Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1508/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2995/2013 de 20 de Noviembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD VALENCIANA.
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
Sección Tercera.
Procedimiento Ordinario 2995/2013
ILMO. SR. PRESIDENTE:
D. Alvaro .
ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:
D. Rafael Pérez Nieto
D. José Ignacio Chirivella Garrido
Dª. Mª Belén Castelló Checa.
SENTENCIA Nº 1508/17
Valencia, veinte de noviembre de dos mil diecisiete.
Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo número
2995/2013, interpuesto por PET COMPAÑÍA PARA SU RECICLADO SA, representada por el Procurador
Sra. Rueda Armengot y dirigido por el Letrado Sr. López Muñoz, contra el Tribunal Económico-Administrativo
Regional de la Comunidad Valenciana, representado y dirigido por el Abogado del Estado.
Siendo Ponente la Ilma. Sra. Doña Mª Belén Castelló Checa quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO .- En fecha 26 de diciembre de 2013, por la actora se interpuso en tiempo y forma recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 25 de septiembre de 2013 por la que se desestima la reclamación económico- administrativa 46/09294/2011 y acumulada 46/10157/2011, formuladas por la actora contra la liquidación provisional por IVA, periodo 2007, de fecha 27 de julio de 2011, al entender que no resulta deducible la cuota repercutida por la entidad PET COMPAÑÍA PARA SU RECICLADO SA, derivadas de un contrato privado denominado Monitoring Fee, expedidas por la recurrente, por no corresponder a operaciones reales, y contra el acuerdo sancionador de fecha 13 de septiembre de 2011.

Una vez admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que hizo en fecha 18 de marzo de 2014, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes terminó suplicando que dicte: 'en su día sentencia, por la que, por resultar no ajustada a Derecho, proceda la anulación i) del Acuerdo de liquidación , dictado el 27 de julio de 2011, por el Inspector Jefe de la Dependencia Regional de Inspección de Valencia, correspondiente al Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo de liquidación 12/2007, del que resulta una menor cantidad a compensar, y de ii) la Resolución de imposición de sanción por importe de 112.000 euros, de 13 de septiembre de 2011.'

SEGUNDO .-Se dio traslado al Abogado del Estado para que contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó mediante el pertinente escrito presentado en fecha 30 de abril de 2014, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicando que se dicte sentencia desestimatoria del recurso interpuesto y confirmatoria de la legalidad de la actuación administrativa impugnada, absolviendo a la Administración del presente recurso, con expresa imposición de costas a la actora.



TERCERO. - Mediante decreto de fecha 2 de mayo de 2014 la cuantía del recurso se fijó en 112.000 euros.



CUARTO .- Habiéndose acordado el recibimiento del procedimiento a prueba, y una vez practicada la pertinente, se presentaron por las partes sus escritos de conclusiones y se declaró el pleito concluso, señalándose para votación y fallo el día 8 de noviembre de 2017, fecha en la que tuvo lugar la deliberación y votación.

Fundamentos

PRIMERO .- Constituye el objeto del presente recurso la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 25 de septiembre de 2013 por la que se desestima la reclamación económico-administrativa 46/09294/2011 y acumulada 46/10157/2011, formuladas por la actora contra la liquidación provisional por IVA, periodo 2007, de fecha 27 de julio de 2011, al entender que no resulta deducible la cuota repercutida por la entidad PET COMPAÑÍA PARA SU RECICLADO SA, derivadas de un contrato privado denominado Monitoring Fee, expedidas por la recurrente, por no corresponder a operaciones reales, y contra el acuerdo sancionador de fecha 13 de septiembre de 2011.

La resolución impugnada desestima la reclamación respecto la liquidación al considerar falsas las facturas recibidas de la entidad POL SA, partiendo de los siguientes indicios señalados por la Inspección; ambas entidades pertenecen a un grupo económico tanto en el ejercicio 2007 como 2008; la fecha del contrato privado de Monitoring Fee suscrito entre POL SA y POLIESTER EXTRUSIONADO SL es de 19 de diciembre de 2007, pero se facturan servicios por ese contrato desde el mes de marzo de 2007, es decir, antes de que se haya suscrito el contrato que supuestamente da origen a dichos pagos; como forma de pago consta en la factura tanto mención al contado como transferencia bancaria, indicando como fecha de vencimiento el 10 de marzo de 2008, pero según consta en la contabilidad el pago se realizó mediante compensación de deudas; estas entidades se fusionaron posteriormente, pero ni en el proyecto de fusión, ni en el balance de fusión aparecen derechos devengados por los servicios prestados por POL SA al recurrente; los mismos servicios que forman parte de este contrato fueron facturados por la entidad TRINICA GESTIONES EMPRESARIALES SL a la mercantil PET COMPAÑÍA PARA SU RECICLADO SA, con fecha de factura 31/10/2007, posteriormente, con fecha 30 de diciembre de 2007, se emitió factura rectificativa de abono por error conceptual.

