Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 149/2018, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15349/2017 de 11 de Abril de 2018

Encabezamiento

T.S.X.GALICIA CON/AD SEC.4
A CORUÑA
SENTENCIA: 00149/2018
- Equipo/usuario: IL
Modelo: N11600
PLAZA GALICIA S/N
N.I.G: 15030 33 3 2017 0000895
Procedimiento : PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0015349 /2017 /
Sobre: ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA
De D./ña. CONSTRUCCIONES MADONU SL
ABOGADO MARIA JOSE SANCHEZ MATO
PROCURADOR D./Dª. MARIA DEL MAR PENAS FRANCOS
Contra D./Dª. TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA
ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO
PROCURADOR D./Dª.
PONENTE: D. JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE
La Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia
ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA
Ilmos./as. Sres./as. D./Dª
JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE, PRESIDENTE
JUAN SELLES FERREIRO
FERNANDO FERNANDEZ LEICEAGA
MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO
A Coruña, once de abril de dos mil dieciocho.
Esta Sala ha visto el recurso contencioso-administrativo número 15349/2017, interpuesto por
CONSTRUCCIONES MADONU S.L., representada por la procuradora D.ª MARIA DEL MAR PENAS
FRANCOS, dirigida por el letrado D.ª MARIA JOSE SANCHEZ MATO, contra ACUERDO DEL TRIBUNAL
ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA DE 30/3/2017. SOBRE IVA P.12 DE 2014, P.
1-2-3-4-5-6 DE 2015.EXPEDIENTES: 15/6733/2015 Y 15/3179/2016. Es parte la Administración demandada

el TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA, representado por el ABOGADO
DEL ESTADO.
Es ponente el Ilmo. Sr. D. JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE, quien expresa el parecer
del Tribunal.

Antecedentes

PRIMERO.- Admitido a trámite el presente recurso contencioso-administrativo, se practicaron las diligencias oportunas y, recibido el expediente, se dio traslado del mismo a la parte recurrente para deducir la oportuna demanda, lo que se hizo a medio de escrito en el que, en síntesis, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que se estimaron pertinentes, se acabó suplicando que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución impugnada en este procedimiento.



SEGUNDO.- Conferido traslado a la parte demandada, se solicitó la desestimación del recurso, de conformidad con los hechos y fundamentos de Derecho consignados en la contestación de la demanda.



TERCERO.- No habiéndose recibido el asunto a prueba y declarado concluso el debate escrito, quedaron las actuaciones sobre la mesa para resolver.



CUARTO.- En la sustanciación del recurso se han observado las prescripciones legales, siendo la cuantía del mismo de 6.440,63 euros.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso jurisdiccional lo dirige la entidad mercantil CONSTRUCCIONES MADONU, S.L. contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia de fecha 30 de marzo de 2017, dictado en la reclamación 15/3179/16, sobre liquidación en concepto de Impuesto sobre el Valor añadido períodos 01- 06 del año 2015.

Ante dicho órgano la recurrente planteó la deducibilidad de las cuotas soportadas por alquiler de una vivienda alquilada en la localidad de Bergara (Guipúzcoa) que, en el ejercicio 2014 se cede a los trabajadores de la empresa para la ejecución de las obras que la actora realiza y, en el ejercicio 2015, se utiliza como oficina de gestión administrativa. En la reclamación 15/6733/15 por el TEAR se acepta dicha deducción (período 12 del 2014), pero se deniega la misma para los períodos objeto de recurso por falta de acreditación de que la vivienda se utilice como oficina.

Igualmente, planteó la deducción de las cuotas de IVA soportado por la adquisición y arrendamiento de vehículos afectos y facturas de combustible, peajes y otros anudados a su actividad, entendiendo que procedía su deducción en el 100 por cien en lugar del 50 por cien, que es lo reconocido por la oficina gestora y el TEAR confirma. Alega que se ha acreditado la afectación total a la actividad e invoca sentencias de Tribunales Superiores en las cuales se resuelve qu en el caso de vehículos, aunque la afectación a la actividad sea total, procede la deducción en el 100 por cien.



