Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 121/2018, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 195/2017 de 09 de Febrero de 2018

Encabezamiento

T.S.J.CASTILLA-LEON CON/ADVALLADOLID
SENTENCIA: 00121/2018
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CASTILLA Y LEÓN
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SEDE DE VALLADOLID
-
Equipo/usuario: EBL
Modelo: N11600
C/ ANGUSTIAS S/N
N.I.G: 47186 33 3 2017 0000249
Procedimiento : PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000195 /2017 /
Sobre: ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA
De D./ña. Teodosio
ABOGADO FRANCISCO JAVIER CORRAL SUAREZ
PROCURADOR D./Dª. CARLA MATITO ABRIL
Contra . TEAR
ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO
Proceso núm.:195/2017.
SENTENCIA NÚM. 121.
ILTMOS. SRES.:
MAGISTRADOS:
D. AGUSTÍN PICÓN PALACIO.
Dª. MARÍA ANTONIA DE LALLANA DUPLÁ.
D. FRANCISCO JAVIER PARDO MUÑOZ.
D. FRANCISCO JAVIER ZATARAÍN Y VALDEMORO.
En Valladolid, a nueve de febrero de dos mil dieciocho.
Visto por esta Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, el presente proceso en el que se impugna:

La resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid,
de treinta y uno de enero de dos mil diecisiete, que desestima la reclamación económico-administrativa número
NUM000 , referida a imposición de sanción tributaria.
Son partes en dicho proceso: de una y en concepto de demandante, DON Teodosio , defendido
por el Letrado don Francisco Javier Corral Suárez y representado por la Procuradora de los Tribunales doña
Carla Matito Abril; y de otra, y en concepto de demandada, la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO
, defendida y representada por la Abogacía del Estado; siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado don AGUSTÍN
PICÓN PALACIO, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

Primero.- Interpuesto y admitido a trámite el presente recurso y recibido el expediente administrativo, la parte recurrente dedujo demanda en que, con base en los hechos y fundamentos de derecho que se tuvieron por convenientes, solicitó de este Tribunal que se dictase sentencia «por la que, estimando íntegramente el recurso, declare:.-1.- La nulidad de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León de 31 de enero de 2017, desestimatoria de la reclamación núm. NUM000 ..-2.- La nulidad, igualmente, del acto confirmado por dicha resolución, acuerdo de la Señora Inspectora Regional Adjunta de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de la Agencia Tributaria de Castilla y León de 1 de abril de 2015, de imposición de sanción tributaria por importe de 53.043'31 € al actor.-3.- La condena de la Administración demandada a devolver al actor el importe de lo ingresado por dicha sanción, con los intereses legales desde el ingreso..-4.- La condena en costas de la Administración demandada » .



SEGUNDO.- En el escrito de contestación, con base en los hechos y fundamentos de derecho expresados en el mismo, se solicitó de este Tribunal se dictase sentencia que desestimase las pretensiones contenidas en el escrito de demanda.



TERCERO.- S e señaló para votación y fallo el día dos de febrero de dos mil dieciocho.



CUARTO.- En la tramitación de este recurso se han observado sustancialmente las prescripciones legales, salvo los plazos fijados por el legislador, por causa del volumen de pendencia y trabajo que soporta la Sala.

Fundamentos

I.- La parte actora impugna en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de treinta y uno de enero de dos mil diecisiete, que desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 , referida a imposición de sanción tributaria. Estima el demandante que dicha resolución, en cuanto no acoge sus impugnaciones previas de las actuaciones de la Administración Estatal de Administración Tributaria, no es ajustada a derecho, desde el momento en que no acepta sus alegaciones sobre la falta de motivación y de culpabilidad en el acuerdo sancionador. Por el contrario, la Abogacía del Estado, en la representación que legalmente tiene conferida, conforme los artículos 551 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , y 1 de la Ley 52/1997, de 22 de noviembre, de Asistencia Jurídica del Estado e Instituciones Públicas , pide la desestimación de la demandada y la confirmación de la resolución dictada, en cuanto considera que concurren los presupuestos precisos para imponer la sanción tributaria de que fue objeto el demandante.

II.- La cuestión nuclear del presente litigio es la relativa a la sanción impuesta al actor, respecto de la cual se queja el demandante sobre la falta de motivación, y, en todo caso, ausencia del elemento subjetivo de la culpabilidad, que impedirían aplicar sanción alguna a su conducta en el presente caso.

Al respecto, ha de indicarse con carácter general, que en relación con la aplicación al ámbito sancionador de los principios y garantías del derecho penal, el Tribunal Constitucional ( STC 76/1990 , 120/1994 , 154/1994 , 23/1995 , 97/1995 , 147/1995 y 45/1997 ) ha establecido como uno de los pilares básicos para la interpretación del derecho administrativo sancionador que los principios y garantías básicas presentes en el ámbito del derecho penal son aplicables, con ciertos matices, en el ejercicio de cualquier potestad sancionadora de la administración pública. Más concretamente, respecto del exigible elemento subjetivo de la culpabilidad objeto de controversia, con carácter general la STS de 23 octubre 2009 establece que la mera constatación de que procedía la regularización del ejercicio por haberse deducido indebidamente determinados gastos, no permite fundar la imposición de sanciones tributarias, dado que éstas no «pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes» , no pudiendo fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la administración tributaria porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando «impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse», y que «no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere».

