Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1495/2018, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 764/2016 de 29 de Junio de 2018

Encabezamiento

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SENTENCIA Nº 1495/2018
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCIA.
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO CON SEDE EN MALAGA. SECCION PRIMERA
Procedimiento Ordinario nº 764/2016
ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:
PRESIDENTE
D. MANUEL LÓPEZ AGULLÓ
MAGISTRADOS
Dª. MARIA TERESA GÓMEZ PASTOR
Dª Mª SOLEDAD GAMO SERRANO
____________________________________
En la ciudad de Málaga, a 29 de junio de 2018.
Visto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en Málaga del Tribunal Superior de Justicia
de Andalucía, compuesta en su Sección Funcional Primera por los Ilmos. Magistrados referenciados al
margen, el recurso contencioso-administrativo núm. 764/2016 sobre materia tributaria (Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas), interpuesto por D. Héctor , representado por Dª Belén Ojeda Maubert y
defendido por D. José Alberto Jiménez Tejada, figurando como parte demandada el Tribunal Económico
Administrativo Regional de Andalucía, representado y defendido por el Abogado del Estado y siendo la cuantía
de 18.182,98 euros.
Ha sido Magistrada ponente la Ilma. Sra. Dª Mª SOLEDAD GAMO SERRANO, quien expresa el parecer
de la Sala.

Antecedentes

Primero.- En fecha 13 de diciembre de 2016 Dª Belén Ojeda Maubert, en representación de D. Héctor , interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga) de fecha 29 de septiembre de 2016, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 , el cual fue admitido a trámite mediante diligencia de ordenación de 19 de enero de 2012, reclamándose la remisión del expediente administrativo y emplazándose a la Administración demandada.

Segundo.- El 17 de abril de 2017 se formalizó en tiempo y forma la demanda, en la que venían a exponerse, en síntesis, los siguientes hechos y motivos de impugnación: D. Héctor contrajo matrimonio con Dª Crescencia el 8 de diciembre de 1967, poniéndose fín a la relación matrimonial por medio de procedimiento judicial de separación, a cuyo efecto fue suscrito convenio regulador aprobado judicialmente por Sentencia del Juzgado de Primera Instancia núm. 23 de Madrid en los autos 1789/1986; desde la adopción del convenio el recurrente ha dado cumplimiento a lo pactado, transmitiendo en el año 2013, como en años anteriores, el 50% de su sueldo íntegro a su esposa y efectuando la correspondiente reducción en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; no obstante la Administración, no conforme con la calificación, giró liquidación provisional negando la posibilidad de la reducción por no reputar acreditada la realidad de los pagos, siendo desestimado el recurso de reposición y la ulterior reclamación económico administrativa, aunque si fue estimada la reclamación entablada frente al acuerdo de imposición de sanción por falta de justificación de la culpabilidad del recurrente; pese a admitirse la posibilidad de reducción del gasto en la resolución desestimatoria del recurso de reposición, fundada exclusivamente en la falta de acreditación del abono de la pensión compensatoria a favor del cónyuge, el Tribunal Económico Administrativo Regional basa la decisión desestimatoria en la falta de acreditación del pago de la cuantía aducida y que la misma lo hubiera sido en concepto de pensión compensatoria, lo que constituye una vulneración de la doctrina de los actos propios, además de no haberse planteado problemática alguna sobre este concreto extremo en anteriores liquidaciones provisionales; en cualquier caso resulta indudable la admisibilidad de la reducción de la cuestionada pensión, ya sea reconocida como pensión compensatoria o como pensión alimenticia, a la vista de la dispuesto en el artículo 55 de la Ley reguladora del Impuesto, pues los hijos del matrimonio han superado la edad de 25 años y no se les abona el porcentaje del sueldo de D. Héctor que se fijaba en el convenio en concepto de pensión por alimentos, habiéndose dividido los porcentajes que correspondían a aquellos entre los ex cónyuges (30% a cada ex cónyuge que sumado al 20% que correspondía a la Sra. Crescencia origina el 50% de pensión que abona anualmente el recurrente a su ex esposa); para la justificación del abono de las cantidades se aportaron al procedimiento administrativo justificantes documentales, rigiendo en nuestro ordenamiento el principio de prueba libre que viene a consagrar el artículo 106 de la Ley General Tributaria y el artículo 77 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas y no habiendo suscitado la Administración tributaria problemática alguna en relación con la Declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de Dª Crescencia , en la que se incluían como rendimientos del trabajo cantidades coincidentes con las que fueron objeto de reducción por el concepto de pensión compensatoria, lo que constituye nueva vulneración de la doctrina de los actos propios.

