Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 167/2019, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 163/2018 de 04 de Abril de 2019

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Cuarta
C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2018/0008210
Procedimiento Ordinario 163/2018
Demandante: D./Dña. Eva María
PROCURADOR D./Dña. MARIA ISABEL GONZALEZ GONZALEZ
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
COMUNIDAD DE MADRID
LETRADO DE COMUNIDAD AUTÓNOMA
Ponente: Doña LAURA TAMAMES PRIETO CASTRO
SENTENCIA Nº 167/2019
Presidente:
D.CARLOS VIEITES PEREZ
Magistrados:
Dña. ANA MARIA JIMENA CALLEJA
Dña. LAURA TAMAMES PRIETO CASTRO
En Madrid, a 4 de abril de 2019
Visto por la Sala el Procedimiento Ordinario nº 163 de 2018 promovido ante este Tribunal a instancia
de la representación de DOÑA Eva María siendo parte demandada la Comunidad Autónoma de Madrid
representada por el Letrado de la Comunidad de Madrid y la Administración General del Estado, representada
y defendida por su Abogacía; contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de
Madrid de fecha 24 de enero de 2018, que desestimó la reclamación nº NUM000 , interpuesta contra
liquidación provisional por ITP-AJD y la reclamación NUM001 relativa a SANCIÓN, siendo la cuantía de este
procedimiento 11.820,77 euros

Antecedentes

PRIMERO.- La referida parte actora promovió el presente recurso contencioso-administrativo contra la resolución reseñada, y seguido el cauce procesal previsto legalmente, cada parte interviniente despachó, en el momento oportuno y por el orden legal conferido, el trámite correspondiente de demanda y de contestación, en cuyos escritos, y conforme a los hechos y razonamientos jurídicos consignados, suplicaron respectivamente la estimación de la demanda y la desestimación de ésta, en los términos que figuran en aquéllos.



SEGUNDO.- Seguido el proceso por los cauces legales, y efectuadas las actuaciones y los trámites que constan en los autos, quedaron estos pendientes de señalamiento para votación y fallo, que tuvo lugar el día 3 de abril de 2019.

Siendo Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Doña LAURA TAMAMES PRIETO CASTRO

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de enero de 2018, que desestimó la reclamación nº NUM000 , interpuesta contra liquidación provisional por ITP-AJD y la reclamación NUM001 relativa a SANCIÓN, siendo la cuantía de este procedimiento 11.820,77 euros Es objeto de la resolución del TEAR, LA LIQUIDACIÓN (por TPO) derivada de la compraventa formalizada en escritura pública en fecha 2 de junio de 2011, mediante la cual Don Higinio , empresario de arrendamientos turísticos, vende al aquí recurrente un apartamento turístico, declarando y autoliquidando por IVA al haberse renunciado a la Exención y por ITP modalidad AJD, al tipo del 1,5%.

La Comunidad de Madrid, no conforme con la autoliquidación presentada, practica liquidación provisional por el Impuesto (TPO) por considerar que no concurren todos los requisitos para aceptar la renuncia a la exención, en concreto, por no cumplirse con lo dispuesto en el artículo 4 y 5 de la Ley del IVA pues 'no basta que el transmitente tenga la condición de empresario sino que además el bien transmitido debe estar afecto a su actividad empresarial; sin embargo en el presente caso no se cumple ese requisito ya que en la declaración del IRPF (modelo 100) del ejercicio 2010, el inmueble transmitido constituía su vivienda habitual, y sin que en la presente instancia se haya aportado prueba alguna en contrario'.

Por lo tanto el TEAR entiende que se trata de una transmisión realizada por un empresario pero referida aun bien no afecto a su actividad empresarial y sujeta por tanto al ITP, modalidad TPO.

Por lo que al no cumplirse los requisitos exigidos para tener derecho a la renuncia a la exención del IVA, la operación está sujeta a la modalidad de TPO en virtud de lo establecido en los apartados 1.A ) y 5 del artículo 7 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre .

En relación con la SANCIÓN , manifiesta el TEAR: se cita el art. 191 de la LGT (falta de ingreso de la deuda tributaria ); en la resolución sancionadora se hace mención suficiente de los hechos determinantes de la sanción; el interesado actuó de forma negligente en los términos del art. 179 por renunciar a la exención sin reunir los requisitos para ello, sin que se pueda argumentar la existencia de discrepancias interpretativas.

