidas y, en su caso, del Libro Registro de bienes de inversión.

d) Disponer de o haber solicitado las autorizaciones, permisos o licencias administrativas que fuesen necesarias para el desarrollo de la actividad que se tiene intención de realizar.

e) Haber presentado declaraciones tributarias correspondientes a tributos distintos del Impuesto sobre el Valor Añadido y relativas a la referida actividad empresarial o profesional.'.

SEPTIMO.- En caso de que la intención del vendedor del terreno no fuera la de proceder a la cesión, venta o adjudicación posterior de los terrenos urbanizados resultantes, no adquirirá la condición de empresario o profesional, actuando como consumidor final, actuando al margen del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En caso de que, sin encontrarse inicialmente destinado a su venta, cesión o adjudicación, posteriormente se produzca la venta del terreno, esta entrega no se encontrará sujeta, pues el vendedor no ostentaba la condición de empresario o profesional y la parcela no se encontraba afecta a ninguna actividad empresarial o profesional.

OCTAVO.- De lo expuesto, y de los hechos y antecedentes que obran en las actuaciones, se deduce, a criterio de la Sala, que el ahora recurrente no desarrolló ninguna actividad empresarial o profesional de la que la constitución del derecho de superficie constituyera una manifestación, sino que su actuación fue la de un particular copropietario que constituyó ese derecho a favor de una mercantil sobre la parcela segregada por lo que ha de decaer su alegación, y en definitiva pretensión, de que el abono de las derramas a la Junta de Compensación lo dotaba por esa sola circunstancia de la condición de empresario a los efectos del Impuesto sobre el valor Añadido y en consecuencia tendría derecho a la deducción postulada, consecuencia y efecto que rechazamos desde el punto y hora que no ha llegado a probar el cumplimiento de alguno de los presupuestos ya expresados y que de haberlos conjugado hubiera formado nuestra convicción de que sus declaraciones del IVA del ejercicio 2012 eran conformes a derecho.

Sin embargo, esa falta de acreditación de la intención de destinar los bienes o servicios respectivos al desarrollo de una actividad empresarial, es lo que nos compele a desestimar el recurso origen del presente procedimiento y sin que, pese a ello, de conformidad con el artículo 139 de la LJCA la Sala aprecie méritos para la imposición de las costas de esta instancia a la parte recurrente habida cuenta de las alegaciones y las consideraciones jurídicas que ha esgrimido en apoyo de su pretensión.

Vistos los artículos citados y los demás de general y pertinente aplicación la Sala dicta el siguiente

Fallo

1.- Desestima el recurso contencioso administrativo interpuesto por don Eulalio contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), de fecha 30 de marzo de 2016 , dictada en el expediente número NUM000 ,que desestimó la reclamación económico- administrativa promovida el 13 de junio de 2014 contra la liquidación con número de referencia NUM001 por un importe de 0 euros que le giró la Delegación de Hacienda de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Granada por el concepto del Impuesto sobre el Valor Añadido por los períodos del segundo, tercero y cuarto trimestre de 2012, acto que confirmamos por ser conforme a Derecho.- 2.- No se hace ningún pronunciamiento en materia de costas.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

Notifíquese la presente resolución a las partes, con las prevenciones del artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , haciéndoles saber que, contra la misma, cabe interponer recurso de casación ante el Tribunal Supremo, limitado exclusivamente a las cuestiones de derecho, siempre y cuando el recurso pretenda fundarse en la infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sea relevante y determinante del fallo impugnado, y hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora. Para la admisión del recurso será necesario que la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Supremo estime que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, de conformidad con los criterios expuestos en el art. 88.2 y 3 de la LJCA .

El recurso de casación se preparará ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, y seguirá el cauce procesal descrito por los arts. 89 y siguientes de la LJCA . En iguales términos y plazos podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Superior de Justicia cuando el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma.

El recurso de casación deberá acompañar la copia del resguardo del ingreso en la Cuenta de Consignaciones núm.: 1749000024067716, del depósito para recurrir por cuantía de 50 euros, de conformidad a lo dispuesto en la D.A. 15ª de la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre , salvo concurrencia de los supuestos de exclusión previstos en el apartado 5º de la Disposición Adicional Decimoquinta de dicha norma o beneficiarios de asistencia jurídica gratuita.

En caso de pago por transferencia se emitirá la misma a la cuenta bancaria de 20 dígitos: IBAN ES5500493569920005001274.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.