En relación con el acuerdo sancionador, refiere que la Inspección ha reflejado en el expediente sancionador los hechos y razones por los que se impone la sanción y la responsabilidad del recurrente, al haber obrado con desconocimiento total de las normas, sin que quepa estimar la existencia de causa exculpatoria al ser la interpretación de los preceptos relativos a la obligación de declarar la totalidad de las operaciones realizadas, y que son la base de la sanción, por lo que existe prueba suficiente de la culpabilidad y responsabilidad del recurrente, justificada, cumpliendo con las exigencias que prescriben los tribunales.



SEGUNDO .- La parte actora articula la pretensión estimatoria de la demanda, alegando, en síntesis; -La actora PET COMPAÑÍA PARA SU RECICLADO SA, recibió factura de fecha 21 de diciembre de 2007, emitida por la entidad POLIESTER EXTRUSIONADO SA, por el concepto, servicios prestados, periodo 15 de marzo de 2007 a 31 de diciembre de 2007, según contrato de Monitoring Fee de 19 de diciembre de 2007, siendo su importe de 1.400.000 euros más 224.000 de IVA, habiéndose realizado el pago mediante compensación de crédito que PET SA ostentaba frente a POL SA, por facturas pendientes de pago, pero la Inspección entiende que dicho contrato no se corresponde con una operación económica real de prestación de servicios.

Añade que el contrato de Monitoring Fee se celebró en el seno de un proyecto empresarial como instrumento para el trasvase del Kow-how en el negocio del plástico a la directiva de PET SA.

-Derecho a la deducción de la cuota de IVA soportado en la factura recibida de POL SA, siendo que los servicios prestados a PET SA en virtud del contrato de Monitoring Fee tienen su fundamento en un proyecto empresarial que culminó en la declaración de concurso de POL SA y en el seno de dicho proceso concursal, en la venta de PET SA al grupo italiano DENTIS.

Existía una motivación económica, la racionalización de un grupo empresarial y la modernización de su actividad, legal y moralmente legítimo e incuestionable, diametralmente opuesto a los vislumbrados por la Inspección.

Realidad de los servicios prestados por POL SA A PET SA. Se desvirtúan los indicios por los que los servicios fueron inexistentes, pues respecto que ambas empresas pertenecían al mismo grupo en los ejercicios 2007 y 2008 que TRINICA GESTIONES EMPRESARIALES SL, y que ésta había emitido a PET SA, con fecha 31 de octubre de 2007 una factura por los mismos servicios para posteriormente emitir en fecha 30 de diciembre de 2007, factura rectificativa, toda vez que, como prueba de esa actividad, se emitió inicialmente por error factura por TRINICA, fruto de la confusión por la situación normativa de aquel momento, del proceso de restructuración y por la conciencia interna del grupo de que era esa la sociedad que podía llevar a cabo tal actividad.

Respecto que el contrato tiene fecha de 19 de diciembre de 2007 pero se factura servicios desde marzo de 2007 señala que el contrato de Monitoring Fee no requería de formalidad alguna para desplegar sus efectos y se celebró dentro de la legalidad vigente, de conformidad con los usos del tráfico mercantil, siendo por ello que por el mero hecho de que fuera documentado en fecha posterior a aquella en la que empezó a producir sus efectos, no puede fundamentarse ni acreditarse la postura de la Inspección, ni debería incluso dudarse de la existencia del contrato.

El pago se realizó mediante compensación de deudas, siendo que es de lógica mercantil que existiendo una cuenta acreedora, se proceda a su cancelación por razón de la deuda nacida por los servicios recibidos, evitando así una doble e innecesaria corriente monetaria.

Y respecto que ni en el proyecto de fusión ni en el balance de referencia se mencionan los derechos devengados por POL SA como consecuencia del contrato, es lógico pues la operación no se consignó ni contable ni registralmente hasta el momento de recepción de la factura.

-Existen medios de prueba acreditativos de la realidad de los servicios recibidos, como son el cumplimiento de las obligaciones legales en materia de contabilidad y registro, y el contenido de las facturas aportadas; consta plena acreditación del pago por los trabajos realizados por POL SA; se trata de servicios de asesoramiento y consultoría, por su propia naturaleza de evidente carácter intangible y alto valor añadido en relación con el coste de su efectiva prestación; son servicios que aportan un alto valor añadido en términos de desarrollo de negocio, mejora de la rentabilidad e incremento de la eficacia operativa; PET SA no disponía de medios personales propios suficientes para la asunción de las funciones que se describen en el contrato.

Concluye que a la vista del conjunto de las pruebas obrantes en el expediente y teniendo en cuenta los hechos recabados por la Inspección en sus actuaciones, no existen indicios razonables y suficientes que desvirtúen la realidad de los servicios recibidos por PET SA, y sí existen contraindicios y medios de prueba directos que avalan la efectiva prestación de los servicios.

