Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1626/2017, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1932/2014 de 04 de Julio de 2017

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 1626/17
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO DE MÁLAGA
Recurso de Apelación nº:1932/2014
ILUSTRÍSIMOS SEÑORES:
PRESIDENTE:
Doña MARIA DEL ROSARIO CARDENAL GÓMEZ
MAGISTRADOS:
Don SANTIAGO CRUZ GÓMEZ
Don CARLOS GARCÍA DE LA ROSA
Sección Funcional 3ª
En la ciudad de Málaga, a cuatro de septiembre de 2017.
Visto por la Sala de lo Contencioso-Administrativo de Málaga del Tribunal Superior de Justicia de
Andalucía el rollo número 1932/2014 del recurso de apelación interpuesto por el Ayuntamiento de Mijas ,
contra Sentencia de fecha 14/02/2014 dictada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 5 de
Málaga en el recurso contencioso-administrativo, seguido por el Procedimiento Ordinario nº 45/2013 ; y como
parte apelada la entidad Navicoas Mijas , S.L. .
Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Doña MARIA DEL ROSARIO CARDENAL GÓMEZ, quien
expresa el parecer de la Sala

Antecedentes

PRIMERO.- Se impugna en el presente Recurso de Apelación Sentencia/ Auto, de fecha 14/02/2014 dictada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 5 de Málaga en el recurso contencioso- administrativo, seguido por el Procedimiento Ordinario nº 45/2013 .



SEGUNDO .- El Juzgado de lo Contencioso Administrativo dictó resolución, cuya parte dispositiva se da por reproducida en su contenido.



TERCERO .- Contra dicha resolución, por la parte actora , se interpuso Recurso de Apelación, el que fue admitido a trámite, dándose traslado a las demás partes personadas, por quince días, para formalizar su oposición, remitiéndose seguidamente las actuaciones a esta Sala de lo Contencioso Administrativo, quedando registrado el recurso de Apelación con el número 1932/2014 .



CUARTO .- No habiéndose solicitado celebración de vista o presentación de conclusiones, quedaron los autos, sin más trámite para votación y fallo.

Fundamentos

PRIMERO .- Se impugna en el presente Recurso de Apelación por la representación procesal del Ayuntamiento de Mijas la Sentencia nº 64/2011 del Juzgado de lo Contencioso- Administrativo nº 5 de Málaga recaída en los Autos de PO 45/2013 ante dicho Juzgado seguidos, en fecha 14 de febrero de 2014, por la que se estima íntegramente el recurso interpuesto por la entidad Navicoas Mijas S.L. contra ' la resolución dictada en fecha de 29 de noviembre de 2012 por el Ayuntamiento de Mijas por la que se desestima la solicitud de devolución de ingreso efectuado por la entidad recurrente por la suma de 126.656,07 euros como ingreso a cuenta de liquidación provisional por el Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y obras (ICIO) para la concesión de licencia de obra 891/2002 por la que se autorizaba la construcción de 60 viviendas plurifamiliares.

'

SEGUNDO .- ' La cuestión a dilucidar consiste en determinar si el ingreso realizado en concepto de ICIO por el apelante es un ingreso debido o indebido y derivado de ello el momento en que debe fijarse el día de inicio del cómputo del plazo para solicitar la devolución del citado ingreso.

Como resulta sabido, la mecánica de este tributo es singular en tanto en cuanto aunque el hecho imponible queda configurado como la realización, dentro del término municipal, de cualquier construcción, instalación u obra para la que se exija obtención de la correspondiente licencia de obras o urbanísticas ( art. 100.1 del Real Decreto Legislativo 2/2004 (LA LEY 362/2004), que aprueba el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (LA LEY 362/2004)-TRLHL-), su devengo se produce en el momento de iniciarse la construcción, instalación u obra, aun cuando no se haya obtenido la correspondiente licencia ( art. 102.4 del TRLHL (LA LEY 362/2004 ). Es decir, la ley ha configurado un devengo que, en puridad, se anticipa a la culminación del hecho imponible. Además, por lo que a este caso interesa, el régimen de la gestión del impuesto prevé que se practicará una liquidación provisional a cuenta cuando se conceda la licencia preceptiva o se presente la declaración responsable o la comunicación previa o cuando, no habiéndose solicitado, concedido o denegado aún aquella o presentado éstas, se inicie la construcción, instalación u obra. Posteriormente, una vez finalizada la construcción, instalación u obra, y teniendo en cuenta su coste real y efectivo, el ayuntamiento, mediante la oportuna comprobación administrativa, en caso de que se detecten variaciones del coste respecto del presupuesto conforme al que se practicó la liquidación provisional, modificará la base imponible a que se refiere el apartado anterior practicando la correspondiente liquidación definitiva, y exigiendo del sujeto pasivo o reintegrándole, en su caso, la cantidad que corresponda.