A este respecto, la STS de 15 septiembre 2011 dictada en el recurso 3334/2007 resume su doctrina señalando que «la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 de la LGT «no es suficiente para fundamentar la sanción» porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' [el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003 , dice '[e]ntre otros supuestos'], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable, no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» [... Sentencia 25 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 2166/2006 ); y de 31 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 290/2008 )]..-Es evidente, por tanto, que la Sentencia de la Audiencia Nacional impugnada viene a confirmar la sanción impuesta por la Administración tributaria sin especificar, con el suficiente grado de detalle que la imposición de una medida punitiva merece, de qué concretos comportamientos se infiere que la sociedad recurrente actuó culpablemente..-En fin, como acabamos de señalar, ninguno de los argumentos empleados por la Sentencia de la Audiencia Nacional recurrida en casación resultan útiles para fundar la existencia de culpabilidad. Pero, aunque hubiera ofrecido otros idóneos para fundar la concurrencia de simple negligencia, tampoco ello podría conducir a la confirmación de la sanción, dado que los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa no pueden subsanar los defectos de motivación cometidos por el órgano competente para imponer las sanciones administrativas. En particular, como venimos recordando desde la Sentencia de 6 de junio de 2008 , «en la medida en que la competencia para imponer las sanciones tributarias previstas en la LGT corresponde exclusivamente a la Administración tributaria, es evidente que los déficit de motivación de las resoluciones sancionadoras no pueden ser suplidos por los órganos de la jurisdicción ordinaria que, en este ámbito, sólo pueden llevar a cabo un mero control de la legalidad. En este sentido se ha pronunciado también el Tribunal Constitucional que, con fundamento en que no son los Tribunales Contencioso- Administrativos, sino la Administración Pública quien, en uso de sus prerrogativas constitucionales, sanciona a los administrados, ha señalado que «una ulterior Sentencia que justificase la sanción en todos sus extremos nunca podría venir a sustituir o de alguna manera sanar la falta de motivación del acto administrativo» [ STC 7/1998, de 13 de enero ... y SSTS de 10 de diciembre de 2009 (rec. cas.

núm. 3850/2004 ); y de 14 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 2507/2009 )]. Y es que, efectivamente, el máximo intérprete de nuestra Constitución viene advirtiendo sobre «la inadecuación constitucional de considerar que el proceso judicial de impugnación de una sanción administrativa subsane las lesiones del art. 24.2 CE causadas en el ámbito del procedimiento administrativo sancionador supliendo sus deficiencias en el seno del propio proceso judicial, sustituyendo así en sus funciones propias a la Administración autora del acto, fiscalizado en el proceso». La razón estriba en que «no existe un proceso contencioso-administrativo sancionador en donde haya de actuarse el ius puniendi del Estado, sino un proceso contencioso-administrativo cuyo objeto lo constituye la revisión de un acto administrativo de imposición de una sanción. En consecuencia, no es posible concluir que sean los Tribunales contencioso- administrativos los que, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, 'condenen' al administrado. Muy al contrario, la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución. De otra manera no se respetaría la exigencia constitucional de que toda sanción administrativa se adopte a través de un procedimiento que respete los principios esenciales reflejados en el art. 24 CE » ( STC 243/2007, de 10 de diciembre ; en el mismo sentido, entre otras, SSTC 89/1995, de 6 de junio ; 7/1998, de 13 de enero ; y 35/2006, de 13 de febrero )» .

La STS 11 junio 2012 (recurso 588/2009 ) confirma la anterior doctrina sobre que la motivación de, al menos, la simple negligencia exigida por el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria de 1963 debe encontrarse en el acuerdo sancionador, cuya insuficiencia no puede ser subsanada por los Tribunales Económico- Administrativos, ni tampoco por los órganos judiciales (por todas, la sentencia de 29 de octubre de 2009, casación 2422/03 ); sobre que la mera constatación de la falta de ingreso no permite fundar la imposición de sanciones tributarias, dado que éstas no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes, insistiendo en la insuficiencia de la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la administración tributaria o en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero hecho de dejar de ingresar no constituía en la Ley General Tributaria de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de dónde se colige la existencia de culpabilidad; y sobre que la no concurrencia de alguno de los supuestos del artículo 77.4 de la Ley General Tributaria de 1963 es insuficiente para fundamentar la sanción, porque el principio de presunción de inocencia garantizado en el artículo 24.2 de la Constitución española no permite que la administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable, o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el artículo 77.4 de la Ley General Tributaria de 1963 [actual artículo 179.2 Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ], de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente.

