Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1522/2020, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 231/2019 de 27 de Mayo de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA (REFUERZO)

RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) nº. 231/2019

Partes actora: Indalecio

Parte demandada: T.E.A.R.

S E N T E N C I A Nº 1522

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

D. JAVIER AGUAYO MEJIA

MAGISTRADO/AS

D. EDUARDO BARRACHINA JUAN

Dª. Mª. LUISA PÉREZ BORRAT

En la ciudad de Barcelona, a 27 de mayo de dos mil veinte.

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 231/2019, interpuesto por D. Indaleciorepresentado por el Procurador de los Tribunales D./ª Jaume Guillem Rodrígez, y asistido por el Letrado D./ª José Ignacio Arribas; contra T.E.A.R. representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. Eduardo Barrachina Juan, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO:Por el/la Procurador/a D./ª. Jaume Guillem Rodríguez, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO:Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO:Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO:En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto de recurso la resolución administrativa dictada por el TEARC de fecha 13 de septiembre de 2018, que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta contra la liquidación del IRPF de los años 2010 a 2013, en importe de 92.365'66 euros.

En la resolución administrativa impugnada se expresa que la deducción por creación de empleo, sólo corresponde a la comunidad de bienes y no a los comuneros o partícipes de la misma, pues el único empleador es la comunidad de bienes, no el partícipe, a pesar de que dicha comunidad carece de personalidad jurídica a efectos del IRPF.

En la demanda, se alega que la Disposición Adicional Vigésimo Séptima de la Ley 35/2006, permite considerar contribuyente a los comuneros o partícipes al 50% de una entidad en régimen de atribución de rentas. Se añade que tenía más de 25 empleados en el Registro de la Propiedad donde se encontraba destinado, sin que la comunidad de bienes fuese empleadora. Por lo tanto, el demandante ejerce actividades económicas y no la comunidad de bienes según el artículo 8.3 de la Ley 35/2006, 88 y 89.3 del mismo texto legal. Como sea que dos participes en la comunidad de bienes, el porcentaje del 50% atribuible al demandante en su condición de contribuyente del IRPF, resulta inferior a 25 empleados. Se añade la infracción del principio de no discriminación, la personalidad jurídica de las comunidades de bienes.

En la contestación a la demanda se alega que el cumplimiento de los requisitos y límites de la norma aplicable debe verificarse en sede de la entidad y no en relación a cada partícipe o comunero en proporción a su respectiva participación, porque quien ejerce la actividad económica es la comunidad de bienes y no el partícipe de la misma. Se pretende una interpretación analógica y extensiva cuando se trata de un beneficio fiscal del IRPF, que exige una interpretación restrictiva. Se justifica la aplicación del nuevo criterio a períodos anteriores, que no supone un cambio normativo, sin que conste que el demandante formulase ninguna Consulta vinculante, pues el TEAC cambió de criterio en su resolución de 5 de febrero de 2015, que permite ser aplicado a declaraciones tributarias anteriores a esa fecha que no estén prescritas.

SEGUNDO.-Este Tribunal ha llevado a cabo una valoración conjunta de las alegaciones y razonamientos jurídicos que constan en la demanda, contestación a la misma, en relación con la resolución administrativa impugnada, para llegar a la conclusión de que la acción jurisdiccional debe prosperar por los siguientes motivos.

Aun cuando este mismo Tribunal haya podido llegar a otra conclusión en otros procesos similares, se debe tener en cuenta que la cuestión controvertida que enfrenta a las partes litigantes en el presente proceso, se fundamenta en la interpretación debida en atención al presupuesto fáctico que concurre en el presente caso, que puede ser diferente a otros procesos. De ahí que apliquemos la interpretación de la Disposición Adicional Vigésimo Séptima de la Ley 35/2006, en atención los hechos y razonamientos aportados en este proceso.

En este caso, debemos aplicar el mismo criterio que se expone en la sentencia de la Audiencia Nacional de 17 de abril de 2019, que también en atención a los hechos que sustentan la controversia suscitada en la sentencia, se aplica en función de los mismos. Por lo tanto, nos pronunciaremos sobre cómo debía interpretarse la reducción del rendimiento neto de las actividades económicas por mantenimiento o creación de empleo que introdujo la Ley 26/2009, de 23 de diciembre, en su disposición adicional 27ª, para la Ley 35/2006, para los ejercicios 2011 a 2013.

