Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1633/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 883/2017 de 23 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO 883/2017

Partes: INVESTIMENT OFFICE OF MARKET AND CASH C/ TEAR

S E N T E N C I A Nº 1633

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTA:

Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ

MAGISTRADO/AS

D. RAMON GOMIS MASQUÉ

D.ª MARGARITA CUSCÓ TURELL

En la ciudad de Barcelona, a veintitrés de diciembre de de dos mil diecinueve .

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 883/2017, interpuesto por la mercantil INVESTMENT OFFICE OF MARKET AND CASH, representado por el Procurador D. JESUS SANZ LÓPEP, contra TEAR, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO. -Por el Procurador D. JESUS SANZ LÓPEZ, actuando en nombre y representación de la parte actora, INVESTMENT OFFICE OF MARKET AND CASH se interpuso recurso contencioso administrativo en fecha de 29 de diciembre de 2017, contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO. -Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.

TERCERO. -Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, 18 de diciembre de 2019diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.

CUARTO. -En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO. - Objeto del recurso y suplico de la demanda.

Por la representación de la entidad mercantil INVESTMENT OFFICE OF MARKET AND CASH se interpone recurso contencioso-administrativo con núm. 883/2017 contra la resolución del TEARC de fecha 21 de septiembre de 2017, que desestima las reclamaciones económico-administrativas con núm. NUM000, NUM001, NUM002, NUM003, NUM004 y NUM005, referidas a las liquidaciones dimanantes de 3 actas incoadas en disconformidad por el IVA de octubre a diciembre de 2008, 2009 y de 2010-2011, así como 3 acuerdos sancionadores que traen causa de las liquidaciones anteriores.

Suplica la actora en su demanda que, tras los trámites pertinentes, se dicte sentencia '... revocando dicha resolución y dejándola sin efecto con expresa condena en costas a la parte demandada.'

La cuantía del recurso quedó fijada en la cantidad de 50.199,64 euros.

SEGUNDO. - Posición de la parte actora.

Mantiene la parte actora en su demanda que la resolución recurrida es incorrecta en base a 3 puntos principales: a) en relación a la no consideración por la Inspección de las facturas rectificativas emitidas a Oriola Abogados y Horwath Auditores España, SL, no es correcto porque hay una situación de falta de medios técnicos y humanos especializados que justifican lógicamente el desajuste económico contable que nutre a la contabilidad de la empresa. Los trabajos se autorizaron y se realizaron las obras en las oficinas de Oriola Abogados y Asociados SL, y no se acabaron en su totalidad, por lo que se debía emitir factura rectificativa que abonase parte de los trabajos comprometidos pero no realizados. La factura era errónea en importe y verificado el importe se realizo un pago por Oriola Abogados, pero se realizó en la cuenta contable de Horwath Auditores España, SL. Respecto a Horwath Auditores SL hay que decir que se autorizaron y realizaron una serie de obras en sus oficinas, pero debido a un error contable no se realizó la contabilización correcta y no se puede saber exactamente lo que se ha cobrado y aprovechando otras regularizaciones se regulariza la cuenta. Asimismo, hay una serie de facturas presentadas por la mercantil 'Cuines i Fusteria Joan i Benito SL' que no se corresponden con las obras realizadas, pero esta mercantil tras requerir de información, no se ha podido aclarar por cuanto se encuentra en concurso de acreedores. b) En relación a una serie de facturas recibidas de las entidades DIGOCORP MANAGEMENT SL, INCOMARIC PLANET SL, VIDRIALES NOU SL e INGENIERIAS Y MONTAJES ELECTRICOS E INFORMÁTICOS, de las que la Inspección duda en la realización de los servicios documentados en las mismas, no puede considerarse así ya que no es imputable a la actora que realizados los requerimientos de información, algunas han desaparecido durante la crisis económica, y por tanto, la responsabilidad del cumplimiento de las obligaciones tributarias corresponde a cada una de ellas y no puede ser derivada a la actora, puesto que no son entidades relacionadas. En cuanto a las facturas recibidas de MOSADE a la actora por los servicios de administración son correctas a pesar de que la actora posea más del 90% de Mosade y ésta más del 60% de la primera y, a la vista que responden a la prestación de servicios para la actora durante el periodo concursal, se han de poder deducir las cuotas y eliminada la sanción. Por lo que se refiere a las facturas recibidas de Luciano a Investment durante los ejercicios 2009 y 2010, responden a servicios prestados efectivamente por el Sr. Luciano, a solicitud de la Administración concursal para colaborar en la liquidación ordenada de la sociedad y para la consecución de los ingresos en beneficio de los acreedores del proceso concursal. Investment, no tenía medios humanos durante parte del ejercicio 2008 en adelante y por ello la Administración concursal tuvo que contratar con terceros la realización de los mismos. Esos trabajos no se pueden poner en duda y han sido abonados por la actora, por lo que el IVA de dichas facturas recibidas del Sr. Luciano se ha de poder deducir. c ) Referido a la venta de la nave de Sant Fost, no se reconoce por la inspección la deducibilidad de las cuotas soportadas correspondientes a las 6 cuotas de leasing vencidas e impagadas, pero el hecho de que en la escritura no estén desglosadas base y cuotas, no impide el cálculo de las mismas a partir del mismo documento público que da fe de la existencia de las mismas. No hay riesgo de duplicidad porque las cuotas impagadas son las que van desde mayo a octubre, momento en el que se realiza la venta.