La Recurrente manifiesta en su DEMANDA lo siguiente: -el inmueble transmitido no podía ser la vivienda habitual del transmitente pues se encuentra en un complejo bajo el régimen de Apartamentos turísticos y por ello sujeto a una legislación específica que establece la prohibición de uso como vivienda.

-El transmitente es un empresario y el inmueble se encontraba en el momento de la venta cedido en explotación a una empresa mercantil para su arrendamiento a terceros -El hecho de que el vendedor declarara en su impuesto de la Renta que los inmuebles constituían su vivienda habitual no puede afectar a la naturaleza jurídica de la operación. Se aporta documento censal donde consta que el domicilio comunicado por el vendedor a la AET desde 2009 estaba en la CALLE000 n. NUM002 y no en la CALLE001 -La AET, órgano competente para liquidar el IVA dictó con carácter previo a la liquidación por ITP por parte de la CAM, un acuerdo firme admitiendo la sujeción al IVA por esta misma operación tras realizar su comprobación. Copia de este expediente figura como anexos 3 y 4 al escrito de alegaciones al TEARM de fecha 25 de febrero de 2015, incorporado en el archivo 2015-02-25 alegaciones, del CD del Expediente E- Adm. Completo de fecha 30 de octubre de 2018.

En relación con la SANCIÓN IMPUESTA se manifiesta: no está acreditada la culpabilidad; no hay más que una discrepancia de criterios; falta de motivación suficiente de la resolución a este respecto; los posibles incumplimientos por parte del vendedor en todo caso quedaban fuera del conocimiento del recurrente; y que la AET declaró que la operación estaba sujeta al IVA.

Por las Administraciones demandadas se interesa la desestimación del recurso.



SEGUNDO.- El art. 7.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados , aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, sujeta a este impuesto 'las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos...'; pero estas operaciones no estarán sujetas 'cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido'. El propio precepto aclara que sí quedarán sujetas a TPO 'las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido'.

Por su parte, la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, señala igualmente que las operaciones sujetas a IVA no estarán sujetas a TPO con una excepción prevista en el art.

4.4: 'las entregas y arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando estén exentos del impuesto, salvo en los casos en que el sujeto pasivo renuncie a la exención en las circunstancias y con las condiciones recogidas en el artículo 20.Dos'.

Por tanto, de lo anteriormente expuesto podemos concluir, como norma general, que toda entrega y arrendamiento de bienes inmuebles que estén sujetas a IVA no lo estarán a TPO, y que quedará sujeto a IVA cuando la operación sea realizada por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional. No obstante, la Ley del IVA enumera varias exenciones al impuesto, entre ellas ciertas operaciones inmobiliarias que, al no tributar por IVA, habrán de hacerlo por TPO. Y a esta excepción se añade una particularidad más, y es la renuncia a la exención con los requisitos previstos en el art. 20.Dos de la Ley del IVA .

El art. 20. Dos señala: 'Las exenciones relativas a los números 20º, 21º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y, en función de su destino previsible, tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.

Se entenderá que el adquirente tiene derecho a la deducción total cuando el porcentaje de deducción provisionalmente aplicable en el año en el que se haya de soportar el Impuesto permita su deducción íntegra, incluso en el supuesto de cuotas soportadas con anterioridad al comienzo de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales'.

Este artículo se desarrolla en el art. 8 del Reglamento del Impuesto .

Por tanto, en el caso de autos nos encontramos con una operación sujeta a IVA pero exenta en virtud del art. 20.Dos.22ª de la Ley del IVA ; por ello, la Administración tributaria impone su tributación por TPO. Para poder renunciar a la exención -y por consiguiente tributar por IVA y no por TPO- es necesario cumplir los requisitos establecidos en el art. 20.Dos de la Ley del IVA .

De este artículo se desprenden los siguientes requisitos para que la renuncia a la exención sea válida: 1- Que el adquirente sea sujeto pasivo del IVA y actúe en el ejercicio de su actividad profesional o empresarial.

2- Que el adquirente tenga derecho a la deducción total del IVA soportado por las correspondientes adquisiciones.

3- Que el adquirente declare por escrito estas circunstancias al transmitente.

4- Que el transmitente comunique fehacientemente al adquirente la renuncia con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien.