-Carga de la prueba. Ausencia de prueba directa. Señala que corresponde a la Administración probar que lo gastos no se han producido realmente, lo que no se ha realizado correctamente, siendo que solo en el supuesto de que la prueba indirecta ofrecida por la Inspección sea admitida como válida, lo que a juicio de la actora hay que rechazar podrá trasladarse la carga de la prueba a la parte.

Entiende que la prueba de indicios practicada por la Inspección adolece de vicios de validez, por no haber observado las reglas exigidas por el Tribunal Supremo; pues, los supuestos indicios tomados como base para el razonamiento no están ni plena ni suficientemente acreditados, y resulta que los mismos ya habrían sido deducidos , en algunos casos, por prueba no directa; no se advierte la presencia de razonamiento lógico, pues como tal no puede observarse la mera y simple exposición de los diferentes elementos indiciarios observados por la Inspección, que ni siquiera cabe entender como acreditados, existiendo una omisión que hace imposible el control por vía de recurso de la racionalidad de la inferencia.

Se puede aplicar un razonamiento diferente al seguido por la Inspección, más lógico, que permite inferir que los trabajos facturados por POL SA a PET SA se han realizado efectivamente, por lo que no puede asegurarse que en el razonamiento de la Inspección, de los hechos supuestamente probados, el dato precisado de acreditar fluya como conclusión natural, existiendo entre ambos un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano.

-Tratamiento de las operaciones vinculadas.

Acreditada la realidad de los servicios, así como que la base imponible en el IVA se corresponde con la contraprestación pactada por las partes, y no siendo de aplicación la regla especial referida a las operaciones vinculadas, se afirma el derecho de PET SA a la deducción de la cuota soportada en la factura de 21 de diciembre de 2007, recibida de POL SA, por importe de 224.000 euros.

-Ausencia de simulación. Responsabilidad en el IVA.

Ningún argumento permite alcanzar la errónea conclusión de que la factura haya sido el instrumento de un ejercicio de simulación absoluta de unas operaciones que nunca han existido.

Se ignora la consolidada jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, que dice que no se puede derivar responsabilidad alguna al destinatario de las operaciones fraudulentas, salvo que se pueda acreditar que dicho sujeto pasivo sabía o debía haber sabido que mediante su adquisición participaba en una operación que formaba parte de un fraude, llamado la atención que ante la aparente gravedad de los hechos, no se haya efectuado el traslado de tanto de culpa a la fiscalía.

Concluye que no se ha acreditado que la actora supiera o pudiera haber sabido de la existencia de un fraude en el ámbito del IVA.

-Ausencia de culpabilidad en la conducta de PET SA.

No quedan acreditados los elementos de la conducta de PET SA que puedan ser calificados de culpables o cuando menos negligentes, siendo que el acuerdo de resolución de procedimiento sancionador adolece de defectos de motivación, no habiéndose constatado mediante datos objetivos la concurrencia del elemento intencional exigible para apreciar en tal conducta ningún elemento culposo.

-Calificación y cuantificación de la sanción.

La utilización por parte de PET SA de medios fraudulentos no ha quedado suficientemente acreditada en el expediente. Añade que aunque se aceptaran por el Tribunal las pretensiones de la Inspección, en el sentido de que los trabajos documentados en factura no fueron prestados, no cabría decir que la factura es falsa, sino que se ha convertido en mendaz, no pudiendo admitir la utilización de dicho criterio para calificar la infracción de muy grave.

Respecto el perjuicio económico, señala que el hecho de que la Inspección rectifique el importe del gasto deducible no puede ser elemento suficiente para la aplicación automática de este criterio de graduación, y en todo caso, de agravarse la conducta de PET SA por este medio, nos encontraríamos ente una aplicación automática del criterio, lo que supondría tanto como sancionar dos veces por la misma conducta, lo que constituiría un inadmisible mayor importe de la base de la sanción.

-Falta de atención a la exigible prejudicialidad penal.

A la vista de la calificación ofrecida por la Inspección, es difícil entender que no se haya apreciado la existencia de elemento doloso que hubiese obligado a la Inspección, ex artículo 180.1 de la LGT , a remitir expediente al Ministerio Fiscal. Y ante la actuación de la Administración, se ha sustraído al juez del orden penal, el conocimiento de los hechos, que hubiesen vinculado a la Administración, estando ante un supuesto de inatención de la prejudicialidad penal, lo que debería llevar al Tribunal a la anulación de los acuerdos de liquidación y sancionador.



TERCERO .- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis; -En el presente caso, la Inspección ha formado prueba de la existencia de una operación simulada, con el objeto de compensar los beneficios obtenidos por el recurrente con las pérdidas generadas en la sociedad matriz POLIESTER EXTRUSIONADO SL, en base a los indicios señalados en el fundamento de derecho segundo de la resolución del TEAR, y en base a los mismos, la actora pretende que no quepa inferir la conclusión alcanzada por la Inspección.

