Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1424/2017, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 441/2014 de 13 de Julio de 2017

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 1424/2017
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCIA. SALA DE LO CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO CON SEDE EN MALAGA. SECCION FUNCIONAL PRIMERA
R. ORDINARIO 441/2014
ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:
PRESIDENTE
D. MANUEL LÓPEZ AGULLÓ
MAGISTRADOS
Dª. MARIA TERESA GÓMEZ PASTOR
Dª Mª SOLEDAD GAMO SERRANO
____________________________________
En la ciudad de Málaga, a 13 de julio de 2017.
Visto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en Málaga del Tribunal Superior de
Justicia de Andalucía, compuesta en su Sección Funcional Primera por los Ilmos. Magistrados referenciados
al margen, el recurso contencioso-administrativo núm. 441/2014 sobre materia tributaria (Impuesto sobre
Sociedades, bonificación por rentas obtenidas en Melilla), interpuesto por Mezinmobiliaria, S.L., representada
por D. Felipe Torres Chaneta y defendida por Dª Mónica Rodríguez Gómez, figurando como parte demandada
el Tribunal Económico Administrativo Local de Melilla, representado y defendido por el Abogado del Estado
y siendo la cuantía de 13.287,63 euros.
Ha sido Magistrada ponente la Ilma. Sra. Dª Mª SOLEDAD GAMO SERRANO, quien expresa el parecer
de la Sala.

Antecedentes

Primero .- En fecha 17 de octubre de 2014 D. Felipe Torres Chaneta, en representación de Mezinmobiliaria, S.L., interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Local de Melilla de fecha 11 de julio de 2014, el cual fue admitido a trámite mediante diligencia de ordenación de 23 de septiembre, reclamándose la remisión del expediente administrativo y emplazándose a la Administración demandada.

Segundo.- El 16 de enero de 2015 se formalizó en tiempo y forma la demanda, en la que venían a exponerse, en síntesis, los siguientes hechos y motivos de impugnación: Mezinmobiliaria, S.L. recibió notificación de la propuesta de liquidación provisional relativa al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2011 a través de la cual se establecía que la recurrente tenía derecho a aplicarse la bonificación por rentas obtenidas en Melilla sobre las rentas derivadas de la venta de un inmueble pero no sobre las procedentes del arrendamiento de bienes inmuebles ni sobre las rentas financieras obtenidas en el indicado ejercicio, pese a cumplir la demandante con los requisitos legales a tales efectos y siendo desestimadas las alegaciones en la liquidación notificada el 14 de junio de 2013; desestimado el recurso de reposición entablado frente a la liquidación, de la que resultaba un importe a pagar de 13.287,63 euros, fue desestimada igualmente la reclamación económico administrativa; Mezinmobiliaria, S.L. no es una sociedad de mera tenencia de bienes, habiendo realizado la actividad principal de rehabilitación de un edificio y posterior venta de los inmuebles (una de cuyas ventas fue verificada en el ejercicio 2011) y quedando a la fecha de formalización de la demanda existencias en el balance de la sociedad, que, además, realiza como actividad secundaria la de alquiler de inmuebles, actividad a la que está afecto más de la mitad de su activo; tanto los rendimientos derivados del alquiler de la venta como los provenientes del arrendamiento de inmuebles y los ingresos financieros tienen la consideración de rentas obtenidas en Melilla como provenientes de actividades económicas, no siendo aplicables los requisitos contemplados en la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; en cuanto a los ingresos financieros la demandante obtuvo en el ejercicio 2011 intereses provenientes de una cuenta corriente y depósito bancario que la entidad actora tiene en Cajamar, entidad bancaria que, igualmente, realiza su actividad en Melilla, teniendo su origen los excedentes de tesorería depositados en las actividades económicas desempeñadas por Mezinmobiliaria, S.L. y habiendo sido destinados, igualmente, dichos intereses al desarrollo de tales actividades; otro tanto acontece con los intereses procedentes del préstamo que la sociedad tiene con la mercantil 'Edificios Premier, S.A.'.

Tras invocar los fundamentos de derecho estimados pertinentes en apoyo de su pretensión terminaba solicitando la parte demandante en su escrito que, previos los trámites oportunos, se dictase en su día Sentencia por la que se anule la resolución impugnada y los actos de que trae causa por no ser conformes a Derecho, con imposición a la Administración demandada de las costas procesales causadas.

