Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 159/2020, Tribunal Superior de Justicia de Castilla La-Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 411/2019 de 05 de Junio de 2020

Encabezamiento

T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.1

ALBACETE

SENTENCIA: 00159/2020

Recurso contencioso-administrativo nº 411/2019

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE CASTILLA-LA MANCHA

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

Sección Primera.

Presidente:

Iltma. Sra. Dª. Eulalia Martínez López.

Magistrados:

Iltmo. Sr. D. Constantino Merino González.

Iltmo. Sr. D. Guillermo Benito Palenciano Osa.

Iltma. Sra. Dª. Inmaculada Donate Valera.

Iltma. Sra. Dª. Purificación López Toledo.

SENTENCIA Nº 159

En Albacete, a 5 de junio de 2020.

Vistos por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha los presentes autos bajo el número 411/2019 del recurso contencioso-administrativo seguido a instancia de D. Serafin representado por la Procuradora Sra. Pilar Cuartero Rodríguez y defendido por el Letrado Sr. Juan Carlos Moraleda Nieto, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA-LA MANCHA, representado y dirigido por la Abogacía del Estado, actuando como parte codemandada la JUNTA DE COMUNIDADES DE CASTILLA-LA MANCHA, representada y dirigida por sus Servicios Jurídicos, en materia de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Siendo Ponente la Magistrada suplente Dª. Purificación López Toledo.

Antecedentes

Primero.Por la representación procesal de la parte actora se interpuso en fecha 20 de febrero de 2018 recurso contencioso-administrativo contra resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de fecha 30 de noviembre de 2017 por la que se estima en parte la reclamación interpuesta frente a resolución de los Servicios Tributarios de Toledo, de 7 de octubre de 2014, desestimaría del recurso de reposición entablado frente a liquidación provisional practicada, en relación con el procedimiento de comprobación limitada, con comprobación de valores, referente a la escritura pública de compraventa de unas parcelas rústicas, otorgada el 14 de mayo de 2010, en la que se vende el 53,25% de las fincas y el interesado adquiere el 6,49%, por un valor comprobado de 39.819,05 euros, habiendo declarado un valor de 5.225,78 euros, con el resultado de un total a ingresar de 2.833,73 euros, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Segundo.Formalizada la demanda, tras exponer los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, solicitó se dicte sentencia por la que:

i.-) Anule y deje sin efecto la resolución del TEAR confirmatoria de la liquidación complementaria de 24-2-2014 de la que trae causa la misma y de la propuesta de regularización de 15-noviembre de 2013 de la que igualmente dimana por infracción del principio de seguridad jurídica de conformidad con el artículo 9.3 CE, con los pronunciamientos inherentes a tal declaración.

ii.-) Anule y deje sin efecto la resolución del TEAR confirmatoria de la liquidación complementaria de 24-2-2014 de la que trae causa la misma y de la propuesta de regularización de 15-noviembre de 2013 por infracción del artículo 4 de la Orden de 25/1/2010 de la Consejería de Economía y Hacienda por aplicación indebida por parte del perito de la administración autor del dictamen, con los pronunciamientos inherentes a tal declaración.

iii.-Anule y deje sin efecto la resolución del TEAR confirmatoria de la liquidación complementaria de 24-2-2014 de la que trae causa la misma y de la propuesta de regularización de 15-noviembre de 2013 por infracción del artículo 7 de la Orden de 25-1-2010 de la Consejería de Economía y Hacienda por falta de motivación en el dictamen pericial de la superficie real de las parcelas NUM000 y NUM001 del polígono NUM001 a los efectos de valoración de los bienes y ulterior determinación de la base imponible, con los pronunciamientos inherentes a tal declaración.

iv.-Anule y deje sin efecto la resolución del TEAR confirmatoria de la liquidación complementaria de 24-2-2014 de la que trae causa la misma y de la propuesta de regularización de 15-noviembre de 2013 por indebida aplicación del coeficiente corrector denominado de ubicación a la parcela NUM001, polígono NUM001 (artículo 8.2º orden) y falta de motivación de la resolución administrativa en la comprobación del valor por no indicar la metodología empleada, los coeficientes y criterios aplicados, con los pronunciamientos inherentes a tal declaración.

Tercero.Contestada la demanda por la Administración demandada, tras relatar a su vez los hechos y fundamentos jurídicos que entendió aplicables, solicitó se dicte sentencia desestimatoria del recurso. En los mismos términos se manifestó la representación procesal de la parte codemandada.