Partiendo de estas consideraciones la parte estima que la apreciación de la culpabilidad que se recoge en los acuerdos sancionadores no cumple las exigencias doctrinales aplicables. Así en dicho acuerdo se recoge, «MOTIVACIÓN Y OTRAS CONSIDERACIONES.-El obligado tributario dejó de ingresar cantidades debidas de la correcta autoliquidación del impuesto IRPF 2011 como consecuencia de la deducción de gastos que no están justificados en la prestación de un servicio concreto, sino en el acuerdo alcanzado entre partes vinculadas. Esta conducta no esta justificada en una incorrecta interpretación de la norma, dado que la ley de IRPF determina claramente que los ingresos deben ser imputados a quien genere el derecho a su percepción, tampoco existen otras causas de exención de responsabilidad previstos en la Ley General Tributaria.» III.- Así las cosas, ha de considerarse que, en el fundamento sexto del acuerdo sancionador dictado se dice lo siguiente: «Respecto del componente subjetivo determinante de la culpabilidad del presunto infractor, hemos de partir aceptando que en el Derecho Tributario Sancionador rige el principio de culpabilidad, principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado..-No obstante las sanciones tributarias no se aplican exclusivamente a aquellos que actúan dolosamente, es decir con conciencia y voluntad de realizar el tipo; sino que también se aplican a los supuestos en que el elemento volitivo es más tenue y en concreto llega, por imperativo legal, no por interpretación de este órgano administrativo, a esa 'simple negligencia', que establecía como merecedora de sanción el artículo 77 de la Ley 230/1963 , en la redacción de la Ley 25/1995, o a su equivalente recogido en el art. 183 de la posterior y actual Ley 58/2003 , cuando considera merecedora de sanción a la conducta viciada con 'cualquier grado de negligencia', dentro de la que, obviamente, se deberá de entender incluida la simple negligencia..-Es necesario apreciar la trascendente diferencia que supone la utilización del término 'negligencia', para hacernos ver que no se trata de demostrar la conducta dolosa del obligado tributario sino algo muy diferente, que al obligado tributario le era exigible otra conducta..- Desde luego, para el legislador no es precisa la concurrencia de conocimiento y voluntad en la consecución del tipo, bastando simplemente con que el sujeto pasivo no realizara todas las conductas que se le podían exigir para no cometer el tipo, es decir, cuando manifieste una falta de la diligencia mínimamente debida por todo contribuyente, no omitiendo aquel comportamiento que hubiera evitado la comisión del tipo del injusto. La evitabilidad es una característica esencial de la culpabilidad..-Todo lo anterior nos exige, en este caso concreto, determinar si concurrió en su conducta el necesario elemento subjetivo, culpabilidad, como para que dicha infracción resulte sancionable, es decir si se le puede reprochar al sujeto pasivo la conducta calificada como infracción, o, si por el contrario, concurre en su conducta alguna de las causas de exoneración de responsabilidad de entre las previstas en el artículo 179.2 de la Ley 58/2003 ..-Por ello resulta preciso detenernos en analizar el origen de estas concretas modificaciones de la base imponible, que determinan la cuota diferencial dejada de ingresar exigida a través del acta, del que esta sanción trae causa..-La descripción de las mismas se realiza detalladamente tanto en el acta como en la propuesta de sanción. No resulta necesario reiterarlas, bastando con una expresa remisión a esos documentos. A nuestro juicio, en los hechos sancionados ha quedado de manifiesto la falta de cualquier mínimo interés y diligencia, en la obligada tributaria, a la hora de cumplir con sus obligaciones fiscales..-El obligado tributario ha declarado pérdidas patrimoniales que tienen su origen en unas transmisiones lucrativas inter-vivos, que según el art. 35 de la Ley de IRPF no tienen consideración de pérdidas patrimoniales. La Ley es clara a este respecto y no deja lugar a dudas del carácter de dichas pérdidas. El proceder del interesado ha ocasionado una falta de ingreso de deuda tributaria, la obtención indebida de una devolución y la acreditación indebida de cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras, originando un grave perjuicio a la Hacienda Pública..-Según el interesado no existe en el programa PADRE ninguna casilla o referencia que recoja la no deducibilidad de las pérdidas en un caso como el que nos ocupa, una donación intervivos. En este punto debemos manifestar que la Ley 35/2006, Ley de IRPF, recoge en su artículo 33.5.c ) que no se computarán como pérdidas patrimoniales las debidas a transmisiones lucrativas motivadas por actos intervivos o debidas a liberalidades, y es el interesado quien al confeccionar su declaración debe conocer el origen de la pérdida que declara..-Así mismo afirma que la imposición de la sanción por la infracción cometida por acreditación indebida de cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras, con una base de 635.242,24, por un importe de 95.286,54 euros rompe con el principio de proporcionalidad que debe ser fundamental en el procedimiento sancionador..-Dicho principio se regula en el artículo 131 de la Ley 30/1992 , cuyo apartado 1 prescribe que 'se deberá guardar la debida adecuación entre la gravedad del hecho constitutivo de la infracción y la sanción aplicada (...)'. Este principio supone, pues, la necesidad de adecuación y correspondencia entre el desvalor de la acción y la cuantía de la sanción ('Crescente malitia crescere debet poena'), y conlleva la prohibición de excesos..-La STC 6/1988, de 21 de enero , ha declarado que 'el principio de proporcionalidad no está explícitamente enunciado en la CE', y la STC 55/1996, de 28 de marzo , ha señalado que este principio no constituye en nuestro ordenamiento constitucional un canon de constitucionalidad autónomo cuya alegación pueda producirse de forma aislada respecto de otros principios constitucionales, pero se puede inferir de otros principios constitucionales..-El fundamento de este principio ha sido muy diverso, desde su pretendida configuración como un Principio General del Derecho ( STC62/1982, de 15 de octubre ; STS de 26-12-1984 ), como principio derivado del valor justicia ( SSTC 160/1987 , 50/1995 y 173/1995 ), del principio del Estado de Derecho ( STC 160/1987 , STS 7-4-1982 ), del principio de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos ( SSTC 6/1988 y 50/1995 ) o incluso de la dignidad de la persona ( STC 160/1987 )..- Este principio se encuentra proclamado en el artículo 8 de la Declaración Universal de los Derechos del Hombre, que afirma que 'la Ley no debe establecer otras penas que las estricta y evidentemente necesarias', y en el artículo 18 del Convenio Europeo de Derechos Humanos , que dispone que las restricciones que se impongan a los derechos y libertades 'no podrán ser aplicadas más que con la finalidad para la cual han sido previstas'..-Este principio afecta tanto al redactor de la norma como a su aplicador, por lo que se despliega en dos vertientes: legislativa y administrativa..- En la primera vertiente supone la necesidad de que el legislador y los órganos con potestad.-reglamentaria adecuen las sanciones a la gravedad de las infracciones. Por imposición del principio de seguridad jurídica se requiere que la proporcionalidad de las medidas restrictivas de derechos adoptados por los poderes públicos deben descansar en una efectiva imposición en normas legales. El artículo 25.3 CE consagró la prohibición de imponer sanciones administrativas que, directa o indirectamente, impliquen privación de libertad, que el artículo 131.1 de la Ley 30/1992 recoge como una manifestación del principio de proporcionalidad..-El artículo 131.2 de la Ley 30/1192 prescribe que 'el establecimiento de sanciones pecuniarias deberá prever que la comisión de las infracciones tipificadas no resulte más beneficioso para el infractor que el cumplimiento de las normas infringidas'. Su justificación está en que nadie debe mejorar su condición por su propio delito, falta o infracción ('Nemo ex suo delicto meliorem suam conditionem facere potest')..-En la segunda vertiente, se dirige a los órganos que aplican las normas sancionadoras (Administración y Tribunales), y supone que al imponer la sanción ha de valorarse la gravedad de la conducta, y especialmente para fijar la sanción entre los importes máximo y mínimo que, en su caso, establezca ley. Por ello, este principio se encuentra estrechamente vinculado con la motivación de las resoluciones sancionadoras..-La STS de 7-03-1996 señala que 'La discrecionalidad que se otorga a la Administración en la imposición de sanciones, dentro de los límites legalmente previstos, debe ser desarrollada ponderando en todo caso las circunstancias concurrentes, al objeto de alcanzar la necesaria y debida proporción entre los hechos imputados y la responsabilidad exigida, dado que toda sanción debe determinarse en congruencia con la entidad de la infracción cometida y según un criterio de proporcionalidad que constituye un principio normativo que se impone como un precepto más a la Administración y que reduce el ámbito de sus potestades sancionadoras, ..'.-Por ello, el principio de proporcionalidad entra en juego principalmente cuando las normas sancionadoras disponen un margen de discrecionalidad para la cuantificación de la sanción Ahora bien, esta situación no es frecuente con el régimen sancionador tributario establecido por la Ley 58/2003, ya que ha eliminado los intervalos sancionadores que establecía la Ley 230/1963, de forma que la propia ley determina el porcentaje exacto de sanción aplicable en cada caso, reduciendo al máximo la discrecionalidad administrativa al aplicar el régimen sancionador tributario, con la finalidad de incrementar la seguridad jurídica..-La resolución del TEAC de 12-5- 2004 señala que el principio de proporcionalidad se cumple cuando se gradúa la sanción según dispone la ley..-Pues bien derivado de todo lo anterior, debemos manifestar que en el caso que nos ocupa no existe en absoluto ruptura del principio de proporcionalidad pues la actuaria se ha ajustado a la hora de imponer la sanción, estrictamente a lo prescrito por la norma, que califica la conducta del interesado como sancionable en el artículo 195 de la LGT , por tanto no existe discrecionalidad alguna, ni se rompe el principio de proporcionalidad sino que la inspección ha sancionado de acuerdo a lo que recoge la LGT. » De la lectura del acuerdo de imposición de sanción, que ha de ser literosuficiente, y en sí mismo congruente, en cuanto expresivo de los elementos objetivo y subjetivo que conforman la infracción, se evidencia que las referencias transcritas en el mismo sobre la culpabilidad del obligado tributario, no colman, desde luego, las mencionadas exigencias sobre respeto al principio de culpabilidad, al tratarse, en buena medida, si no en su totalidad, de una sanción por el resultado proscrita en nuestro derecho, que debe ser anulada por contradecir la normativa jurídica aplicable, como efectivamente se hace.