En este aspecto, las dudas iniciales surgieron cuando el sujeto pasivo del impuesto percibía sus rendimientos de una comunidad en régimen de atribución de rentas y si los requisitos debían apreciarse y concurrir en el socio o en la comunidad. Como veremos, y es aquí donde radica la discusión central, la Administración tributaria, tanto la propia Agencia Estatal de la Administración Tributaria, como la Dirección General de Tributos interpretaron que era en la persona del socio donde debían acreditarse el concurso de los requisitos para poder disfrutar de la reducción. Así procedió el recurrente que, como participe en una comunidad en atribución de rentas, aplicó la reducción por creación o mantenimiento de empleo, una vez constatado que los requisitos a nivel del socio se cumplían.

En la sentencia indicada de la Audiencia Nacional de 17 de abril de 2019, se afirma lo siguiente:

Resumidas la posiciones de las partes en litigio, lo primero que debemos decidir es si resulta aceptable que la Administración despliegue un procedimiento de comprobación a ejercicios en los que el sujeto pasivo actuó, se comportó y procedió conforme a los criterios en ese momento vigentes y reconocidos por la propia Administración, cuando pasado el tiempo, la propia Administración revisó la interpretación de los preceptos aplicables.

Ello es así, por cuanto en la misma sentencia se hace expresa mención de las tres Consultas vinculantes del año 2010, en la que se respondía que la determinación de los requisitos de la creación de empleo, se debían referir a los comuneros o partícipes y no a la comunidad de bienes, como fueron las Consultas DGT V1520-10, 7 de julio de 2010, DGT V 1553, 12 de julio de 2010, DGT V2083-10, 21 de septiembre, en la que se dijo lo siguiente:

Los límites relativos a la cifra neta de negocios, plantilla media inferior a 25 empleados, gastos de personal y el requisito de plantilla media correspondiente a cada ejercicio; serán los correspondientes al contribuyente y no a la entidad en régimen de atribución de rentas, por lo que serán la cifra neta de negocios, la plantilla media y los gastos de personal correspondiente a cada socio, que vendrán determinados en función de su porcentaje de participación.

Asimismo, dicho criterio se manifestó expresamente en los Manuales de IRPF de la EAT, que se publicaron en los años 2010, 2011.

Por ello, la sentencia indicada añade lo siguiente:

Del mismo modo y en idéntica línea, el carácter vinculante de las consultas del artículo 89.1, amparaba la interpretación y forma de proceder del obligado tributario, pero sobre todo obligaba a Administración en sus diferentes tareas en la aplicación de los tributos, en tanto no se modificase 'la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso'.

En definitiva,la línea hermenéutica, tanto de la Administración encargada de la aplicación de los tributos, como del propio Ministerio de Hacienda, a través de su Dirección General de Tributos, era pública, notoria y conocida por los contribuyentes, tanto a través de la publicación de los Manuales de ayuda para la configuración de las autoliquidaciones, como por las consultas vinculantes resueltas por la Dirección.

A lo expuesto anteriormente debe añadirse la sentencia del Tribunal Supremo de 13 de junio de 2018 (rec. 2800/2017), que dijo lo siguiente:

La Administración Tributaria no podrá exigir el tributo en relación con una determinada clase de operaciones (o, en general, de hechos imponibles), respecto de períodos anteriores no prescritos, cuando puedan identificarse actos o signos externos de esa misma Administración lo suficientemente concluyentes como para entender que el tributo en cuestión no debía ser exigido a tenor de la normativa vigente o de la jurisprudencia aplicable. En otras palabras, la declaración expresa y precisa de que la operación no está sujeta o la realización de actos indubitados que revelen un criterio claramente contrario a su sujeción impedirá a la Administración exigir el tributo con carácter retroactivo, esto es, en relación con momentos anteriores (no afectados por la prescripción) a aquél en el que se cambió el criterio que antes se había manifestado expresa o tácitamente y que llevó al interesado a ajustar su comportamiento a esos actos propios.

