Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 165/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1537/2018 de 17 de Febrero de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2018/0029742
Procedimiento Ordinario 1537/2018 SECCIÓN DE APOYO
Demandante: D./Dña. Bibiana PROCURADOR D./Dña. ANIBAL BORDALLO HUIDOBRO
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
SENTENCIA Nº 165/2020
Presidente:
D. JUAN PEDRO QUINTANA CARRETERO
Magistrados:
D. ENRIQUE GABALDON CODESIDO
D. JOSÉ MARÍA SEGURA GRAU
Dña. MARÍA PRENDES VALLE
En la Villa de Madrid a diecisiete de febrero de dos mil veinte .
Vistos por esta Sección de Apoyo a la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del
Tribunal Superior de Justicia de Madrid los autos del recurso contencioso-administrativo número 1537/2018,
interpuesto por el Procurador Don Anibal Bordallo Huidobro, en nombre y representación de doña Bibiana
, contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 27 de septiembre de
2018, que desestima reclamación económico- administrativa contra acuerdo de liquidación número NUM000
dictado por la Agencia Estatal de Administración Tributaria en relación al Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas, ejercicio 2013.
Habiendo sido parte demandada en las presentes actuaciones la Administración del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso contencioso-administrativo, se presentó la demanda dentro del plazo legal.



SEGUNDO.- La parte demandada, en su contestación a la demanda, solicitó una sentencia confirmatoria de la resolución recurrida.



TERCERO.- Los autos tuvieron la tramitación que consta en los mismos.



CUARTO.- Conclusas las actuaciones, se señaló para votación y fallo de este recurso el 11 de febrero de 2020, fecha en que tuvo lugar la deliberación y votación, habiendo sido ponente el Ilmo. Sr. Don Enrique Gabaldón Codesido, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso contencioso-administrativo se dirige contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 27 de septiembre de 2018, que desestima reclamación económico-administrativa contra acuerdo de liquidación número NUM000 en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2013, dictado por la Agencia Estatal de Administración Tributaria.



SEGUNDO.- La demandante recurrió ante el Tribunal Económico Administrativo Regional la liquidación de IRPF correspondiente al ejercicio 2013, adoptado por la Agencia Tributaria, reclamando la aplicación de la exención del artículo 7 p) LIRPF, por rentas correspondientes a trabajos realizados en el extranjero para empresas no residentes. El Tribunal Económico Administrativo Regional desestimó la reclamación, considerando que no se daban los requisitos para aplicar la exención reclamada.

En la demanda se alega que la resolución del TEAR impugnada no se ajusta a derecho, porque todos los desplazamientos al extranjero realizados por la demandante durante el ejercicio 2013 son prestaciones de servicios a entidades no residentes en España que suponen una utilidad para éstas entidades, concurriendo todos los requisitos para reconocer la exención solicitada. Por lo que solicita el dictado de sentencia que declare nula y contraria a derecho la liquidación recurrida.

La Administración demandada comparece y contesta a la demanda, oponiéndose, alegando que la resolución recurrida debe ser confirmada por sus propios fundamentos.



TERCERO.- La cuestión controvertida respecto de la reclamación económico-administrativa impugnada es el cumplimiento de los requisitos para aplicar la exención reclamada respecto de los días que la demandante afirma que prestó servicios en el extranjero.

Al efecto, el artículo 7 p) de la Ley 35/2006 del IRPF determina entre las rentas exentas los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos: '1º.- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en elapartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2º.- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información...' Por otro lado, el art. 6 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece: '1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en elartículo 7.p) de la Ley del Impuesto, los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en elapartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedadespueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su nombre. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.' Por otra parte, y para acreditar la concurrencia de la exención reclamada, resulta de aplicación las previsiones del art.105 LGT: '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria'.



CUARTO.- La demandante recurre la liquidación de IRPF del ejercicio 2013, realizada por la Agencia Tributaria, porque estimaba que cumplía todos los requisitos necesarios para beneficiarse de la exención por todos los días que declaró estuvo prestando servicios en el extranjero.

Al efecto alega que, como indica la resolución impugnada, la demandante aportó certificado expedido por la entidad Visa Europe Service Inc., en el que se indica que la demandante era empleada de la empresa, que durante 2013 realizó desplazamientos al extranjero para trabajar para varias entidades no residentes en territorio español. En total fueron 96 días laborables para realizar trabajados en el extranjero que se desglosan por fechas y países (Italia, Francia, Portugal y Reino Unido). Afirma que la demandante no percibió retribuciones de las entidades extranjeras para las que prestó servicios. En cuanto a las funciones desempeñadas, consistieron en la coordinación y control para las entidades no residentes a las que se desplazó a prestar servicios de las siguientes actividades: 'Actividades de desarrollo de negocio y servicios de consultoría con Retailers, Pasarelas de Pago y Procesadores para diferentes empresas y entidades no residentes en España de Visa y de sus partners de negocio relativas a Medios de Pago.' Insiste finalmente el certificado que la realización de esas actividades requería de una persona con perfil de conocimiento detallado tanto de los servicios de consultoría y desarrollo de negocio relacionados con los retailers, bancos y procesadores de medios de pago como del conocimiento profundo del negocio de medios de pago tras muchos años de experiencia en el sector. Este perfil de conocimientos no se encontraba en la entidad residente, por lo que se hizo necesario el desplazamiento de este empleado.

Consta también en el certificado que los desplazamientos se realizaron a las oficinas de VISA, principalmente, y también a otras entidades, descritas como partners de negocios.