Por último, en cuanto a las sanciones impuestas, no proceden porque se han justificado debidamente las circunstancias que descartan la culpabilidad de la empresa que son las relativas a su situación de concurso y que atendiendo a esta ha actuado conforme a la diligencia debida.

TERCERO. - Posición de la AEAT.

Por el Abogado del Estado en la legítima representación que ostenta de la AEAT expone en el escrito de contestación a la demanda analizando cada grupo de alegaciones formuladas que no procede estimar el recurso porque la regularización es correcta y conforme a la legalidad que le corresponde. Se analizan las facturas rectificativas emitidas a Oriola Abogados SL , a Horwath Auditores así como las emitidas por Digicorp Managemen SL, Incomaric Planet SL y Vidriales Nou SL, las facturas recibidas por el Sr. Luciano y las de Mosade. Tampoco se admiten las facturas emitdias por Cuines i Fusteria Joan i Benito por no resultar afectación directa y exclusiva a la actividad desarrollada. Por ultimo se trata la procedencia de las sanciones por referencia a la resolución del TEARC recurrida.

CUARTO. - Sobre los antecedentes fácticos relevantes.

En la resolución recurrida constan con antecedentes fácticos relevantes a la regularización por el concepto de IVA desarrollada con esta actora:

'La sociedad se constituyó en fecha 04/04/1989, nombrando como administrador único a D. Luciano hasta que en fecha 22/11/2005 se nombró a Dña. Natividad, con NUM006 por un plazo de 5 años, figurando como apoderada Dña. Paulina y como administrador de hecho D. Luciano (según consta en el informe concursal). La entidad MOSADE SISTEMAS Y APLICACIONES de la que Investment tenía más del 90 % del capital social, era a su vez propietaria del 65% del capital de Investment. El domicilio social y fiscal se fijó en Barcelona, calle Rocafort, 102, ppal. 2ª y el objeto social era: 'la promoción y construcción, permuta, arrendamiento y venta de toda clase de edificios, viviendas y locales, pudiendo al efecto, adquirir, comprar, permutar, enajenar y arrendar toda clase de bienes muebles e inmuebles'. En 2011 se hallaba dada de alta en el epígrafe 501 del IAE 'Construcción completa' y 972.2 'Salones e institutos de belleza y gabinetes de estética', en ambos casos hasta el 31/03/2012.

Según manifestaciones del ex-director y administrador de hecho D. Luciano, y según se desprende del informe concursal la actividad realizada fue la construcción inmobiliaria con medios propios, tanto de promociones propias, de su grupo o de terceros.

El obligado tributario presentó declaraciones mensuales / trimestrales con el detalle que obra en los acuerdos impugnados. El resultado de las diferentes autoliquidaciones fue 'a compensar' en todos ellos, excepto en el período 4T/2011 en el que solicitó una devolución de 71.253,92 euros, que a la fecha de dictarse los acuerdos no consta efectuada. Asimismo solicitó por escrito presentado por los administradores concursales en fecha 18/07/2012, una solicitud de devolución de 28.133,58 euros, debido a un error en el saldo declarado a compensar en 2009, que tampoco consta se haya devuelto. La Inspección hizo ver que de acuerdo con los acuerdos de liquidación practicados en relación con el IVA de 2008 y 2009 el saldo 'a compensar' comprobado ascendió a 94.390,84 euros.'

La regularización consistió en atención a los diversos ejercicios y periodos ( se subraya lo relevante):

'La regularización practicada en2008 consistió en la no admisión de una serie de cuotas de IVA soportado por no aportar facturas o documentos justificativos(811,51 euros por un lado, más 575,13 euros por otro en relación con la operación de leasing por la compra de una nave en Sant Fost de Campsentelles), en virtud de lo dispuesto en el art. 97.Uno de la LIVA , o por no acreditar la realidad de los servicios (382,87 euros) recibidos de MOSADE, en base a lo dispuesto en los artículos 94. Tres , 98. Uno y 99. Uno de la LIVA . El detalle trimestral y por conceptos se halla en la página 53 del acuerdo de 2008 impugnado.