IV.- Procede, por tanto, estimar la pretensión deducida, no haciendo expresa imposición en las costas de este proceso, dada cuenta de la naturaleza valorativa de las circunstancias concurrentes en el mismo que aconsejan no aplicar el principio del vencimiento objetivo, de acuerdo con las reglas contenidas en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , a ninguno de los litigantes, por lo que cada parte abonará las originadas por ella y las comunes lo serán por mitad.

V.- De conformidad con lo prevenido en los artículos 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , y 208.4 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , en relación con la doctrina de los artículos 86 y concordantes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , redactada conforme la Ley 7/2015, de 21 de julio, procede comunicar a los interesados, mediante entrega de copia de esta resolución debidamente autenticada, que la misma devendrá firme si contra ella no se interpone recurso de casación dentro de los treinta días hábiles siguientes al de la notificación hecha en legal forma, tras, en su caso, la presentación del depósito que regula la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre, de modificación de la primeramente citada. El recurso se interpondrá para ante la Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Supremo, salvo que la infracción en que se base se funde en infracción de normas de la comunidad autónoma, en cuyo caso se interpondrá para ante la Sección de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León con sede en Burgos. En la preparación del recurso deberán observarse las prescripciones contenidas en el artículo 89.2 de la referida Ley Procesal Especial.

