Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 1827/2016, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1136/2015 de 30 de Diciembre de 2016

Encabezamiento

T.S.J.CASTILLA-LEON CON/AD

VALLADOLID

SENTENCIA: 01827/2016

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CASTILLA Y LEON

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección : 003

VALLADOLID

-

Equipo/usuario: EBL

Modelo: N11600

C/ ANGUSTIAS S/N

N.I.G:47186 33 3 2015 0003965

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0001136 /2015 /

Sobre:ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña.OLINITX S.L. OLINITX S.L.

ABOGADOJOSE MIGUEL HERNANDEZ GIL

PROCURADORD./Dª. JORGE RODRIGUEZ-MONSALVE GARRIGOS

ContraD./Dª. TEAR

ABOGADOABOGADO DEL ESTADO

PO 1136/15

Ilmos. Sres.

Presidente

Don AGUSTÍN PICÓN PALACIO

Magistrados:

Doña MARÍA ANTONIA LALLANA DUPLÁ

Don FRANCISCO JAVIER PARDO MUÑOZ

Don FRANCISCO JAVIER ZATARAÍN Y VALDEMORO

En Valladolid, a treinta de diciembre de dos mil dieciséis.

La Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Valladolid, integrada por los Magistrados expresados al margen, ha pronunciado la siguiente

SENTENCIA NÚM. 1827

En el recurso contencioso-administrativo núm. 1136/15 interpuesto por la entidad mercantil OLINITX, S.L., representada por el Procurador Sr. Rodríguez Monsalve Garrigós y defendida por el Letrado Sr Hernández Gil, contra Resolución de 24 de julio de 2015 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid (reclamación económico-administrativa núm. NUM000 , siendo parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado, sobre Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2009 y 2010 (liquidación).

Ha sido ponente la Magistrada doña MARÍA ANTONIA LALLANA DUPLÁ, quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- Mediante escrito de fecha 24 de noviembre de 2015 la entidad mercantil Olinitx, S.L., interpuso recurso contencioso-administrativo contra la Resolución de 24 de julio de 2015 del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid, desestimatoria de la reclamación económico- administrativa núm. NUM000 en su día presentada contra el Acuerdo de liquidación adoptado por la Inspectora Coordinadora de la Delegación Especial de Castilla y León, en relación al Impuesto sobre Sociedades de los años 2009 y 2010.

SEGUNDO.- Por interpuesto y admitido el presente recurso y recibido el expediente administrativo, la parte actora dedujo en fecha 29 de abril de 2016 la correspondiente demanda en la que solicitaba se dicte sentencia por la que, con estimación del presente recurso, declare no conforme a derecho los acuerdos de liquidación recurridos, confirmados por la Resolución del TEAR recurrida, todo ello con expresa posición de costas a la Administración por su temeridad y mala fe.

TERCERO.- Una vez se tuvo por deducida la demanda, confiriéndose traslado de la misma a la parte demandada para que contestara en el término de veinte días, mediante escrito de fecha 25 de mayo de 2016 la Abogacía del Estado se opuso a las pretensiones actoras solicitando la desestimación del recurso contencioso-administrativo interpuesto, con imposición de costas a la parte recurrente.

CUARTO.- Contestada la demanda se fijó la cuantía del recurso en 27.960,70 €, no recibiéndose el proceso a prueba al no haberse solicitado, presentando las partes sus respectivos escritos de conclusiones, y quedando las actuaciones pendientes de señalamiento para votación y fallo, lo que se efectuó el día 22 de diciembre de 2016.

QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado los trámites marcados por la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (en adelante, LJCA), aunque no los plazos en ella fijados dado el volumen de trabajo y la pendencia que existe en la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso la Resolución de 24 de julio de 2015 del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid, desestimatoria de la reclamación económico- administrativa núm. NUM000 en su día presentada contra el Acuerdo de liquidación adoptado por la Inspectora Coordinadora de la Delegación Especial de Castilla y León, en relación al Impuesto sobre Sociedades de los años 2009 y 2010, a través del que se practica la liquidación por el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2009 y 2010 (cuota -24.621,39 € de principal y -3.541,05 € de intereses de demora.

