Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1509/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 90/2014 de 21 de Noviembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN 3
PROCEDIMIENTO ORDINARIO - 000090/2014
N.I.G.: 46250-33-3-2014-0000421
SENTENCIA Nº. 1509/17
Iltmos. Sres:
Presidente
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados
Dª BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ
D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS
En Valencia a veintiuno de noviembre de dos mil diecisiete.-
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 90/2014, interpuesto por la mercantil JUAN BONET E
HIJOS SL. representada por la Procuradora Dª CELIA SIN SÁNCHEZ y asistida por el letrado D. ANTONIO
NADAL GARCÍA contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia
de fecha 27 de noviembre de 2013 desestimatoria de la reclamación REA 12/1466/13 interpuesta frente a
la resolución de un procedimiento de verificación de datos con número de referencia 201120002120065K
practicado por la Oficina tributaria de la Delegación de Castellón de la AEAT por el concepto Impuesto de
Sociedades ejercicios 2011, estando la Administración demandada representada y asistida por la ABOGACÍA
DEL ESTADO.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el Recurso y seguidos los trámites previstos en la Ley, se emplazó a la parte demandante al objeto de que formalizara su escrito de demanda, lo que verificó en tiempo y forma, solicitando se dicte Sentencia por la que, estimando íntegramente el recurso interpuesto se anule la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia de fecha 27 de noviembre de 2013 desestimatoria de la reclamación REA 12/1466/13 interpuesta frente a la resolución de un procedimiento de verificación de datos con número de referencia 201120002120065K practicado por la Oficina tributaria de la Delegación de Castellón de la AEAT por el concepto Impuesto de Sociedades ejercicios 2011,y declare la regularidad jurídica de la autoliquidación presentada en su día, en tiempo y forma por el concepto Impuesto de Sociedades ejercicio 2011.-

SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó a la oponiéndose a la misma, solicitando se dicte sentencia desestimando, en su integridad, lo solicitado en la demanda.



TERCERO.- Que no acordándose el recibimiento del pleito a prueba y, tras el trámite de conclusiones, quedaron los autos, a continuación , pendientes de deliberación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para la votación y fallo del presente Recurso el día veintiuno de noviembre de dos mil diecisiete, teniendo lugar el día designado.



QUINTO.- En la tramitación del presente Recurso se han observado las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Magistrada Doña BEGOÑA GARCÍA MELÉNDEZ quien expresa el parecer de la Sala.-

Fundamentos

PRIMERO.- El objeto del presente recurso lo constituye la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia de fecha 27 de noviembre de 2013 desestimatoria de la reclamación REA 12/1466/13 interpuesta frente a la resolución de un procedimiento de verificación de datos con número de referencia 201120002120065K practicado por la Oficina tributaria de la Delegación de Castellón de la AEAT por el concepto Impuesto de Sociedades ejercicios 2011.



SEGUNDO: La parte actora sustenta su impugnación en los siguientes hechos y fundamentos jurídicos: Invoca,en primer lugar, la aplicación contraria a derecho del procedimiento de verificación de datos regulado en los art. 131 y siguientes de la LGT al no concurrir ninguno de los supuestos previstos en dicho precepto para acudir a este procedimiento.

Y en concreto, por cuanto que el objeto de la comprobación tiene un carácter interpretativo relativo a la aplicación del régimen especial de las empresas de reducida dimensión, lo que queda fuera, a su juicio, del procedimiento de verificación de datos.

En segundo lugar refiere la nulidad de la resolución del procedimiento al basar la exclusión de los incentivos fiscales aplicados en que la recurrente,no lleva a cabo la ordenación de medios materiales o personales que permitan considerar que nos encontramos ante una empresa ya que simplemente ha cedido, en alquiler, un negocio anteriormente creado, no encontrándonos por tanto, ante una empresa real, por lo que no proceden los beneficios aplicados.