TERCERO.- Basta el incumplimiento de uno de estos requisitos para que la renuncia a la exención no pueda aceptarse, planteándose en el caso de autos por la resolución recurrida, como única objeción por la que se confirma la resolución de la Oficina Liquidadora e implícitamente se rechazan sus argumentos, que en el supuesto de autos se incumple el requisito relativo a que la transmisión debe realizarse en el ejercicio de la actividad profesional o empresarial ya que el inmueble constituía la vivienda habitual del transmitente en el ejercicio 2010.



CUARTO.- En el caso de autos recae sobre el sujeto pasivo la carga de probar los hechos que sostiene, con arreglo al art. 105.1 de la LGT de 2003 .

Según indica la Sentencia de la Sala 3ª del Tribunal Supremo de 5 de febrero de 2007 dictada en el Recurso de Casación: 2739/2002 (ROJ CENDOJ STS 926/2007 ) , en relación con la carga de la prueba en Derecho Tributario se han sostenidos dos criterios. Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material , incluso en aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general, y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo. 31 de la Constitución .

Por tanto, no puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica, regida por el principio dispositivo y plasmada en el artículo 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (también en el actual artículo 105.1 de la Ley de 2003 ), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, si bien nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114 de la Ley de 1963 , desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos ( sentencias de 25 de Septiembre de 1992 , 14 de Diciembre de 1999 y 28 de Abril de 2001 ). Efectivamente el artículo 105 de la de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Esta norma ha de completarse cuando nos encontramos ante un procedimiento jurisdiccional con lo dispuesto en el artículo 217 la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil aplicable supletoriamente a esta jurisdicción que establece que 1.

Cuando, al tiempo de dictar sentencia o resolución semejante, el tribunal considerase dudosos unos hechos relevantes para la decisión, desestimará las pretensiones del actor o del reconviniente, o las del demandado o reconvenido, según corresponda a unos u otros la carga de probar los hechos que permanezcan inciertos y fundamenten las pretensiones. Corresponde al actor y al demandado reconviniente la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda, según las normas jurídicas a ellos aplicables, el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda y de la reconvención.

Incumbe al demandado y al actor reconvenido la carga de probar los hechos que, conforme a las normas que les sean aplicables, impidan, extingan o enerven la eficacia jurídica de los hechos a que se refiere el apartado anterior. (...) Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio.

Por lo tanto y siguiendo el orden de alegaciones de la recurrente: -'El inmueble transmitido no podía ser la vivienda habitual del transmitente pues se encuentra en un complejo bajo el régimen de Apartamentos turísticos y por ello sujeto a una legislación específica que establece la prohibición de uso como vivienda; y que el transmitente es un empresario y el inmueble se encontraba en el momento de la venta cedido en explotación a una empresa mercantil para su arrendamiento a terceros': pues bien, dichas alegaciones no se ven seguidas de prueba alguna, debiendo entenderse que el hecho de que las normas no permitan algo ni significa necesariamente que estas hayan sido cumplidas, y sin que por otro lado la cesión de la gestión del apartamento signifique necesariamente que el que fuera su titular no lo fuese a disfrutar en algún concepto.

-'El hecho de que el vendedor declarara en su impuesto de la Renta que los inmuebles constituían su vivienda habitual no puede afectar a la naturaleza jurídica de la operación. Se aporta documento censal donde consta que el domicilio comunicado por el vendedor a la AET desde 2009 estaba en la CALLE000 n. NUM002 y no en la CALLE001 ': en relación con ello hay que tener en cuenta que la consignación del domicilio en CALLE001 n. NUM003 consta no solo en la declaración del IRPF sino también en la propia escritura de compraventa folio 1 del expediente administrativo (en formato papel).

Respecto del documento que aporta el recurrente con la demanda, ha que manifestar: que el mismo consiste en un mero pantallazo cuyo origen se desconoce; que además informa sobre el domicilio fiscal en CALLE000 NUM002 , lo que podría entenderse como domicilio social en todo caso como se dice en la contestación de la CAM; y que dicho documento no constituye prueba suficiente para desvirtuar la afirmación de la administración en el sentido de que la vivienda habitual se encuentra en la CALLE001 , tanto porque así se hizo constar en el IRPF ejercicio 2010 como porque eso es lo que consta en la escritura de compraventa -'La AET, órgano competente para liquidar el IVA dictó con carácter previo a la liquidación por ITP por parte de la CAM, un acuerdo firme admitiendo la sujeción al IVA por esta misma operación tras realizar su comprobación. Copia de este expediente figura como anexos 3 y 4 al escrito de alegaciones al TEARM de fecha 25 de febrero de 2015, incorporado en el archivo 2015-02-25 alegaciones, del CD del Expediente E- Adm. Completo de fecha 30 de octubre de 2018'. Pues bien, tratándose de actuaciones ajenas a las presentes, las mismas no pueden tener trascendencia alguna.