La resolución del TEAR impugnada desestimó la reclamación económico-administrativa por entender, en esencia, que en cuanto a la cuestión de fondo que se plantea consistente en si las operaciones recogidas en las facturas emitidas por Olinitx S.L. a Aceitunas Miroliva S.L. son o no reales, nos encontramos ante una cuestión de técnica probatoria que ha de resolverse conforme a las normas sobre distribución de la carga de la prueba en materia tributaria que parten de la regulación contenida en el artículo 105.1 de la LGT . Expone las razones por la que considera que la obligada tributaria no ha acreditado los servicios recogidos en las referidas facturas; Olinitx es una empresa que carece de elementos tanto materiales como personales para efectuar la operación objeto de controversia, por otro lado Aceitunas Miroliva y Olinitx son dos mercantiles vinculadas (un administrador solidario de Aceitunas Miroliva es empleado, administrador único y socio mayoritario de Olinitx); los únicos gastos que declara Olinitx se refieren a registrales, notariales, de gestión, de servicios de intermediación y de viajes, pero ninguno a los propios de operaciones de la actividad económica; en los contratos que se aporta y que fueron firmados con Olinitx, no se da ninguno do los supuestos previstos en el artículo 1227 del Código Civil (que dice que 'La fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día en que hubiese sido incorporado o inscrito en un Registro público, desde la muerte de cualquiera de los que lo firmaron, o desde el día en que se entregase a un funcionario público por razón de su oficio') para considerarlo como oponible frente a terceros, sin quo por otro lado haya de olvidarse la mención que efectúa la liquidación impugnada en el sentido de que dichos contratos se han aportado una vez firmadas las actas, las certificaciones de otras empresas para las que teóricamente ha trabajado también Olinitx además de ser manifestaciones de parte, no vienen acompañadas de la documentación complementaria necesaria ni tampoco se efectúa una descripción suficiente de los servicios prestados por Olinitx; todo lo cual unido a las incongruencias obrantes en los contratos entre Aceitunas Miroliva y Olinitx (se habla de expandir la actividad con más agentes pero Olinitx no contrata nuevo personal, o se habla de no exclusividad pero en la práctica Olinitx solo trabaja para Aceitunas Miroliva), hacen llegar al Tribunal a la conclusión de que las operaciones recogidas en las facturas emitidas por Olinitx S.L. a Aceitunas Miroliva no recoge operaciones reales, siendo por ende conforme a derecho el ajuste realizado. Por último, la consecuencia lógica de entender que la reclamante carecía de infraestructura suficiente como para desarrollar la actividad económica que declaraba, no sólo tiene como consecuencia considerar que las operaciones declaradas como efectuadas a Aceitunas Miroliva no son reales, sino que tampoco corresponde considerar como deducibles los gastos asociados a tal actividad como son los de telefonía y los de los viajes.

La entidad mercantil demandante Olinitx, S.L. alega en primer lugar en la demanda la nulidad de las resoluciones impugnadas al haber incurrido la Inspección en el procedimiento en el vicio de desviación de poder; entiende la recurrente que no se ha seguido el procedimiento legalmente establecido, ya que si se ha emitido una facturación o documento mercantil en el que se factura una operación inexistente, se comete una falsedad tipificada por la legislación penal, y el actuario teniendo conocimiento de la posible comisión de un delito debe pasar el tanto de culpa, y esperar a la decisión de la jurisdicción penal, lo contrario, afirmar la existencia de un delito y saltarse el procedimiento para incoar un acta e imponer sanciones, es un comportamiento que incurre en desviación de poder. Si se afirma por la Administración tributaria que el contribuyente ha utilizado las facturas por bienes o servicios que no existen, a tenor del artículo 392 del Código Penal se está afirmando la existencia de una falsedad en documento mercantil. Recuerda que el mismo Inspector que ha dictado el acuerdo de liquidación frente a la recurrente ha sancionado por los mismos hechos a Olinitx S.L. por la emisión de facturas falsas por importe de 104.326,44 €; debió la Administración tributaria haber denunciado las falsedades ante la Administración de Justicia y esperar su sentencia, cumpliendo con el respeto a la prejudicialidad penal definida por el Tribunal Constitucional en sentencia 2/2003, de 16 enero 2003 . En segundo lugar, alega la actora la realidad de la intermediación de la mercantil Olinitx S.L. en las operaciones de compra y venta de productos de Aceitunas Miroliva, S.L.; así, las facturas emitidas a Aceitunas Miroliva, S.L. por Olinitx S.L. se corresponden con operaciones reales y son deducibles como gastos de la empresa demandante. Pone la actora de manifiesto tres consideraciones: 1. La inconsistencia de las afirmaciones de la Inspección en el acuerdo de liquidación cuando fundamenta la no admisión de las facturas como deducibles por considerarlas falsas (-en la falta de medios de la contratada, ya que para prestar ese servicio no es necesario e imprescindible contar con personal laboral o subcontratado, pero además tiene subcontratada a la entidad Magna Consultora al efecto de su colaboración desde el punto de vista contable y el cumplimiento de los requisitos formales; -la vinculación entre las entidades emisoras y receptoras de las facturas, pues alega al respecto el derecho constitucional a la libertad de empresa y que no es ilegal que puedan existir relaciones comerciales entre sociedades que compartan administradores o socios; -la no aportación de documentación, pues ha quedado acreditada la realidad de la relación comercial entre ambas sociedades mediante la documentación aportada consistente en contratos, facturas, libros registro, certificaciones de los terceros clientes o proveedores, no existiendo motivo alguno para negar la deducibilidad de unos gastos facturados, contabilizados y pagados). 2. La ausencia de motivo o ventaja fiscal en la tributación que tuvo lugar; todas y cada una de las facturas consideradas como falsas por la Inspección cuya deducibilidad como gasto ha sido negada a la entidad receptora, han sido declaradas como ingreso en la entidad emisora; conforme a los cálculos que realiza la actora la total ventaja de la trama de facturas falsas que le imputa la Inspección habría supuesto 2.065,22 €, 'ventaja fiscal' ilógica para organizar esta trama. 3. La concurrencia de un motivo puramente recaudatorio para que la Inspección haya llegado a las conclusiones que ahora se discuten; el importe final de las sanciones impuestas a la actora y a Olinitx asciende a 173.009,65 €.

