Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1170/2019, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1235/2018 de 02 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009750

NIG:28.079.00.3-2018/0024687

Procedimiento Ordinario 1235/2018 SECCIÓN DE APOYO

Demandante:INVERSAL INVERSIONES, S.A.

PROCURADOR D./Dña. SHARON RODRIGUEZ DE CASTRO RINCON

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA Nº 1170/2019

Presidente:

D. JUAN PEDRO QUINTANA CARRETERO

Magistrados:

D. ENRIQUE GABALDON CODESIDO

D. JOSÉ MARÍA SEGURA GRAU

Dña. MARÍA PRENDES VALLE

En la Villa de Madrid a dos de diciembre de dos mil diecinueve.

Vistos por esta Sección de Apoyo a la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid los autos del recurso contencioso- administrativo número 1235/18, interpuesto por la Procuradora doña Sharon Rodríguez de Castro Rincón, en nombre y representación de Inversal Inversiones S.A., bajo la dirección técnica de la Abogada doña Esther Zamarriego Santiago, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 28 de junio de 2018, que estima parcialmente reclamación económico-administrativa contra el acuerdo de liquidación número A2860015026001892, y contra el acuerdo sancionador número A2860015026002266, dictados por la Agencia Estatal de Administración Tributaria en relación al Impuesto de Sociedades, ejercicios 2009 y 2010.

Habiendo sido parte demandada en las presentes actuaciones la Administración del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso contencioso-administrativo, se presentó la demanda dentro del plazo legal.

SEGUNDO.-La parte demandada, en su contestación a la demanda, solicitó una sentencia confirmatoria de la resolución recurrida.

TERCERO.-Los autos tuvieron la tramitación que consta en los mismos.

CUARTO.-Conclusas las actuaciones, se señaló para votación y fallo de este recurso el 26 de noviembre de 2019, fecha en que tuvo lugar la deliberación y votación, habiendo sido ponente el Ilmo. Sr. Don Enrique Gabaldón Codesido, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo se dirige contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, de 28 de junio de 2018, que estima parcialmente reclamación económico-administrativa contra el acuerdo de liquidación número A2860015026001892 por cuantía 49.069,67 euros, y contra el acuerdo sancionador número A2860015026002266 por cuantía de 17.865 euros, dictados por la Agencia Estatal de Administración Tributaria en relación al Impuesto de Sociedades, ejercicios 2009 y 2010.

SEGUNDO.-Las declaraciones por Impuesto de Sociedades de la demandante correspondientes a los ejercicios 2009 y 2010 fueron objeto de procedimiento de comprobación e inspección por la Agencia Tributaria. El procedimiento terminó con liquidación provisional por importe 89.955,76 euros (75.364,80 euros correspondientes a cuota tributaria y 14.590,96 intereses de demora). Por estos mismos hechos, previa tramitación del correspondiente procedimiento sancionador, la Agencia Tributaria impuso sanción por infracción consistente en dejar de ingresar la deuda tributaria derivada de la liquidación practicada. Contra cada uno de los acuerdos de la Agencia Tributaria la demandante interpuso reclamación económico-administrativa ante el TEAR, donde se acumularon ambas reclamaciones.

En la resolución ahora impugnada el TEAR estima parcialmente la reclamación económico-administrativa, anula la liquidación y la sanción impugnadas y acuerda se dicte nueva liquidación.

En la demanda se invoca la nulidad de la resolución impugnada en cuanto desestima parcialmente el recurso. Alega la demanda que la sociedad demandante no era una sociedad patrimonial, sino que ejercía una actividad económica consistente en actividades de promoción inmobiliaria y arrendamiento de inmuebles. En segundo lugar, considera que era improcedente no considerar deducibles en el Impuesto de Sociedades parte de los gastos de IBI soportados. Por último, estima que la Sociedad demandante se podía beneficiar de los incentivos fiscales de las sociedades de pequeña dimensión, y en concreto del tipo reducido de gravamen establecido en el art.108 TRLIS.