Que en concreto relata que el objeto social de la mercantil recurrente es el de titular del camping Bonterra situado en Benicassim, y la gestión directa de la actividad ha sido ejercida por los miembros de la familia Bonet Tárrega.ç A partir de 2007,fecha en la que se siguió un procedimiento de inspección por el Impuesto de sociedades de 2007, sus dos actuales socios, HABITAT CASTELLÓN SL y FERVIGRE SL, sociedades constituidas por las dos ramas de la familia, decidieron que la actividad se gestionaría, alternativamente por dos socios firmándose por ello, el 1-3-2007, un contrato de arrendamiento de negocio.

El arrendatario inicial fue HABITAT CASTELLÓN SL ,propietaria al 50% de las participaciones de JUAN BONET E HIJOS SL siendo además uno de los socios y administradores, Agapito , el administrador mancomunado de ésta última.

Este arrendamiento tuvo una duración de 5 años pasados los cuales el gestor ha pasado a ser FERVIGRE SL, siendo Eufrasia uno de los socios además de el otro administrador mancomunado de la actora.

Por tanto, prosigue, nos encontramos ante un sistema interno de gestión sucesiva de la actividad económica de JUAN BONET E HIJOS SL por parte de sus dos socios respecto de la actividad económica de camping de la actora instrumentalizado en un contrato de arrendamiento de negocio.

Por ello, prosigue, en la declaración del IS de 2011 aplicó el régimen especial de empresas de reducida dimensión conforme al art. 108 del RDLIS, sin embargo se excluye por la administración la aplicación del gravamen reducido al considerar que el recurrente no ejercía actividad económica alguna, no llevando a cabo la ordenación de medios materiales o personales que permitan considerar que nos encontramos ante una empresa.

Y ello a pesar de admitir que nos encontramos ante un arrendamiento de industria o negocio al no cumplir con la obligación de contar con una organización de medios materiales y personales para su gestión.

Sostiene por todo ello el recurrente que es conforme a derecho la liquidación presentada por éste, máxime cuando la administración no ha cuestionado que los ingresos procedentes de dicho arrendamiento están sujetos, y no exentos, al IVA.

Se rechaza por tanto que nos encontremos ante una sociedad de mera tenencia de bienes porque su patrimonio permanece afecto a una actividad económica y en concreto, al haber acordado la gestión directa, sucesiva y temporal de la actividad de camping de la que es titular la recurrente, mediante la cesión temporal de los medios materiales y personales afectos a dicha actividad de camping, resultando que los dos administradores mancomunados de la actora son, a su vez, los representantes de cada uno de los socios por lo que la actora cuenta con una organización de medios materiales y personales que gestionan la actividad del negocio de camping de forma temporal y sucesiva y concluye solicitando la nulidad de la resolución impugnada.



TERCERO.-La Administración demandada se opone señalando que la presente liquidación tiene su origen en la comprobación, por parte de la Administración, que la recurrente no reúne los requisitos previstos por la norma para la aplicación del régimen impositivo previsto para las entidades de reducida dimensión y, en concreto, en lo relativo al mantenimiento de un número determinado de trabajadores resultando que en esta caso, el único socio, titular al 100% del capital de la sociedad reclamante es a su vez administrador y único personal de la mercantil , sin que de conformidad con lo establecido por el art. 1.2c) del Estatuto del trabajador autónomo pueda tener la consideración de trabajador por cuenta ajena.

En segundo lugar invoca la conformidad a derecho del procedimiento elegido de verificación de datos que ha permitido rectificar la liquidación presentada de conformidad con el art. 131 c) de la LGT y concluye solicitando la íntegra desestimación del recurso interpuesto.



CUARTO: Centrado en los anteriores términos el objeto de debate la primera cuestión que se suscita por el recurrente es la adecuación a derecho del procedimiento de comprobación y verificación de datos seguido por la Administración en relación con el Impuesto de sociedades de 2011 y en concreto, en relación con el tipo de gravamen de régimen especial de empresas de reducida dimensión aplicado por el recurrente.