La Abogacía del Estado, mantiene la conformidad a derecho de la resolución del TEAR impugnada e interesa la desestimación de la demanda. Alega que no concurre la desviación de poder ni la prejudicialidad penal invocaba en la demanda. Es correcta la liquidación practicada; recuerda las normas tributarias sobre distribución de la carga de la prueba y los indicios que figuran en el expediente de gestión de los que la Administración concluye la no deducibilidad de las facturas por no corresponder a servicios realmente prestados.

SEGUNDO.- La cuestión esencial de este recurso concierne a si las operaciones recogidas en las facturas emitidas por Olinitx y recibidas por Aceitunas Miroliva S.L. son o no reales.

Presupuesto necesario de esta sentencia es la dictada con esta misma fecha en los autos del p.o. nº940-15 seguidos entre la mercantil Aceitunas Miroliva S.L. y la Administración tributaria en relación a la impugnación de los acuerdos de liquidación y sanción correspondientes al Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2009 y 2010, en la que hemos dicho:

Con carácter previo hemos de admitir que, en efecto, la factura completa se configura en nuestro ordenamiento tributario como el medio de prueba prioritario -no exclusivo- para acreditar ex artículo 106.4 de la LGT el carácter deducible de los gastos y de las cuotas de IVA soportadas, si bien debe prevalecer en todo caso la existencia del negocio jurídico que respalda puesto que la factura, como documento privado sometido al mismo régimen probatorio que los restantes y no obstante contar a su favor con la presunción de veracidad de las declaraciones tributarias, no constituye prueba plena acerca de la realidad del hecho que documenta. Al configurarse como hemos dicho como instrumento probatorio ordinario y ad hoc de la existencia real del negocio subyacente, ello provoca el desplazamiento de la carga probatoria hacia la Administración; ahora bien, la negación por ésta de la realidad material subyacente a la factura en base indicios suficientes que justifiquen razonablemente la duda provoca un nuevo traslado de la carga probatoria hacia el obligado tributario en orden a la aportación de justificantes adicionales de las facturas, teniendo muy presente los principios de disponibilidad y facilidad probatoria ex artículos 106.1 de la LGT y 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , y ello dado que el negocio jurídico simulado en general, o las facturas que no obedecen a operaciones reales en particular, dada su importante apreciación fáctica, están sometidos a la apreciación o valoración de los Tribunales, lo que traslada el debate al ámbito de las pruebas indirectas (indiciaria y de presunciones), así, la STS de 13 de septiembre de 2012 (rec. 2879/2010 ) y 22 de marzo de 2012 (rec. 3786/2008 ), cuya validez -prueba de presunciones- por otro lado ya recoge explícitamente el artículo 108.2 de la LGT conforme al que 'Para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'. A la admisión de este medio de prueba también se llega mediante la remisión que el artículo 106 de la LGT hace a las normas que sobre medios y valoración de prueba se contenían en el Código Civil y hoy en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la LGT establezca otra cosa, y entre estos medios de prueba, previstos para los procedimientos civiles, están las presunciones.

Cabe significar asimismo la reciente incorporación el texto legal del criterio jurisprudencial acerca del valor probatorio de las facturas, y así, tras señalar el apartado 4 del artículo 106 LGT que 'Los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse, de forma prioritaria, mediante la factura entregada por el empresario o profesional que haya realizado la correspondiente operación que cumpla los requisitos señalados en la normativa tributaria', tras la reforma operada por la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, se añade el siguiente párrafo 'Sin perjuicio de lo anterior, la factura no constituye un medio de prueba privilegiado respecto de la existencia de las operaciones, por lo que una vez que la Administración cuestiona fundadamente su efectividad, corresponde al obligado tributario aportar pruebas sobre la realidad de las operaciones'.

Desde esta perspectiva esta Sala y Sección -por todas, Sentencia de 2 de marzo de 2015, recurso 218/13 - viene considerando lo siguiente:

1. Cuando se trata de probar la irrealidad de un hecho, la prueba del mismo no resulta fácil.

2. Quien realiza actos encaminados a simular unos hechos con determinada repercusión tributaria favorable para quien los ejecuta es obvio que lo hará de la manera que resulte más difícil y complejo reconstruirlos.

3. Ante la ausencia de prueba directa, la Administración puede acudir a otros sistemas de fijación de los hechos, como son las presunciones que, con base en el art. 108.2 de la Ley General Tributaria ( art. 106. 1 y 108 de la LGT 58/2003), es un medio de prueba admisible. La actual LEC 1/2000 las cataloga como medio de fijación de los hechos, puesto que las presunciones son realmente juicios lógicos en los que partiendo de un hecho base o indicio (que debe quedar acreditado) se llega a la fijación de un hecho presunto, que es el jurídicamente relevante, en virtud de un enlace preciso y directo realizado por la ley (presunción legal) o por quien debe realizarla (presunción judicial).