Cuarto.Acordado el recibimiento del pleito a prueba, y practicadas las declaradas pertinentes, se reafirmaron las partes en sus escritos de demanda y contestación, por vía de conclusiones, y se llevó a efecto la votación y fallo, quedando los autos para dictar la correspondiente sentencia.

Fundamentos

Primero.Constituye el objeto del presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de fecha 30 de noviembre de 2017, por la que se estima en parte la reclamación interpuesta frente a resolución de los Servicios Tributarios de Toledo, de 7 de octubre de 2014, desestimatoria del recurso de reposición entablado frente a la liquidación provisional practicada, en relación con el procedimiento de comprobación limitada, con comprobación de valores, referente a la escritura pública de compraventa de unas parcelas rústicas, otorgada el 14 de mayo de 2010, en la que se vende el 53,25% de las fincas y el interesado adquiere el 6,49%, por un valor comprobado de 39.819,05 euros, habiendo declarado un valor de 5.225,78 euros, con el resultado de un total a ingresar de 2.833,73 euros, por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

La resolución impugnada funda su pronunciamiento estimatorio parcial en la falta de motivación suficiente del coeficiente de características especiales (7Ž0) de la comprobación del valor de la finca rústica, parcela NUM000 del polígono NUM001, con referencia catastral NUM002, acordando anular la comprobación de valores de dicha finca y la liquidación practicada por el concepto tributario de referencia.

Segundo.La representación procesal de la parte actora combate la resolución recurrida con base en los siguientes motivos:

-Nulidad de pleno derecho de la resolución del TEAR confirmatoria de la liquidación complementaria de 24-2-2014 de la que trae causa la misma y de la propuesta de regularización de 15-11 de 2013 de la que igualmente dimana. Infracción del principio de seguridad jurídica ex artículo 9.3 CE.

Refiere que el TEAR no entra a valorar el acierto o desacierto de los peritos intervinientes, argumentando que la Administración en apenas año y medio ha emitido 4 propuestas de regularización tributaria idénticas y calcadas, sin variación alguna y en todas ellas ha prescindido de resolver y tomar en consideración todas y cada una de las cuestiones que hemos puesto de manifiesto, computando todas las superficies de fincas obviando las dos expropiaciones a que se ha hecho referencia en cuanto al pleno dominio, pese a disponer de las actas previa a la ocupación, dejando de lado que están limitadas en cuanto a su uso y aprovechamiento por servidumbres perpetuas y, ya en el colmo de la arbitrariedad, pretendiendo que se tribute por una finca que no ha sido adquirida por los sujetos pasivos y que es propiedad de una mercantil desde julio de 2006, cuatro años antes de la inexistente transmisión a la dicente y resto de copropietarios. Interesa debe anularse el valor calculado por la Administración y habida cuenta que la Administración ha efectuado 4 comprobaciones de valor, superando el límite de dos, es aplicable la doctrina expuesta por el Tribunal Supremo descrita en su escrito procesal.

Expone que también se ha producido una reincidencia por parte de la Administración en el error de valoración, por falta de motivación, en el primer caso, y por inadecuada aplicación de los elementos que conforman el hecho imponible, y por ende, la base imponible; por un error sólo imputable a la Administración, se han debido emitir hasta 4 propuestas de regularización con 3 valoraciones sucesivas realizadas en 2012, 2013 y 2014. De concederse a la Administración sucesivas oportunidades sin límite para determinar la base imponible, constando que no acertó en las ocasiones anteriores, se estaría conculcando el principio constitucional de seguridad jurídica.

-Infracción el artículo 4 de la Orden de 25/1/2010 de la Consejería de Economía y Hacienda por aplicación indebida por parte del perito de la Administración autor del dictamen.

Señala que se dan los supuestos del artículo 4 de la Orden de 25/1/2010 de la Vicepresidencia y Consejería de Economía y Hacienda, por la que se aprueban los precios medios en el mercado para bienes rústicos y se dictan normas sobre el procedimiento de comprobación de valores en el ámbito de los Impuestos sobre Sucesiones y Donaciones y sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentaos, para el año 2010, defendiendo que no es de aplicación los precios medios; el valor determinado por su precio medio excede de los 400.000 € y el perito lo cifra en un global de 613.544,64.

-Infracción del artículo 7 de la Orden de 25-1-2010 de la Consejería de Economía y Hacienda. Falta de motivación en el dictamen pericial de la superficie real de las parcelas NUM000 y NUM001 del polígono NUM001 a los efectos de valoración de los bienes y ulterior determinación de la base imponible.