El recurrente se acoge a la doctrina espiritualista de la contratación, para entender que la falta de contrato con anterioridad al 19 de diciembre de 2007, no es un indicio a estos efectos, pues entiende que en el tráfico mercantil se opta por acuerdos verbales que posteriormente son formalizados, pero ello no es más que un juicio de valor, que no desvirtúa el hecho de que los servicios se venían prestando desde el 15 de marzo de 2007.

Respecto la factura emitida y rectificada, debe tenerse en cuenta que POL SA no se ocupa habitualmente de prestar dichos servicios, mientras que cualquiera que fuese el objeto social de POLIESTER EXTRUSIONADO SL, su principal finalidad era servir de sociedad vehículo para la inversión en POL SA y en el recurrente, con lo que los supuestos servicios de asesoramiento parecen encubrir una auténtica operación contable.

En relación con la forma de pago, debe señalarse que cualquier cambio en el mecanismo de pago inicialmente fijado debe responder a una finalidad específica del grupo, no simplemente evitar una doble corriente monetaria, como alega el actor, lo que constituye un indicio en el sentido de la Inspección.

Atendiendo a lo expuesto, existe concordancia entre los hechos constatados respecto a los servicios de asesoramiento y la presunción de que los mismos no fueron prestados, debiendo el actor realizar un esfuerzo probatorio adicional que acredite la realidad de los servicios de asesoramiento, que no ha realizado.

-En cuanto a la culpabilidad del actor, se remite al acuerdo sancionador, entendiendo que existe una prueba suficiente de la culpabilidad y de la responsabilidad del recurrente, justificada.

Añade que concurre motivación suficiente, sin que se causa indefensión alguna.



CUARTO .- Pues bien, debemos empezar por analizar las alegaciones efectuadas en relación con el acuerdo de liquidación por IVA 2007 aquí impugnado, las cuales ya han sido analizadas por esta Sala y Sección en la sentencia de fecha 21 de junio de 2017, recurso 956/2013 , interpuesto por POLIESTER EXTRUSIONADO SL, frente a la liquidación por IVA 2008 de dicha sociedad, donde se analiza la conclusión de la Inspección referente a que las facturas emitidas por las ahí recurrente, POLIESTER EXTRUSIONADO SL derivadas del contrato privado denominado Monitoring Fee de fecha 19 de diciembre de 2007, no obedecen a operaciones reales, entendiendo la Sala en la sentencia citada, que los indicios en los que se basa la Inspección, que son los mismos que los tenidos en cuenta en la liquidación por IVA 2007 de PET COMPAÑÍA PARA SU RECICLADO SA, aquí recurrida, permiten cuestionar de forma razonable la inexistencia de las operaciones reales, sin que se haya probado la prestación efectiva del servicio, argumentos, que por ser de plena aplicación al presente recurso pasamos a reproducir: ['
PRIMERO.- Es objeto del presente recurso la resolución del TEAR de fecha 28-2-13 desestimatoria de las reclamaciones interpuestas contra la liquidación de IVA 1º al 4ºT del 2008 por importe de 209.063,90€ y resolución sancionora por comisión de infracción muy grave en la cuantía de 132.457,81€.

Decir que en el ejercicio 2008 se tributa por el régimen especial de grupo de entidades, grupo IVA 254/08, siendo la sociedad dominante la aquí recurrente, constituyendo empresas dependiente, integrantes del grupo además, PET Compañía Para su Reciclado SA, Poliéster Extrusionado SA, BCN Bobine Film en liquidación; la administración no admite la compensación de las cuotas de las mercantiles del grupo en la que se integra la recurrente, como sociedad dominante, y la entidad PET compañía para su reciclado SA como dominada, al considerar la inspección que las facturas emitidas por la recurrente, Poliéster Extrusionado SL, derivadas del contrato privado denominado Monitoring Fee de fecha 19-12-2007, no obedecen a operaciones reales.

La recurrente alega como motivos de impugnación que no concurren en el presente supuesto los indicios que lleva a la inspección a considerar que se trata de un negocio simulado, pretendiendo desvirtuar en el escrito de demanda aquellos indicios.

Frente a estos motivos de impugnación, el Abogado del Estado se opone a la demanda, remitiéndose a la argumentación de la inspección.