4. En verdad, más que la fijación de los hechos por presunciones, se ha realizado por la utilización de lo que la jurisprudencia y doctrina del proceso penal viene denominando prueba por indicios. En la prueba por indicios nos encontramos con una serie de hechos, que deben estar acreditados, que separadamente pueden no significar nada, pero que, considerados en su conjunto, llevan a una determinada conclusión mediante un razonamiento lógico. Por tanto, más que cada hecho en sí, lo importante es la conclusión a la que se llega al considerarlos conjuntamente.

5. El criterio de la realidad social, como canon interpretativo, se traducía en el Derecho tributario por el principio de que para aplicar correctamente el precepto legal de acuerdo con el fin que le es propio, era necesario proceder a la exacta valoración de la función económica de los hechos sociales a que se referían las normas impositivas. De este modo se consideró como exigencia del derecho impositivo que los impuestos fueran aplicados a las relaciones económicas, teniendo como base no tanto la forma jurídica dada por los sujetos como la efectiva realidad económica subyacente. Por consiguiente, la comentada previsión normativa hacía, en la práctica, innecesaria la regulación específica del fraude de ley tributaria en los términos del originario artículo 24.2 LGT . Era suficiente el uso de la interpretación funcional o económica, puesto que bastaba la calificación para afirmar que la verdadera naturaleza económica del negocio realizado era la prevista en la norma eludida y que ésta fuera, en definitiva, la aplicada.

6. En fin, que conforme a las normas sobre valoración de las pruebas contenidas en la LGT y en la Ley de Enjuiciamiento Civil la carga de la prueba recae sobre la Administración en cuanto atañe a los hechos que sirven de fundamento al derecho que se reclama, así como al reclamante corresponde la de los hechos obstativos y extintivos de tal derecho. De esta manera, la carga de la prueba incumbe a quien afirma los hechos no a quien los niega, y en los casos que la Administración tributaria, a través de la correspondiente comprobación pruebe que la operación se ha instrumentalizado persiguiendo principalmente dicho objetivo de evasión fiscal y proceda a regularizar la situación aplicando las reglas generales de la Ley, compete a la parte en aplicación de la carga de la prueba contenida en el art. 114 de la LGT desvirtuar los hechos constatados.

Por último y en cuanto al concepto mismo de gasto deducible, por necesario, la STS 12 de febrero de 2015 señala que «en el concepto de 'gasto necesario' subyace una fundamentación finalistica del mismo, ligada al concepto de partida deducible, y, por tanto, al de coste en la obtención de ingresos. Debe también recordarse que aunque la Ley 43/1995 supuso un avance respecto de la ley anterior, en materia de deducibilidad de ciertos gastos, esta amplitud conceptual no da pie para suponer, al margen del texto y el espíritu de la Ley, que cualquier gasto real o supuesto sería deducible al margen de su necesidad para la obtención de los ingresos. En otras palabras, la nueva regulación será más generosa o amplia en la interpretación de lo que deba entenderse por necesidad o conexión entre ingresos y gastos, dando cabida a determinadas deducciones anteriormente vedadas, pero no excluye la exigencia de la relación causal misma y de su prueba a cargo de quien postula la deducción»; y en cuanto a la carga probatoria, la STS de 22 de mayo de 2015, recurso: 202/2013 , declara que «...en virtud del régimen de la carga de la prueba del citado artículo 105 de la Ley General Tributaria , corresponde a quien pretende la deducción acreditar no sólo la existencia del gasto sino también su naturaleza y finalidad o, lo que es lo mismo, la conexión existente entre el gasto realizado y la generación de rendimientos pues según el indicado precepto 'tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos normalmente constitutivos de los mismos', lo cual está relacionado con el actual artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil --antiguo artículo 1214 del Código Civil --, que determina a quién le corresponde la carga de la prueba en la acreditación o afirmación de hechos o derechos...».

En definitiva, estableciendo el artículo 105 LGT que '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo', es claro que en la disciplina del Impuesto sobre Sociedades -y en igual sentido respecto de las cuotas deducibles en el IVA-, la consideración de un gasto contabilizado como fiscalmente deducible, esto es, su condición de real, efectivo y necesario para la obtención de los ingresos que integran la base imponible, pesa sobre el sujeto pasivo, que es, pues, a quien corresponde la carga de acreditar suficientemente tales circunstancias, todo ello sin obviar los principios de disponibilidad y facilidad probatoria a los que, por remisión del artículo 106.1 LGT , se refiere el artículo 217.6 de la LEC , en cuya virtud, para la aplicación de las reglas de distribución de la carga de la prueba el Tribunal 'deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio», pudiendo afirmarse que la disponibilidad y facilidad probatoria relativa a la acreditación de la necesidad de un gasto han de atribuirse al obligado tributario que pretende su deducibilidad.