En 2009 la regularización consistió en la no admisión de cuotas de IVA soportado por la no aportación de facturas o documentos justificativos( art. 97. Uno LIVA ), por no acreditar la realidad de los servicios, bien por tratarse de facturas falsas o por presuntas prestaciones de servicios de MOSADE, por retribuir servicios no sujetos al IVA del Sr. Luciano ( artículo 7. 5º de la LIVA ), y por no acreditar la afectación directa y exclusiva a la actividad( art. 94 y 95 de la LIVA ). El detalle mensual y por conceptos se encuentra en la página 65 del acuerdo de 2009 impugnado.

Y en relación con el 2010-2011, por una parte no se admitió la rectificación de una serie de facturas emitidas a ORIOLA ABOGADOS SL y a HORTWATH AUDITORES ESPAÑA SL( art. 80 LIVA y 24 del RIVA), y por otra no se admitió la deducibilidad de cuotas de IVA soportado respecto de las que no se aportó factura o documento justificativo, retribuían servicios no sujetos al IVA del Sr. Luciano,y por acreditar la afectación directa y exclusiva a la actividad de un teléfono adquirido por el anterior gerente que los propios administradores concursales permitieran su pago en virtud de la normativa a que se ha hecho referencia en los años anteriores. El detalle consta en las páginas 62/63 del acuerdo impugnado de 20102011.'

Asimismo, se impusieron sanciones en relación con las liquidaciones anteriores:

'Por el Inspector Regional Adjunto en fecha 19/03/2014 fueron dictados sendos acuerdos de liquidación, por los que se impusieron las siguientes sanciones: a) para los períodos de 2008 un total de 884,76 euros por la comisión de la infracción tipificada en el art.195 de la LGT en los meses de octubre, noviembre y diciembre, al acreditar improcedentemente partidas a compensar en la cuota de declaraciones futuras, b) un total de 24.215,11 euros, para todos los períodos mensuales de 2009, excepto agosto, por la infracción tipificada en el art.195 de la LGT , párrafos 1º y 2º, y c) para los períodos de 2010-2011, 12.528,42 euros por la comisión de las infracciones tipificadas en el art. 195 y 194 de la LGT al acreditar improcedentemente partidas a compensar en la cuota de declaraciones futuras, y por solicitar indebidamente devoluciones mediante la utilización de datos falsos.'

QUINTO. - Sobre la no admisibilidad de las facturas rectificativas emitidas a las mercantiles Oriola Abogados y Asociados SL y Horwath Auditores.

La resolución del TEARC en esta cuestión argumenta:

'Por lo que hace a ORIOLA ABOGADOS, consta en el expediente en el ejercicio 2009 la emisión en fecha 23/04/2009 de una factura por un total de 44.603,16 euros y la anulación de la anterior por el mismo importe en fecha 30/12/2009. En relación con dichas facturas no se practicó regularización. En el ejercicio 2010 hay una factura emitida en fecha 12/01/2010 por un total de 111.168,43 euros y una rectificación de fecha 30/06/2010 por el mismo importe (el IVA inherente a las mismas ascendió a 15.333,58 euros). La factura rectificativa no se admitió por la Inspección por no cumplir los requisitos exigidos por la normativa del Impuesto.

Por lo que hace a HORTWATH AUDITORES ESPAÑA SL, constan cuatro facturas emitidas en 2009 (entre febrero y julio). La última factura de fecha 24/07/2009 por un total de 51.228,41 euros, fue anulada en fecha 25/04/2011 por otra del mismo importe ( el IVA ascendía a 7.841,50 euros). Al igual que en el caso de Oriola Abogados, ésta factura rectificativa no se admitió por no cumplir los requisitos legales.

La normativa a la que debemos acudir es la siguiente:

El artículo 80 de la LIVA dispone: 'Dos. Cuando por resolución firme, judicial o administrativa o con arreglo a Derecho o a los usos de comercio queden sin efecto total o parcialmente las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado, la base imponible se modificará en la cuantía correspondiente.

(...)

'Cuatro. La base imponible también podrá reducirse proporcionalmente cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables. A estos efectos, un crédito se considerará total o parcialmente incobrable cuando reúna las siguientes condiciones: 1.ª Que haya transcurrido un año desde el devengo del Impuesto repercutido sin que se haya obtenido el cobro de todo o parte del crédito derivado del mismo.