Según consta en el acta de disconformidad, posteriormente recogido en la liquidación recurrida, la inspección hace constar que las facturas por prestaciones de servicios bajo el contrato de Monitoring Fee han sido emitidas por POL Sa y recibidas por PET SA, en el ejercicio 2007 y fueron emitidas por la aquí recurrente( sociedad que absorbió a POL SA en Febrero de 2008) en el ejercicio 2008, la inspección considera que las operaciones facturadas, derivadas de un contrato de fecha 19-12-07, no existieron pero que no tiene efecto alguno en el modelo agregado presentado por la sociedad dominante, la aquí recurrente, ya que el IVA repercutido al mismo tiempo es soportado por el conjunto del grupo. No obstante la inspección corrige las cuotas a compensar declaradas por PET SA y POL SA en el momento de la entrada en el grupo, como consecuencia de una factura por prestación de servicio, recibida y emitida por dichas sociedades en el mes de diciembre de 2007, es decir con anterioridad a la entrada en el grupo del IVA. El importe total del IVA asciende a la cantidad de 224.000€.

Refiere la inspección que las facturas referidas no se corresponden con operaciones reales, se alega que se trata de operaciones entre sociedades vinculadas del grupo económico Poliéster, siendo un instrumento jurídico utilizado junto con la operación de fusión por absorción para transferir beneficios de PET SA a POL SL .

Concluye la inspección: '1.- La Inspeccio#n ha realizado actuaciones de comprobacio#n sobre la entidad PET SA, relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido del periodo de liquidacio#n 12/2007, proponiendo la modificacio#n de los datos declarados en el Acta de disconformidad A02-71934905 incoada el 30/06/2011. En la regularizacio#n propuesta se han reducido las cuotas a compensar acreditadas por PET SA en la autoliquidacio#n del periodo 12/2007, en 224.000 euros.

Estas cuotas habían sido incorporadas en la declaración sin liquidacio#n individual de PET SA del 1/2008 cuyo resultado se había trasladado a la declaración agregada del grupo correspondiente al mismo periodo 1/2008.

Estas cuotas a compensar acreditadas por PET SA tienen su origen en una factura emitida por la entidad POLIESTER EXTRUSIONADO SA (NIF.: A97208185), el 21 diciembre de 2007, por el concepto: 'Servicios Prestados. Periodo 15 de marzo 2007 - 31 de diciembre 2007. Según contrato de "Monitoring Fee" de fecha 19 de diciembre de 2007'.

El importe del servicio ascendi#a a 1.400.000 euros ma#s una cuota de IVA de 224.000 euros. Total factura. 1.624.000 euros.

En la propia factura consta como forma de pago al contado y como documento de pago: transferencia bancaria. Vencimiento: 10/03/2008.

La Inspeccio#n no admitio# la deducibilidad de las cuotas de IVA documentadas en esta factura sobre la base de los siguientes indicios: - La relacio#n de las empresas intervinientes en el Grupo Econo#mico al que perteneci#an en los ejercicios 2007 y 2008.

- La fecha del contrato privado suscrito entre POL SA es 19 de diciembre y se facturan servicios prestados desde el mes de marzo del mismo año.

- La forma de pago consta en la factura en las que se indica 'al contado', transferencia bancaria y como fecha de vencimiento, 10 de marzo de 2008. No obstante, segu#n consta en la contabilidad el pago se realizo# mediante compensacio#n de deudas.

- Además, ni en el proyecto de fusión se menciona, a pesar de su importancia, ni tampoco figura en el balance que sirve de referencia a la misma, el importe de los derechos devengados por los servicios prestados por POL SA al obligado tributario.

- El primer documento para constatar la fecha de que disponemos en el que se incorpora esta información, al margen del acta de la Junta, es la declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al ejercicio 2007, presentada por vía telemática el 17 de julio de 2008, y con anterioridad el modelo 347 presentado también por 'internet' el 28 de marzo de 2008, en este último figuran declaradas operaciones por un importe aproximado al de los servicios facturados (teniendo en consideración que incluye la cuota de IVA).

- Resulta también significativo y relevante, como ya se ha indicado, el hecho de haber emitido inicialmente la sociedad TRINICA GESTIONES EMPRESARIALES SL a la mercantil PET COMPAN~IA PARA SU RECICLADO SA, con fecha de factura 31/10/2007, una factura por el concepto 'servicios acordados de asesoramiento y gestión del mes en curso', para a continuación, con fecha 30/12/2007, emitir factura rectificativa de abono 'por error conceptual'. Incluso consta en la factura emitida en su momento la indicación de su pago mediante transferencia bancaria de fecha 05/12/07. Importe 120.000,00 ma#s IVA - También subraya el hecho de que hasta la fecha del mencionado contrato la mercantil PET SL ha funcionado con total 'normalidad', obteniendo resultados económicos positivos muy significativos sin necesidad de los servicios regulados en el contrato de 'Monitoring Fee'.

La Inspeccio#n concluye que el contrato de 'Monitoring Fee' no se corresponde con una operación económica real de prestación de servicios.

Por lo dema#s, en el caso de las facturas por estos servicios emitidas en el ejercicio 2008, tanto por POL SA antes de la fusio#n, como por POL SL después, la Inspeccio#n manifiesta que no tienen efectos en las declaraciones del Grupo ya que la cuota de IVA repercutido es al mismo tiempo soportado por otra entidad de Grupo (PET SA), siendo su efecto neto nulo.