Así las cosas, la liquidación impugnada regulariza los ejercicios del Impuesto de Sociedades de los ejercicios 2009 y 2010 mediante la modificación de las bases imponibles declaradas al considerar, confirmando la propuesta de liquidación, que los consumos de explotación (aprovisionamientos) declarados proceden ser minorados en 10.942,18 € en el año 2009 y 119.677,70 € en el año 2010, por los servicios prestados por la entidad Olinitx, y contabilizados en la cuenta 6070000 respecto de los cuales no se ha acreditado suficientemente la realidad de las operaciones que figuran en las facturas recibidas, por lo que no son deducibles como gasto en el Impuesto sobre Sociedades. De la regularización practicada resulta que respecto al año 2009 la base imponible comprobada se fija en 138.603,64 € (la declarada fue 127.661,46 €), y respecto al ejercicio 2010 la base imponible comprobada se fija en 263.045,37 € (la declarada fue 143.367,67 €); resultando de la regularización una cuota tributaria en el ejercicio 2009 de 3.282,65 € (la declaración presentada por la obligada tributaria arrojó una cuota a ingresar de 22.985,18 €); y una cuota tributaria respecto al ejercicio 2010 de 35.903,31 € (resultado de la cuota diferencial de 29.187,38 €, más 6.715,93 € de la cuota negativa de la declaración presentada por la obligada).

Se recoge en el acuerdo de liquidación, los siguientes datos, antecedentes, e indicios de cuya valoración conjunta la Inspección tras exponer que existen dudas muy razonables en cuanto a la efectiva realización de los servicios por el emisor de las facturas, mediante la prueba de presunciones llega a la conclusión de que las facturas emitidas por Olinitx (por comisiones de compras y ventas realizadas por la empresa Aceitunas Miroliva, S.L.) no reflejan prestaciones de servicios efectivamente realizadas.

En apoyo de dicha liquidación, y en lo que ahora interesa, se dice lo siguiente:

a) Aceitunas Miroliva, S.L. se constituyó el 03/05/2001, durante los periodos objeto de comprobación sus administradores solidarios fueron Don Braulio y Doña Violeta .

b) La reclamante contabilizó en la cuenta 6070000 'Servicios comisiones sobre compras ' y declaró como consumos de explotaciones, 2 facturas en 2009 y 11 facturas en 2010 recibidas de OLINITX S.L. cuyos conceptos son comisiones por intermediación en las ventas a Food Italia (8 facturas), a Oleícola (7 facturas) y Nectaran (2 facturas) y en las compras a Oleícola (12 facturas) y en el Tejar (7 facturas). El importe de dichas facturas correspondiente al año 2009 alcanza a 10.942,18€ (más 1.750,75 de IVA); y en el ejercicio 2010 a 119.677,70 € (más 20.107,99 € de IVA). En la diligencia de fecha 13 de marzo de 2013 se solicitó a la representante de la entidad que aportara toda la documentación de la que disponga la entidad relativa a las facturas recibidas de la empresa Olinitx SL en los años 2009 y 2010. Según consta en la diligencia de fecha 25 de julio de 2013, 'hasta el día de la fecha únicamente se ha aportado a esta inspección lo siguiente: 2 facturas recibidas del año 2009 y 11 facturas recibidas del año 2010, y tres justificantes de pago de fecha 12/02/2010, 4 de noviembre de 2010 y 10 de diciembre de 2010'.

c) Olinitx SL inició sus operaciones el 07/05/2009, tiene su domicilio social en C/ Voladero 33, Ciudad-Rodrigo 37500 (Salamanca), su objeto social es la promoción e intermediación en todo tipo de transacciones comerciales estando dada de alta en el epígrafe 631 del IA.E (Intermediarios del comercio). En 2009 y 2010 son administradores solidarios Don Braulio y Doña Candelaria , y desde el 13/10/2012 es administrador único Don Braulio , que tiene un porcentaje de participación en la sociedad del 96,87%, quien es administrador solidario de la reclamante, figurando como empleado de ésta con unas retribuciones percibidas de 19.471,53 euros en 2009 y 22.729,59 euros en 2010. En las declaraciones presentadas por Olinitx SL por el Impuesto sobre Sociedades de 2009 y 2010, no se ha declarado importe alguno por gastos de personal y de la información suministrada por los organismos de la Seguridad social se desprende que no hay datos de vida laboral de empleados en Olinitx SL. En las declaraciones de retenciones presentadas por Olinitx SL en 2009 y 2010 no figuran declaradas retribuciones por la clave A ( empleados ) y sólo se han declarado retribuciones por la clave G ( profesionales ) por importe de 1.868,79 euros en 2009 y 72,18 euros en 2010. De las retribuciones a profesionales declaradas, corresponden a un registrador mercantil 139,69 euros en 2009 y 63,16 euros en 2010, a notarios 179,10 euros en 2009 y 9,02 euros en 2010, y a un gestor administrativo 1.550 euros en 2009. En el modelo 347 tiene imputaciones por compras de 8.212,80 euros en 2009 y 30.773,60 euros en 2010; las de 2009 corresponden a Magna Consultora Empresarial S.L.U. (dada de alta en Ponferrada en los epígrafes del IAE 834 servicios propiedad inmobiliaria y 842 servicios financieros y contables) y de las de 2010, 13.197,60 euros corresponden a Magna Consultora Empresarial S.A. y 17.576 euros a Tempotours SL dada de alta en Córdoba en el epígrafe 755 del IAE, Agencias de viajes). De todo lo expuesto se desprende que Olinitx carece de infraestructura empresarial y del personal asalariado o subcontratado, necesario para prestar los servicios facturados a la reclamante.