TERCERO.-La Administración demandada comparece y se opone a todos los motivos del recurso. En primer lugar, alega que la demanda debe ser desestimada, porque se dirige contra una liquidación que ya ha sido anulada por el TEAR en su resolución de estimación parcial. En segundo lugar, la demandante no puede ser considerada otra cosa que una sociedad patrimonial, por no acreditar el ejercicio de la actividad de promoción inmobiliaria que afirma haber desempeñado. En tercer lugar, rechaza que la demandante pudiera deducir como gasto el IBI pagado por determinados inmuebles de su propiedad, por tratarse de gastos no vinculados con su actividad y, por tanto, con sus ingresos, no reuniendo los requisitos previstos para que se pudieran deducir. Por último, niega que la demandante pueda beneficiarse del régimen de empresas de reducida dimensión, previsto en el art.108 TRLIS, porque no acredita que en los periodos investigados realizara actividades empresariales o explotaciones económicas, como exige el citado artículo.

CUARTO.-Plantea la contestación a la demanda de la Administración la inadmisibilidad del recurso por estar anulada la liquidación por el TEAR refiriéndose a anteriores sentencias de esta Sala y Sección. Sobre esta posibilidad en supuestos como el presente esta Sala siguiendo la jurisprudencia ha entendido (Sentencia de 17 de julio de 2019 en Recurso 296/2018):

' Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, se debe puntualizar en primer lugar, en relación con las alegaciones del Abogado del Estado sobre la pretendida carencia de objeto del recurso, que aunque en la resolución recurrida del TEAR se anula la liquidación y, por ello, el acuerdo sancionador, lo cierto es que la citada resolución del TEAR en su parte dispositiva acuerda estimar en parte las reclamaciones, y en sus Fundamentos de Derecho se precisa el alcance tanto estimatorio como desestimatorio de las pretensiones de la reclamante, lo que evidencia que el presente recurso contencioso administrativo tiene un objeto perfectamente determinado que viene configurado por el contenido desestimatorio de la resolución recurrida del TEAR.

(...).

Como puede apreciarse del contenido transcrito, se plantean cuestiones diferentes a las que son formuladas en este recurso, pues como se puede ver del examen de las alegaciones y pretensiones presentadas por la recurrente, lo que plantea es la discrepancia con el contenido desestimatorio de la resolución recurrida del TEAR, y si no se formulara recurso frente a dicho contenido desestimatorio podría entenderse que la recurrente se conforma con la nueva liquidación que pudiera dictarse en relación con las pretensiones que se desestiman por el TEAR, pudiendo generar indefensión si no se permitiese argumentar frente a la nueva liquidación respecto de dichas cuestiones, pues la resolución del TEAR, sobre la liquidación, concluye que 'En consecuencia y a la vista de lo anteriormente expuesto debe anularse la liquidación practicada por la Administración y sustituirse por otra en la que se admitan como deducibles en su totalidad la cuotas soportadas por los servicios prestados por Sáez Abogados SL.'. Es decir, la resolución recurrida no se limita a anular la liquidación, sino que también ordena que se sustituya por otra liquidación y esto último es precisamente lo que determina el objeto del presente recurso en cuanto al contenido desestimatorio de las pretensiones de la reclamante, todo ello conforme a lo dispuesto en los arts.25 y 31 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa .'

En el caso de autos, se recurrieron ante el TEAR dos resoluciones, de liquidación provisional y sancionadora. El TEAR resuelve anulando ambas, si bien respecto de la primera con retroacción de las actuaciones para el dictado de nueva liquidación. El TEAR considera (resolución recurrida, FJ DÉCIMO PRIMERO) que procedía la anulación de la liquidación y la práctica de una nueva en la que admite la deducción de gastos relativos a dos inmuebles,'confirmándose en todo lo demás lo regularizado por la Inspección (relativo a los gastos del resto de inmuebles que no son deducibles y al tipo de gravamen que será el general)'. En este caso también es esto último lo que determina el objeto del presente recurso, en cuanto al contenido desestimatorio del acto impugnado de las pretensiones de la reclamante, por lo que se debe desestimar el motivo.

QUINTO.-Como se ha expuesto, la demanda se articula sobre tres motivos de impugnación; el carácter patrimonial de la sociedad demandante, la aplicación del régimen especial del art.108 TRLIS y la deducción como gasto en el Impuesto de Sociedades del IBI soportado sobre inmuebles pertenecientes a la demandante.

Respecto al carácter patrimonial o no de la Sociedad demandante, este Tribunal en cuanto órgano de la jurisdicción contencioso-administrativa no puede llevar a cabo un pronunciamiento declarativo al respecto por no ser ese carácter contenido del acto recurrido ( art.1, 25 y 31 LJCA). La resolución recurrida del TEAR, como hemos indicado en fundamento anterior, se refiere únicamente a la cuestión del régimen del art.108 TRLIS y del gasto del IBI, cuestiones que trataremos a continuación.