Tercero .- Del escrito de demanda se dio el oportuno traslado a la demandada, formulando el Abogado del Estado en tiempo y forma escrito de contestación en el que venía a oponerse a las pretensiones deducidas de contrario y a interesar su desestimación, resumidamente, por no ser aplicable el tipo reducido de empresas de reducida dimensión a las sociedades que no ejerzan actividad, como viene a corroborar el Tribunal Económico Administrativo Central en su resolución de 30 de mayo de 2012, ratificando el criterio ya adoptado con anterioridad a la entrada en vigor del Texto Refundido y sobre la consideración de que para gozar del régimen de las empresas de reducida dimensión, además del requisito de no superar un determinado importe la cifra de negocios, es preciso cumplir el requisito esencial que constituye el eje sobre el que pivota su aplicación y es que se trate de empresas, esto es, de entidades que desarrollen actividades empresariales o explotaciones económicas, a cuyo efecto es de tener en cuenta que la Ley reguladora del Impuesto remite a la Ley del IRPF en su artículo 107.2.a ) cuando se trata de precisar cuándo las rentas procedentes de inmuebles se consideran actividad económica o cuándo se considera que están los inmuebles afectos a actividades económicas, en tanto que para aplicar la bonificación por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla resulta igualmente exigible que las rentas provengan de una actividad económica.

Cuarto .- Acordado el recibimiento del pleito a prueba fue propuesta y admitida documental, en exclusiva, evacuándose por las partes trámite de conclusiones escritas y señalándose para votación y fallo, lo que tuvo lugar el día 5 de julio de 2017.

Quinto .- En la tramitación del procedimiento se han observado las prescripciones legales, salvo determinados plazos procesales, dado el cúmulo de asuntos pendientes en esta Sala.

A los que son de aplicación los consecuentes,

Fundamentos

Primero .- Constituye el objeto del presente recurso contencioso administrativo la pretensión de que se declare la no conformidad a Derecho y anule la resolución del Tribunal Económico Administrativo Local de Melilla de fecha 11 de julio de 2014 por la que, con estimación de la reclamación 56/00170/2013, interpuesta por Mezinmobiliaria, S.L. frente al acuerdo sancionador de fecha 22 de octubre de 2013, se desestima la reclamación económico administrativa 56/00128/2013 a la que aquella se había acumulado, formulada contra la liquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2011, por importe de 13.287,63 euros, girada por la Dependencia de Gestión Tributaria de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Melilla.

Se ciñe la controversia a dilucidar si resulta o no procedente aplicar la bonificación por rentas obtenidas en Melilla que contempla el artículo 33 de la Ley reguladora del Impuesto sobre Sociedades a las provenientes del arrendamiento de inmuebles concertado por la mercantil actora (que, para la Administración tributaria, se trata de sociedad de mera tenencia de bienes, no desarrollando, como tal, actividad empresarial alguna).

Segundo .- Así centrados los términos del debate lo primero que debemos notar es que el régimen tributario especial contemplado para rentas obtenidas en Ceuta o Melilla en el artículo 33 del Real Decreto legislativo 4/2004, de 5 de marzo , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, no depende en absoluto de la efectiva realización de una actividad económica, propiamente dicha, sino de la concurrencia del doble condicionamiento que establece el referido precepto legal: a) Como requisito o presupuesto subjetivo que se trate de entidades que operen efectiva y materialmente en dichos territorios (aclarando a tales efectos el mismo artículo 33.1, en su segundo párrafo, que tendrán tal consideración, por lo que hace al caso concreto aquí examinado, las entidades españolas domiciliadas fiscalmente en dichos territorios o que operen en ellos mediante establecimiento o sucursal).

b) Y, como condicionamiento de índole objetivo, que correspondan a actividades que determinen en dichos territorios el cierre de un ciclo mercantil con resultados económicos.

Los términos literales del precepto son claros y no dejan margen alguno a la labor interpretativa en orden a la aplicación del régimen jurídico especial a cualesquiera rentas provenientes de actividades que reúnan las notas indicadas, sin introducir matiz o condicionamiento algunos concerniente al efectivo ejercicio por la entidad de una actividad económica o empresarial y, menos aún, que el desarrollo de tal clase de actividad sea acreditado o constatado a través de los elementos específicos que contempla la normativa reguladora de otro Impuesto para reputar un determinado rendimiento como proveniente de la actividad económica o empresarial (más en concreto en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre , reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas).