Nada obsta sin embargo a la tramitación,en el presente supuesto del procedimiento de verificación de datos previsto en el art. 131 de la LGT en el que se establece: Procedimiento de verificación de datos La Administración tributaria podrá iniciar el procedimiento de verificación de datos en los siguientes supuestos: a) Cuando la declaración o autoliquidación del obligado tributario adolezca de defectos formales o incurra en errores aritméticos.

b) Cuando los datos declarados no coincidan con los contenidos en otras declaraciones presentadas por el mismo obligado o con los que obren en poder de la Administración tributaria.

c) Cuando se aprecie una aplicación indebida de la normativa que resulte patente de la propia declaración o autoliquidación presentada o de los justificantes aportados con la misma.

d) Cuando se requiera la aclaración o justificación de algún dato relativo a la declaración o autoliquidación presentada, siempre que no se refiera al desarrollo de actividades económicas.

Y ello por cuanto que el supuesto enjuiciado resulta plenamente subsumible en el apartado c) de dicho precepto sin que por ello se aprecia vulneración del procedimiento legalmente establecido ni causa alguna que pueda invalidar dicha forma de tramitación.



QUINTO: En cuanto al fondo, los hechos de los que debemos partir son los siguientes: 1.- La recurrente, según autoliquidación IS-2011 dice ejercer la actividad principal CNAE 7020 (sic), sin personal asalariado, fijo o no. El 94% de sus ingresos proceden de arrendamientos.

Históricamente, y según refiere, (durante más de 50 años) ha venido desarrollando la actividad económica de camping, sobre terrenos de su propiedad.

2.- .- Desde 2007, la explotación directa la desarrolla su dos socios (HABITAT CASTELLÓN, SL y FERVIGRE, SL), mediando al efecto el oportuno contrato de arrendamiento.

Por lo que la entidad reclamante cede/arrienda la gestión de un negocio (explotación de un camping) y, según refiere la demandada en ningún momento lleva la ordenación por cuenta propia de los medios personales y materiales por lo que se concluye que no nos encontramos ante una empresa real y por tanto no podría aplicar los beneficios previstos para las ERD, pues para aplicar dicho régimen es preciso que la actividad de arrendamiento de negocio constituya para la sociedad arrendadora una actividad económica en el desarrollo de su objeto social.

3.- Y sólo cuando el sujeto pasivo desarrolla la actividad de arrendamiento de industria de forma continuada en cumplimiento de su objeto social, con la consiguiente organización de recursos humanos y medios materiales exigidos por el volumen de contratación en este ámbito de negocios, se entendería cumplido el requisito, de manera que la existencia de esa organización empresarial determinaría la realización de una actividad económica hechos que no se cumplen en el presente caso, ya que en ningún caso ha acreditado que tenga una organización de recursos humanos y medios materiales.

En síntesis, pues, la AEAT no aplica los Incentivos fiscales para las 'empresas de reducida dimensión' previstos en los artículos 108 y ss. del vigente Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004 (TRLIS) y, en concreto, el tipo de gravamen reducido, objeto de la liquidación y cuestión controvertida, como se verá.

Sin embargo frente a ello la actora refiere que no es una entidad de mera tenencia de bienes pues su patrimonio, incluido en el contrato de arrendamiento, está afecto a una actividad económica concretada en la cesión temporal de un negocio, o de la gestión del mismo, con plena afección de su patrimonio, lo que atribuye a la sociedad el carácter de empresa.



SEXTO.- A pesar de las alegaciones formuladas por la recurrente tratando de desvirtuar que nos encontremos ante una sociedad de mera tenencia de bienes de la lectura de los hechos comprobados por la Administración tributaria, plasmados en el anterior fundamento jurídico resulta clara, estando ante una cuestión de marcado carácter jurídico y de no sencilla resolución.

El capítulo XII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo) regula el régimen especial de tributación de las denominadas empresas de reducida dimensión.

