Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 127/2018, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 109/2015 de 08 de Febrero de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 109/2015
Partes: Conrado C/ T.E.A.R.
S E N T E N C I A Nº 127
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D.ª NÚRIA CLÈRIES NERÍN
D.ª EMILIA GIMÉNEZ YUSTE
En la ciudad de Barcelona, a ocho de febrero de dos mil dieciocho .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 109/2015,
interpuesto por Conrado , representado por el Procurador D. ROMAN VILLALBA RODRIGUEZ, contra
T.E.A.R., representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª NÚRIA CLÈRIES NERÍN, quien expresa el parecer de la
SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por el Procurador D. ROMAN VILLALBA RODRIGUEZ, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO: La representación procesal de D. Conrado impugna en el presente recurso contencioso- administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Catalunya (TEARC) de fecha 11 de julio de 2014, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. NUM000 interpuesta contra el acuerdo dictado por la Administración de Poblenou de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por el concepto de resolución desestimatoria de la solicitud de rectificación de autoliquidación del IRPF, ejercicio 2008 y cuantía de 9.325,61 €.



SEGUNDO: Los « hechos » de la resolución impugnada recogen como datos a tener en cuenta para la resolución de la cuestión debatida, los siguientes: 1.- En fecha 11 de febrero de 2010, Conrado solicitó a la AEAT la rectificación de la autodeclaración del IRPF, ejercicio 2008, al haber incluido en ella como rentas del trabajo, la cuantía total de 168.511,98 euros, sin haber tenido en cuenta que estaban exentos de gravamen 21.687,49 €, por corresponder a trabajos realizados en el extranjero, resultando de aplicación el artículo 7.p) del Texto Refundido de la Ley del IRPF , puesto que el contribuyente está contratado por la filial en España del grupo 'SWAROVSKI', siendo su cargo de Vicepresidente de Operaciones de una de sus divisiones- la de productos de aplicación industrial- con responsabilidad sobre las entidades del grupo establecidas en la mayor parte de Europa, siendo residente fiscal en España y adjuntando relación de sus desplazamientos al extranjero, por lo cual, entiende que procede dicha exención y en consecuencia, la rectificación del error incurrido en su autoliquidación.

2.- Por acuerdo de fecha 5 de agosto de 2010, la Oficina Gestora desestimó la rectificación de la autoliquidación, porque según los datos obrantes en su poder ' no se han facturado los servicios intergrupo prestados a las entidades no residentes '.

El TEAR, al resolver la reclamación interpuesta considero que a partir de la entrada en vigor de la Ley 35/2006 , cabe la posibilidad de que actividades que afecten al grupo en su conjunto o a varios de sus miembros se consideren servicios intragrupo y, en consecuencia, sean aptas para la aplicación de la exención del artículo 7 p) de la Ley 35/2006 .

Por ello, apunta debe analizarse si el servicio intragrupo ha sido efectivamente suministrado. Y llega a la conclusión que no puede aplicarse la exención solicitada porque los trabajos realizados por el recurrente en el extranjero han tenido ' por objeto mejorar las estrategias del grupo en los distintos lugares en los que se encuentra asentada. Desde esta perspectiva difícilmente cabe considerar la posibilidad de que los mismos pudieran ser prestados por terceros en el sentido expuesto, esto es, que hubiera podido estar dispuesta a pagar a otra empresa independiente la ejecución de esta actividad (implantación de imagen corporativa y de marca, distribución y logística y coordinación de la división de productos de aplicación industrial) por lo que las funciones citadas deben encuadrarse, globalmente consideradas, como actividades realizadas por la sociedad holding debido a sus propios intereses debiendo declarar que no procede la aplicación de la exención instada '.



TERCERO: La controversia se centra en si procede aplicar o no la exención prevista en el art. 7.p) del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por Ley 35/2006, del IRPF, que establece que están exentos de tributación: ' Los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos: 1º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del art. 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

En este mismo sentido, el artículo 6.1.1º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo que desarrolla la letra p) del artículo 7 de la Ley 35/2006 , establece que : '1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.' Por su parte, el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (TRLIS), en su redacción dada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal establece lo siguiente: 'La deducción de los gastos en concepto de servicios entre entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, estará condicionada a que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario.