El acuerdo de liquidación rechaza las alegaciones formuladas por la obligación tributaria a la propuesta de liquidación así como la eficacia de los documentos comerciales razonando entre otras consideraciones que el obligado tributario en ningún momento ha desvirtuado los indicios que hacen dudar de que las operaciones comerciales que figuran en las facturas se hayan efectuado por la persona que figura como emisor de las mismas.

En relación a la documentación aportada consistente en los contratos privados realizados con Olinitx mantiene que son documentos que no vinculan a la administración ( art. 1227 del CC ); destaca que sorprende que dichos contratos privados hayan sido aportados una vez realizada la propuesta de liquidación y no en el curso del procedimiento de comprobación, cuando fueron requeridos por el actuario mediante diligencia de fecha 13 marzo 2013.

Añade el acuerdo de liquidación que por lo que respecta a las certificaciones emitidas por las empresas en las que se deja constancia que el agente mediador era Olinitx SL, no dejan de ser meras manifestaciones (sin ninguna prueba que las avale) que, por otro lado, debemos recordar que están realizadas a instancia del propio interesado y, por lo tanto, al dictado de los intereses de éste. No obstante, analizada la documentación aportada, de las empresas que el obligado tributario dice que aporta la referida certificación (Nectarán SL, S&D Food Italia SRL, Oleicola Hojiblanca SA y Aderezoliva SCA), solamente constan escritos de S&D Food Italia SRL, y Oleicola Hojiblanca SA en las que se certifica que el agente mediador era la mercantil Olinitx pero sin determinar quién era la persona física concreta con la que se realizaron las negociaciones, lo cual resulta sorprendente y a la vez difícil ya que la referida mercantil Olinitx no dispone de personal para realizar operación alguna. Solamente pudo haber prestado los servicios de mediación el propio don Braulio , administrador tanto de la entidad Olinitx como de la entidad objeto de comprobación, Aceitunas Miroliva, S.L., de la cual percibe retribuciones por trabajo personal, y en este supuesto, parece más lógico entender que las posibles actuaciones de negociación o intermediación son realizadas por don Braulio en calidad de administrador y/o personal empleado de la entidad Aceitunas Miroliva, S.L., quien se dice además es conocedor del mercado, sin necesidad de tener que acudir a un tercero, en este caso Olinitx, para realizar las referidas gestiones. Además, entra en contradicción el alegante cuando indica por una parte, que para realizar las operaciones de mediación no es necesaria más infraestructura que una persona y un teléfono, y por otra, que la mercantil Olinitx tiene subcontratada a una empresa como apoyo para realizar labores administrativas, gestión y comercialización. La empresa a la que se refiere es 'Magna Empresarial SLU' dada de alta en los epígrafes 834, servicios de propiedad inmobiliaria, y 842, servicios financieros y contables, del IAE. Adicionalmente, de realizar Magna Consultora tareas de comercialización, carece de toda lógica económica no contratar directamente con ella, en lugar de interponer a un tercero que encarecerá claramente los costes de la entidad.

Realiza a continuación el acuerdo de liquidación un pormenorizado y detallado estudio de las cláusulas y condiciones de los contratos privados aportados constatando lo siguiente:

Por otro lado, aun cuando hemos indicado que los contratos privados no vinculan a la Administración, de la lectura y análisis de los mismos se producen una serie de incongruencias entre éstos y la documentación aportada que interesa destacar. Así, en los exponendos 2, 3 y 4 se dice:

'2.- Que ACEITUNAS MIROLIVA, S.L. quiere expandir su negocio tanto en el mercado nacional como internacional, para lo que desea incrementar su red comercial con nuevos agentes con experiencia y contactos para la promoción efectiva de las operaciones de venta.'

Debemos suponer que los nuevos agentes con experiencia y contactos es exclusivamente D. Braulio (Olinitx no dispone de personal), que como hemos indicado ya trabaja y es administrador de Aceitunas Miroliva, por lo que no se está contratando nada que no se tenga ya por parte de Aceitunas Miroliva.

'3.- Que en base a los expositivos anteriores, OLINITX posee la organización, el equipo, el conocimiento del mercado, las prácticas comerciales y usos necesarios, para asegurar el buen fin de las citadas operaciones como agente de Aceitunas Miroliva, S.L'

Ya hemos indicado que la entidad Olinitx no dispone de organización, ni de equipo, reiteramos que la única persona que figura como administrador es D. Braulio , y no tiene trabajadores.

'4.- Que ACEITUNAS MIROLIVA, S.L. desea que OLINITX, actué como agente para la captación, realización y venta de operaciones comerciales relativas a los PRODUCTOS que fabrica y distribuye.'

Tampoco se cumple este deseo ya que de acuerdo con las facturas emitidas por Olinitx, la mayoría de las comisiones que se cobran corresponden a la intermediación en la compra de productos por parte de Aceitunas Miroliva y no en la venta de los productos que fabrica y distribuye.

En la cláusula primera del contrato se define el objeto del mismo: 'El objeto del presente contrato es la promoción por parte de EL AGENTE de los productos que comercializa ACEITUNAS MIROLIVA S.L. en nombre de ella y en el ámbito territorial...'.Ya hemos indicado en el párrafo anterior que de admitirse que Olinitx ejerciera alguna función, en realidad las facturas aportadas parecen referirse a intermediaciones en la compra y no en la venta del producto, por lo que se está incumpliendo el objeto del contrato.