De este modo a la fecha del inicio de las obras ha quedado devengado el impuesto y resulta posible ya la determinación de la base imponible propia de su liquidación provisional, de obligada realización desde ese momento, atendiendo bien al presupuesto presentado por los interesados bien a los índices o módulos que establezca la Ordenanza Fiscal, según el caso, pero ello no impide que, finalizada la construcción, instalación u obra, cuando el coste real y efectivo de la misma sea diferente al tomado como referencia para determinar la base imponible de aquella liquidación provisional, sea practicada por el Ayuntamiento la correspondiente liquidación definitiva, previa la oportuna comprobación administrativa, modificándose así la base imponible con arreglo a la cual se practicó la liquidación provisional.

Por lo tanto, como declara la Sentencia del TS de 14 de septiembre de 2005 , dictada en el recurso de casación en interés de ley, en el ICIO el hecho imponible es la realización de determinadas obras, aquéllas para cuya ejecución se necesite licencia municipal, pero el hecho imponible se produce independientemente de que la licencia se haya o no solicitado. Ni la solicitud de licencia implica iniciación en la realización del hecho imponible ni la concesión de aquélla significa la culminación de éste. El hecho imponible comienza a realizarse al iniciarse la ejecución de la obra y termina con su completa ejecución, momento en que la Administración, tras comprobar cuál ha sido su coste efectivo, puede girar la liquidación definitiva que proceda (art. 104.2 LHL), aunque el art. 103.4 LHL fije el devengo no en ese momento final sino en el inicial de la fecha del comienzo de la construcción, instalación u obra.

Desde la perspectiva del devengo, continua diciendo la citada sentencia, lo verdaderamente importante, como ha puesto de relieve la doctrina, es la realización del elemento objetivo. En efecto, para considerar realizado el hecho imponible en un impuesto que graba un resultado real, como es el ICIO, tendremos que determinar cuándo cobra realidad ese elemento material, y este es el único momento que condiciona el nacimiento de la obligación tributaria. No importa la extensión temporal del elemento material realizado, ya que en todas ellas tendremos que acudir a la realidad para indagar en qué momento se realizó ese sustrato material del hecho imponible y en función del mismo considerarlo realizado jurídicamente y, consecuentemente, también situar el devengo en ese instante.

Por lo tanto, y por lo que interesa al presente supuesto, la mecánica del impuesto, hace inferir que en ingreso realizado en concepto de liquidación provisional no es sino un ingreso debido, puesto que la ley establece expresamente la obligación de practicar la misma desde el momento de inicio de las obras o de concesión de la licencia.

Así las cosas, dado que cuando la entidad apelante solicitó la licencia quedó obligada al pago del ICIO, debemos convenir con lo razonado por él que la satisfacción de la cuota de este tributo era debida, y que por consiguiente, el ingreso realizado tenía el carácter debido, con lo que a los efectos del cómputo del plazo de prescripción del derecho a solicitar su devolución debe estarse a lo previsto en el art. 67.1 de la Ley 58/2003 (LA LEY 1914/2003), General Tributaria (LGT), para las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo, y no a la regla establecida para la solicitud de devoluciones de ingresos indebidos. En particular, preceptúa este artículo que el dies a quo del cómputo de cuatro años que establece el precepto inmediatamente anterior debe situarse en el día siguiente a aquel en que finalice el plazo para solicitar la correspondiente devolución derivada de la normativa de cada tributo o, en defecto de plazo, desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse y esto es cuando se ha declarado la caducidad de la licencia. Por otro lado y a mayor abundamiento podemos añadir que es cuando se declara la caducidad de la licencia, expresión de que la obra amparada por ella no va a realizarse, cuando el pago del tributo puede considerarse indebido, pues el hecho imponible no va a realizarse, por lo que, si lo tratamos como devolución de pago indebido el inicio del cómputo del plazo para solicitar su devolución habría también de estimarse desde dicha declaración de caducidad pues solo a partir de ese momento lo ingresado en concepto de ICIO puede estimarse indebido.

Este es el criterio seguido por la últimas Sentencias de los TSJ dictadas en supuestos iguales al presente como la Sentencia del País Vasco de 21 de septiembre de 2012 , las del TSJ de Andalucía de 11 de febrero de 2013 y 19 de diciembre de 2011 , y la Sentencia del TSJ de Asturias de 27 de mayo de 2013 .' La Sala acepta los fundamentos de la Sentencia apelada y la conclusión estimatoria a la que la misma llega.