Expresa que resulta paradójico el ambivalente argumento que utiliza el TEAR. En el caso de la Parcela NUM000, Polígono NUM001, se dice que no se minora la superficie del bien porque 'hay que estar a los datos del Catastro', empero, cuando habla de la Parcela NUM001, Polígono NUM001, prescinde de los datos catastrales y está a los datos declarados por el contribuyente. El aumento de la superficie de la Parcela NUM001 se produce a raíz del informe del Perito emitido en 2014 sin saber el porqué del aumento de superficie pues no ha habido variación alguna y parcela no ha experimentado cambio alguno. Añade que es a la hora de establecer la valoración unitaria de las parcelas cuando yerra el Perito pues si bien admite la existencia de expropiaciones y afecciones luego no las tima en cuenta a la hora de valorar las dos subparcelas en que se divide la Parcela NUM001 del Polígono NUM001. Concluye que en este caso, tendría que haber visitado la finca 'in situ' por cuanto de la consulta de archivos, bases de datos, cartografía o fotografías aéreas no era posible determinar las características de los bienes valorados.

-Indebida aplicación del coeficiente corrector denominado de ubicación a la parcela NUM001, polígono NUM001 (artículo 8.2º Orden). Falta de motivación de la resolución administrativa en la comprobación del valor por no indicar la metodología empleada, los coeficientes y criterios aplicados.

Señala que en este caso es más que claro que la parcela se puede encontrar próxima a un núcleo de población, pero en modo alguno próxima a las zonas urbanas o industriales de los municipios de las que dista al menos en 5 kilómetros.

Tercero.La representación procesal de la Administración demandada se opuso al recurso planteado aduciendo, en primer término, que la doctrina del TS referida por el demandante no es aplicable al presente caso, dado que no estamos en presencia del mismo. En efecto, el 18 de enero de 2013 se hizo una propuesta de regularización, que se estimó en fecha 4 de abril de 2013, entre otras cosas al estimar que una finca debía tributar por el Impuesto sobre Sucesiones; se hizo una nueva propuesta el 15 de noviembre de 2013 en la que se incluye una finca nueva por primera vez, y que se anuló por caducidad, y luego se inicia un nuevo expediente; hubo estimación de las alegaciones por improcedencia de la sujeción de la finca al impuesto y caducidad del expediente. No hubo, pues, obstinación en el mismo error.

En cuanto a la aplicación del artículo 4 de la Orden de 18 de enero de 2013 por la que se aprueban los precios medios en el mercado, señala que la cuestión estriba en si el límite de los 600.000 euros hay que referirlo al valor total del bien o a la parte adquirida por la actora, y la solución, tanto en virtud de una interpretación literal como lógica, sólo puede ser esta última, toda vez que el artículo alude al valor declarado o determinado por referencia a los valores catastrales, de modo que hay que estar a la parte adquirida por cada sujeto pasivo y no al valor total del inmueble para aplicar esa exención, pues es imposible que el valor declarado se refiera a todo el inmueble, con cita de Sentencia nº 833/2016, Sección 2ª de esta Sala.

Respecto a la superficie real de las parcelas NUM000 y NUM001 del polígono NUM001, indica que respecto de la parcela NUM001 el perito de la Administración tomó el valor declarado por el interesado, y respecto de la parcela NUM000 el valor catastral, que tiene presunción de veracidad según el art. 3.3 de la Ley del Catastro Inmobiliario, y que frente a ello, la actora no acredita ningún error.

Recuerda, en cuanto a la invocada aplicación incorrecta del coeficiente previsto en el art. 8.2 de la Orden y los criterios del anexo 3.2, en la parcela NUM001 del polígono NUM001, que la zona de población a que se refiere la actora es zona urbana.

Concluye exponiendo que respecto de la finca NUM000 del polígono NUM001 afectada por la construcción de la AP-41, se fijó por esta Sala el justiprecio en la cantidad de 22,935, esto es, 229.350 la hectárea (Sentencia 893/2012, recaída en el recurso núm. 1336/07 y 649/07).

Por su parte, la defensa de la codemandada sostiene que la exclusión del artículo 4 de la Orden de 2010 que hace la actora debe desestimarse sosteniendo la corrección de las superficies tenidas en cuenta en la valoración, aduciendo asimismo que el actor no ha aportado prueba alguna que lo contradiga. Señala la posibilidad de realizar una tercera comprobación por la administración, la denominada doctrina del doble tiro, remitiéndose a la doctrina del TEAC que refiere en su escrito procesal.

