Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1663/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 193/2014 de 14 de Diciembre de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA
COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION TERCERA
En la ciudad de Valencia a catorce de diciembre de dos mil diecisiete.
La Sección 3ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la
Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES ,
Presidente, D. LUIS MANGLANO SADA, D. AGUSTÍN GÓMEZ MORENO MORA y Dª MARÍA JESÚS
OLIVEROS ROSSELLÓ, Magistrados, ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA Nº 1663/17
en el recurso contencioso administrativo nº 193/14 interpuesto por Ramona , representada por el
Procurador Juan Miguel Alapont Beteta, contra la resolución adoptada con fecha 28.11.2013 por el Tribunal
Económico- Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de la reclamación en su
día formulada por la hoy demandante contra el acuerdo de liquidación (referencia NUM000 ) dictado por
la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria en
concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2009 (importe de
22.388,74 €), ello como consecuencia del entendimiento de la Inspección relativo a que el rendimiento de la
actividad de la Comunidad de Bienes (' DIRECCION000 ') de la que es comunera la actora debe efectuarse
en régimen de estimación directa al encuadrarse la actividad efectivamente desarrollada por la la misma en el
epígrafe 932 ('enseñanza no reglada de formación y perfeccionamiento profesional y educación superior'), y
no el epígrafe 933.9 ('otras actividades de enseñanza tales como idiomas, corte y confección, mecanografía,
taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares, n.o.c.p.'), que es en el que estaba matriculada
en el período de que aquí se trata y que era susceptible de determinar su rendimiento por el método de
estimación objetiva que empleó. Habiendo sido parte demandada en los autos el TRIBUNAL ECONÓMICO-
ADMINISTRATIVO REGIONAL DE VALENCIA, representado y asistido por el ABOGADO DEL ESTADO . Y
Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. MANUEL JOSÉ BAEZA DÍAZ PORTALES.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por ley, se emplazó a la demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplicó que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- Por la parte demandada se contestó la demanda mediante escrito en el que solicitó que se dictase sentencia por la que se confirme la resolución recurrida.



TERCERO.- Habiéndose recibido el proceso a prueba, se practicó toda la propuesta y, verificado, se emplazó a las partes para que evacuasen el trámite prevenido en el art. 64 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , y cumplido dicho trámite quedaron los autos pendientes de votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo del recurso para el día 28 de noviembre de 2017.



QUINTO .- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo frente a la resolución adoptada con fecha 28.11.2013 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, desestimatoria de la reclamación en su día formulada por la hoy demandante contra el acuerdo de liquidación (referencia NUM000 ) dictado por la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Valencia de la Agencia Tributaria en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2009 (importe de 22.388,74 €), ello como consecuencia del entendimiento de la Inspección relativo a que el rendimiento de la actividad de la Comunidad de Bienes (' DIRECCION000 ') de la que es comunera la actora debe efectuarse en régimen de estimación directa al encuadrarse la actividad efectivamente desarrollada por la la misma en el epígrafe 932 ('enseñanza no reglada de formación y perfeccionamiento profesional y educación superior'), y no el epígrafe 933.9 ('otras actividades de enseñanza tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares, n.o.c.p.'), que es en el que estaba matriculada en el período de que aquí se trata y que era susceptible de determinar su rendimiento por el método de estimación objetiva que empleó.

En la demanda presentada en esta sede jurisdiccional se contienen una serie de argumentos (serán tratados en el siguiente fundamento jurídico) en los que la actora sustenta su pretensión de ser correcto el epígrafe del IAE en el que se encontraba matriculada, con la consecuencia de ser procedente la aplicación del régimen de estimación objetiva y -por tanto- no ajustada a Derecho la liquidación administrativa girada.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso.



SEGUNDO.- Antes de nada, debe ponerse de relieve que la misma cuestión suscitada en esta litis ha sido ya resuelta por esta misma Sala y Sección en su reciente sentencia número 1538/2017 , dictada en relación con la otra comunera de la CB ' DIRECCION000 ', y que viene referida al mismo concepto y período impositivo.

Siendo ello así, elementales razones de unidad de doctrina y seguridad determinan que otorguemos a nuestro supuesto la misma solución conferida en aquél, lo que conduce a la desestimación de la demanda.