Tras invocar los fundamentos de derecho estimados pertinentes en apoyo de su pretensión terminaba solicitando la parte demandante en su escrito que, previos los trámites oportunos, se dictase en su día Sentencia por la que, con estimación del recurso, se anule la resolución recurrida y se declare que la pensión objeto de estudio tiene la naturaleza de pensión del artículo 55 de la Ley reguladora del Impuesto y que queda suficientemente justificado que se realizó el abono de la pensión en 2013 por importe de 46.834 euros por el recurrente a su ex cónyuge.

Tercero.- Del escrito de demanda se dio el oportuno traslado a la demandada, formulando el Abogado del Estado en tiempo y forma escrito de contestación en el que venía a interesar la desestimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto por recaer la carga de la prueba de la reducción sobre el contribuyente y sin que en este caso haya quedado acreditado el pago de las cantidades que figuraban en la declaración presentada por el actor en favor de su ex cónyuge y por dicho concepto, sin haberse efectuado el pago mediante transferencia bancaria pese a su elevado importe ni haberse aportado extractos bancarios en los que pueda apreciarse una retirada de efectivo por el mismo importe de la pensión mensual, además de no disponer el convenio el pago de la pensión compensatoria y por alimentos en beneficio del cónyuge en la forma y cuantía que trata de justificar el actor.

Cuarto.- Acordado el recibimiento del pleito a prueba fue propuesta y admitida documental, en exclusiva, siendo evacuado oportunamente el trámite de conclusiones escritas por las partes y señalándose para votación y fallo, lo que se llevó a efecto.

Quinto.- En la tramitación del procedimiento se han observado las prescripciones legales salvo determinados plazos procesales, dado el cúmulo de asuntos pendientes ante esta misma Sala.

A los que son de aplicación los consecuentes,

Fundamentos

Primero.- Constituye el objeto del presente recurso contencioso administrativo la pretensión de que se declare la no conformidad a Derecho y anule la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga) de fecha 29 de septiembre de 2016, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 , interpuesta contra la desestimación del recurso de reposición presentado frente a la liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2013, por importe de 3.244,33 euros.

La correcta resolución de las cuestiones suscitadas aconseja partir de las siguientes premisas fácticas resultantes del expediente administrativo y de la documental aportada por la parte actora con su escrito rector (cuya autenticidad no ha sido impugnada y con la eficacia probatoria, por ende, que contemplan los artículos 319 y 326 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, de aplicación supletoria en este ámbito jurisdiccional específico): a) El demandante contrajo matrimonio con Dª Crescencia el 8 de diciembre de 1967, iniciándose procedimiento de separación y suscribiendo los cónyuges convenio regulador que fue aprobado judicialmente y por cuya virtud se acordaba: 1º.- El abono por el marido a su la esposa, en concepto de alimentos, de un 20% de su sueldo neto íntegro (además de la compensación económica prevista de 2.000.000 de pesetas en un único pago por el desequilibrio económico que la separación pudiera producir a la esposa).

2º.- Y el abono de cantidades variables a favor de los hijos por el mismo concepto de alimentos (el 10% del suelo neto íntegro a cada uno de los hijos durante su minoría de edad y el 20% del sueldo íntegro una vez alcanzada la mayoría de edad y hasta los veinticinco años o si, antes de alcanzar la edad indicada, hicieren dejación de sus obligaciones de estudiante o encontraran ocupación laboral). Alcanzada la expresada edad de veinticinco años se estipulaba que se 'reintegrarían' los porcentajes de los hijos, por partes iguales, entre los entonces esposos.

b) En la Declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al año 2013 el actor incluyó como importe a reducir de la base imponible del Impuesto el correspondiente a un 50% de su suelo íntegro, importe coincidente con el que la que fuera su cónyuge declaró como incremento sujeto a tributación por el referido Impuesto en dicho ejercicio fiscal.

c) La Administración inició actuaciones de comprobación, haciéndose constar en la propuesta de liquidación provisional que 'La reducción practicada por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos es incorrecta, ya que únicamente pueden ser objeto de reducción las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas en favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial, de acuerdo con el artículo 55 de la Ley del Impuesto', añadiéndose que 'Se practica la presente liquidación provisional al no justificar debidamente, el sujeto pasivo, la reducción practicada por pensión compensatoria al cónyuge, cuando de la documentación aportada en anteriores registro (no en este) se desprende que el convenio regulador recoge esta circunstancia pero estableciendo un porcentaje de pensión para el cónyuge y otro para cada uno de los hijos (entendiéndose este último como pensión de alimentos en favor de éstos), sin embargo el dicente lo aplica en una cuantía total como pensión compensatoria. Asimismo pretende justificar el pago de aquellas partidas con escrito de su ex cónyuge donde manifiesta que no se le debe nada. Sin especificar medio de pago, ni adjuntar recibos ni otro tipo de documentación que acredite tal circunstancia y lo que es más, sin especificar que cuantía por un concepto y cual por pensión de alimentos'.