2.- La Inspeccio#n también ha realizado actuaciones de comprobacio#n sobre la entidad POL SA, relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido de los peri#odos de liquidacio#n correspondientes al ejercicio 2007.

El 07/07/2011, la Inspeccio#n ha incoado Acta de disconformidad a POL SA, A02- 71939254, en la que ha regularizado, en lo que aqui# interesa, la cuota repercutida por esta en la factura emitida por servicios de asesoramiento a PET SA a la que hemos hecho referencia en el punto anterior. Lo que ha supuesto, entre otras cosas, el reconocer a favor de POL SA en el periodo 12/2007 unas cuotas a compensar en periodos posteriores de 44.064,81 euros.

En resumen, estas modificaciones en las entidades dominadas ha supuesto una modificacio#n a su vez, en la declaracio#n liquidacio#n presentada como grupo de entidades en el periodo 1/2008, en cuanto al resultado individual incorporado al resultado agregado del grupo de entidades'.

Respecto a la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas es por todos sabido que resulta necesario, amén de aportar las correspondientes facturas, acreditar la realidad de los servicios facturados y de existir indicios de que estos trabajos nunca se efectuaron, ello viene a suponer el incumplimiento del requisito material del derecho a deducir el IVA soportado, lo que permite invertir la carga de la prueba de la realidad de las operaciones realizadas , de conformidad al artículo 105 de la Ley General Tributaria y, en sede procesal, de los arts. 217 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil .Frente a ello, nada prueba la recurrente en este proceso sobre la realidad de los trabajos facturados, limitándose a realizar alegaciones sobre su existencia y su realidad, no realizando actividad probatoria alguna en el proceso sobre extremos que le convenía demostrar y que podía hacerlo sin excesivos problemas.

De todo lo dicho, podemos hablar de suficientes indicios de la simulación de la operación realizada, pretendiendo probar la recurrente la realidad de dicha mediación con un contrato privado y unas facturas, ni tan siquiera se produce pagos, toda vez el mismo pretende realizarse vía compensación entre entidades del mismo grupo.

EL articulo 108,2 LGT refiere 'Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'.

En el ámbito tributario, como en el resto del ordenamiento, la simulación deberá probarse por quien la alega, en este caso la Administración tributaria, si bien, ante las citadas dificultades que la misma presenta, normalmente, deberá recurrirse a la prueba indirecta de indicios o presunciones, lo que ha sido reiteradamente admitido por la jurisprudencia, y cuando de la aplicación de presunciones se trata, no se pueden soslayar las exigencias del artículo 108.2 de la LGT , al considerar indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano, ya que, como el propio Tribunal Constitucional ha declarado, «no cabe evidentemente construir certezas sobre la base de simples probabilidades».

En materia tributaria, la simulación se introdujo expresamente en el art. 25 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria (L.G.T .), en su redacción dada por la Ley 25/1995 (aplicable al supuesto de autos), precepto en virtud del cual«[ e]l tributo se exigirá con arreglo a la naturaleza jurídica del presupuesto de hecho definido por la Ley, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hayan dado, y prescindiendo de los efectos que pudieran afectar a su validez »; y en la actualidad se recoge en el art.

16 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , que establece que «[e]n los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes » (apartado 1), que «[ l]a existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios » (apartado 2), y que«[e]n la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente » (apartado 3).

En todo caso, aunque igualmente conocido, resulta necesario subrayar que, ' para apreciar la existencia de un negocio simulado debe probarse suficientemente la simulación; esto es, los elementos integrantes de su concepto: declaración deliberadamente disconforme con la auténtica voluntad de las partes y finalidad de ocultación a terceros, en este caso a la Administración tributaria » ( Sentencia de 20 de septiembre de 2005 de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo (rec. cas. núm.

6683/2000 ), FD Quinto]; y que « la simulación es un hecho cuya carga de la prueba corresponde a quien lo afirma», de modo que «la 'causa simulandi' debe acreditarla la Administración que la alega » (Sentencia antes cit., FD Octavo), en virtud de los arts. 1.214 C.C . y 105 y ss. de la Ley 58/2003 .

Por tanto, la simulación o el negocio jurídico simulado tiene «un componente fáctico sometido a la apreciación o valoración de los tribunales de instancia», y, según tiene establecido esta Sección, el resultado de esa valoración es «una cuestión de hecho, y su constatación es facultad de los Tribunales de instancia y no es revisable en casación salvo que se demuestre que es ilógica» ( STS de 20 de septiembre de 200, rec. cas. núm. 6683/2000 , FD Sexto].

