Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1090/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2512/2013 de 27 de Septiembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO (Sección tercera)
PROCEDIMIENTO ORDINARIO 2512/2013
Iltmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA.
Magistrados:
D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS
D. JAVIER LATORRE BELTRÁN.
SENTENCIA N.º 1090/2017
En VALENCIA a 27 de septiembre de 2017
VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior
de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. Don LUIS MANGLANO SADA,
Presidente, D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS y D. JAVIER LATORRE BELTRÁN, Magistrados, el recurso
contencioso-administrativo con el número 2512/2013, en el que han sido partes, como recurrente,
MAGNUMGAUDIUM S.L., representada por el Procurador D. FRANCISCO CERRILLO RUESTA y defendida
por el Letrado D. JOSÉ GARCÍA ROIG, y como demandada el Tribunal Económico-Administrativo Regional
de la Comunidad Valenciana, representado y defendido por el Sr. Abogado del Estado. Ha sido ponente el
Magistrado D. JAVIER LATORRE BELTRÁN.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verifica en escrito mediante el que queda ejercitada su pretensión, interesando que se dicte sentencia que anule la resolución impugnada, así como la liquidación recurrida por el concepto impuesto sobre sociedades correspondiente a los ejercicios 2008 y 2009, por importe de 58.777,64 euros.



SEGUNDO.- La representación procesal del TEAR, en su escrito de contestación, solicitó la desestimación del recurso contencioso-administrativo.

La cuantía del recurso quedó fijada en 58.777,64 euros.



TERCERO.- Por auto de fecha 6 de junio de 2014, el proceso se recibió a prueba, dando por reproducida la prueba documental y cerrando la fase de prueba. En la misma resolución, se dio traslado a las partes para presentar alegaciones sucintas.



CUARTO.- Se señaló para votación y fallo el día 19 de septiembre de 2017.



QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO .- Es objeto de recurso la resolución de 30 de julio de 2013 del TEAR frente a la reclamación 46/10844/2012, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2008 y 2009.

Tal y como consta en las actuaciones, la Administración, con fecha 3 de mayo de 2012, incoó a la recurrente acta de disconformidad por el Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2008 y 2009, actuaciones que tuvieron carácter parcial quedando limitadas a la comprobación del régimen de empresas de reducida dimensión. La Administración considera improcedente aplicar el régimen de empresas de reducida dimensión, por tratarse la mercantil recurrente de una sociedad que no ejerce más actividad que el arrendamiento de inmuebles, sin contar con un local exclusivamente destinado a la gestión de la actividad y con una persona empleada con contrato laboral y jornada completa. La deuda tributaria ascendió 58.777,64 €.

Sentado lo anterior, la mercantil recurrente pretende que se deje sin efecto la resolución que recurre por considerar que la misma no se ajusta a derecho.

Por su parte, la Administración interesa que se desestime el recurso por ser la resolución recurrida conforme a derecho.



SEGUNDO .- La mercantil recurrente, dedicada al arrendamiento de inmuebles (locales industriales) y clasificada en el epígrafe 861.2 del IAE, tributó al tipo impositivo de las empresas de reducida dimensión respecto del Impuesto sobre Sociedades 2008 y 2009. La cuestión debatida reside en determinar si resulta de aplicación a la mercantil recurrente el tipo impositivo de las entidades de reducida dimensión del artículo 108 y siguientes del Real Decreto Legislativo 4/2004 .

Pues bien, la cuestión controvertida ha sido analizada y valorada por esta Sala de forma reiterada. Así, por ejemplo, en la sentencia de 9 de febrero de 2017 (recurso 3086/12 , ponente señor Tomás López) se dice lo siguiente: '(...) Sobre esta cuestión, hay que señalar que el TRLIS/2004 reguló dentro del Título VII, dedicado a los regímenes especiales, los incentivos fiscales para las empresas de reducidas dimensiones (Capítulo XII) que supone el disfrute de una serie de beneficios que incluyen: libertad de amortización para las inversiones con creación simultánea de empleo, libertad de amortización para inversiones de escaso valor, amortización de elementos patrimoniales objeto de reinversión, amortización de elementos patrimoniales adquiridos mediante arrendamiento financiero, pérdidas por deterioro de créditos por insolvencia de deudores, tipo especial de gravamen, deducción para el fomento de las nuevas tecnologías de la información y de la comunicación, y exoneración de determinadas obligaciones formales.

El ámbito de aplicación de dicho régimen especial estaba establecido en el artículo 108 del TRLIS/2004 que se refería a las sociedades cuyo importe neto de cifra de negocios habida en el periodo impositivo inmediato anterior fuera inferior a la cifra de 8.000.000 €; (luego 10.000.000 €).