d) Entablado contra la liquidación provisional por D. Héctor recurso de reposición el referido recurso es desestimado con fundamento en lo dispuesto en el artículo 55 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y en la consideración de que 'Vista la documentación aportada conjuntamente con el escrito de interposición del presente recurso y la obrante en poder de la Administración, y teniendo en cuenta sus manifestaciones, se desestiman las pretensiones del recurrente al no quedar suficientemente acreditado el abono de la pensión compensatoria a favor del cónyuge', pese a incumbir la carga de la prueba al contribuyente y teniendo en cuenta que 'la documentación aportada consiste en un documento donde la que fuera su cónyuge reconoce haber recibido durante 2013 el importe de 46.834 en concepto de pensión compensatoria y alimenticia, así como doce escritos en los que declara haber recibido una cantidad mensual en concepto de pensión compensatoria', lo que no reputa el órgano resolutorio del recurso suficiente para acreditar el abono de la pensión compensatoria por las razones expuestas en el cuerpo de la referida resolución administrativa.

e) En la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional desestimatoria de la reclamación económico administrativa, por último, se sustenta la decisión en la consideración de que ni había quedado acreditado el pago de la deuda ni que la misma lo hubiera sido en concepto de pensión compensatoria.

Segundo.- A la vista de los antecedentes que han quedado expuestos en el fundamento de derecho precedente lo primero que debemos poner de manifiesto en que no puede reputarse, en absoluto, vulnerada la doctrina de los actos propios por el hecho de que las decisiones adoptadas por la Administración tributaria (tanto en orden a la práctica de la correspondiente liquidación provisional como en la resolución del recurso administrativo entablado frente a la misma) y por el Tribunal Económico Administrativo Regional se sustenten, aparentemente, en distintos razonamientos pues ello lo que podría constituir, en puridad, no es sino una vulneración del principio de congruencia.

En cualquier caso y como hemos dicho la diferencia solo es aparente pues de la lectura de las resoluciones a que se ha hecho anteriormente mención resulta que el motivo determinante de la liquidación provisional fue tanto la falta de acreditación de las cantidades que se aducían abonadas como el concepto en que había sido efectuado el pago y, por ende, la efectiva concurrencia de los presupuestos que para la reducción combatida contemplaba la normativa aplicable (en concreto el artículo 55 de la Ley reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas), por lo que ninguna vulneración de los derechos y garantías del contribuyente puede tener lugar por el hecho de que el Tribunal Económico Administrativo Regional incida en tales consideraciones al desestimar la reclamación económico administrativa, por más que la resolución desestimatoria del recurso de reposición formalizado frente a la liquidación provisional se centrara en uno solo de los motivos determinantes de la eliminación de la reducción en la referida liquidación.

Tampoco puede reputarse producida una vulneración de la doctrina de los actos propios por la mera circunstancia de que en anteriores ejercicios no hubieran tenido lugar actuaciones de comprobación cuando, como es el caso, se trata de un Impuesto en régimen de auto liquidación ni que las actuaciones de comprobación efectuadas tanto respecto de anteriores Declaraciones del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como de su ex esposa afectaran a aspectos distintos de la Declaración, sin afectar a las reducciones practicadas por el mismo concepto, no pudiéndose inferir de dicha sola circunstancia una suerte de aceptación o consentimiento tácito de la Administración tributaria con efectos vinculantes para ulteriores declaraciones-liquidaciones.

Tercero.- Como afirma la STS 13 octubre 2011 (casación 2283/20008), según doctrina dimanante de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, el artículo 114 de la LGT ' ...es un 'precepto que de igual modo obliga al contribuyente como a la Administración', de manera que es a la Inspección de Tributos a la que corresponde probar 'los hechos en que descansa la liquidación impugnada', 'sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos', 'convirtiendo aquella en una probatio diabolica referida a hechos negativos' [ Sentencia de 18 de febrero de 2000 (rec. cas. núm. 3537/1995 ), FD Tercero]; pero cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 (rec. cas. núm. 1302/1998), FD Séptimo ; de 5 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto ; de 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 88/2003), FD Quinto ; de 12 de noviembre de 2008 (rec. cas.