Vistos los preceptos legales citados y los demás de general aplicación y administrando, en nombre de S.M. el Rey, la Justicia que emana del Pueblo Español,

Fallo

FUNDAMENTOS DE DERECHO I.- La parte actora impugna en este proceso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de treinta y uno de enero de dos mil diecisiete, que desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 , referida a imposición de sanción tributaria. Estima el demandante que dicha resolución, en cuanto no acoge sus impugnaciones previas de las actuaciones de la Administración Estatal de Administración Tributaria, no es ajustada a derecho, desde el momento en que no acepta sus alegaciones sobre la falta de motivación y de culpabilidad en el acuerdo sancionador. Por el contrario, la Abogacía del Estado, en la representación que legalmente tiene conferida, conforme los artículos 551 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , y 1 de la Ley 52/1997, de 22 de noviembre, de Asistencia Jurídica del Estado e Instituciones Públicas , pide la desestimación de la demandada y la confirmación de la resolución dictada, en cuanto considera que concurren los presupuestos precisos para imponer la sanción tributaria de que fue objeto el demandante.

II.- La cuestión nuclear del presente litigio es la relativa a la sanción impuesta al actor, respecto de la cual se queja el demandante sobre la falta de motivación, y, en todo caso, ausencia del elemento subjetivo de la culpabilidad, que impedirían aplicar sanción alguna a su conducta en el presente caso.

Al respecto, ha de indicarse con carácter general, que en relación con la aplicación al ámbito sancionador de los principios y garantías del derecho penal, el Tribunal Constitucional ( STC 76/1990 , 120/1994 , 154/1994 , 23/1995 , 97/1995 , 147/1995 y 45/1997 ) ha establecido como uno de los pilares básicos para la interpretación del derecho administrativo sancionador que los principios y garantías básicas presentes en el ámbito del derecho penal son aplicables, con ciertos matices, en el ejercicio de cualquier potestad sancionadora de la administración pública. Más concretamente, respecto del exigible elemento subjetivo de la culpabilidad objeto de controversia, con carácter general la STS de 23 octubre 2009 establece que la mera constatación de que procedía la regularización del ejercicio por haberse deducido indebidamente determinados gastos, no permite fundar la imposición de sanciones tributarias, dado que éstas no «pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes» , no pudiendo fundarse la existencia de infracción en la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la administración tributaria porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando «impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, extremo del que en la resolución judicial viene a prescindirse», y que «no se puede por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos sancionar, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere».

A este respecto, la STS de 15 septiembre 2011 dictada en el recurso 3334/2007 resume su doctrina señalando que «la no concurrencia de alguno de los supuestos del art. 77.4 de la LGT «no es suficiente para fundamentar la sanción» porque «el principio de presunción de inocencia garantizado en el art. 24.2 CE no permite que la Administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable -como ha sucedido en el caso enjuiciado- o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el art. 77.4 LGT (actual art. 179.2 Ley 58/2003 ), entre otras razones, porque dicho precepto no agota todas las hipótesis posibles de ausencia de culpabilidad. A este respecto, conviene recordar que el art. 77.4.d) LGT establecía que la interpretación razonable de la norma era, 'en particular' [el vigente art. 179.2.d) Ley 58/2003 , dice '[e]ntre otros supuestos'], uno de los casos en los que la Administración debía entender necesariamente que el obligado tributario había «puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios»; de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable, no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente» [... Sentencia 25 de febrero de 2010 (rec. cas. núm. 2166/2006 ); y de 31 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 290/2008 )]..-Es evidente, por tanto, que la Sentencia de la Audiencia Nacional impugnada viene a confirmar la sanción impuesta por la Administración tributaria sin especificar, con el suficiente grado de detalle que la imposición de una medida punitiva merece, de qué concretos comportamientos se infiere que la sociedad recurrente actuó culpablemente..-En fin, como acabamos de señalar, ninguno de los argumentos empleados por la Sentencia de la Audiencia Nacional recurrida en casación resultan útiles para fundar la existencia de culpabilidad. Pero, aunque hubiera ofrecido otros idóneos para fundar la concurrencia de simple negligencia, tampoco ello podría conducir a la confirmación de la sanción, dado que los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa no pueden subsanar los defectos de motivación cometidos por el órgano competente para imponer las sanciones administrativas. En particular, como venimos recordando desde la Sentencia de 6 de junio de 2008 , «en la medida en que la competencia para imponer las sanciones tributarias previstas en la LGT corresponde exclusivamente a la Administración tributaria, es evidente que los déficit de motivación de las resoluciones sancionadoras no pueden ser suplidos por los órganos de la jurisdicción ordinaria que, en este ámbito, sólo pueden llevar a cabo un mero control de la legalidad. En este sentido se ha pronunciado también el Tribunal Constitucional que, con fundamento en que no son los Tribunales Contencioso- Administrativos, sino la Administración Pública quien, en uso de sus prerrogativas constitucionales, sanciona a los administrados, ha señalado que «una ulterior Sentencia que justificase la sanción en todos sus extremos nunca podría venir a sustituir o de alguna manera sanar la falta de motivación del acto administrativo» [ STC 7/1998, de 13 de enero ... y SSTS de 10 de diciembre de 2009 (rec. cas.