En un principio la cuestión objeto de debate ha sido analizada profusamente por la Sala de lo Contencioso de la Audiencia Nacional. Así, en Sentencia de 26 de septiembre de 2013 (recurso 459/2010 ) se vino a decir que ' Esta Sala en sentencias anteriores (por ejemplo la dictada en el recurso 174/2006 ) en un caso igual al que nos ocupa ha confirmado la postura mantenida por la resolución del TEAC: 'el concepto 'cifra de negocios' da a entender que los ingresos que lo componen provienen de una actividad empresarial que, por sus dimensiones, se trata de primar mediante el establecimiento de un tipo de gravamen reducido para una parte de esa cifra económica, posibilidad que no es posible extender a las sociedades de mera tenencia de bienes que, por tal razón, no desarrollan actividad mercantil alguna o, de hacerlo, lo que debe ser objeto de estricta prueba, han de sujetarse, en el acogimiento de tales beneficios, a la separación entre sus ingresos empresariales y los procedentes de la gestión patrimonial.' Igualmente, las sentencias correspondientes a los recursos 358/2009 , remitiéndose a la del recurso 285/2008 ,afirmaba que: 'En este sentido se confirma el criterio mantenido en la resolución impugnada, al entender que: 'el derecho a dicho beneficio fiscal requiere la realización de una actividad económica, esto es, la existencia de una organización autónoma de medios materiales o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Calificada la entidad como de mera tenencia de bienes, sin actividad económica ni personal empleado, y no efectuando la necesaria ordenación por cuenta propia de medios de producción, y no quedando discutidos estos extremos por la reclamante, resulta contraria a Derecho la dotación a RIC hechos por la reclamante.' La Sala entiende que los mismos criterios expuestos anteriormente son aplicables a la presente alegación, pues el beneficio regulado por la norma fiscal se hace depender del 'importe neto de la cifra de negocios' realizados por la entidad en el ejercicio correspondiente; en definitiva, el sustento fáctico sobre el que se asienta la aplicación de dicho beneficio se predica de la existencia de una actividad empresarial originadora de la 'cifra de negocios' y el 'importe' de los mismos. El concepto 'cifra de negocios' da a entender que los ingresos que lo componen provienen de una actividad empresarial que, por sus dimensiones, se trata de primar mediante el establecimiento de un tipo de gravamen reducido para una parte de esa cifra económica, posibilidad que no es posible extender a las sociedades de mera tenencia de bienes que, por tal razón, no desarrollan actividad mercantil alguna o, de hacerlo, lo que debe ser objeto de estricta prueba, han de sujetarse, en el acogimiento de tales beneficios, a la separación entre sus ingresos empresariales y los procedentes de la gestión patrimonial'.

A los anteriores argumentos podemos añadir las siguientes consideraciones: a.- El art. 53. 1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo determina: 'Artículo 53. Ámbito de aplicación 1. Podrán acogerse al régimen previsto en este capítulo las sociedades que tengan como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español que hayan construido, promovido o adquirido. Dicha actividad será compatible con la realización de otras actividades complementarias, y con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra c) del apartado 2 siguiente.' Para poderse beneficiar del régimen fiscal más beneficioso para el sujeto pasivo es necesario que, además de cumplir con los requisitos exigidos en el apartado segundo de ese precepto, se desarrolle una actividad económica que, con carácter principal constituya el arrendamiento de inmuebles y haciendo una interpretación integradora del ordenamiento jurídico debemos acudir para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella al art. 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades , sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, que señala: '1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

(...) 2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.' A falta de un precepto similar en la Ley del Impuesto sobre Sociedades cabe acudir a dicho artículo para determinar si se ejerce realmente una actividad económica, en el caso de que la actividad desarrollada sea el arrendamiento de inmuebles, ya que la interpretación de las normas tributarias ha de ser integradora y coherente.

En consecuencia, el cumplimiento de los dos requisitos establecidos en el precepto transcrito es necesario y sería suficiente con el incumplimiento de uno de ellos para que se entendiese que el arrendamiento no se realiza como actividad empresarial. Ello es así porque es necesario establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda considerarse como una actividad económica, que acredite que se cuenta con una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter.

b.- el Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo indirecto que grava el consumo de bienes y servicios producidos o comercializados en el desarrollo de las actividades empresariales o profesionales, estando sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial ( arts . 1 y 4 de la Ley 37/1992 ) , por cuyo motivo los arts. 92 Y siguientes del mismo texto legal permiten a los empresarios deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que se afecten, directa y exclusivamente, al desarrollo de actividades sujetas al IVA y no exentas, añadiendo el art. 95.1, como consecuencia lógica, que no se pueden deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial. Además, corresponde al obligado tributario demostrar que las cuotas que pretende deducir han sido soportadas en el ámbito de aplicación del impuesto, es decir, en el desarrollo de su actividad empresarial ( art . 114.1 de la Ley General Tributaria de 1963 y art. 105.1 de la vigente Ley 58/2003 ) .