para la unificación de doctrina núm. 370/2004 ), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que '[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas'. Y, tratándose 'de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aún no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la prueba dispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc. ' [ Sentencia de 23 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencias de 17 de septiembre de 2009 (rec. cas. núm. 6603 / 2003), FD Cuarto ; y de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9223/2004 ), FD Quinto]. Así, hemos dicho que, en virtud del citado art. 114 LGT , correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 (rec. cas. núm. 7409/1998), FD Sexto ; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 1113/2005), FD Cuarto. 1 ; de 16 de octubre de 2008, cit., FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 2397/2005 ), FD Tercero. 3 ; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 1428/2005 ), FD Cuarto.1]. De igual forma, hemos mantenido la obligación del sujeto sometido a comprobación de probar su residencia fuera de España cuando la Administración lo ha considerado residente en nuestro territorio ( Sentencia de 16 de junio de 2011 (rec. cas. núm. 4029 / 2008 ), FD Tercero)', en argumentación que se reputa asimismo extrapolable a la carga de la prueba del pago y el concepto en que el mismo fue efectuado a los efectos de la reducción aquí cuestionada.

Pues bien, siendo claro el tenor literal del artículo 55 de la Ley 35/2006 en cuanto a la posibilidad de reducir en la base imponible ' las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos (...), satisfechas ambas por decisión judicial' el mencionado precepto legal excluye expresamente de tal posibilidad las anualidades por alimentos fijadas en favor de los hijos del contribuyente, siendo que lo aprobado judicialmente como cantidad a abonar en concepto de alimentos a favor de la esposa en el supuesto concreto aquí examinado, como se infiere del relato fáctico anteriormente expuesto, fue, en exclusiva, un porcentaje del 20% del sueldo neto del recurrente y sin merecer tal conceptuación, en absoluto, el reparto entre los ex cónyuges que los mismos habían previsto en el convenio regulador para el supuesto de que, por las distintas circunstancias allí prevenidas, cesara la obligación de abonar alimentos en favor de los hijos.

Así las cosas no podemos sino compartir la conclusión alcanzada por la Administración tributaria, primero, y por el Tribunal Económico Administrativo Regional, después, en cuanto a la falta de justificación por el obligado tributario de la concurrencia de los presupuestos que legitiman la reducción contemplada en el artículo 55 de la Ley reguladora del Impuesto, dada la imprecisión de que adolece el documento suscrito por Dª Crescencia , en el que se alude al abono de los importes que en dicho escrito se especifican sin concretar qué cantidad fue abonada como pensión compensatoria y cual como pensión alimenticia y si se trataba de la reconocida a favor de la esposa, de los hijos o de ambos, como tampoco concurriría, caso de entender acrecentadas las cantidades a percibir por la esposa como alimentos, una vez alcanzada por los hijos comunes la edad de veinticinco años prevista, el presupuesto de la previa existencia de pronunciamiento judicial que así lo acuerde.

Cuarto.- Las consideraciones que anteceden comportan la desestimación del recurso contencioso administrativo interpuesto, con imposición al recurrente de las costas procesales causadas, al no apreciar la Sala que concurran serias dudas de hecho o de Derecho que justifiquen la no imposición.

Procede, no obstante y como autoriza el artículo 139.3 de la Ley jurisdiccional, limitar el importe máximo a abonar por este concepto a 1.500 euros, atendida la índole de las cuestiones aquí suscitadas.

Por todo lo cual y vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que debemos DESESTIMAR y DESESTIMAMOS el recurso contencioso administrativo interpuesto por Dª Belén Ojeda Maubert, en representación de D. Héctor , contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Málaga) de fecha 29 de septiembre de 2016, desestimatoria de la reclamación económico administrativa NUM000 , imponiendo al recurrente las costas procesales causadas, con un límite máximo de 1.500 euros.

Notifíquese esta Sentencia a las partes haciéndoles saber que contra la misma cabe interponer recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo si el recurso pretende fundarse en infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sean relevantes y determinantes del fallo impugnado o ante una Sección de la Sala de lo Contencioso- administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía con la composición que determina el artículo 86.3 de la Ley jurisdiccional si el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma, recurso que habrá de prepararse ante esta misma Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la presente Sentencia mediante escrito que reúna los requisitos expresados en el artículo 89.2 del mismo Cuerpo legal.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos de que dimana, con inclusión del original en el Libro de Sentencias, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Dada, leída y publicada fue la anterior Sentencia por la Ilma. Sra. Ponente que la ha dictado, estando celebrando audiencia pública en el día de su fecha, ante mí, el Secretario. Doy fe.