No obstante, cuando se trate de operaciones a plazos o con precio aplazado, deberá haber transcurrido un año desde el vencimiento del plazo o plazos impagados a fin de proceder a la reducción proporcional de la base imponible. A estos efectos, se considerarán operaciones a plazos o con precio aplazado aquéllas en las que se haya pactado que su contraprestación deba hacerse efectiva en pagos sucesivos o en uno sólo, respectivamente, siempre que el período transcurrido entre el devengo del Impuesto repercutido y el vencimiento del último o único pago sea superior a un año.

Cuando el titular del derecho de crédito cuya base imponible se pretende reducir sea un empresario o profesional cuyo volumen de operaciones, calculado conforme a lo dispuesto en el artículo 121 de esta ley, no hubiese excedido durante el año natural inmediato anterior de 6.010.121,04 euros, el plazo de un año a que se refiere esta condición 1.ª será de seis meses. 2.ª Que esta circunstancia haya quedado reflejada en los Libros Registros exigidos para este Impuesto.

3.ª Que el destinatario de la operación actúe en la condición de empresario o profesional, o, en otro caso, que la base imponible de aquélla, Impuesto sobre el Valor Añadido excluido, sea superior a 300 euros.

4.ª Que el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo, incluso cuando se trate de créditos afianzados por Entes públicos. (...)'

Por su parte, el artículo 89 de la misma Ley se refiere a la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas: 'Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

La rectificación deberá efectuarse en el momento en que se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas o se produzcan la demás circunstancias a que se refiere el párrafo anterior, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a la operación o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el citado artículo 80.

(....)

Cuatro. La rectificación de las cuotas impositivas repercutidas deberá documentarse en la forma que reglamentariamente se establezca.'

El artículo 24 del Real Decreto 1624/1992 que regula el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido (RIVA) dispone: '1. En los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto , el sujeto pasivo estará obligado a expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento sustitutivo en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre .

La disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas que deba deducir el destinatario de la operación estarán condicionadas a la expedición y remisión del documento que rectifique al anteriormente expedido.

2. La modificación de la base imponible cuando se dicte auto judicial de declaración de concurso del destinatario de las operaciones sujetas al impuesto, así como en los demás casos en que los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas sean total o parcialmente incobrables, se ajustará a las normas que se establecen a continuación:

a) Quedará condicionada al cumplimiento de los siguientes requisitos:

1.º Las operaciones cuya base imponible se pretenda rectificar deberán haber sido facturadas y anotadas en el libro registro de facturas expedidas por el acreedor en tiempo y forma.

2.º El acreedor tendrá que comunicar a la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria correspondiente a su domicilio fiscal, en el plazo de un mes contado desde la fecha de expedición de la factura rectificativa, la modificación de la base imponible practicada, y hará constar que dicha modificación no se refiere a créditos garantizados, afianzados o asegurados, a créditos entre personas o entidades vinculadas, a créditos adeudados o afianzados por entes públicos ni a operaciones cuyo destinatario no está establecido en el territorio de aplicación del impuesto ni en Canarias, Ceuta o Melilla, en los términos previstos en el artículo 80 de la Ley del Impuesto .

A esta comunicación deberán acompañarse los siguientes documentos:

La copia de las facturas rectificativas, en las que se consignarán las fechas de expedición de las correspondientes facturas rectificadas.

En el supuesto de concurso, la copia del auto judicial de declaración de concurso del destinatario de las operaciones cuya base imponible se modifica o certificación del Registro Mercantil, en su caso, acreditativa de aquel.

En el supuesto de créditos incobrables, los documentos que acrediten que el acreedor ha instado el cobro del crédito mediante reclamación judicial al deudor. ...'

En cuanto a la regulación reglamentaria de las obligaciones de facturación, debemos acudir al Real Decreto 1496/2003 de 28 de noviembre, por el que se regulan las obligaciones de facturación y se modifica el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido. Facturas o documentos sustitutivos rectificativos. Dispone el artículo 13 de dicho reglamento:

'2. Igualmente, será obligatoria la expedición de una factura o, en su caso, documento sustitutivo rectificativo en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto , dan lugar a la modificación de la base imponible

(...)

3. La expedición de la factura o documento sustitutivo rectificativos deberá efectuarse tan pronto como el obligado a expedirlos tenga constancia de las circunstancias que, conforme a los apartados anteriores, obligan a su expedición, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto o, en su caso, se produjeron las circunstancias a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto . La rectificación se realizará mediante la emisión de una nueva factura o documento sustitutivo en el que se hagan constar los datos identificativos de la factura o documento sustitutivo rectificado.'