núm. 3850/2004 ); y de 14 de abril de 2011 (rec. cas. núm. 2507/2009 )]. Y es que, efectivamente, el máximo intérprete de nuestra Constitución viene advirtiendo sobre «la inadecuación constitucional de considerar que el proceso judicial de impugnación de una sanción administrativa subsane las lesiones del art. 24.2 CE causadas en el ámbito del procedimiento administrativo sancionador supliendo sus deficiencias en el seno del propio proceso judicial, sustituyendo así en sus funciones propias a la Administración autora del acto, fiscalizado en el proceso». La razón estriba en que «no existe un proceso contencioso-administrativo sancionador en donde haya de actuarse el ius puniendi del Estado, sino un proceso contencioso-administrativo cuyo objeto lo constituye la revisión de un acto administrativo de imposición de una sanción. En consecuencia, no es posible concluir que sean los Tribunales contencioso- administrativos los que, al modo de lo que sucede en el orden jurisdiccional penal, 'condenen' al administrado. Muy al contrario, la sanción administrativa la impone siempre la Administración pública en el ejercicio de la potestad que le reconoce la Constitución. De otra manera no se respetaría la exigencia constitucional de que toda sanción administrativa se adopte a través de un procedimiento que respete los principios esenciales reflejados en el art. 24 CE » ( STC 243/2007, de 10 de diciembre ; en el mismo sentido, entre otras, SSTC 89/1995, de 6 de junio ; 7/1998, de 13 de enero ; y 35/2006, de 13 de febrero )» .

La STS 11 junio 2012 (recurso 588/2009 ) confirma la anterior doctrina sobre que la motivación de, al menos, la simple negligencia exigida por el artículo 77.1 de la Ley General Tributaria de 1963 debe encontrarse en el acuerdo sancionador, cuya insuficiencia no puede ser subsanada por los Tribunales Económico- Administrativos, ni tampoco por los órganos judiciales (por todas, la sentencia de 29 de octubre de 2009, casación 2422/03 ); sobre que la mera constatación de la falta de ingreso no permite fundar la imposición de sanciones tributarias, dado que éstas no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo de los contribuyentes, insistiendo en la insuficiencia de la mera referencia al resultado de la regularización practicada por la administración tributaria o en la simple constatación de la falta de un ingreso de la deuda tributaria, porque el mero hecho de dejar de ingresar no constituía en la Ley General Tributaria de 1963 -ni constituye ahora- infracción tributaria y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de dónde se colige la existencia de culpabilidad; y sobre que la no concurrencia de alguno de los supuestos del artículo 77.4 de la Ley General Tributaria de 1963 es insuficiente para fundamentar la sanción, porque el principio de presunción de inocencia garantizado en el artículo 24.2 de la Constitución española no permite que la administración tributaria razone la existencia de culpabilidad por exclusión o, dicho de manera más precisa, mediante la afirmación de que la actuación del obligado tributario es culpable porque no se aprecia la existencia de una discrepancia interpretativa razonable, o la concurrencia de cualquiera de las otras causas excluyentes de la responsabilidad de las recogidas en el artículo 77.4 de la Ley General Tributaria de 1963 [actual artículo 179.2 Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ], de donde se infiere que la circunstancia de que la norma incumplida sea clara o que la interpretación mantenida de la misma no se entienda razonable no permite imponer automáticamente una sanción tributaria porque es posible que, no obstante, el contribuyente haya actuado diligentemente.