Cuando se trate de servicios prestados conjuntamente en favor de varias personas o entidades vinculadas, y siempre que no fuera posible la individualización del servicio recibido o la cuantificación de los elementos determinantes de su remuneración, será posible distribuir la contraprestación total entre las personas o entidades beneficiarias de acuerdo con unas reglas de reparto que atiendan a criterios de racionalidad. Se entenderá cumplido este criterio cuando el método aplicado tenga en cuenta, además de la naturaleza del servicio y las circunstancias en que este se preste, los beneficios obtenidos o susceptibles de ser obtenidos por las personas o entidades destinatarias.' Como indica la Dirección General de Tributos en la consulta vinculante V1628 -08, de 4 de agosto, ' debe analizarse si el servicio intragrupo ha sido efectivamente suministrado, cuestión que debe analizarse a la luz de los preceptos anteriormente citados.

A este respecto, debe señalarse que con carácter general, para responder a la cuestión de si un miembro del grupo ha prestado o no un servicio, ejerciendo tal actividad en beneficio de uno o varios miembros del grupo, habría que determinar si la actividad supone un interés económico o comercial para un miembro del grupo que refuerza así su posición comercial. Es decir, si, en circunstancias comparables, una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente la ejecución de esta actividad o si la hubiera ejecutado ella misma internamente. Si la actividad no es de las que una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar por ella o hubiera ejecutado ella misma, no debería, en general, considerarse que el servicio se ha prestado. Lógicamente, el análisis dependerá de los hechos y circunstancias que concurran en cada caso en concreto. Pero sí que debe señalarse que este análisis será más complejo cuando la actividad afecte a varios miembros del grupo o al conjunto del grupo.

En determinados casos, puede ejecutarse una actividad intragrupo asociada a varios miembros del grupo aun cuando algunos de ellos no tengan necesidad de ella, y por lo tanto no estuvieran dispuestos a pagarla si fueran empresas independientes. Esta actividad sería de las que un miembro del grupo, normalmente, la sociedad matriz o una sociedad holding regional, realiza debido a sus intereses en uno o varios miembros del grupo, por ejemplo, en su calidad de accionista. Esta clase de actividad no justificaría una retribución a cargo de las sociedades que se beneficien de la misma, y por tanto en estos casos no cabe considerar que se ha prestado un servicio intragrupo.

No obstante, pueden darse otras actividades que pueden afectar al grupo en su conjunto, y que, en ocasiones, están centralizadas en la sociedad matriz o en un centro de servicio de grupo y puestas a disposición del grupo o de varios de sus miembros. Las actividades que se centralizan dependen del tipo de negocio y de la estructura organizativa del grupo pero, en general, suelen incluir servicios administrativos tales como planificación, coordinación, control presupuestario, asesoría financiera, contabilidad, servicios jurídicos, factoring, servicios informáticos; servicios financieros tales como la supervisión de los flujos de tesorería y de la solvencia, de los aumentos de capital, de los contratos de préstamo, de la gestión de riesgo de los tipos de interés y del tipo de cambio y refinanciación; asistencia en las áreas de producción, compra, distribución y comercialización; y servicios de gestión de personal, especialmente en lo que se refiere al reclutamiento y a la formación. En general, las actividades de este tipo se considerarán como servicios intragrupo dado que son el tipo de actividades que una empresa independiente estaría dispuesta a pagar o a ejecutar por sí misma. De acuerdo con las modificaciones normativas introducidas por la Ley 35/2006, el criterio señalado anteriormente en cuya virtud los trabajos que redundan en beneficio de todas las empresas del grupo no se consideran trabajos realizados para una entidad no residente a efectos de la exención del artículo 7 p) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , no resulta de aplicación a partir de 1 de enero de 2007. Desde esta fecha, cabrá la posibilidad de que actividades que afecten al grupo en su conjunto o a varios de sus miembros se consideren servicios intragrupo en los términos analizados y, en consecuencia, sean aptas para la aplicación de la exención del artículo 7 p) de la Ley 35/2006 .' En el supuesto que nos ocupa el Sr. Conrado expuso que cumplía los requisitos exigidos y entendía que el 12,87 % de sus rendimientos de trabajo procedentes de 'Swarovski Ibérica, S.A.' debían calificarse de exentos (21.687,49 € del total de 168.511,98 €) porque: a) Está contratado por la filial en España de un grupo multinacional conocido bajo la denominación global de SWAROVSKI, siendo su cargo en la misma de ' Vicepresidente de Operaciones una de sus divisiones- la de productos de aflicción industrial ', con responsabilidad sobre las entidades del grupo establecidas en la mayor parte de Europa.