Este régimen especial se desarrolla en los artículos 108 a 114 del TRLIS, si bien podemos encontrar otros artículos en la Ley del Impuesto sobre Sociedades en los que también se regulan ciertas peculiaridades que afectan a las empresas de reducida dimensión. Así, el artículo 36 del TRLIS, que recoge la deducción para el fomento de las tecnologías, de la información y de la comunicación y el 115.6 del mismo texto legal , relativo a los contratos de arrendamiento financiero, afectan de forma directa al régimen fiscal de estas entidades.

De este modo, los beneficios fiscales de las empresas de reducida dimensión, en lo que toca al presente supuesto, consistiría en un tipo de gravamen reducido del 25% para los primeros 120.202,41 euros de base imponible, aplicándose el tipo general del 35% sobre el exceso (art. 114 TRLIS).

Con carácter inicial, la consideración de una entidad como empresa de reducida dimensión en un determinado ejercicio está condicionada al cumplimiento de un requisito objetivo previsto legalmente que es el importe máximo de su 'cifra de negocios' pero referido al período impositivo inmediato anterior. De este modo, la norma se dirige a las pequeñas y medianas empresas.

El artículo 108 TRLIS, establece que los incentivos fiscales establecidos en el Capítulo XII del Título VII se aplicarán a las entidades cuyo importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 8 millones de euros. Se trata de una condición previa y excluyente que supone que aquellas entidades cuya cifra de negocio del ejercicio anterior supere la citada cantidad de 8 millones de euros no podrán acceder a ninguno de los beneficios fiscales regulados para las empresas de reducida dimensión.

Pero estos incentivos fiscales no pueden interpretarse de forma aislada y estricta sino en plena relación con la voluntad del legislador y la finalidad global del régimen de las empresas de reducida dimensión. Resulta evidente que con dicho régimen se pretendió fomentar, desde el punto de vista de la regulación fiscal, a las pequeñas y medianas empresas, para posibilitar la reactivación de estos importantes agentes económicos.

Por ello, la indudable finalidad de los beneficios fiscales consistía en reactivar las inversiones y el empleo generados en este sector económico. Para ello, resulta imprescindible que exista una actividad económica, lo que no parece casar con el régimen de las sociedades de mera tenencia de bienes como la presente, que se dedica a un objeto social de alquiler de inmuebles industriales, pero que no ha generado empleo por la ausencia de actividad económica real.

La determinación de cuando existe actividad económica se establece en el Artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , Rendimientos íntegros de actividades económicas, que dice: '1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa'.

De ello se desprende que, a los efectos de lo dispuesto en la norma antedicha, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente, cuando concurran las siguientes circunstancias: a).- Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b).- Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

Interpretando el alcance de esta norma, la STS de 27 de octubre de 2014 (Rec. 4428/2012 ) sostiene que: '... con arreglo al artículo 61.1.a) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , tienen la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas,......El mencionado precepto remite a la regulación propia del impuesto sobre la renta de las personas físicas para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, regulación conforme a la que cabe hablar de tal cuando el contribuyente ordena por cuenta propia medios de producción y recursos humanos, o uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios (artículo 25.1); precisamente, esa actividad es la que realizaba la sociedad recurrente dedicándose, según ha declarado probado la Audiencia Nacional, a la promoción inmobiliaria'.

Matizando la sentencia que 'ciertamente, el apartado 2 de ese artículo 25 entiende que habrá actividad económica únicamente si en el desarrollo del giro empresarial se cuenta, al menos, con un local destinado exclusivamente a llevar a cabo la gestión de la misma, empleando, también al menos, una persona con contrato laboral a jornada completa; pero esta acotación se refiere al arrendamiento o compraventa de inmuebles, no a la promoción inmobiliaria, actividad de mayor amplitud, que incluye, además del arrendamiento o compraventa del producto final, la adquisición del suelo y su transformación hasta alcanzar el estado, físico y jurídico, que permite la edificación sobre el mismo, conforme a los parámetros fijados en la ordenación del territorio' .