Así, la reseñada sentencia se pronuncia en los siguientes términos: «
PRIMERO .- Es objeto de recurso la resolución de 28 de noviembre de 2013 del TEAR, que desestima la reclamación NUM001 por el concepto IRPF, ejercicio 2009. La reclamación económico-administrativa se ha dirigido frente Acuerdo de Liquidación de 30 de julio de 2012.

Tal y como consta en las actuaciones, la demandante presentó en régimen de tributación individual autoliquidación del IRPF, ejercicio 2009, con resultado de 4678,25 € a devolver. En dicha autoliquidación, declaró rendimientos por importe de 9842,56 € (en régimen de atribución de rentas) de la actividad económica de enseñanza realizada por la comunidad de bienes ' DIRECCION000 CB', entidad participada por la demandante en un 50% y que se encuentra matriculada en el epígrafe 933.9 de la sección 1ª de las tarifas del IAE: 'Otras actividades de enseñanza, tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares, ncpo'. La Administración dicta acuerdo de liquidación por considerar que la actividad desarrollada por la Comunidad de Bienes debe figurar matriculada en el epígrafe 932 de la sección 1ª de las tarifas del IAE: 'Enseñanza no reglada de formación y perfeccionamiento profesional y educación superiores', debiendo determinarse su rendimiento acogiéndose al sistema de estimación directa simplificada en lugar de al sistema de estimación objetiva (módulos).

Sentado lo anterior, la recurrente pretende que se deje sin efecto la resolución que recurre por considerar que la misma no se ajusta a derecho, al considerar correcta la matriculación en el epígrafe 933.9 de las tarifas de IAE de la actividad desarrollada.

Por su parte, la Administración interesa que se desestime el recurso por ser la resolución recurrida conforme a derecho.



SEGUNDO .- La cuestión controvertida reside en determinar si la actividad que desarrolla la demandante en la Comunidad de Bienes ' DIRECCION000 CB', debe quedar encuadrada en el epígrafe de las tarifas de IAE 933.9 o en el 932. En el primer caso, la actividad que realiza la demandante en la citada Comunidad de Bienes se encuentra en la relación de actividades de la Orden EHA/3413/2008, lo que permite determinar el rendimiento de la actividad económica por el método de estimación objetiva. En el segundo supuesto, el rendimiento debe ser determinado por el método de estimación directa simplificada. La Administración ha considerado que la actividad de la demandante no se encuentra clasificada correctamente, debiendo acudirse al epígrafe de las tarifas de IAE 932, circunstancia que impide determinar el rendimiento de la actividad económica por el método de estimación objetiva, como ha hecho la demandante, debiendo determinarse el rendimiento de la actividad económica por el método de estimación directa simplificada.

La demandante (señora Leonor ) participa en un 50% con Ramona en la comunidad de bienes DIRECCION000 con NIF: NUM002 incluyendo, en la declaración-liquidación presentada en relación con el IRPF de 2009, en concepto de rendimientos de actividades económicas en atribución de rentas, 9.842,56€, que suponen el 50% del rendimiento de la actividad de enseñanza desarrollada por la comunidad de bienes, determinado en régimen de estimación objetiva.

La actividad desarrollada por la comunidad de bienes consiste en la impartición de cursos de capacitación profesional subvencionados por el SERVEF en su práctica totalidad. Estos cursos son: 'administrativo comercial', 'empleado oficina', 'administrativo de personal', 'dependiente de comercio', 'iniciación a Internet', 'empleado de información al cliente', 'gerente de pequeño comercio', 'administrativo contable', 'instalador de equipos y sistemas de comunicación', 'inglés: gestión comercial'.



TERCERO.- En el Acuerdo de liquidación que se recurre, la Administración fundamenta su decisión en el siguiente razonamiento: 'No obstante, como consecuencia de la labor de comprobación e investigación desarrollada, esta Inspección ha llegado a la conclusión de que el 933.9 referido no es el epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas que le corresponde, en función de la actividad efectivamente desarrollada y, toda vez que existe en las tarifas del Impuesto el epígrafe 932 denominado ' enseñanza no reglada de formación y perfeccionamiento profesional y educación superior' que se adecua perfectamente a la actividad efectivamente desarrollada por la comunidad, como se expone a continuación: - La actividad desarrollada por la comunidad consiste en la prestación de servicios de enseñanza no reglada en academia, estando la práctica totalidad de los cursos impartidos subvencionados por el SERVICIO VALENCIANO DE OCUPACIÓN Y FORMACIÓN (SERVEF).