En la cláusula tercera se indica que el AGENTE prestará sus servicios como agente con carácter NO exclusivo, pero de la información que consta en las Bases de Datos de la Agencia se constata que Olinitx trabaja prácticamente en exclusividad para Aceitunas Miroliva (en el ejercicio 2010 sólo consta aparte una imputación de ventas por importe de 5.727,92 euros de Aceitunas Monterreal S.A.), lo cual no parece lógico para una empresa que se dice conocedora del sector. (...).

En el resto de cláusulas referentes a honorarios, devengo y forma de pago y obligaciones de las partes, siempre se habla de 'cliente', es decir se trata de cobrar una comisión por la intermediación en la venta del producto, y no de 'proveedor' que supondría cobrar una comisión por la intermediación en la compra del producto, pero reiteramos que de acuerdo con las facturas aportadas, lo que se factura por parte de Olinitx principalmente son comisiones por la intermediación en la compra del producto, entrando en contradicción con el contrato aportado, constituyendo un indicio más de la falta de realidad de las operaciones que se dicen recibidas de Olinitx.

Concluye el acuerdo de liquidación, que con base en los fundamentos expuestos, dicho órgano 'considera no deducibles las facturas recibidas de Olinitx S.L., puesto que no ha quedado acreditada la realidad de las operaciones en ellas contenidas.'

TERCERO.- La parte actora en la demanda no ha desvirtuado eficazmente los serios indicios ya expuestos por la Administración tributaria a partir de los cuales ésta llega a la conclusión de la falta de acreditación de la realidad de los servicios facturados a la actora por la mercantil, pues no discutiéndose la vinculación entre ambas entidades -el administrador de Olinitx don Braulio , tiene un porcentaje de participación en la sociedad del 96,87%, es uno de los administradores solidarios de Aceitunas Moroliva, figurando como empleado de ésta, con unas retribuciones percibidas por importe de 19.471,53 en el 2009 y 22.729,59 del año 2010; lo que razonablemente conlleva mayor exigencia probatoria dada la connatural facilidad secuente a dicha vinculación, cabe significar lo siguiente:

a)Pudiendo hacerlo dada su estrechísima vinculación con la mercantil facturante Olinitx, la actora no explica en modo alguno la incongruencia hecha constar en la liquidación así como en la resolución del recurso de reposición frente al acuerdo de liquidación concerniente a que ningún momento se ha explicado el interés de la demandante de contratar con Olinitx desde el momento que no se está contratando nada que no tenga, pues don Braulio es administrador y empleado de Aceitunas Miroliva. Así del examen del expediente se advierte que en ningún momento está justificado por qué se necesita contratar a la entidad Olinitx para realizar gestiones de mediación cuando quien efectivamente realiza las mismas es el administrador de Aceitunas Miroliva (don Braulio ), tampoco se ha hecho mención al tipo de trabajo realizado por don Braulio en la entidad Aceitunas Miroliva y por el que percibe una remuneración, que asciende de acuerdo al modelo 190 presentado, a 19.471,53 € en el año 2009 y a 22.729,59 € en el año 2010 y que le llevará a dedicar toda o parte de su jornada laboral, a lo que hay que añadir el tiempo necesario para realizar las funciones de administrador de dicha entidad, todo ello entra en contradicción con las posibles funciones de mediación realizadas para la entidad Olinitx de la cual también es administrador y por las que factura a Aceitunas Miroliva la cantidad de 10.942,18 € en el año 2009 y de 119.677,70 € en el año 2010.

b) Por otro lado, es plenamente acertado el detallado análisis que de los contratos de agencia de los ejercicios 2009 y 2009 celebrados entre la entidad actora y la mercantil Olinitx se efectúa en el acuerdo de liquidación, que antes se ha recogido, y en relación a los que hacemos las siguientes puntualizaciones.