En cuanto a las disquisiciones efectuadas por la apelante de que había un proyecto común básico ' del cual se han ido o pretendido ejecutar tres fases y que con ocasión de la ejecución de las primeras se había procedido a la urbanización interna y externa de la parcela afectada así como de elementos comunes para las tres fases, la Sentencia desestima la misma al considerar que se han concedido tras licencias independientes y que las obras de urbanización no están amparadas por licencia sino por Proyecto de Urbanización.

En igual sentido la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (Sala de lo Contencioso Administrativo de Granada) de 6 de abril de 2015(ROJ: STSJ AND1823/2015 - ECLI:ES: TSJAAND:2015:1823) dictada en el recurso de apelación 401/2014 de Andalucía (Granada), de 6/4/2015, recurso 401/2014, que considera que debe computarse desde el día en que se declara la caducidad de la licencia de obras o desde la fecha de renuncia a la licencia, en los casos en los que la obra no se llegue a iniciar señalando que Sin embargo como señala la sentencia de esta Sala y Sección de 6 de mayo de 2013 , la estructura del ICIO puede ser calificada de peculiar, en cuanto que conforme a lo dispuesto en el artículo 103,4 de LHL, el devengo se produce en el momento de iniciarse la construcción u obra correspondiente, por lo que a ese instante hay que estar para determinar el momento en que se entiende nacida la obligación tributaria y a él deben quedar referidas las normas que le resulten de aplicación, sin perjuicio de que su gestión (artículo 103,1) precise de la formalización de dos tipos de liquidaciones, una inicial y de carácter provisional que debe ser instada al instante del inicio de la obra con fundamento en el proyecto de ejecución de la misma visado por el Colegio Oficial de Arquitectos competente para hacerlo y otra ejecución de carácter definitivo a cumplimentar cuando la obra iniciada se halle concluida. La primera de las liquidaciones indicada, la de carácter provisional ya se practicada por el propio contribuyente mediante autoliquidación, ya por los órganos de la Administración municipal en ejercicio de sus facultades de comprobación tributaria, tiene tal carácter y condición porque a través de ella no es posible conocer en su integridad la totalidad de los elementos constitutivos del tributo que se liquida, dado que como ya se ha iniciado, se formaliza partiendo del proyecto de ejecución y cuantía con el resultado de la obra una terminada, de donde se hace imprescindible que llegado este momento posterior vuelva a producirse la intervención administrativa para constatar si, en efecto, la obra se ejecutó conforme al proyecto originariamente planteado o ha sufrido alteraciones en su desarrollo conclusivo, de donde, hasta que la obra no se haya ejecutado en su totalidad no es posible girar la liquidación definitiva. Se entiende así que la liquidación tributaria provisional y girada a expensas de al que, con carácter definitivo, se produzca una vez que la obra haya sido ejecutada en su integridad. Por lo que se acaba de exponer, es por lo que el artículo 103.1 de la Ley reguladora del Impuesto antes citado, califica como liquidación provisional a la que se gira al inicio de la construcción, instalación u obra que se pretende ejecutar en tanto que la se gira a su conclusión alcanza el rango de definitiva y se ha de practicar conforme los indicadores ya expuestos, es decir, la valoración de la obra realmente ejecutada. Y concluye que en virtud de lo expuesto hasta el momento, y ya que el supuesto que nos ocupa las obras no llegaron ni siquiera a iniciarse, es claro que el hecho imponible no llegó tampoco a realizarse, con lo que el actor resultaba acreedor de un derecho a solicitar la devolución de lo ingresado el día 31 de diciembre de 2006 en concepto de ICIO y aunque dicho derecho se halla por supuesto sujeto al plazo de prescripción previsto en el art. 66 de la LGT , tratándose de un ingreso debido y no habiendo previsto un plazo la ley para solicitar la devolución en caso de que no llegue a realizarse la obra, construcción o instalación, este plazo no puede empezar a computarse desde el momento del pago de la liquidación 'provisional' ya que no realizada la obra, el inicio del plazo de prescripción operaría desde el día siguiente a aquel en que dicha devolución pudo solicitarse, que el caso de autos vendría determinado por la caducidad de la licencia de obras o la fecha de la renuncia de dicha licencia. No constando la renuncia a la licencia, no se habría iniciado el plazo en el momento de la solicitud de devolución e incluso el Ayuntamiento declara la caducidad de la licencia en fecha posterior a esta solicitud, el 12 de julio de 2012, por lo que no cabe, sino concluir que el cuestionado derecho no había prescrito.' La Sala no puede compartirlas ya que no consideramos que parte de las obras de la tercera licencia de obras en concreto se hubieran ejecutado, tratándose de tres licencias de obras independientes.