- A tenor de lo dispuesto en el RDL 1175/1990, de 28 de septiembre por el que se aprueban las tarifas del IAE en la regla octava contenida en capítulo II de la Orden de ' régimen de actividades': 'Regla 8.ª: Tributación de las actividades no especificadas en las Tarifas Las actividades empresariales, profesionales y artísticas, no especificadas en las Tarifas, se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las que por su naturaleza se asemejen y tributarán por la cuota correspondiente al referido grupo o epígrafe de que se trate.

Si la clasificación prevista en el párrafo anterior no fuera posible, las actividades no especificadas en las Tarifas se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen, y tributarán por la cuota asignada a ésta.' En consecuencia es claro el espíritu de la norma en cuanto al empleo absolutamente excepcional, y, en cualquier caso, provisional, de las tarifas n.c.o.p entre las que se incluye la 933.9' Otras actividades de enseñanza, tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones y similares, n.c.o.p', en que se matricula la academia DIRECCION000 .

Existe, además, el epígrafe 932 denominado ' enseñanza no reglada de formación y perfeccionamiento profesional y educación superior' que se adecúa perfectamente a la naturaleza de los cursos impartidos por la academia denominados: ' administrativo comercial', ' empleado oficina', administrativo de personal', dependiente de comercio, ' iniciación a internet', ' empleado de información al cliente', gerente de pequeño comercio', ' administrativo contable', ...., todos ellos destinados a la formación ocupacional y perfeccionamiento profesional subvencionadas por el SERVEF'.

Dicho epígrafe 932 del Impuesto sobre Actividades Económicas, tiene una nota común, añadida por la Ley 65/1997, de 30 de diciembre de presupuestos generales del Estado para 1998, que excluye los cursos subvencionados íntegramente por determinados Organismos.

Esta exclusión no es sólo del grupo 932 (lo que podría determinar su pertenencia a un grupo residual como el 933.9), sino de la propia actividad de enseñanza en general (lo que impide su inclusión en el 933.9) y del propio impuesto, como indudablemente se establece al decir 'no tendrán la consideración de actividad de enseñanza, ni devengarán cuota alguna por este impuesto...' En este sentido la consulta 0064-04, de 22 de enero de 2004, de la Subdirección General de Tributos Locales de la Dirección General de Tributos: 'Así pues, si las enseñanzas que imparte el sujeto pasivo al que alude la consulta, consistentes en dar cursos de formación tales como vigilante de seguridad, vendedor técnico, administrativo contable, etc., incluidos en el epígrafe 932.1 antes mencionado en la medida en que se trate de una enseñanza encaminada a la formación o perfeccionamiento profesional, si son financiadas todas ellas exclusivamente por uno o ambos de los citados Organismos (Instituto Nacional de Empleo y Fondo Social Europeo), dicho sujeto no estará obligado a contribuir por el Impuesto sobre Actividades Económicas , ni a presentar declaración de alta. Pero si el sujeto pasivo imparte enseñanzas no financiadas por uno o ambos de los mencionados Organismos, estará obligado a presentar declaración de alta en el epígrafe 932.1' No estando contenido el epígrafe 932 de las tarifas del IAE en la relación de actividades de la Orden EHA/3902/2004, por la que se aprueba el listado de actividades susceptibles de determinar el rendimiento de la actividad económica desarrollada en el régimen de estimación objetiva, procede, por tanto, modificar el rendimiento de la actividad económica de la comunidad de bienes declarado, en el sentido de determinarlo por el método de estimación directa simplificada que le es de aplicación...'.



CUARTO.- El demandante, a la vista del contenido de la actuación de la Administración, considera que la misma no ha justificado las razones por las que la actividad económica que ejerce debe ser encuadrada en el epígrafe 932 (Enseñanza no reglada de formación y perfeccionamiento profesional y educación superiores), en lugar del 933.9 (Otras actividades de enseñanza tales como idiomas, corte y confección, mecanografía, taquigrafía, preparación de exámenes y oposiciones, y similares, n.c.o.p).