Por lo que hace a la factura rectificativa emitida a Oriola Abogados, la Inspección consideró que los servicios se prestaron al observar una factura emitida por VOLTS & WATER SOLUTIONS SL registrada en el libro registro de facturas recibidas en fecha 04/03/2010 referida a una obra de Oriola Abogados (una reforma de locales de la calle Manila) y que la rectificación no se hizo con arreglo a derecho, dado que la factura fue parcialmente satisfecha (como reconoció la reclamante), pero sin cumplir los requisitos legales. En este sentido el artículo 80.Cuatro arriba transcrito exige que la rectificación se realice en el plazo de tres meses siguientes al transcurso de un año o de seis meses desde el devengo del IVA, requisito que no se cumple en el presente caso en que se emitió la factura rectificativa el día 30/06/2010 y la original el 12/01/2010. Tampoco se cumple el requisito de que la factura rectificativa se remitiera a Oriola Abogados en calidad de destinatario de las operaciones, como dispone el art. 24 del RIVA. El despacho de abogados en contestación del requerimiento aportó las dos facturas de 2009 y la de fecha 12/01/2010 exclusivamente. Tampoco se cumple el requisito establecido en el artículo 24.2.2º del RIVA que exige a la reclamante comunicar a la AEAT correspondiente a su domicilio fiscal en el plazo de un mes desde la emisión de la factura rectificativa, la modificación de la base imponible practicada, etc. Por consiguiente, al no actuar la reclamante como le exige la Ley y el Reglamento que regulan la modificación de la base imponible y la rectificación de las cuotas repercutidas, la destinataria de la factura originaria pudo ejercer el derecho a la deducción de la totalidad de la cuota que ascendió a 15.333,58 euros.

También en lo que respecta a Hortwaht Auditores consideró la Inspección que los servicios fueron prestados, según se desprende del tenor literal de la factura emitida a fecha 24/07/2009 (concepto: factura correspondiente a los trabajos realizados fuera de presupuesto siguiendo sus instrucciones),así como de la coincidencia del importe declarado por Hortwaht Auditores en el modelo 347 resultado igual a la suma de las cuatro facturas emitidas por Investment, hecho corroborado por el cliente en la atención del requerimiento que le fue practicado. También consta acreditado el pago por un total de 51.228,41 euros de la factura en el asiento 594 de la contabilidad de Investment. Y al igual que en caso de Oriola Abogados no consta el cumplimiento de ninguno de los requisitos establecidos en el art. 24 del RIVA.La reclamante en sus alegaciones indica que debe existir una proporcionalidad entre las obligaciones de gestión exigidas a los sujetos pasivos y el formalismo en el IVA. Pues bien, este Tribunal, dada la corrección de la aplicación de la normativa vigente a los hechos expuestos no puede sino confirmar la regularización practicada en este punto, sin que su genérica alegación sea aplicable al presente supuesto en el que el formalismo que se desprende de la regulación no tiene como objetivo sino controlar el posible fraude. En este sentido, debemos resaltar que los dos clientes requeridos aportaron las facturas recibidas de Investment, sin alusión alguna a las facturas rectificativas sobre las que discrepa la reclamante; es decir, los clientes se pudieron deducir el IVA inherente a las facturas originales, básicamente porque la reclamante no les remitió las facturas rectificativas.'

Pues bien, la actora en su demanda manifiesta que procede una rectificación parcial de las facturas debido al error contable, puesto que los trabajos se realizaron parcialmente, pero no discute que no se cumplieron ninguno de los requisitos recogidos en la LIVA y Reglamento concordante. Por tanto, no cabe más que ratificar el criterio de la Inspección y del TEARC a la vista que nada se alega sobre esta cuestión, que sin duda es esencial a la hora de poder ejercer el derecho a la deducción. Además, de las alegaciones de la demanda se observa que se produjo una verdadera confusión en la contabilidad de la actora y que las obligaciones formales no se cumplieron de ningún modo.

SEXTO.- Sobre las facturas no admitidas por su falta de relación con la actividad de la actora.

En este apartado debemos referirnos a las facturas emitidas por la entidad CUINES I FUSTERIA JOAN I BENITO SL. Discrepa la actora la conclusión de la Inspección en cuanto que ésta mercantil no contestó a los requerimientos de información efectuados por la Inspección respecto a la realidad y contenido de las actividades llevadas a cabo.