Partiendo de estas consideraciones la parte estima que la apreciación de la culpabilidad que se recoge en los acuerdos sancionadores no cumple las exigencias doctrinales aplicables. Así en dicho acuerdo se recoge, «MOTIVACIÓN Y OTRAS CONSIDERACIONES.-El obligado tributario dejó de ingresar cantidades debidas de la correcta autoliquidación del impuesto IRPF 2011 como consecuencia de la deducción de gastos que no están justificados en la prestación de un servicio concreto, sino en el acuerdo alcanzado entre partes vinculadas. Esta conducta no esta justificada en una incorrecta interpretación de la norma, dado que la ley de IRPF determina claramente que los ingresos deben ser imputados a quien genere el derecho a su percepción, tampoco existen otras causas de exención de responsabilidad previstos en la Ley General Tributaria.» III.- Así las cosas, ha de considerarse que, en el fundamento sexto del acuerdo sancionador dictado se dice lo siguiente: «Respecto del componente subjetivo determinante de la culpabilidad del presunto infractor, hemos de partir aceptando que en el Derecho Tributario Sancionador rige el principio de culpabilidad, principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado..-No obstante las sanciones tributarias no se aplican exclusivamente a aquellos que actúan dolosamente, es decir con conciencia y voluntad de realizar el tipo; sino que también se aplican a los supuestos en que el elemento volitivo es más tenue y en concreto llega, por imperativo legal, no por interpretación de este órgano administrativo, a esa 'simple negligencia', que establecía como merecedora de sanción el artículo 77 de la Ley 230/1963 , en la redacción de la Ley 25/1995, o a su equivalente recogido en el art. 183 de la posterior y actual Ley 58/2003 , cuando considera merecedora de sanción a la conducta viciada con 'cualquier grado de negligencia', dentro de la que, obviamente, se deberá de entender incluida la simple negligencia..-Es necesario apreciar la trascendente diferencia que supone la utilización del término 'negligencia', para hacernos ver que no se trata de demostrar la conducta dolosa del obligado tributario sino algo muy diferente, que al obligado tributario le era exigible otra conducta..- Desde luego, para el legislador no es precisa la concurrencia de conocimiento y voluntad en la consecución del tipo, bastando simplemente con que el sujeto pasivo no realizara todas las conductas que se le podían exigir para no cometer el tipo, es decir, cuando manifieste una falta de la diligencia mínimamente debida por todo contribuyente, no omitiendo aquel comportamiento que hubiera evitado la comisión del tipo del injusto. La evitabilidad es una característica esencial de la culpabilidad..-Todo lo anterior nos exige, en este caso concreto, determinar si concurrió en su conducta el necesario elemento subjetivo, culpabilidad, como para que dicha infracción resulte sancionable, es decir si se le puede reprochar al sujeto pasivo la conducta calificada como infracción, o, si por el contrario, concurre en su conducta alguna de las causas de exoneración de responsabilidad de entre las previstas en el artículo 179.2 de la Ley 58/2003 ..-Por ello resulta preciso detenernos en analizar el origen de estas concretas modificaciones de la base imponible, que determinan la cuota diferencial dejada de ingresar exigida a través del acta, del que esta sanción trae causa..-La descripción de las mismas se realiza detalladamente tanto en el acta como en la propuesta de sanción. No resulta necesario reiterarlas, bastando con una expresa remisión a esos documentos. A nuestro juicio, en los hechos sancionados ha quedado de manifiesto la falta de cualquier mínimo interés y diligencia, en la obligada tributaria, a la hora de cumplir con sus obligaciones fiscales..-El obligado tributario ha declarado pérdidas patrimoniales que tienen su origen en unas transmisiones lucrativas inter-vivos, que según el art. 35 de la Ley de IRPF no tienen consideración de pérdidas patrimoniales. La Ley es clara a este respecto y no deja lugar a dudas del carácter de dichas pérdidas. El proceder del interesado ha ocasionado una falta de ingreso de deuda tributaria, la obtención indebida de una devolución y la acreditación indebida de cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras, originando un grave perjuicio a la Hacienda Pública..-Según el interesado no existe en el programa PADRE ninguna casilla o referencia que recoja la no deducibilidad de las pérdidas en un caso como el que nos ocupa, una donación intervivos. En este punto debemos manifestar que la Ley 35/2006, Ley de IRPF, recoge en su artículo 33.5.c ) que no se computarán como pérdidas patrimoniales las debidas a transmisiones lucrativas motivadas por actos intervivos o debidas a liberalidades, y es el interesado quien al confeccionar su declaración debe conocer el origen de la pérdida que declara..-Así mismo afirma que la imposición de la sanción por la infracción cometida por acreditación indebida de cantidades a compensar en la base de declaraciones futuras, con una base de 635.242,24, por un importe de 95.286,54 euros rompe con el principio de proporcionalidad que debe ser fundamental en el procedimiento sancionador..-Dicho principio se regula en el artículo 131 de la Ley 30/1992 , cuyo apartado 1 prescribe que 'se deberá guardar la debida adecuación entre la gravedad del hecho constitutivo de la infracción y la sanción aplicada (...)'. Este principio supone, pues, la necesidad de adecuación y correspondencia entre el desvalor de la acción y la cuantía de la sanción ('Crescente malitia crescere debet poena'), y conlleva la prohibición de excesos..-La STC 6/1988, de 21 de enero , ha declarado que 'el principio de proporcionalidad no está explícitamente enunciado en la CE', y la STC 55/1996, de 28 de marzo , ha señalado que este principio no constituye en nuestro ordenamiento constitucional un canon de constitucionalidad autónomo cuya alegación pueda producirse de forma aislada respecto de otros principios constitucionales, pero se puede inferir de otros principios constitucionales..-El fundamento de este principio ha sido muy diverso, desde su pretendida configuración como un Principio General del Derecho ( STC62/1982, de 15 de octubre ; STS de 26-12-1984 ), como principio derivado del valor justicia ( SSTC 160/1987 , 50/1995 y 173/1995 ), del principio del Estado de Derecho ( STC 160/1987 , STS 7-4-1982 ), del principio de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos ( SSTC 6/1988 y 50/1995 ) o incluso de la dignidad de la persona ( STC 160/1987 )..- Este principio se encuentra proclamado en el artículo 8 de la Declaración Universal de los Derechos del Hombre, que afirma que 'la Ley no debe establecer otras penas que las estricta y evidentemente necesarias', y en el artículo 18 del Convenio Europeo de Derechos Humanos , que dispone que las restricciones que se impongan a los derechos y libertades 'no podrán ser aplicadas más que con la finalidad para la cual han sido previstas'..-Este principio afecta tanto al redactor de la norma como a su aplicador, por lo que se despliega en dos vertientes: legislativa y administrativa..- En la primera vertiente supone la necesidad de que el legislador y los órganos con potestad.-reglamentaria adecuen las sanciones a la gravedad de las infracciones. Por imposición del principio de seguridad jurídica se requiere que la proporcionalidad de las medidas restrictivas de derechos adoptados por los poderes públicos deben descansar en una efectiva imposición en normas legales. El artículo 25.3 CE consagró la prohibición de imponer sanciones administrativas que, directa o indirectamente, impliquen privación de libertad, que el artículo 131.1 de la Ley 30/1992 recoge como una manifestación del principio de proporcionalidad..-El artículo 131.2 de la Ley 30/1192 prescribe que 'el establecimiento de sanciones pecuniarias deberá prever que la comisión de las infracciones tipificadas no resulte más beneficioso para el infractor que el cumplimiento de las normas infringidas'. Su justificación está en que nadie debe mejorar su condición por su propio delito, falta o infracción ('Nemo ex suo delicto meliorem suam conditionem facere potest')..-En la segunda vertiente, se dirige a los órganos que aplican las normas sancionadoras (Administración y Tribunales), y supone que al imponer la sanción ha de valorarse la gravedad de la conducta, y especialmente para fijar la sanción entre los importes máximo y mínimo que, en su caso, establezca ley. Por ello, este principio se encuentra estrechamente vinculado con la motivación de las resoluciones sancionadoras..-La STS de 7-03-1996 señala que 'La discrecionalidad que se otorga a la Administración en la imposición de sanciones, dentro de los límites legalmente previstos, debe ser desarrollada ponderando en todo caso las circunstancias concurrentes, al objeto de alcanzar la necesaria y debida proporción entre los hechos imputados y la responsabilidad exigida, dado que toda sanción debe determinarse en congruencia con la entidad de la infracción cometida y según un criterio de proporcionalidad que constituye un principio normativo que se impone como un precepto más a la Administración y que reduce el ámbito de sus potestades sancionadoras, ..'.-Por ello, el principio de proporcionalidad entra en juego principalmente cuando las normas sancionadoras disponen un margen de discrecionalidad para la cuantificación de la sanción Ahora bien, esta situación no es frecuente con el régimen sancionador tributario establecido por la Ley 58/2003, ya que ha eliminado los intervalos sancionadores que establecía la Ley 230/1963, de forma que la propia ley determina el porcentaje exacto de sanción aplicable en cada caso, reduciendo al máximo la discrecionalidad administrativa al aplicar el régimen sancionador tributario, con la finalidad de incrementar la seguridad jurídica..-La resolución del TEAC de 12-5- 2004 señala que el principio de proporcionalidad se cumple cuando se gradúa la sanción según dispone la ley..-Pues bien derivado de todo lo anterior, debemos manifestar que en el caso que nos ocupa no existe en absoluto ruptura del principio de proporcionalidad pues la actuaria se ha ajustado a la hora de imponer la sanción, estrictamente a lo prescrito por la norma, que califica la conducta del interesado como sancionable en el artículo 195 de la LGT , por tanto no existe discrecionalidad alguna, ni se rompe el principio de proporcionalidad sino que la inspección ha sancionado de acuerdo a lo que recoge la LGT. » De la lectura del acuerdo de imposición de sanción, que ha de ser literosuficiente, y en sí mismo congruente, en cuanto expresivo de los elementos objetivo y subjetivo que conforman la infracción, se evidencia que las referencias transcritas en el mismo sobre la culpabilidad del obligado tributario, no colman, desde luego, las mencionadas exigencias sobre respeto al principio de culpabilidad, al tratarse, en buena medida, si no en su totalidad, de una sanción por el resultado proscrita en nuestro derecho, que debe ser anulada por contradecir la normativa jurídica aplicable, como efectivamente se hace.