SEXTO.-En la resolución impugnada del TEAR (FJ Octavo) se afirma que, como la reclamante no disponía de personal empleado ni local en exclusiva en los ejercicios comprobados, conforme a los requisitos del art.27 de la ley del IRPF, 'procede concluir que la actividad residual de arrendamiento no se ejerce como explotación económica y por lo tanto, no ejerce actividad económica y no resulta aplicable el beneficio fiscal controvertido'.

No obstante, la aplicabilidad a la demandante del régimen del art.108 TRLIS queda resuelta por la sentencia del Tribunal Supremo 18 de julio de 2019, en recurso 5873/2017, citada por la recurrente, y ya seguido por esta Sala y Sección (Sentencia de 20 de septiembre de 2019, en recurso 388/2018). El Tribunal Supremo establece en su sentencia:

'A la luz de la reforma operada en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del Título VII de dicho texto refundido, hemos de responder que ya no se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo, entendiendo por tal la que reúna los requisitos previstos en el artículo 27 de la citada Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas , cuando se trate de la actividad económica de alquiler de inmuebles, de forma que a partir de entonces sólo se requiere que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 del mencionado texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades'

La Administración no obstante se opone, alegando que esta doctrina no resulta de aplicación. Porque en la sentencia del Tribunal Supremo se trata de una sociedad que durante los ejercicios discutidos no deja de realizar actividad económica, aunque sí que la reduce notablemente. Mientras que la demandante es una sociedad patrimonial que no ha realizado actividad económica alguna de promoción inmobiliaria. Esta posible diferencia entre los dos supuestos no es relevante ya que la misma sentencia (FJ5) afirma:'(...) En definitiva, la hoy actora viene a reconocer que durante los dos ejercicios a los que se refieren las liquidaciones recurridas (2010 y 2011) su actividad se ha visto reducida notablemente, pero también sostiene que en última instancia no ha dejado de realizar actividad económica y fruto de ello son las rentas declaradas por las que pretende ser gravada por el 25 por 100 en lugar de por el 30 por 100.

La evolución legislativa del Impuesto sobre Sociedades, la finalidad de la supresión del régimen de sociedades patrimoniales y la normativa contenida en el Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades de 2004 vigente en 2010 y 2011 no avalan el establecimiento de distinciones en función de su objeto social o de cualquier otra circunstancia a la hora de acogerse a los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión previstos en los artículos 108 y ss , incluida la aplicación de un tipo de gravamen inferior al general previsto en el artículo 114 TRLIS.

Menos aun cuando la exigencia se basa en una norma ( artículo 27.2 Ley 35/2006, de 28 de noviembre ), solo aplicable a los rendimientos obtenidos por personas físicas que desarrollen una actividad empresarial por cuenta propia, sin que resulte admisible una interpretación analógica para aplicarla a las personas jurídicas.

Por lo demás, concluye la recurrente y nosotros con ella, ni siquiera el artículo 53 del TRLIS, que regula el régimen de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas remite al artículo 27.2 LIRPF y tampoco prevé requisito complementario alguno para que las sociedades dedicadas a dicha actividad puedan acogerse al mismo.'

El volumen de la actividad desempeñada en el periodo comprobado no es por tanto obstáculo a reconocer el régimen a la demandante. Por otra parte, el único requisito exigible es que la cifra de negocios de la sociedad no supere determinados importes en el ejercicio correspondiente, requisito que no es controvertido. Por lo que, siguiendo a la jurisprudencia, procede reconocer el derecho de la demandante a acogerse al régimen de las sociedades de reducida dimensión establecido en el art.108 TRLIS.

SÉPTIMO.-En la resolución impugnada del TEAR, se admite la deducción de las cuotas del IBI de dos fincas (parcelas M3-1 y M4-3), porque estaban arrendadas, con lo que producían ingresos. Niega en cambio la deducción de gastos por la titularidad del resto de los inmuebles, porque la demandante no acreditó la obtención de ingresos respecto de los solares sin edificar, que no estaban arrendados, ni que los mismos guardaran alguna relación con inmuebles industriales que sí fueron arrendados en los ejercicios 2009 y 2010, ni que los solares o parcelas tanto arrendados como no arrendados estuvieran afectos a la actividad de promoción inmobiliaria, que el TEAR estima inexistente. La demandante en cambio insiste en que todos los inmuebles que posee y por los que satisface el IBI están afectos a su actividad empresarial de promoción inmobiliaria y arrendamiento de inmuebles.