Como indica la apelada ' no era un proyecto único, como afirma la parte apelante, ya que en ese supuesto mi mandante hubiera abonado solo una tasa de licencia y un ICIO, hecho que no ha ocurrido, ya que en la fase primera y segunda ya construida y terminada, mi mandante ha abonado la tasa de licencia e ICIO, cuya devolución, evidentemente, no se pretende por esta parte. La devolución pretendida solo corresponde a la satisfacción por ICIO por esta última tercera fase de 60 viviendas que no se ha iniciado su construcción.

Se manifiesta de contrario que se ejecutó la urbanización de la parcela donde se asientan las tres fases edificativas referidas, pero al respecto debe señalarse que dichas obras de urbanización, no se ven afectadas o vinculadas por el impuesto al que refiere la presente causa. La base imponible del impuesto en cuestión (ICIO), no es otro que el presupuesto de ejecución material; y por ello no está incluido la urbanización, dado que esta no precisa de licencia urbanística, y no están sujeto por tanto al ICIO, sin que pueda entenderse que el término licencia empleado por el artículo 101 de la LHL comprenda también el proyecto de urbanización, pues este una vez aprobados definitivamente y publicado constituyen definitivamente actos administrativos inmediatamente ejecutivos que legitiman, sin necesidad de otras autorizaciones la realización de las obras a que tales proyectos se refieren. Los proyectos de urbanización, como constante jurisprudencia tiene dicho, son actuaciones urbanísticas de ejecución del planeamiento que tienen una relación inmediata con el plan de ordenación que tratan de ejecutar por lo que prima el interés general sobre el particular, y por ello, no pueden constituir impositivo legitimador de la tasa e ICIO.

En cuanto a la piscina se refiere, está amparada con la licencia de la primera fase y se encuentra dentro del proyecto de ejecución de la primera fase y por ello dicho coste de la piscina está dentro del presupuesto de ejecución material que sirve de base imponible del ICIO que se abonó por mi representada por dicha fase (y que no es motivo de devolución, ni del presente recurso). Que mi representada autorizara el uso de la piscina construida en la primera fase a los futuros propietarios de las siguiente fase, no tiene que ver con que esa piscina estuviera amparada y dentro del presupuesto de ejecución material de la primera licencia (primera fase) y del ICIO que se pagó por ella, no como interesadamente manifiesta la parte apelante, para intentar confundir, que dicha piscina perteneciera o estuviera amparada por una hipotética licencia de las 256 viviendas que nunca se obtuvo.

Por ello, concluir, que las licencias que se obtuvieron del Ayuntamiento de Mijas para la conclusión de las viviendas estaban bien definidas en cuanto al correspondiente ICIO, según el proyecto de ejecución material presentado para cada licencia. Por ello, la Administración apelante no puede defender y afirmar que se trataba de una única licencia, ya que entraría en contradicción con sus propios actos, para favorecerse, liquidando tres ICIO por cada licencia que otorgó. El Ayuntamiento ha liquidado y girado distintas licencias e ICIO por cada fase construida, que no se reclaman y es solo por esta tercera fase de 60 viviendas, que no se han llegado a construir (y que por ninguna parte se discute), por la que se solicita la devolución de la liquidación provisional pagada por el ICIO.' Así pues la solución a que ha de llegarse no puede ser favorable a la estimación del recurso.



TERCERO .- La desestimación del recurso conlleva la imposición de las costas procesales causadas en la instancia a la apelante en aplicación del art. 139.2 LJCA .

Vistos los artículos citados y los demás de general y particular aplicación,

Fallo

Desestimar el presente Recurso de Apelación con imposición a la apelante de las costas causadas en el mismo.

La presente Resolución, únase a los autos de su razón.

Notifíquese la presente resolución a las partes, haciéndoles saber que contra la misma cabe interponer recurso de Casación ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Supremo si pretende fundarse en infracción de normas de derecho estatal o de la Unión Europea que sean relevantes y determinantes del fallo impugnado o ante la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con la composición que determina el art. 86.3 de la Ley Jurisdiccional si el recurso se fundare en infracción de normas de derecho autonómico, recurso que habrá de prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días contados desde el siguiente a la notificación de la presente sentencia mediante escrito que reúna los requisitos expresados en el art. 89.2 del mismo Cuerpo Legal .

Firme que sea la misma, remítase la resolución dictada junto con los autos originales al Juzgado de lo Contencioso-Administrativo de procedencia para su ejecución.

Así por esta nuestra Sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos los magistrados antes mencionados.

PUBLICACIÓN .- Dada, leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Ponente que la ha dictado, estando celebrando audiencia pública en en el día de su fecha, ante mí, el Secretario. Doy fe.