SEGUNDO.- En lo que a la primera cuestión se refiere, el recurso ha de ser estimado. En efecto, en el período 12/2014 ya se reconoce la deducción del IVA soportado por arrendamiento de la vivienda, pese a ser objeto de uso por trabajadores lo que, en realidad, parece un uso más alejado de la actividad de la mercantil que su uso como oficina de gestión administrativa. Lo que es relevante a los efectos del recurso es si la vivienda está afecta a la actividad de la empresa y, ante los datos suministrados por la recurrente, no puede rechazarse tal posibilidad para los períodos impugnados del año 2015. En consecuencia, apreciada aquella circunstancia para el período 12 del ejercicio anterior, debió llegarse a la misma conclusión en los períodos siguientes, por más que la vivienda no se utilizara para residencia de trabajadores de la empresa, sino como centro de gestión administrativa de la empresa, sin que parezca que la actividad de oficina precise de una prueba adicional a aquella alegada de vivienda, toda vez que la vinculación a la actividad se produce sin solución de continuidad entre los períodos 12 del 2014 (que se acepta por el TEAR) y 1 al 6 del 2015 (que se rechazan).



TERCERO.- En cuanto a la segunda cuestión, es de recordar que, en lo que interesa, el artículo 95 Tres 2ª LIVA dispone en cuanto a la deducción de cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial que 'cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100'.

Pero, a fecha actual, la cuestión no puede plantearse en razón a decidir si opera tal presunción no se ha conseguido justificar una afectación completa que conlleve el 100 por cien de deducción.

En efecto, la STS de 5 de febrero de 2018 (recurso 102/2016 ) analiza la cuestión desde la compatibilidad entre el precepto citado y su convergencia con la jurisprudencia del TJUE para afirmar que: " (. . .) no entendemos que el artículo 95.Tres, reglas 2 ª y 3ª LIVA se oponga al artículo 17 de la Sexta Directiva por cuanto, a nuestro juicio, la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 11 de julio de 1991, caso Lennartz , no abona tal interpretación.

Y es que, en primer lugar, cuando en esa sentencia señala el Tribunal de Luxemburgo que 'todo sujeto pasivo que utilice bienes para una actividad económica tiene derecho a deducir el IVA soportado en el momento de su adquisición por pequeña que sea la proporción de su uso para fines profesionales', no está afirmando -en modo alguno- que tal deducción deba ser necesariamente -para respetar la Directiva- la que corresponda a la totalidad de la cuota soportada o satisfecha.

Está diciendo, a nuestro juicio, algo mucho más simple: que no puede 'excluirse' el derecho a deducir por la circunstancia de que el bien en cuestión no esté completamente afectado a la actividad empresarial o profesional o por el hecho de que esa afectación sea proporcionalmente poco relevante .

Debemos reparar nuevamente en el asunto sometido a la consideración del Tribunal de Justicia con ocasión de la cuestión prejudicial planteada por la autoridad judicial muniquesa. Recordemos que se denegó al asesor fiscal el derecho a deducirse 'el 6/60 de todo el IVA que había debido abonar por su automóvil' al considerarse que no tenía derecho a deducción alguna (tanto por la circunstancia de adquirirse el bien el año anterior al ejercicio en que se aplicó la deducción, como por la práctica administrativa de exigir un cierto grado de afectación en el momento de la adquisición).

Dicho de otro modo, no se planteó en absoluto la posibilidad de deducirse la totalidad de las cuotas del IVA abonadas al adquirir el vehículo; tampoco giró sobre ese particular la cuestión planteada por el Finanzgericht München; y, finalmente, no hubo -ni podía haberlo, a tenor de la cuestión litigiosa- pronunciamiento del TJUE sobre tal extremo.

Por lo demás, difícilmente cabría admitir la interpretación sostenida por la Sala de Valencia (que, insistimos, no deriva en absoluto de la sentencia del caso Lennartz ) cuando el artículo 17 de la Sexta Directiva (y en similares términos, los preceptos equivalentes de la Directiva 2006/112/CE ) se limita a establecer que el derecho a deducir debe reconocerse ' en la medida en que los bienes y servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas ', de donde se infiere claramente -a criterio de este Tribunal- que lo que no cabe es una norma o una práctica que impida el ejercicio del derecho cuando no se alcance un determinado grado de afectación.

Pero esa restricción no la efectúa la normativa española, pues -como hemos razonado- el precepto contenido en el artículo 95.Tres de la Ley del IVA (i) reconoce expresamente el derecho a la deducción sin limitación derivada del grado de afectación del vehículo a la actividad empresarial, (ii) entiende correcta únicamente la deducción que responda al grado efectivo de utilización del bien en el desarrollo de la actividad empresarial y (iii) presume un porcentaje de afectación que puede ser, en la práctica, superior o inferior al presunto, imponiendo a la parte que pretenda incrementarlo o reducirlo la carga de acreditar el diferente grado de afectación.