Como vemos, la actividad de arrendamientos urbanos solo está sujeta al IVA cuando constituye su actividad empresarial lo que hemos visto no se da en el supuesto de autos.

c.- El artículo 61.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, definía a las sociedades patrimoniales en los siguientes términos: '1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes: a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no está afecto a actividades económicas.

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas...

b) Que más del 50% del capital social pertenezca directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad hasta el cuarto grado inclusive.' Por su parte, el artículo 27 LIRPF dispone que se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

Según dicha regulación para que el axioma de la parte recurrente pudiera ser asumido le correspondería acreditar que tenía rendimientos procedentes de una actividad económica de arrendamiento de inmuebles, según las reglas de la carga de la prueba, contenidos en el art. 105 LGT .

Los argumentos que se acaban de transcribir ponen de manifiesto que el tipo impositivo establecido para las empresas de reducida dimensión no resulta aplicable a las entidades que no desarrollan actividades económicas, que es el supuesto que concurre en este caso, por lo que debe confirmarse la liquidación recurrida al ser ajustada a Derecho, pues la recurrente carece de local donde desarrollar su actividad y la persona que dice empleada es su representante, por lo que no estamos ante lo que pueda denominarse una actividad empresarial'.

El contenido de la resolución trascrita debe ser aplicado al supuesto que nos ocupa. El incentivo fiscal analizado requiere que la entidad que pretenda su aplicación acredite que desarrolla una actividad empresarial o una explotación económica, en el buen entendido que el importe de la 'cifra de negocios' debe haber sido generado por una entidad en un determinado ejercicio económico. Como ya ha sido expuesto, el tipo impositivo establecido para las empresas de reducida dimensión no resulta de aplicación a la mercantil recurrente, mercantil que no desarrolla actividad económica alguna, por no contar en el desarrollo de su actividad de arrendamiento de inmuebles con personal contratado ni local afecto a la actividad.

Por todo lo expuesto, no cabe aplicar a la mercantil recurrente el tipo impositivo de las entidades de reducida dimensión.



TERCERO.- En sede judicial, la mercantil recurrente plantea una cuestión no articulada ante el TEAR, aunque sí recogida en el acta de liquidación. De este modo, la demandante muestra su disconformidad con la regularización y eliminación de las bases imponibles negativas procedentes del ejercicio 2006 y compensadas en el impuesto del ejercicio 2009 por un importe de 48.326,45 €. No cabe hablar de desviación procesal al ser un argumento nuevo encaminado a que se deje sin efecto la liquidación recurrida. Téngase en cuenta que en la liquidación recurrida se aborda esta cuestión, circunstancia que permite plantearla en vía judicial.

La Abogacía del Estado, rechaza la petición de la parte demandante señalando que las bases negativas declaradas en el ejercicio 2006, por importe de 48.326,45 €, proceden de la aplicación de la amortización acelerada en el régimen de las empresas de reducida dimensión no procede, por lo tanto, aplicar bases imposibles negativas en el ejercicio 2009.

La tesis que defiende la Administración no puede ser compartida, teniendo en cuenta que si bien, en principio, no cabía aplicar en el ejercicio 2006 el tipo impositivo de las entidades de reducidas dimensiones, dicho ejercicio no ha sido objeto de comprobación, encontrándose prescrito. Por este motivo, no cabe rechazar las bases imponibles negativas procedentes del ejercicio 2006 y compensadas en el impuesto del ejercicio 2009. Por ello, la Administración deberá practicar nueva liquidación que incluya la compensación de las bases imponibles negativas procedentes del ejercicio 2006 por el referido importe de 48.326,45 €.

Llegados a este punto, el recurso debe ser estimado en parte, debiendo dejar sin efecto la resolución recurrida y el Acuerdo de liquidación recurrido al objeto de proceder a incluir en la liquidación la compensación en el ejercicio 2009 de las bases imponibles negativas procedentes del ejercicio 2006 por importe de 48.326,45 €.



CUARTO.- De conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 de la LJCA , no procede hacer pronunciamiento sobre las costas, dada la estimación parcial del recurso.

Vistos los preceptos citados y demás normas de general aplicación,

Fallo

1.- ESTIMAMOS en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de la mercantil MAGNUMGAUDIUM S.L. contra el Acuerdo de fecha 30 de julio de 2013, del TEAR, Acuerdo que se deja sin efecto. Asimismo, se anula la liquidación practicada al no haber incluido en la misma la compensación en el ejercicio 2009 de las bases imponibles negativas procedentes del ejercicio 2006 por importe de 48.326,45 €.

2.- No procede condena en costas.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al Centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia en el día de hoy por el Ilmo. Sr.

Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.