Al condicionar la aplicación de los incentivos fiscales previstos en el artículo 33 del Texto Refundido a la constatación de la concurrencia de los presupuestos legalmente exigidos para la consideración del arrendamiento como actividad económica en la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas la Administración tributaria, en puridad y so pretexto de abordar una labor de interpretación de las normas tributarias integradora y coherente, además de olvidar la máxima 'in claris non fit interpretatio' viene a efectuar una aplicación analógica, técnica completamente proscrita en el ámbito tributario, introduciendo un condicionamiento de carácter objetivo para la aplicación de beneficios fiscales que la normativa reguladora del Impuesto no contempla directa o indirectamente (por remisión a los requisitos exigidos en la norma reguladora de otro Impuesto).

Pero es que, además de la claridad de los términos literales del precepto a que venimos haciendo mención, debemos notar que, a diferencia del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en la normativa reguladora del Impuesto sobre Sociedades se ha abandonado la clasificación de rentas que establecía el artículo 3 de la Ley 61/1978 , adoptando un sistema sintético desde la entrada en vigor de la Ley 43/1995 y que, coherentemente con tal nuevo criterio, en el artículo 53 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades que regula el ámbito de aplicación del Régimen Especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas, no aparece ninguna remisión al artículo 27 del Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas cuando si se establecen otros requisitos relativos a la actividad, a lo que hemos de añadir necesariamente la inexistencia en la actualidad de régimen especial alguno para las sociedades cuya actividad principal son los arrendamientos de inmuebles distintos a la vivienda y no asimilados a las mismas, al haber desaparecido las sociedades patrimoniales con ocasión de la derogación de los artículos 61 al 63 por la Ley 35/2006 de 28 de noviembre (Disposición derogatoria 2.1).

Son consideraciones como las expuestas y similares las que, de hecho, han llevado a esta misma Sala y Sección a estimar recursos en los que se suscitaban cuestiones idénticas y, así, en las Sentencias de fechas 25 de mayo de 2015 ( recurso 43/2013), de 14 septiembre 2015 ( recursos 133/2013 y 563/2013 ) y de 6 de junio de 2016 ( recurso 564/2013 ) poníamos de manifiesto que si la norma en cuestión - artículo 33 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Sociedades -, a partir de la Ley 16/2013, da carta de naturaleza al arrendamiento de inmuebles en Ceuta y Melilla, como actividad empresarial que cierra un ciclo mercantil con resultados económicos, resultaría contrario a las más elementales reglas de la lógica el pensar que antes de la reforma legal citada el negocio del alquiler no cerraba un ciclo mercantil con resultados económicos.

Tercero .- A mayor abundamiento y aún reputando exigible el desarrollo de una actividad empresarial para la aplicación de los beneficios o incentivos fiscales previstos en el artículo 33 del Texto Refundido tampoco estima esta Sala que a tal fín devenga exigible o inexcusable la constatación de la concurrencia en el caso concreto de los requisitos a que hace mención el artículo 27.2 de la Ley 35/2006 que, todo lo más, podrían servir como meros indicadores o indicios del desarrollo de una actividad económica o empresarial relacionada con el mercado inmobiliario.

En tal sentido la STS de 28 de octubre de 2010 (recurso 218/2006 ), a propósito de la actividad de promoción inmobiliaria y eventual calificación del ente como sociedad de mera tenencia de bienes acogida a un régimen de transparencia fiscal, afirma que ' Querer reducir la actividad empresarial a la necesidad de tener empleados y local y en base a ello a afirmar que como no se tiene no se desarrolla actividad empresarial, no es correcto, ya que la actividad empresarial se define por la actividad que se desarrolla, siendo la existencia de empleados o no un dato a tener en cuenta pero no lo esencial, que consiste en la ordenación de medios para desarrollar una actividad de beneficio ', añadiendo que el artículo 40.2 de la entonces aplicable Ley 18/1991 del IRPF ' debe ser interpretado teniendo en cuenta el conjunto de la realidad societaria '.