Así las cosas, es necesario atender a la nota de la generalidad o especificidad de los cursos que se imparten para optar por un epígrafe u otro. La parte demandante, a lo largo de la fundamentación contenida en el escrito de demanda, invoca la aplicación del Reglamento CE 800/2008 de la Comisión, de 6 de agosto de 2008, por el que se declaran determinadas categorías de ayuda compatibles con el mercado común en aplicación de los artículos 87 y 88 del Tratado. En el artículo 38 de dicho Reglamento, se define qué es la formación específica y la formación genérica. La primera (formación específica) es la formación que incluye una enseñanza teórica y práctica aplicable principal y directamente en el puesto de trabajo actual o futuro del trabajador en la empresa beneficiaria y que ofrece cualificaciones que no son transferibles, o sólo de forma restringida, a otras empresas o a otros ámbitos laborales. La segunda (formación genérica) es la formación que incluye una enseñanza que no es única o principalmente aplicable en el puesto de trabajo actual o futuro del trabajador en la empresa beneficiaria, sino que proporciona cualificaciones en su mayor parte transferibles a otras empresas o a otros ámbitos laborales.

La cuestión controvertida ya ha sido analizada por esta Sala en sentencia 865/2016, de 30 de noviembre , con relación al IRPF de los ejercicios 2005-2006 y 2007-2008, de la otra integrante de la Comunidad de Bienes ( Ramona ). En dicho recurso se analizaba la misma cuestión que en este, la inclusión de la actividad a efectos de determinar el rendimiento económico en el epígrafe 933.9 o 932. En dicha sentencia se dijo lo siguiente: 'Así las cosas, teniendo en cuenta los cursos impartidos por la DIRECCION000 C.B, como son de administrativo comercial, empleado de oficina, administrativo de personal, dependiente de comercio, iniciación a internet, empleado de información al cliente, hay que concluir que no pueden encuadrarse como otras actividades de enseñanza, sino que tienen su adecuado encaje en el epígrafe 932 antes transcrito. Al respecto, debe indicarse que en materia probatoria debe acudirse a lo dispuesto en el artículo 105 de la Ley General Tributaria , en relación a las previsiones para el proceso del artículo 217, apartados 2 y 3 de la LEC , que sitúan la responsabilidad por la carga de la prueba : '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

En principio, corresponde a la Administración probar la existencia del hecho imponible y los elementos que sirvan para cuantificarlo, pero al sujeto pasivo le corresponde acreditar los hechos que le beneficien (existencia de gastos y requisitos para su deducibilidad, exenciones, beneficios fiscales, etc).

Así, la STS de 5 de febrero de 2007 (rec. cas. núm. 2739/2002 ) establece: «En relación con la carga de la prueba en Derecho Tributario se han sostenidos dos criterios.

Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso en aquello que resulte favorable para el obligado tributario.

Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general, y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el art. 31 de la Constitución . Por tanto, no puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica, regida por el principio dispositivo y plasmada en el art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (también en el actual art. 105.1 de la Ley de 2003), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, si bien nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114 de la Ley de 1963, desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos ( sentencias de 25 de Septiembre de 1992 , 14 de Diciembre de 1999 y 28 de Abril de 2001 ).

Aplicando los anteriores postulados al caso analizado, y a pesar del encomiable esfuerzo argumental desarrollado en la demanda, los cursos a los que se refiere el acuerdo de liquidación no tratan de una formación genérica, no encuadrable en otros epígrafes, sino que se trata de una formación específica, atendiendo al contenido de los cursos, destinada a la formación y perfeccionamiento profesional no superior, sin que lo expuesto en las Consultas que se mencionan en la demanda desvirtúe lo que se acaba de exponer, ya que no se trata de una formación genérica no encuadrable en otro epígrafe, o una formación amplia y general.

Por lo expuesto, se desestima el motivo'.

Tales consideraciones, deben ser trasladadas a la presente resolución, considerando que los cursos impartidos por la C.B son de formación específica. Por ello, el recurso debe ser desestimado, siendo la actuación de la Administración conforme a derecho.».



TERCERO.- Habida cuenta de la desestimación de la demanda, y de conformidad con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional (teniendo en cuenta la redacción dada al mismo por la Ley 37/2011), habrán de imponerse a la parte actora las costas procesales; las que, en uso de la facultad que confiere el apartado 3 del precitado art. 139 LJ , quedan cifradas -por todos los conceptos- en la cantidad máxima de 1.500 €.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Que DEBEMOS DESESTIMAR Y DESESTIMAMOS el presente recurso contencioso-administrativo, interpuesto contra los actos administrativos identificados en el primero de los fundamentos jurídicos de esta sentencia; ello con imposición a la parte actora de las costas procesales en la concreta cuantía especificada en el fundamento jurídico tercero.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.