Cabría completar el razonamiento expuesto con tres reflexiones más: 1. Aunque no resulta aplicable a nuestro asunto por razones temporales, el artículo 168.bis de la 'Directiva IVA ', introducido por la Directiva 2009/162/UE, del Consejo, de 22 de diciembre de 2009, permite claramente la deducción de manera proporcional cuando el bien en cuestión sea 'utilizado por el sujeto pasivo tanto a efectos de las actividades de la empresa como para su uso privado o personal'.

Es cierto que este precepto no estaba vigente en el período regularizado al contribuyente; es cierto también que se refiere exclusivamente a bienes inmuebles. Pero no puede negarse que constituye una clara expresión del criterio del legislador europeo en punto al aspecto nuclear del debate aquí suscitado, esto es, si cabe que las legislaciones nacionales establezcan que el derecho a deducir el IVA de los bienes de inversión (determinados vehículos, en el caso) se corresponda porcentualmente con el grado de afectación de ese bien a la actividad empresarial.

2. La reciente jurisprudencia del TJUE abona la tesis que aquí se sostiene, pues en la sentencia de 15 de septiembre de 2016, caso Landkreis Postdam-Mittelmark , asunto C-400/2015 , se afirma con claridad que las medidas que los Estados miembros pueden establecer en los casos de utilización mixta de los bienes deben respetar el principio de neutralidad fiscal del IVA, principio que no queda comprometido -a nuestro juicio- por el hecho de que solo se permita la deducción respecto de la proporción efectiva en que el bien en cuestión se afecte a la actividad empresarial o profesional.

Y no entendemos que pueda cuestionarse en el caso la neutralidad del tributo si tenemos en cuenta que es el ejercicio de aquellas actividades (empresariales o profesionales) el que pretende preservar la neutralidad del impuesto indirecto, garantizando la nula (o escasa) influencia del gravamen en las decisiones de carácter económico, decisiones que nada tienen que ver con la utilización de bienes de inversión para fines no empresariales o profesionales y ajenos, por tanto y como regla general, a la propia dinámica del impuesto que analizamos.

3. En nuestra sentencia de 25 de abril de 2014 (recurso de casación para la unificación de doctrina núm. 2117/2012 ) ya nos referimos a la cuestión que ahora se suscita. Y, aunque inadmitimos por ausencia de las identidades necesarias un recurso de casación para la unificación de doctrina en el que se aducía como sentencia de contraste una resolución de la Sala de Valencia idéntica a la aquí impugnada, señalamos expresamente -en relación con el alcance y significación de la sentencia del TJCE dictada en al caso Lennartz - lo siguiente: ' (...) No estaba en la idea del TJCE admitir incondicionalmente la deducción total e inmediata del lVA cuando se trata de bienes de utilización mixta. Y aunque proclama una presunción de utilización íntegra del bien para las necesidades de las operaciones gravadas, no se entiende que la legislación española se aparte de las previsiones que se recogen en la Sexta Directiva y en la Directiva 2006/112/CE. Ambas prevén el derecho a deducir 'en la medida en que los bienes y los servicios se utilicen para las necesidades de sus operaciones gravadas' cuando en el artículo 95 de la Ley 37/l992 proclama la regla de deducibilidad de las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional, si bien para el caso de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas recoge una presunción de afectación del bien al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 % salvo en el caso de determinados vehículos que concreta la norma, que se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100%.

Aunque la presunción de afectación del bien al desarrollo de la actividad empresarial o profesional se limita al 50 %, ello no impide que la deducción tenga lugar por la totalidad, si el interesado acredita una afectación superior.

A lo hasta ahora expuesto se puede añadir que la deducción proporcional a la utilización de los bienes mixtos afectos a las actividades de la empresa, descartando una deducción total e incondicional, es la práctica que ya se recoge en la Directiva 2009/162/UE del Consejo, de 22 de diciembre de 2009, por la que se modifican diversas disposiciones de la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido'.