Expuesto lo anterior, en el caso presente, la parte actora considera que tiene derecho a los incentivos fiscales porque su patrimonio permanece afecto a una actividad económica y en concreto, al haber acordado la gestión directa, sucesiva y temporal de la actividad de camping de la que es titular la recurrente, mediante la cesión temporal de los medios materiales y personales afectos a dicha actividad de camping, resultando que los dos administradores mancomunados de la actora son, a su vez, los representantes de cada uno de los socios por lo que la actora cuenta con una organización de medios materiales y personales que gestionan la actividad del negocio de camping de forma temporal y sucesiva, pero nada dice de las demás exigencias referidas, ni cuestiona válidamente la falta de una actividad económica a tenor de su descripción legal y sus requisitos y sin que en el periodo probatorio se haya hecho uso de ningún medio de prueba en orden a acreditar esta importante cuestión, así como tampoco en cuanto al ejercicio de la actividad de arrendamiento, que se encuentra carente de prueba, del mismo modo que la existencia de local o empleado destinado en exclusiva a dicha actividad empresarial.

En tal sentido, la falta de cumplimiento por la actora de las exigencias legales sobre existencia de empleados obvia que los incentivos fiscales persiguen, precisamente, la reactivación económica y la creación de empleo en las pequeñas empresas.

Esta carencia de actividad probatoria resulta muy significativa. Se trata, en consecuencia, de una cuestión probatoria, y conviene recordar que es reiterado el criterio de esta Sala -conforme con la doctrina jurisprudencial- que declara, en relación con la carga de la prueba, que compete en todo caso a cada parte la carga de probar sus pretensiones.

Por todo ello, como sea que la Administración tributaria, por medio de la comprobación realizada por su oficina de gestión, ha formado prueba de los hechos normalmente constitutivos del nacimiento de la obligación tributaria o de la improcedencia de aplicar unos beneficios fiscales, la carga probatoria se desplaza hacia quien aspira a acreditar que tales hechos son reveladores de otra relación distinta, cualesquiera sean las consecuencias tributarias que se deriven y, particularmente, que es acreedora a los beneficios fiscales pretendidos, cosa que no ha hecho.

En consecuencia, deberá desestimarse el recurso contencioso-administrativo.

Procediendo por ello a la desestimación del recurso interpuesto.

SÉPTIMO: La desestimación del recurso contencioso-administrativo no debe determinar, en aplicación del artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso- Administrativa (redacción dada por Ley 37/2011, de 10 de octubre), la imposición de las costas procesales a la parte recurrente, pues estamos ante una cuestión jurídicamente compleja y contradictoria, en la que no es pacífico el criterio aplicable.

Vistos los preceptos citados y demás de general y concordante aplicación,

Fallo

1.- DESESTIMAMOS el recurso interpuesto por la mercantil JUAN BONET E HIJOS SL. representada por la Procuradora Dª CELIA SIN SÁNCHEZ y asistida por el letrado D. ANTONIO NADAL GARCÍA contra la Resolución dictada por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia de fecha 27 de noviembre de 2013 desestimatoria de la reclamación REA 12/1466/13 interpuesta frente a la resolución de un procedimiento de verificación de datos con número de referencia 201120002120065K practicado por la Oficina tributaria de la Delegación de Castellón de la AEAT por el concepto Impuesto de Sociedades ejercicios 2011, estando la Administración demandada representada y asistida por la ABOGACÍA DEL ESTADO.

2.-Sin costas.

Contra esta sentencia cabe, en su caso, recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de conformidad con los artículos 86 y siguientes de la LJCA , según redacción dada por la disposición Adicional tercera. 1 de la LO 7/2015, de 21 de julio , por la que se modifica la LO 6/1985, del Poder Judicial.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente de la misma, en el día de la fecha, hallándose celebrado audiencia pública en la Sección Tercera de la Sala Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Valencia, de lo que doy fe.