b) Es residente en España, ante cuya Administración tributaria presenta declaración relativa al IRPF y percibe la totalidad de retribuciones de la entidad 'SWAROVSKI IBÉRICA, S.A.', filial española del grupo.

Adjunta certificado en el que consta el desplazamiento del trabajador como empleado de dicha compañía a las respectivas sedes de dichas entidades en diversos países europeos para el desarrollo de trabajos en directo beneficio de determinadas entidades del grupo.

c) Ejerce sus funciones en la mayor parte de la geografía europea, teniendo encomendadas como Vicepresidente las siguientes áreas: Marketing; Implantación de imagen corporativa y de marca; Distribución y logística y; Coordinación de la división de productos de aplicación industrial en su área geográfica.

d) Dichas funciones de dirección no se limitan a meras labores de control de dichas compañías del grupo sino a una auténtica intervención en interés directo de las mismas, desplazándose a las respectivas sedes de las mismas y reportando ante la dirección del grupo. En el ejercicio 2008 se ha efectuado en total 47 días de estancia en el extranjero para la realización de dichos servicios, adjuntando comprobantes de los referidos desplazamientos y estancias (Swarovski France, Hellas e Italia).

Las funciones y servicios prestados por el recurrente no se limitan a una mera función de control propia interna de las empresas que forman parte de un grupo, sino que tienen por objeto la mejora en el proceso de producción y comercialización, y estas podrían haber sido ejecutadas por una empresa externa al grupo, como son las firmas especializadas en prestar un servicio temporal de 'outsorcing' de cuadros directivos, o de marketing. Además, el Sr. Conrado es empleado no de la matriz del grupo, sino de la filial española del mismo, cuya relación con las restantes entidades del grupo, no puede reputarse de dominio o dirección, sino de simple colaboración en los términos decididos por la dirección del grupo. Por último, afirma la recurrente que la empleadora Swarovski Ibérica, S.A. obtiene debida compensación del coste de tales servicios mediante los acuerdos globales de reparto de costes entre las distintas entidades del grupo.

El supuesto enjuiciado guarda gran similitud con el planteado en la Consulta V1628-08 de la DGT, de 4 de agosto de 2008, antes indicada, en la que se consideró que el servicio intragrupo había sido efectivamente prestado en el sentido señalado en el apartado 5 del artículo 16 del TRLIS, por lo que resultaba de aplicación la exención contemplada en la letra p) del art. 7 del TRLIRPF.

Cumpliéndose, en este caso el resto de los requisitos contemplados, cuales son que la exención no supere el límite máximo de 60.100 € anuales, y en el territorio donde se realizaron los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza igual o análoga y no se trate de paraísos fiscales, es procedente estimar el recurso planteado.



CUARTO: Conforme a lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción , las costas procesales se impondrán a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que el órgano jurisdiccional, aprecie razonándolo debidamente, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho. Se recoge de esta forma el principio del vencimiento mitigado, que aquí debe conducir a la no imposición de costas habida cuenta que no se estima que se halle ausente la 'justa causa litigandi', esto es, serias dudas de hecho o de derecho en la cuestión examinada.

Fallo

ESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo número 109/2015, promovido por D. Conrado contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) a la que se contrae la presente litis, y la anulamos por no ajustarse a derecho, declarando igualmente nula el acuerdo a que se refiere; reconociendo el derecho que tiene el recurrente a que se aplique la exención solicitada, sin hacer especial condena en costas.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta dias.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.