Y, en cuanto a la cuestión relativa a la deducción del 50 por cien de las cuotas soportadas, o a la prueba del 100 por cien de la afectación, lo relevante ahora es si entre ambas cifras existen porcentajes intermedios que, justificados, permitan establecer la afectación proporcional a la actividad, en cifras no coincidentes con ninguna de las anteriores. Y a tal efecto hemos resaltado en el párrafo precedente los términos en que el Tribunal Supremo, al afirmar la validez del precepto LIVA examinado, resuelve la cuestión. Es así, entonces, que es posible concluir una afectación superior a la presumida del 50 por cien, aun cuando no alcance el cien por cien. Y ello es cuestión que debe resolverse a tenor de lo acreditado por la parte que solicita la deducción en un porcentaje superior. Sucede, sin embargo, que en el presente caso, la oficina gestora, a la vista de diversos condicionantes -discrepancia en el uso de vehículos según lo certificado por las empresas Northgate y Autos Brea con lo manifestado por la recurrente; uso de vehículos en festivos y falta de correspondencia en el uso de las tarjetas de combustible- ha denegado cualquier porcentaje superior al 50 por cien.

A la vista de lo resuelto por el Tribunal Supremo resulta claro que ese porcentaje puede ser superior al 50 por cien y ello comporta que por la oficina gestora, en función de lo acreditado por la demandante, resuelva sobre la afectación proporcional correspondiente. Eso sí, teniendo en cuenta que a tal efecto no podrá tomarse en consideración la justificación de uso de combustible que no se corresponda con una matrícula de vehículo concreta. Esta precisión nos parece necesaria incluirla en este momento pues, sin desconocer que la operativa expuesta por la demandante es una de las posibles en el uso de tarjetas Solred o similares, lo cierto es que tal criterio, aun siendo justificado por razones prácticas, no garantiza que se corresponda con los concretos vehículos adquiridos o arrendados por la empresa, como tampoco el uso de la tarjeta en actividades particulares y no afectas a la actividad, por lo que todo comprobante que carezca del respaldo de la matrícula del vehículo al que se le suministra el combustible no podrá ser aceptado a los efectos de la deducción.



CUARTO.- Dispone el artículo 139.1 de la Ley que en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones, salvo que aprecie y así lo razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho o de derecho.. En los supuestos de estimación o desestimación parcial de las pretensiones, cada parte abonará las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad, salvo que el órgano jurisdiccional, razonándolo debidamente, las imponga a una de ellas por haber sostenido su acción o interpuesto el recurso con mala fe o temeridad. No se aprecian circunstancias en el presente caso que conlleven la utilización de la referida facultad.

Fallo

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta sala ha decidido: 1. Estimar en parte el recurso contencioso-administrativo interpuesto por 2.la entidad mercantil CONSTRUCCIONES MADONU, S.L. contra el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia de fecha 30 de marzo de 2017, dictado en la reclamación 15/3179/16, sobre liquidación en concepto de Impuesto sobre el Valor añadido períodos 01-06 del año 2015.

2. Declarar parcialmente contrario a Derecho el acuerdo recurrido, anulándolo en igual forma, al objeto de que, con retroacción de actuaciones, por la oficina gestora, a la vista de las pruebas presentadas, se establezca la eventual afectación de vehículos, con gastos complementarios, en porcentaje superior al 50 por cien al desarrollo de la actividad empresarial, con la previsión contenida en el inciso final del fundamento de derecho segundo; y declarando la procedencia de la deducción en los períodos 1 al 6 del ejercicio 2015 de las cuotas soportadas por arrendamiento de vivienda en Bergara.

3. Desestimar el recurso en lo restante.

4. Imponer a cada parte el abono de las costas causadas a su instancia y las comunes por mitad.

Notifíquese la presente sentencia a las partes, haciéndoles saber que contra ella puede interponerse recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. Dicho recurso habrá de prepararse ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, en escrito en el que, dando cumplimiento a los requisitos del artículo 89 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , se tome en consideración lo dispuesto en el punto III del Acuerdo de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo de fecha 20 de abril de 2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación (B.O.E. del 6 de julio de 2016).

Así se acuerda y firma.

PUBLICACION.- La sentencia anterior ha sido leída y publicada el mismo día de su fecha, por el Ilmo.

Sr. Magistrado Ponente D. JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE al estar celebrando audiencia pública la Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia.

Doy fe. A CORUÑA, once de abril de dos mil dieciocho.