El TEAR considera que las funciones del puesto que desempeñaba la demandante estaban estrechamente ligadas con la actividad de la sociedad en el extranjero y exigían movilidad geográfica, lo que requería una prueba pormenorizada, que no se aportó, que justificara que los trabajos desarrollados fuera de España no son los propios del cargo, que redundan en beneficio de la entidad empleadora y, por extensión, en el grupo empresarial, sino que su finalidad principal es beneficiar a la entidad no residente. Entiende el TEAR que la duración de los viajes (la mayoría de uno, dos o tres días de duración), y su objeto, tenían como finalidad gestionar, coordinar, supervisar y/o controlar desde la entidad española los proyectos desarrollados fuera de España, siendo evidente que los desplazamientos al extranjero se llevaban a cabo siguiendo las instrucciones de su propia empleadora. De modo, concluye el TEAR, que la demandante trabajaba en beneficio del grupo empresarial en su conjunto, pero no de modo principal ni exclusivo en beneficio de las compañías residentes en el extranjero, al no tratarse de una actividad que eventualmente hubiera podio prestar un tercero entre sociedades independientes o por las entidades residentes en el extranjero destinatarias de los mismos. Por ello el TEAR estima finalmente que no existía prueba suficiente del cumplimiento de la totalidad de los requisitos exigidos por la norma para la aplicación de la exención.

Efectivamente, para que proceda la aplicación de la exención se requiere que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero, prestado de manera efectiva para lo que es necesario tanto un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España, que exista un impuesto equivalente al IRPF español en el país de la entidad no residente y que no se trate de un paraíso fiscal.

Si se trata de prestación de servicios entre entidades vinculadas, a entidades no residentes en España o establecimientos permanentes radicados en el extranjero, las normas transcritas exigen también que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, la entidad no residente.

Pero, finalmente, no se incluyen en la exención los rendimientos por servicios realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, esencialmente las de control y supervisión, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio o, en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.

Como se invoca la aplicación de una exención tributaria, la carga de la prueba de que concurren los requisitos legales exigibles, compete al sujeto pasivo conforme al artículo 105 LGT.

La demandante, además del certificado citado, aportó ante el TEAR acreditación de los viajes realizados.

Con estos elementos y las alegaciones de la demanda, la demandante sigue sin acreditar la concurrencia de los requisitos que permiten la exención.

Las normas no exigen un detalle del trabajo efectuado, pero es necesario un mínimo de concreción del mismo para saber si el trabajador desplazado ha llevado a cabo labores propias de su puesto de trabajo en España o si por el contrario se trata de servicios que añaden valor y reportan un beneficio o utilidad a la entidad no residente destinataria de los mismos, de manera que esta hubiera estado dispuesta a contratarlos en situación de libre competencia o mercado sino se los hubiera prestado la filial española.

Las certificaciones aportadas en este caso y a estos efectos se reducen al emitido por Visa Europe Service Inc., entidad con sede en Londres, que es genérico e impreciso a la hora de fijar los trabajos realizados en el extranjero. Por otra parte, no existen otros elementos que corroboren y desarrollen las afirmaciones sobre el beneficio para las entidades no residentes. En cualquier caso, la cuestión no es la breve duración de los desplazamientos, aunque ciertamente es un indicio en favor de que se prestan funciones propias del puesto de trabajo en España que requieren de desplazamientos puntuales, sino que los servicios descritos como prestados son tan genéricos que apuntan a que, como estima el TEAR, se trataba de servicios propios del puesto de trabajo de la recurrente en España, sin añadir valor alguno para la entidad no residente.

Obviando la carga de la prueba, la demandante afirma que si no es suficiente la prueba que aporta, la Agencia Tributaria debería exigir la documentación que precisa de las empresas implicadas. Sin embargo, la demandante, además de tener la carga de la prueba, tampoco aclara la imposibilidad de obtener una información a la que al menos parcialmente tuvo acceso, como prueba el certificado anterior.

Por ello y no habiéndose probado el requisito de la prestación de servicios en el extranjero que hayan producido un beneficio o utilidad para la entidad no residente, no procede la exención aplicada por el contribuyente y no puede tener acogida el recurso.



QUINTO.- De conformidad con lo dispuesto en el art.139.1 de la Ley Jurisdiccional, procede imponer las costas causadas en este procedimiento a la parte que ha visto rechazadas todas sus pretensiones, al no apreciarse que el caso presentara serias dudas de hecho o de derecho.

No obstante, a tenor del apartado tercero de dicho art.139 la imposición de las costas podrá ser 'a la totalidad, a una parte de éstas o hasta una cifra máxima' y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por los conceptos de honorarios de Abogado y derechos de Procurador, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de 2000 €, más la cantidad que en concepto de IVA corresponda a la cuantía reclamada.

Fallo

DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo número 1537/2018, interpuesto por el Procurador Don Anibal Bordallo Huidobro, en nombre y representación de doña Bibiana , contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Madrid de 27 de septiembre de 2018, que desestima reclamación económico-administrativa contra acuerdo de liquidación número NUM000 dictado por la Agencia Estatal de Administración Tributaria en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2013.

Se condena al pago de las costas causadas en el presente recurso a la recurrente, con la limitación que respecto de su cuantía se ha realizado en el último fundamento de derecho.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, con justificación del interés casacional objetivo que presente. Previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-1537-18 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1537-18 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

D. Juan Pedro Quintana Carretero D. Enrique Gabaldón Codesido D. José María Segura Grau Dª. María Prendes Valle