Por todo ello procede confirmar la resolución recurrida en relación con la LIQUIDACIÓN

QUINTO.- Respecto de la sanción: Ha de señalarse que se viene reconociendo de forma unánime por la doctrina y la jurisprudencia que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, sino que rige el principio de culpabilidad, incluso a título de simple negligencia que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta del contribuyente, de tal forma que la veracidad y la aportación de la totalidad de los datos necesarios que han de tenerse en cuenta para determinar la base imponible de su impuesto eliminan la culpabilidad y convierten la discrepancia entre la Administración y el contribuyente en una diferencia de criterio en la interpretación de la misma que, si resulta razonable, excluye el elemento subjetivo de la responsabilidad en el ámbito de la potestad sancionadora.

Es jurisprudencia reiterada de la Sala Tercera del Tribunal Supremo - sentencias de 17 de febrero de 2003 , 15 de octubre de 2002 , 26 de enero de 2002 , entre otras muchas- la proscripción de la aplicación de la sanción por el mero resultado y la exigencia de concurrencia de los requisitos de tipicidad y culpabilidad en su más alto grado y, por tanto, la necesidad de que las conductas calificadas como supuestos de infracción encajen sin interpretaciones forzadas ni aplicaciones extensivas, en los casos contemplados legalmente como infracción, así como la necesidad, igualmente, de que tales supuestos o casos no constituyan realmente una discrepancia entre el correcto punto de vista de la Administración y el erróneo, aunque razonable, del contribuyente.

En el supuesto de autos la sanción impuesta se basa en haber considerado la oficina gestora que el reclamante ha cometido una infracción tributaria al haber dejado de ingresar dentro del plazo reglamentario parte de la deuda tributaria, puesto que el obligado tributario no ha autoliquidado por el concepto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas ya que no es de aplicación la renuncia a la exención de IVA. La Administración considera que esta conducta supone la omisión de la diligencia debida en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

La Sala entiende que, vistos los antecedentes antes mencionados, la conducta del contribuyente no aparece amparada en una interpretación razonable de la norma, como se deduce de la resolución en la que en concreto, se dice (folio 410 y siguientes del expediente) que se infringe el art. 191 -en relación al elemento objetivo- por no haber ingresado la deuda (por TPO); dicha ausencia de ingreso implica culpabilidad cuando menos como simple negligencia; la conducta del recurrente no viene amparada por deficiencias u obscuridades en la norma o diferencias de criterio, pues no nos encontramos ante un caso de normativa susceptible de diversas interpretaciones.

Por todo ello procede desestimar el recurso.



SEXTO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional , procede imponer las costas causadas en este procedimiento a la parte recurrente.

No obstante, a tenor del apartado tercero de dicho artículo 139, la imposición de las costas podrá ser 'a la totalidad, a una parte de éstas o hasta una cifra máxima' y la Sala considera procedente, atendida la índole del litigio y la concreta actividad desplegada por las partes, limitar la cantidad que, por los conceptos de honorarios de Abogado y derechos de Procurador, ha de satisfacer a la parte contraria la condenada al pago de las costas, hasta una cifra máxima total de mil euros (1.000 €), más la cantidad que en concepto de IVA corresponda a la cuantía reclamada.

Vistos los preceptos citados por las partes y los demás de general y pertinente aplicación, y por cuanto antecede

Fallo

DESESTIMAMOS EL RECURSO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO interpuesto a instancia de la representación de DOÑA Eva María siendo parte demandada la Comunidad Autónoma de Madrid representada por el Letrado de la Comunidad de Madrid y la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía; contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 24 de enero de 2018, que desestimó la reclamación nº NUM000 , interpuesta contra liquidación provisional por ITP-AJD y la reclamación NUM001 relativa a SANCIÓN, siendo la cuantía de este procedimiento 11.820,77 euros y, en consecuencia, CONFIRMAMOS dicha resolución en su integridad. Con imposición de costas a la parte demandante.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa , con justificación del interés casacional objetivo que presente.

Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

D. CARLOS VIEITES PEREZ Dª ANA MARIA JIMENA CALLEJA Dª. LAURA TAMAMES PRIETO CASTRO