La resolución del TEARC responde en este punto:

'Asimismo procede confirmar la regularización practicada en el mes de noviembre de 2009 por una cuota de IVA soportado de 7.763,18 euros inherente a una factura recibida de Cuines i Fusteria Joan i Benito SL, respecto de la que la reclamante en sus alegaciones reconoce que no puede acreditar su afectación directa y exclusiva a la actividad desarrollada, obligación a ella achacable según se ha indicado en el párrafo anterior. '

Pero lo cierto es que nada aporta de nuevo la actora en cuanto que no acredita la realidad y entidad de las obras y servicios prestados por esta mercantil, siendo que como mantiene la Inspección:

'CUARTO.- Antes de entrar a analizar las alegaciones formuladas cumple señalar en relación con la regularización practicada por la no aportación de facturas, que por la reclamante se reconoce la imposibilidad de aportar el documento justificativo de su derecho para ejercitar la deducción de las cuotas soportadas establecido en el artículo 97.Uno de la LIVA , por lo que, tratándose de una obligación a ella exigible de conformidad con lo dispuesto en el art. 105 de la LGT ...'

No se discute el cumplimiento de la formalidades materiales respecto a la realidad y entidad de los servicios prestados por Cuines i Fustería Joan i Benito SL, por lo que nada cabe reprochar a la decisión del TEARC y de la Inspección.

SEPTIMO.- Sobre las facturas recibidas que no documentan servicios verdaderamente prestados.

La demanda, en este punto, supone un verdadero lamento en cuanto que se limita a reprochar que nada tiene que ver con la deducibilidad de las cuotas pretendido con el hecho de que determinadas entidades hayan desaparecido del entorno mercantil por la crisis. Que los servicios efectivamente se prestaron por DIGCORP MANAGEMENT SL, INCOMARIC PLANET y VIDRIALES NOU SL.

La resolución del TEARC concluye en relación a esta cuestión:

DÉCIMO .- Entrando ya a analizar la deducibilidad de las cuotas de IVA inherente a las facturas recibidas de DIGICORP MANAGEMENT SL con NIF B64349848 INCOMARIC PLANET SL con NIF B63960678, VIDRIALES NOU SL con NIF B64124621 e INGENIERÍA Y MONTAJES ELÉCTRICOS E INFORMÁTICOS, procede recordar los indicios que constan en el expediente, y en los que se ha basado la Inspección para concluir la no deducibilidad de las cuotas soportadas, al no acreditarse por la reclamante la realidad de las operaciones amparadas por las facturas y su contabilización:

La única documentación aportada ha consistido en las facturas y los medios de pago. No ha aportado, aún habiéndosele solicitado otra documentación (contratos, presupuestos, albaranes, ...).

Las sociedades emisoras carecen de medios materiales y humanos para realizar las entregas de bienes y prestaciones de servicios que documentan las facturas recibidas por Investment, tratándose además de sociedades ilocalizadas, no declarantes y respecto de las cuales no constan imputaciones de terceros acreditativas de la realización de una actividad económica. Consta el detalle de los intentos de notificación tanto a las entidades como a sus administradores, así como la información existente en la base de datos de la AEAT y de la Tesorería General de la Seguridad Social acreditativa de su perfil en las páginas 16 a 19 del acuerdo impugnado relativo a 2009.

Por su parte la reclamante sostiene que la aportación de las facturas, de la contabilidad, de los extractos acreditativos de los pagos, de las contestaciones de los requerimientos efectuados a los clientes, de las manifestaciones de la Administración Concursal, etc. confluyen en medios de prueba suficientes para mostrar la realidad de los trabajos realizados, y de la deducibilidad de las cuotas de IVA.

Resulta que en el caso analizado la interesada no ha aportado base alguna que acredite la realidad de las operaciones facturadas por las entidades DIGICORP MANAGEMENT SL, INCOMARIC PLANET SL, VIDRIALES NOU SL e INGENIERÍA Y MONTAJES ELÉCTRICOS E INFORMÁTICOS, ya que por todo elemento probatorio se ha limitado a aportar unas facturas y su contabilización, que evidentemente no desvirtúan los hechos puestos de manifiesto por la Inspección.

Nada se aporta por la actora en esta instancia respecto a la realidad de los servicios prestados reiterando las manifestaciones realizadas ante el TEARC, por lo que no cabe más de ratificar la regularización.

En relación a las facturas recibidas de Mosade, tampoco puede prosperar las alegaciones de la actora al no haberse acreditado la realidad y entidad de los servicios prestados a la actora a la vista del contenido de los mismos -administrativos- y también de la relación entre Mosade e Investment y los recursos personales de la primera -Sra. Natividad, administradora de Investment-. Es elocuente las conclusiones de la Inspección en relación a esta mercantil que también fue objeto de regularización:

'DÉCIMO PRIMERO.- La siguiente cuestión a tratar es la relativa a la deducibilidad del IVA soportado inherente a dos facturas emitidas por MOSADE. Ambas sociedades, Investment y MOSADE poseen participaciones cruzadas: así la reclamante posee más del 90% de su capital y MOSADE posee más del 60% de la reclamante. Se trata de dos facturas emitidas, una en fecha 18/12/2008, por una base imponible de 2.392,91 euros y una cuota de IVA de 382,87 euros y cuyo concepto es 'Prestación de servicios y administración, 2 semestres correspondientes año 2008 (360 euros x 6) + 465,82 : 2 correspondiente a paga extra'; y la otra en fecha 07/10/2009 por una base imponible de 3.472,91 euros y una cuota de IVA de 555,67 euros y cuyo concepto es 'Prestación de servicios y administración, 3 trimestres correspondientes año 2009 (360 euros x 9) + 465,82:2 correspondiente a paga extra'. En relación con los servicios que constan en las facturas la Inspección solicitó en diligencia nº 5 de fecha 14/09/2012 acreditación de la relación comercial entre ambas sociedades, así como la identificación de las personas que llevaron a cabo materialmente la prestación del sercicio. La contestación realizada en la diligencia nº 6 donde manifestó: '...Manifiesta que los servicios prestados por el personal de Mosade Sistemas y Aplicaciones SL a Investment Office Inversiones y Proyectos SA eran servicios administrativos...'. Procede recordar que en los períodos a que se refieren las facturas la única persona dada de alta en MOSADE era la administradora Dña. Natividad, persona que fue requerida por la Inspección en dos ocasiones y que no compareció a los requerimientos de la Inspección. No acreditado por la reclamante los servicios que constan en las facturas no se admitió la deducibilidad del IVA. Por su parte la reclamante, sostiene que los servicios fueron prestados y verificados por la Administración concursal, no teniendo por objeto la retribución de la administradora de MOSADE. Pues bien, este Tribunal no puede sino confirmar la regularización en este punto, dado que es a la reclamante a quien en virtud de lo dispuesto en el art. 105 de la LGT y de la doctrina administrativa y judicial probar la realidad de los servicios recibidos. En este sentido la falta de concreción a la solicitud de la Inspección es reveladora de la falta de prueba.

A mayor abundamiento, procede señalar que en sede de MOSADE también se regularizó la indebida repercusión del IVA indebidamente soportado por Investment. Contra dicha regularización MOSADE formuló sendas reclamaciones que se numeraron como NUM007 y NUM008 que han sido desestimadas en reciente fecha por este Tribunal, siendo confirmada la regularización practicada.'

Para finalizar este apartado, tampoco puede prosperar las alegaciones de la demanda referidas a las facturas emitidas por el Sr. Luciano a Investment por la pretendida realización de trabajos que se realizaron no como profesional independiente sino dentro de la organización de Investment y bajo su función de Director y administrador:

'En relación con las facturas emitidas por dicho señor la Inspección consideró que las cuotas de IVA que figuraban en las mismas no tenían el carácter de deducible por:

El Sr. Luciano no consta en las bases de datos de la AEAT dado de alta en el IAE.

Tampoco consta dado de alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores.

No presenta autoliquidaciones por el IVA.

En relación con dicho señor, la inspección solicitó la aportación de justificación documental y descripción de los servicios que constan en las facturas. El representante autorizado manifestó en diligencia nº 6 de fecha 04/10/2012 '...D. Luciano era el director de INVESMENT y que los administradores concursales solicitaron su colaboración para facilitar la liquidación ordenada de la sociedad, sin que existiera contrato que instrumentase dicha relación entre el Sr. Luciano y la sociedad'. El Sr. Luciano compareció en fecha 10/01/2013, manifestando a la Inspección que sus actividades para Investment fueron 'Negociar la enajenación de activos...', 'Captar nuevos clientes', 'intermediar en la actividad de compra- venta de bebidas', 'realizar presupuestos' y la 'coordinación de las obras efectuadas para HOWARTH AUDITORES y ORIOLA ABOGADOS'. Sin embargo, en el procedimiento no se ha aportado justificación documental de los servicios más allá de las facturas que tenían los siguientes conceptos: 'Gestión comercial y dirección de obras referentes a los contratos de HOWARTH MADRID, ORIOLA ABOGADOS BCN, Nóminas de marzo 2009, abril 2009, mayo 2009, junio 2009, servicios prestados y reembolso de gastos de tickets presentados por el Sr. Luciano'. La Inspección, de acuerdo con la falta de carácter de empresario o profesional del Sr. Luciano, así como del incumplimiento de lo establecido en el art. 5.Dos de la LIVA , al no conllevar la actividad realizada la ordenación por cuenta propia de los factores de producción, y tratándose el Sr. Luciano de administrador de hecho de Investment, y relacionado lo anterior con el concepto de las facturas, concluyó que las retribuciones satisfechas por Investment se correspondían con su labor como administrador de la sociedad, servicios no sujetos al IVA en virtud d elo dispuesto en el art.7.5º de la LIVA .