El art.10.3 TRLIS establece:

'En el método de estimación directa, la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas'.

Todos los gastos pueden ser deducidos, salvo los que exceptúa expresamente el art.14 TRLIS.

Esta Sección viene entendiendo que para que un gasto sea fiscalmente deducible es necesario además de que se acredite la realidad del gasto y que este se contabilice, que se acredite su relación con los ingresos en el sentido que recoge el art.19.1 TRLIS, sobre Imputación temporal e Inscripción contable de ingresos y gastos, a cuyo tenor: ' 1. Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.'

En definitiva, para que un gasto sea deducible fiscalmente, debe de estar relacionado con los ingresos, y ser efectivo; que el gasto se haya producido, esté contabilizado y sea justificado o justificable.

En cuanto a la prueba, según lo establecido en los arts.105 y ss LGT y la jurisprudencia que los interpreta, corresponde a la Administración acreditar la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, mientras que recae sobre el obligado tributario la carga de probar las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales; por tanto, a él le incumbe acreditar el carácter deducible de los gastos declarados.

En el presente caso, frente a las razones expuestas por la Administración a las que se ha hecho referencia, la demandante insiste en que todos sus inmuebles estaban en disposición de ser vendidos y que debe ser deducible su cuota de IBI aunque no se hubieran vendido en los ejercicios comprobados. El caso es que, aunque se reconociera que no era necesaria la venta de los inmuebles para justificar su relación con la actividad, al menos debería acreditarse por la demandante de forma clara las actividades llevadas a cabo para obtener la venta de los inmuebles. Sin embargo, aceptando, como afirma la demanda, la particularidad del sector, -donde las ventas no se realizan mediante carteles, anuncios en prensa, ni con agentes de la propiedad-, la demandante debería haber probado actuaciones para la venta, mostrando el ejercicio de una actividad razonable durante el periodo comprobado destinada a vender los inmuebles. Al efecto se limitó a aludir a conversaciones, según recoge la resolución impugnada del TEAR, y, en la demanda, se alega un contrato de intenciones para la venta conjunta de parcelas con otra entidad, fechado y que termina sus efectos en 2008, unos correos electrónicos fechados en 2014 sobre un posible cliente interesado en comprar parcelas del demandante, y un contrato de 2013 para situar publicidad estática en una de las fincas. Estas pruebas son escasas y tangenciales, además se refieren a periodos muy anteriores o posteriores a los ejercicios comprobados. En definitiva, estas últimas y el resto de las pruebas aportadas por la demandante no acreditan que los inmuebles hubieran sido vendidos ni que existiera una intención de venta durante los ejercicios comprobados. De manera que la resolución del TEAR se ajusta a derecho en la medida que sólo reconoce la deducibilidad de los gastos de las parcelas arrendadas, y rechaza el del resto en cuanto no se acreditó su correlación a una efectiva actividad económica.

OCTAVO.-De conformidad con lo dispuesto en el art.139.1 de la Ley Jurisdiccional, no procede imponer las costas causadas en este procedimiento a la parte demandada, al apreciarse que el caso presentaba serias dudas de derecho, despejadas por el Tribunal Supremo en sentencia dictada después de interpuesta la demanda.

Fallo

1.- ESTIMAR parcialmente el recurso contencioso-administrativo número 1235/18, interpuesto por la Procuradora doña Sharon Rodríguez de Castro Rincón, en nombre y representación de Inversal Inversiones S.A., contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 28 de junio de 2018, que estima parcialmente reclamación económico-administrativa contra el acuerdo de liquidación número A2860015026001892, y contra el acuerdo sancionador número A2860015026002266, dictados por la Agencia Estatal de Administración Tributaria en relación al Impuesto de Sociedades, ejercicios 2009 y 2010.

2.- DECLARARel derecho de la demandante a la aplicación en los ejercicios 2009 y 2010 correspondientes al Impuesto de Sociedades del régimen de empresas de reducida dimensión, previsto en el Capítulo XII del Título VII del TRLIS.

No se condena al pago de las costas causadas en el presente recurso.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, con justificación del interés casacional objetivo que presente. Previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1235-18 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campoconceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1235-18 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

D. Juan Pedro Quintana Carretero D. Enrique Gabaldón Codesido

D. José María Segura Grau Dª. María Prendes Valle