De igual forma, la Sala Primera de este Alto Tribunal viene afirmando que « la calificación de un contrato es función que compete al Tribunal de instancia y que debe ser respetada en casación, a no ser que sea ilógica, absurda o vulnere las normas de hermenéutica contractual » [ Sentencia de la Sala de lo Civil de 11 de octubre de 2006 (rec. cas. núm. 4596/1999 ), FD Segundo], o, dicho de otro modo, cuando «manifiestamente han sido vulneradas las normas interpretativas o los resultados obtenidos pugnan con el recto criterio » [ Sentencia de la Sala Primera de 10 de abril de 1981 , FD 3]» (FD 4).

En el mismo sentido, se han pronunciado, entre muchas otras, las Sentencias de la Sala de lo Civil del TS de 21 de julio de 2003 (rec. cas. núm. 3937/1997 , FD Tercero); de 25 de septiembre de 2003 (rec. cas.

núm. 4123/1997 ), FD Tercero ; de 11 de mayo de 2004 (rec. cas. núm. 2739/1999), FD Primero A ); y de 29 de mayo de 2008 (rec. cas. núm. 1048/2001 ), FD Tercero.

La STS 27-1-10 (rec. cas. núm. 5670/2004 ) aprecia simulación al realizar una operación que no respondía a la finalidad propia del contrato. En igual sentido, STS 1-10-09 (rec. cas. núm. 2535/2003 ) y otras en la que se apreció la existencia de simulación: Explicado el marco jurídico y jurisprudencial, se aprecia de la lectura del expediente administrativo, en particular del acta de la Inspección y de las liquidaciones de deuda tributaria y sanción, tal como se ha reflejado anteriormente, que la actuación de la Inspección de la AEAT permite aproximarse a los hechos y razones jurídicas del litigio con la adecuada claridad y conocimiento de causa ( artículo 105 de la Ley General Tributaria y 217 y siguiente de la LEC ).

Del mismo modo, y respecto a la cuestión jurídica de que se trata, cabe citar la Sentencia de esta Sala y Sección nº 767/2011, de 24 de junio de 2011 (Recurso Contencioso-administrativo nº 9/2009 ) ' ...partiendo del hecho de que la factura es el medio ordinario para justificar el derecho a la deducción, la Administración tributaria no puede negar tal derecho cuestionando -sin más- la realidad material de las operaciones documentadas en las facturas, siendo al efecto preciso la aportación de indicios serios y suficientes que expliquen razonablemente la duda o negación de tales operaciones, momento en el que, en atención a la concurrencia de tales indicios razonables de inexistencia de realidad material subyacente a las facturas, se operaría una suerte de inversión o traslado de la carga de la prueba (fundamentada en el conocido principio id quod plerumque accidit ), de manera que sería el sujeto pasivo quien pechara con la carga de acreditar tal realidad material, sobre todo teniendo en cuenta que -por regla general- es quien mayor proximidad tiene a las fuentes de prueba y, por tanto, cuenta con mayor disponibilidad y facilidad probatoria (recuérdese también en este sentido lo establecido en el apartado 6 del art. 217 LEC -de supletoria aplicación en esta jurisdicción- y que no es sino trasunto de la doctrina jurisprudencial al respecto, no sólo civil, sino también contencioso-administrativa).

En este mismo sentido podemos citar la STS de 2 de julio de 2009 (rec. cas. núm. 691/2003 ) que respecto de la carga de la prueba refiere: « ... el citado art. 114 de la L.G.T es un «precepto que de igual modo obliga al contribuyente como a la Administración», de manera que es a la Inspección de Tributos a la que corresponde probar «los hechos en que descansa la liquidación impugnada», «sin que pueda desplazarse la carga dela prueba al que niega tales hechos», «convirtiendo aquella en una probatio diabolica referida a hechos negativos» [ Sentencia de 18 de febrero de 2000 (rec. cas. núm. 3537/1995 ), FD Tercero]; pero cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 (rec. cas. núm. 1302/1998 ), FD Séptimo ; de 5 de julio de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto; de 26 de octubre de 2007 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm.

88/2003), FD Quinto; y de 12 de noviembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que «[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas». Tratándose -hemos dicho- «de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni la carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aún no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la prueba dispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc.» [ Sentencia de 23 de enero de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencia de 16 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 9223/2004 ), FDQuinto]. Así, hemos señalado que, en virtud del citado art. 114 L.G.T ., correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 (rec. cas. núm. 7409/1998 ), FD Sexto ; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas. núm. 1113/2005 ), FD Cuarto.1 ; de 16 de octubre de 2008 , cit., FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas. núm. 2397/2005 ), FD Tercero. 3 ; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas. núm.

1428/2005 ), FD Cuarto.1] »(FD 5).