IV.- Procede, por tanto, estimar la pretensión deducida, no haciendo expresa imposición en las costas de este proceso, dada cuenta de la naturaleza valorativa de las circunstancias concurrentes en el mismo que aconsejan no aplicar el principio del vencimiento objetivo, de acuerdo con las reglas contenidas en el artículo 139.1 de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , a ninguno de los litigantes, por lo que cada parte abonará las originadas por ella y las comunes lo serán por mitad.

V.- De conformidad con lo prevenido en los artículos 248.4 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , y 208.4 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil , en relación con la doctrina de los artículos 86 y concordantes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , redactada conforme la Ley 7/2015, de 21 de julio, procede comunicar a los interesados, mediante entrega de copia de esta resolución debidamente autenticada, que la misma devendrá firme si contra ella no se interpone recurso de casación dentro de los treinta días hábiles siguientes al de la notificación hecha en legal forma, tras, en su caso, la presentación del depósito que regula la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre, de modificación de la primeramente citada. El recurso se interpondrá para ante la Sala Tercera, de lo Contencioso-Administrativo, del Tribunal Supremo, salvo que la infracción en que se base se funde en infracción de normas de la comunidad autónoma, en cuyo caso se interpondrá para ante la Sección de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León con sede en Burgos. En la preparación del recurso deberán observarse las prescripciones contenidas en el artículo 89.2 de la referida Ley Procesal Especial.

Vistos los preceptos legales citados y los demás de general aplicación y administrando, en nombre de S.M. el Rey, la Justicia que emana del Pueblo Español, FALLAMOS Que estimamos la demanda presentada por la Procuradora de los Tribunales doña Carla Matito Abril, en la representación procesal que tiene acreditada en autos, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León con sede en Valladolid, de treinta y uno de enero de dos mil diecisiete, que desestima la reclamación económico-administrativa número NUM000 , referidas a imposición de sanción tributaria, que, como las actuaciones de las que trae causa, anulamos por su disconformidad con el ordenamiento jurídico. No se hace expresa imposición de las costas procesales causadas, por lo que cada interesado abonará las por él originadas y las comunes lo serán por mitad.

Hágase saber a los interesados, mediante entrega de copia de esta resolución debidamente autenticada, que la misma devendrá firme si contra ella no se interpone recurso de casación dentro de los treinta días hábiles siguientes al de la notificación hecha en legal forma, previa constitución, en su caso, del depósito correspondiente. El recurso se interpondrá para ante la Sala Tercera, de lo Contencioso- Administrativo, del Tribunal Supremo, salvo que la infracción en que se base se funde en infracción de normas de la comunidad autónoma, en cuyo caso se interpondrá para ante la Sección de la Sala de lo Contencioso- administrativo del Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León con sede en Burgos, debiéndose, en caso de prepararse tal recurso, cumplirse las prescripciones del artículo ochenta y nueve, punto dos, de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa .

Así, por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.