Por eso, la sentencia de la Audiencia Nacional de 17 de abril de 2019, concluye con la siguiente afirmación:

Si nos centramos en los parámetros utilizados por la última de la sentencia citada, dictada con la nueva casación, o lo que es lo mismo, fijando la doctrina jurisprudencial, comprobamos que en supuesto que enjuiciamos, lo que hizo el recurrente fue seguir a pies juntilla lo dicho por la Administración en el momento en que debía configurar sus autoliquidaciones. Fue fiel a los manuales y a las consultas, o siguiendo los términos en los que se ha pronunciado el Tribunal Supremo, lo hizo de conformidad con lo actos o signos externos de esa misma Administración lo suficientemente concluyentes como para entender que el tributo en cuestión debía ser exigido a tenor de la normativa vigente y de la línea hermenéutica explícitamente manifestada y comunicada.

.../...

A lo dicho podemos añadir que el principio de seguridad jurídica, y el de confianza legítima, en los términos que hemos examinado adquieren especial relevancia en el ámbito de la aplicación de los tributos por el sistema de autoliquidación sobre el que pivota nuestro ordenamiento jurídico desde el año 1978. El que recaiga sobre el contribuyente la obligación, no solo material del pago del tributo, sino la formal de declararlo, identificarlo, determinarlo, calcularlo, cuantificarlo y, en su caso pagarlo, supone un esfuerzo y una carga nada despreciable. A la opción por este sistema no ha sido ajeno el Legislador; entre otras razones por eso se explican las obligaciones que recaen sobre la Administración de información y asistencia a del artículo 85.2, b ), c ) y e), las actuaciones de comunicación del artículo 87.1, o las consultas del artículo 89 de la LGT a la que ya nos referimos.

Resulta manifiestamente contradictorio que un sistema que descansa a espaldas del obligado tributario, cuando el contribuyente haya seguido el dictado o pautas de la Administración tributaria, un posterior cambio de criterio del aplicado, cualquiera que fuere el ámbito revisor en el que tuviera lugar, no deje a salvo y respete lo hasta ese momento practicado por el administrado, salvo que el nuevo resultara más favorable a los intereses económicos o patrimoniales del contribuyente.

Por lo tanto, el presupuesto fáctico que se analiza en la sentencia anteriormente indicada, cuyos razonamientos jurídicos hemos reproducidos parcialmente, es similar al del presente proceso, lo que exige mantener dicho criterio, pues el contribuyente, demandante en este proceso, ajustó su conducta tributaria en las autoliquidaciones correspondientes, a los criterios ampliamente expresados por la Administración tributaria, sin que posteriormente, por un simple cambio de criterio se pueda entender que aquellas autoliquidaciones no prescritas debían ajustarse a la nueva interpretación patrocinada por la parte demandada, de conformidad con el criterio expresado en las sentencias anteriormente expuestas.

En consecuencia, estimamos plenamente la pretensión de la demanda, anulamos la resolución administrativa impugnada, reconocemos el derecho del demandante a percibir las cantidades ingresadas indebidamente, más intereses legales devengados, con imposición de costas a la parte demandada, en el importe máximo de mil euros, en aplicación preceptiva del artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, al concurrir el criterio del vencimiento objetivo.

Fallo

1º Estimar el recurso, anular la resolución administrativa impugnada, con derecho a percibir el demandante las cantidades que hubiese ingresado, más intereses legales devengados.

2º Imponer las costas a la parte demandada en el importe máximo de mil euros.

Notifíquese esta resolución a las partes, con la indicación de que contra la misma cabe la interposición de recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, que deberá prepararse ante este órgano judicial en el plazo de treinta días a contar desde el día siguiente al de la notificación de esta resolución, conforme a lo previsto por los artículos 86, ss. y concordantes de la Ley Jurisdiccional , y siguiendo a tal efecto las indicaciones dadas por Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado mediante Acuerdo de 19 de mayo de 2016 del Consejo General del Poder Judicial en el BOE núm. 162, de 06-07-2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, y, luego que gane firmeza la misma, líbrese una certificación y remítase, junto al expediente administrativo de autos, al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará un testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el magistrado ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.