En el caso de autos, la Administración tributaria sí que ha aportado una serie de indicios que permiten cuestionar -de forma razonable- la inexistencia de las operaciones reales, cuyo IVA pretende compensarse entre distintas empresas del grupo, sin que la recurrente haya practicado prueba alguna sobre la efectiva prestación del servicio a la mercantil PET SA que aparece en las facturas cuestionadas por la inspección, ni tan siquiera se aporta el contrato celebrado entre las partes en fecha 19-12-2007, contrato que dice aportarse en vía administrativa, diligencia nº 6 de fecha 22-12-10 pero no aparece unido al expediente administrativo, pero insistimos, mayor relevancia que este contrato privado y de la factura emitida, es la prueba de la efectiva prestación del servicio facturado, prueba que no se practica, debiendo por ende desestimarse la referida causa de anulabilidad.'] Pues bien, siendo de aplicación lo expuesto al presente recurso, procede desestimar la impugnación de la liquidación por IVA 2007, al entender que no procede deducir la cuota repercutida por la actora, derivada del contrato denominado Monitoring Fee de fecha 19 de diciembre de 2007, por no corresponderse con operaciones reales.



QUINTO. - En segundo lugar procede analizar las alegaciones del actor en relación con el acuerdo sancionador por IVA 2007, respecto del que refiere que concurre ausencia de culpabilidad en la conducta de PET SA y falta de motivación, impugna la calificación y cuantificación de la sanción, y alega falta de atención a la prejudicialidad penal.

Pues bien, para analizar tales cuestiones, empezando por la alegada falta de culpabilidad y motivación, debemos partir del contenido del acuerdo sancionador, resultando que una vez examinado por la Sala los dos expedientes remitidos, no consta el citado acuerdo, por lo que no pudiendo examinar el mismo, debemos asumir las alegaciones de la actora, al ser una carga de la Administración probar la concurrencia de los requisitos para sancionar, por lo que el motivo debe ser estimado, anulando el acuerdo de imposición de sanción impuesto.

Así lo hemos dicho en múltiples sentencias, como la de fecha 22 de mayo de 2012, recurso 1030/2009 , donde hemos señalado: 'Lo cierto es que no consta en las actuaciones testimonio del Acuerdo sancionador. Esta circunstancia impropia no ha sido suplida por la parte procesal a quien incumbe la carga de hacerlo, la Administración demandada, aunque podía haberlo hecho, bien solicitando la completación del expediente administrativo, bien adjuntando el susodicho Acuerdo en el escrito de contestación a la demanda. A la Administración demandada le incumbe acreditar -pudiendo hacerlo a través del expediente administrativo- los hechos que dotan de legitimidad a su actuación, y en este sentido y en lo que ahora interesa, es un hecho legitimador que haya una motivación sobre la culpabilidad de la persona sancionada. De ahí que tenga que asumir consecuencias procesales negativas porque no aporta al proceso el expediente administrativo, ello por efecto de la carga de la prueba.

Desde luego, la falta de remisión del expediente en ningún caso puede imponer al justiciable la carga de acreditar aquellos extremos que deberían constar en aquel, primando irrazonablemente la pasividad de la Administración. La anterior conclusión no varía si la parte actora no ejercitó la posibilidad procesal de solicitar que se complete el expediente administrativo. Tal posibilidad no altera ni matiza la carga que tiene la Administración de acreditar los hechos que legitiman su actuación, dado que la facultad de pedir que se complete el expediente ha de concebirse como un medio para favorecer la defensa del administrado, por ejemplo, alegando -a la vista de actuaciones administrativas completas- motivos de impugnación que no articuló en la vía administrativa.

Así pues, la sola circunstancia de que la Administración demandada no ha acreditado una motivación sobre la culpabilidad de la parte recurrente es causa bastante para considerar contrario a Derecho el Acuerdo sancionador impugnad.' Por lo expuesto, el presente recurso contencioso-administrativo debe ser estimado parcialmente, anulando la resolución del TEAR de fecha 25 de septiembre de 2013 en cuanto confirma el acuerdo de imposición de sanción por IVA 2007 de fecha 13 de septiembre de 2011, el cual debe ser anulado.



SEXTO .- Conforme lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA 29/1998, conforme redacción dada por la Ley 37/2011, habiéndose estimado parcialmente la demanda no procede hacer especial pronunciamiento de costas.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

ESTIMAMOS PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por PET COMPAÑÍA PARA SU RECICLADO SA contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 25 de septiembre de 2013, la cual ANULAMOS, en cuanto confirma el acuerdo sancionador por IVA 1007.

ANULAMOS el acuerdo sancionador por IVA 2007 de fecha 13 de septiembre de 2011.

Se desestima el recurso en todo lo demás.

Sin hacer especial pronunciamiento en materia de costas procesales.

Esta sentencia no es firme y contra la misma cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la LJCA , RECURSO DE CASACIÓN ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJCV. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de TREINTA días, a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación planteado ante la Sala 3ª del TS, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS (BOE nº 162, de 6 de julio de 2016).

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretaria de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.