Por su parte la reclamante sostiene que los servicios fueron prestados y satisfecho el IVA. Además recalca que no se le debe hacer responsable delos incumplimientos de dicho señor.

...

...En este sentido resulta que el Sr. Luciano es socio fundador de Investment (poseyendo en 2008 un 4% de capital de forma directa); así como administrador único hasta 2005; era director de Investment; colaboró con la reclamante, a petición de los adminstradores concursales en la liquidación de la sociedad; no se ha aportado contrato que instrumentase la relación entre ambas partes; no consta dado de alta en IAE, ni en el Censo de Empresarios, profesionales o retenedores, ni presenta autoliquidaciones por IVA; y los conceptos que obran en la mayoría de las facturas hacen referencia a la retribución de nóminas mensuales. Este Tribunal considera que los indicios puestos de manifiesto por la Inspección son suficientes para destruir la presunción de certeza creada mediante la emisión de unas facturas que contienen unos servicios, con IVA, cuando en realidad están retribuyendo una actividad que se encuentra no sujeta al IVA, y respecto del cual, la reclamante para poder ejercer el derecho a la deducción debe cumplir una serie de requisitos objetivos, subjetivos y formales, que en el presente caso, incumple, de conformidad con lo dispuesto en el art. 7.5º de la LIVA .'

OCTAVO.- Sobre la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado en 6 cuotas de leasing impagadas en la nave sita en Sant Fost.

Pues bien, del examen de las actuaciones y de la demanda no cabe entender qué es lo que está reclamando la parte actora a la vista que se le han admitido las 6 cuotas vencidas, sin que en la demanda especifique en este punto si son las impagadas o no. En todo caso la pretensión se reduciría a los 575,13 euros, pero que la actora, en su demanda, no argumenta ni prueba en modo alguno la incorrección de la no admisión de su deducibilidad ( el subrayado es nuestro) :

NOVENO.- La primera cuestión que pasamos a analizar no se refiere precisamente a facturas por servicios inexistentes, sino a la no deducibilidad de la totalidad del IVA referente a la nave sita en Sant Fost de Campsentelles. La reclamante alega que debe admitirse la deducción de las cuotas de IVA incluidas en las cuotas de leasing vencidas e impagadas aunque no estén desglosadas en la escritura pública. Señalar en relación con dicha alegación que en el acuerdo impugnado relativo al IVA de 2008, se admitió la misma de forma que se admitió la deducibilidad de 5.910,00 euros correspondiente a las seis cuotas vencidas. En este sentido la reclamante se dedujo 114.329,12 euros de IVA, de los cuales contando con la admisión a que hace referencia la alegación anterior, la Inspección admitió un total de 113.753,99 euros. La no admisión de 575,13 euros vino motivada por la no aportación de documento justificativo. De conformidad con lo dispuesto en los artículos 97 Uno de la LIVA y del art. 105 de la LGT , y dado que la totalidad de la documentación justificativa del derecho a la deducción aportada fue admitida por la Inspección, no queda sino confirmar esta parte de la regularización.'

Se desestima este motivo.

Por último, y en relación con las sanciones, a la vista que se han confirmado las liquidaciones y que la demandas solo argumenta que actuó con la diligencia debida a la vista de la situación de concurso, no procede más que confirmar su imposición por la Inspección.

ÚLTIMO. - Costas

A tenor de los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley Jurisdiccional, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en las costas por las partes, ya que tal pronunciamiento judicial sobre las costas procesales es siempre imperativo para el fallo sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal ultra petita partium- artículos 24.1 CE y 33.1 y 67.1 de la LJCA-, al concernir dicha declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, según al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley Jurisdiccional y de la ya reiterada jurisprudencia contenciosa administrativa y constitucional sentada al respecto (entre otras, STS, Sala 3ª, de 12 de febrero de 1991; y por STC, Sala Primera, núm. 53/2007, de 12 de marzo, y STC 24/2010, de 27 de abril), por lo que dicho principio del vencimiento mitigado deberá conducir aquí a la imposición de2000 euros de costas, como cantidad máxima a reclamar por todos los conceptos.

Fallo

1º.- Desestimamosel recurso contencioso-administrativo núm. 883/2017interpuesto por la representación de INVESTMENT OFFICE OF MARKET AND CASHcontra la resolución del TEARC de fecha 21 de septiembre de 2019.,

2º.- Se imponen las costas a la parte actora limitadas a la cantidad de 2.000 euros.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA. La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.