Cuarto.Dados los términos en que se pronuncia la parte actora en su escrito de demanda se hace preciso abordar, con carácter preambular, la denunciada práctica por la Administración de una tercera comprobación de valores, so pena de incurrir en su actuación en vulneración del principio de seguridad jurídica y en abuso de derecho.

A este respecto, se ha de recordarse que la teoría del tiro único fue rechazada, en los términos en que se admitió por el TSJ de Valencia, en varias sentencias, siendo una de las más significativas la del Tribunal Supremo Sala 3ª, sección 2ª, de 19 de noviembre de 2012, rec. 1215/2011 en cuyo fallo declara que es doctrina legal la siguiente: ' la estimación del recurso contencioso administrativo frente a una liquidación tributaria por razón de una infracción de carácter formal, o incluso de carácter material, siempre que la estimación no descanse en la declaración de inexistencia o extinción sobrevenida de la obligación liquidada, no impide que la administración dicte una nueva liquidación en los términos legalmente procedentes, salvo que haya prescrito su derecho a hacerlo, sin perjuicio de la debida subsana siempre la correspondiente infracción de acuerdo con lo resuelto por la propia sentencia'.

Ahora bien, la misma sentencia ya reconocía la existencia de límites o condicionantes a la posibilidad de repetir o reiterar nuevas comprobaciones y liquidaciones, razonando; 'Sin embargo esta facultad de la Administración no es absoluta, pues está sujeta, por un lado, al límite de la prescripción, debiendo tenerse en cuenta en este punto nuestra jurisprudencia sobre la interrupción de la prescripción y la negativa a reconocer tal efecto a los actos nulos de pleno derecho ( sentencia, entre otras, de 11 de febrero de 2010, cas. 1198/01 ) y, de otro a la imposibilidad de la repetición del mismo error por la Administración Tributaria, no pudiendo tener consecuencias tampoco en la determinación de los intereses de demora'.

Estas limitaciones aparecen concretadas en una sentencia posterior dictamen unificación de doctrina, Sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, sec. 2ª, de 29 de septiembre de 2014, rec. 1014/2013, en la que se razona; ' No obstante, y con independencia de la prescripción del derecho a determinar la deuda tributaria, la facultad de la Administración de liquidar de nuevo no es absoluta, pues este Tribunal Supremo viene negando todo efecto a la liquidación que incurre de nuevo en el mismo error. Según hemos dicho en la repetida sentencia de 26 de marzo de 2012 (casación 5827/98 , FJ 3º), en estas situaciones, la negativa a reconocer a la Administración una tercera oportunidad deriva del principio de buena fe al que están sujetas las administraciones públicas en su actuación ( artículo 3.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (BOE de 27 de noviembre) y es consecuencia de la fuerza inherente al principio de proporcionalidad que debe presidir la aplicación del sistema tributario, conforme dispone hoy el artículo 3.2 de la Ley General Tributaria de 2003 , entendido como la adecuación entre medios y fines. Es, además, corolario de la proscripción del abuso de derecho, que a su vez dimana del pleno sometimiento de las administraciones públicas a la ley y al derecho ex artículo 103.1 de la Constitución Española . Jurídicamente resulta intolerable la actitud contumaz de la Administración tributaria, la obstinación en el error, la repetición de idéntico yerro, por atentar contra su deber de eficacia, impuesto en el mencionado precepto constitucional, desconociendo el principio de seguridad jurídica, proclamado en el artículo 9.3 de la Norma Fundamental (véanse tres sentencias de 3 de mayo de 2011 (casación 466/09 , 4723/09 y 6393/09 , FJ 3º en los tres casos). En el caso de resoluciones jurisdiccionales, habría que añadir que la nueva liquidación que reincide en el error constituye en realidad un acto dictado en contradicción con lo ejecutoriado, nulo de pleno derecho en virtud del artículo 103.4 de la Ley de esta Jurisdicción '.

Trasladando la doctrina anteriormente expuesta al supuesto que nos convoca, nos encontramos con que la Administración ha practicado una tercera comprobación de valor emitiéndose cuatro propuestas de regularización con ocasión de error en la valoración de los bienes objeto de comprobación, y falta de motivación, superándose, consecuentemente, los límites de la práctica de comprobaciones de valores en los términos que refleja la doctrina jurisprudencial anteriormente expuesta debiendo, por tanto, estimarse el presente motivo de impugnación.

Quinto.Constituyendo motivo suficiente para la estimación del presente recurso contencioso-administrativo el pronunciamiento contenido en el Fundamento de Derecho precedente, a ello debe añadirse a falta de motivación de las comprobaciones de valores practicadas en las presentes actuaciones.