En parecidos términos se pronuncia la STS de 2 de febrero de 2012 (recurso 2318/2010 ) que, reproduciendo la doctrina contenida en la ya citada de 28 de octubre de 2010, recuerda que el artículo 40.2 de la Ley 18/1991 allí examinado, equivalente al actual artículo 27.2 de la Ley 35/2006 , da un concepto general de las actividades empresariales, seguida de una enumeración de las que tienen este carácter y facilita un instrumento para delimitar la actividad empresarial de venta y/o arrendamiento de bienes inmuebles respecto de la que no tiene tal carácter, lo que no impide que por otros medios distintos de los señalados se llegue la conclusión de existencia de actividad económica y no mera tenencia de bienes y rendimientos procedentes de los mismos.

En suma se hace necesaria la existencia de actuaciones de investigación que permitan constatar en el caso concreto si se desarrolla o no efectiva actividad empresarial siendo que en el caso concreto aquí examinado y como tuvimos ocasión de poner de manifiesto para supuesto de hecho similar al que nos ocupa en Sentencia de 27 de abril de 2015 (recurso 508/2014 ) no se ha investigado la real actividad desarrollada por la entidad sino que la Administración ha interpretado que no la desarrolla atendiendo a las exigencias de otro Impuesto como si de una presunción iuris et de iure se tratara, exigiendo a la actividad empresarial relativa al alquiler o compraventa de inmuebles desarrollada por una sociedad mercantil unos requisitos (personal contratado y local exclusivo) que no requiere para otras actividades empresariales y que no se exigen en el Impuesto sobre Sociedades.

Cuarto .- Distinta conclusión ha de alcanzarse en relación con la postulada bonificación por el percibo de intereses provenientes de cuentas y depósitos bancarios pues, en este caso, lo relevante no es ya que la entidad bancaria en la que se han aperturado las cuentas o efectuado los ingresos o depósitos en cuestión tenga su domicilio o sucursal en Melilla sino la vinculación de tales activos con las actividades económicas de la titular de las cuentas y depósitos en que tienen su origen y causa los intereses percibidos siendo que, como se expone en la resolución combatida, los intereses tienen su origen en un activo financiero (cesión o depósito de capitales propios) cuya afectación con la actividad económica -en función del origen y destino- no consta ni acredita la demandante.

En tal sentido afirmábamos en Sentencias de 24 de marzo y 30 de diciembre de 2014 ( recursos 131/2011 y 197/2014 , respectivamente) que, atendida la finalidad de la bonificación a la que la recurrente pretende tener derecho, no pueden acogerse a la misma las rentas o rendimientos provenientes de recursos financieros inmovilizados temporalmente o de forma transitoria en entidad de crédito si no tienen origen en la realización de una actividad económica y están afectos al desarrollo de la actividad ordinaria de la empresa.

Quinto .- Las consideraciones que anteceden comportan la estimación meramente parcial del recurso contencioso-administrativo interpuesto, sin hacer especial pronunciamiento en cuanto a las costas procesales causadas.

Por todo lo cual y vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que debemos ESTIMAR y ESTIMAMOS parcialmente el recurso contencioso-administrativo interpuesto por Mezinmobiliaria, S.L., representada por D. Felipe Torres Chaneta, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Local de Melilla de fecha 11 de julio de 2014, anulando el acto administrativo impugnado en el extremo concerniente, en exclusiva, a la desestimación de la reclamación económico administrativa 56/00128/2013 y la liquidación de que trae causa y reconociendo el derecho de la entidad actora a que sea aplicada en la liquidación la bonificación por rentas obtenidas en Melilla a las declaradas como provenientes del arrendamiento de inmuebles.

No se hace especial pronunciamiento en cuanto a las costas procesales.

Notifíquese esta Sentencia a las partes haciéndoles saber que contra la misma cabe interponer recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo si el recurso pretende fundarse en infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sean relevantes y determinantes del fallo impugnado o ante una Sección de la Sala de lo Contencioso- administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía con la composición que determina el artículo 86.3 de la Ley jurisdiccional si el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma, recurso que habrá de prepararse ante esta misma Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la presente Sentencia mediante escrito que reúna los requisitos expresados en el artículo 89.2 del mismo Cuerpo legal .

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos de que dimana, con inclusión del original en el Libro de Sentencias, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION .- Dada, leída y publicada fue la anterior Sentencia por la Ilma. Sra. Ponente que la ha dictado, estando celebrando audiencia pública en el día de su fecha, ante mí, el Secretario. Doy fe.