En cuanto a la falta de motivación, hemos de reiterar lo que viene afirmando la Sala a propósito de la exigencia y modos de motivar que preveía el artículo 54 de la Ley 30/1992 (actual artículo 35 de la Ley 39/2015).Tiene por finalidad que los interesados conozcan los motivos que conducen a la resolución de la Administración, su 'ratio decidendi' con el fin de poder recurrirlos, en su caso en la forma procedimental regulada al efecto y facilitar el control jurisdiccional de la actuación impugnada. Es consecuencia de los principios de seguridad jurídica y de interdicción de la arbitrariedad enunciados en el art. 9.3 CE en conexión con el artículo 24.2 CE (derecho fundamental a la tutela judicial efectiva) y 103, en relación con el principio de legalidad de la actuación administrativa. No está prevista solo como garantía del derecho de defensa de los contribuyentes, sino que tiende también a asegurar la imparcialidad de la actuación de la Administración, así como de la observancia de las reglas que disciplina el ejercicio de las potestades que le han sido Atribuidas ( STS de 2 de junio de 2004, RJ-6726).

La motivación puede efectuarse directamente en el acto o por referencia a informes o dictámenes obrantes en las actuaciones, la denominada motivación 'in aliunde' ( STS de 21 de enero de 2013, RJ-893). Tratándose de un requisito de forma, la consecuencia de la falta de motivación será la anulabilidad del acto, pero ello es así en el caso de que se haya producido indefensión material ( STS de 2 de junio de 2004, RJ-4025). Criterio jurisprudencial constante que se plasma por el TS, Sentencia de 29 de abril de 2009 (Recurso nº 4386/05, Sección 2ª de la Sala 3ª, ponente Frías Ponce) expresando lo siguiente; ' la exigencia de motivación de los actos administrativos que establece el art. 54 de la Ley 30/92 , y que reconoció también el art. 13.2 de la Ley 1/1998 , es correlativa a la necesidad de que se exterioricen las razones por las que se llega a la decisión administrativa, con objeto de permitir su conocimiento por los interesados para la posterior defensa de sus derechos, otorgándose así racionalidad a la actuación administrativa, y facilitando la fiscalización del acto por los Tribunales. No obstante, la falta de motivación o una motivación defectuosa sólo puede constituir vicio de anulabilidad si se desconocen los motivos en que se funda la actuación administrativa y se produce indefensión'.

En el supuesto de autos las comprobaciones practicadas carecen de la necesaria y suficiente motivación justificativa la decisión finalmente adoptada por la Administración. En efecto, no se contiene razonamiento alguno sobre el aumento de la superficie de la parcela NUM001 del polígono NUM001, de 5,91 a 5,95 hectáreas en la comparativa efectuada de los informes de fechas 2 de noviembre de 2012 y 24 de enero de 2014, ni en cuanto a las diferencias que, respecto a este último informe, se contienen en relación al emitido de 22 de marzo de 2013 sobre la superficie, distancia al núcleo de población, o en la aplicación del coeficiente de características especiales.

Por todo cuanto antecede, y al accederse a la pretensión principal articulada en el presente procedimiento, resulta innecesario resolver sobre el resto de cuestiones planteadas, procediendo, en virtud de lo expuesto, la estimación del recurso planteado.

Sexto.Argumentos los expuestos que nos conducen a la estimación del presente recurso contencioso-administrativo. En cuanto a las costas procesales, y por aplicación del artículo 139.2 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, no procede su imposición a la parte demandada y codemandada, dadas las dudas de hecho y de derecho que suscita el presente procedimiento.

Vistos los artículos citados y demás de pertinente aplicación.

Fallo

Que estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de D. Serafin, contra resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, de fecha 30 de noviembre de 2017, que anulamos y dejamos sin efecto, quedando impedida una nueva posibilidad de comprobación. Sin costas.

Notifíquese con indicación de que contra la presente sentencia cabe interponer recurso extraordinario y limitado de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo siempre que la infracción del ordenamiento jurídico presente interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia. El recurso habrá de presentarse por medio de escrito presentado ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, mencionando en el escrito de preparación el cumplimiento de los requisitos señalados en el artículo 89.2 de la LJCA.

Así, por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación literal a los autos originales, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Dª Purificación López Toledo, estando celebrando audiencia en el día de su fecha la Sala de lo Contencioso Administrativo que la firma, y de lo que como Letrada de la Administración de Justicia, doy fe.

La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutelar o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.

Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.