No deja de sorprender que dichos contratos se hayan aportado una vez notificada la propuesta de liquidación y no previamente cuando fue requerida la empresa actora en la diligencia del 13 marzo de 2013 en los términos 'Por la inspección se solicita a la compareciente que aporte toda la documentación de la que disponga la entidad relativa a las facturas recibidas por la empresa Olinitx S.L. en los ejercicios 2009 y 2010', ninguna explicación ha ofrecido la obligada tributaria sobre la falta de aportación previa de dichos contratos. Pero es que además como reiteradamente ha puesto de manifiesto la Inspección, dichos contratos hacen referencia a una actividad de mediación del agente respecto de los clientes pero nada indica respecto de los proveedores, sucediendo que las referidas facturas responden en su mayor parte a ingresos por comisiones en las compras y no en las ventas de la mercantil Aceitunas Miroliva. En esta materia es también significativo que las otras facturas recibidas por la actora correspondientes a otros comisionistas (don Justino y don Porfirio ), que fueron aportados por la obligada tributaria con la restante documentación en su escrito de alegaciones al acta de disconformidad no contemplan comisiones por compras de la empresa, y ello a pesar de las alegaciones de la demanda concernientes a que estas comisiones son normales en el tráfico de estas mercantiles. Se echa de menos también la aportación al expediente de los contratos de agencia celebrados estos otros comisionistas; la actora en sus alegaciones al recurso de reposición frente al acuerdo de liquidación manifestó que había aportado estos contratos con las alegaciones a la propuesta de liquidación del acta de disconformidad, sin embargo en este trámite no se aportaron. Tampoco justifica la deducibilidad de dichas facturas los certificados aportados por dos de las empresas cuyas operaciones mercantiles con la obligada tributaria son el objeto de las comisiones formalmente facturadas por Olinitx. Pese a la insistencia de la actora de que las cuatro empresas -'Nectarán, SL, Food Italia SRL, Oleícola Hojiblanca SA, Aderezoliva SCA (El Tejar)' en cuyas labores comerciales con Aceitunas Miroliva ha participado en virtud del contrato de agencia Olinitx- han certificado que esta empresa realmente ha sido la mediadora en las sanciones económicas celebradas, lo cierto es que solamente dos de ellas han presentado certificados (Food Italia y Oleicola Hojiblanca)incorporados al expediente con el escrito de alegaciones a la propuesta de liquidación, circunstancia que ha sido puesta de relieve por la Inspección y que ha sido silenciada por la obligada tributaria sin explicación alguna al respecto. En relación a estas certificaciones es muy significativo que en lo concerniente a las emitidas por la entidad Oleicola Hojiblanca ( doc 21 y 22 del escrito de alegaciones a la propuesta de liquidación) que las mismas hagan expresa referencia a que 'parte de las operaciones de venta/compra con nuestro cliente/proveedor durante los ejercicios 2009 y 2010 se realizaron a través de la mercantil Olinitx en calidad de agente mediador de Aceitunas Miroliva, siendo ésta la que asumía los honorarios del referido mediador', pues para nada queda aclarado la necesidad del contrato de agencia con Olinitx, cuando otras operaciones de venta o de compra se realizaban al margen dicho mediador.

c)Por otra parte, la incongruencia y la falta de acreditación de la realidad de los servicios de agencia facturados se ponen de manifiesto en la inconsistencia de las alegaciones realizadas por la obligada tributaria a lo largo del expediente administrativo, así en su escrito delegaciones a la propuesta de liquidación en relación al hecho constatado en el acta de que Olinitx carece de infraestructura empresarial para realizar el servicio contratado con Aceitunas Miroliva, manifiesta lo siguiente: 'Desconoce esta parte que tipo de infraestructura empresarial es necesaria para desarrollar las labores propias del contrato de agencia más allá de una persona con capacidad, inquietudes, que tenga contactos en el ámbito del servicio que sirva prestar armada únicamente con teléfono, ya sea fijo o móvil. No se requiere más, ni siquiera la contratación de personal laboral. Teniendo esto en cuenta sólo podemos concluir que las afirmaciones en este sentido del actuario son absurdas y carecen de lógica.

Por otro lado Aceitunas Miroliva, no tiene por qué conocer cómo es la gestión empresarial ni de Olinitx, ni de ninguna de otras empresas con las que tiene concertado contratos de agencia; sólo ha de interesarle si dicha relación es productiva y le permite establecer o ampliar nuevas operaciones mercantiles, y desde luego, Olinitx, al igual que el resto de los agentes, realiza sus labores con absoluta solvencia.

No obstante lo anterior, esta parte tiene constancia de que Olinitx, según le ha transmitido el propio Braulio , tiene subcontratado como apoyo para su trabajo la mercantil Magna Consultora Empresarial, S.L., que le asiste en las labores administrativas, gestión y comercialización, por lo que no es cierto que carezca de servicios subcontratados para el desarrollo de su actividad de agencia.'

Al respecto, se indica que la estrecha vinculación existente entre ambas empresas coincidiendo el mismo administrador, no admite como argumento defensivo la falta de conocimiento de la gestión empresarial de las referidas empresas; sin perjuicio de que en este caso en que la Administración ha comprobado en forma coordinada y conjunta las obligaciones tributarias de ambas empresas devenga intrascendente estas manifestaciones.

Por último, se desestiman las alegaciones de la demanda con base en las siguientes consideraciones:

No concurre el vicio de nulidad del acto consistente en la desviación de poder que alega la actora por no haber acudido la inspección si consideraba que las facturas eran falsas a efectuar denuncia ante la jurisdicción penal, lo que comportaba por el principio de prejudicialidad la suspensión de las actuaciones hasta que se resolviera en la vía correspondiente la existencia o no de responsabilidad penal. Al respecto se indica el principio de prejudicial requiere que haya una denuncia en curso en un procedimiento penal por los mismos hechos que se enjuicia, lo que no concurren en este caso. Además, la determinación de si se ha incurrido o no en un ilícito penal no corresponde a la Administración tributaria, sino que ésta se ha limitado a determinar del examen de la documentación mercantil aportada por la obligada tributaria si se cumplen los requisitos para proceder a las deducciones de los gastos pretendidas por la recurrente en sus declaraciones tributarias, de acuerdo con las normas tributarias aplicables. Así, el objeto de este recurso consiste en determinar si tiene derecho la recurrente a deducirse determinados gastos, o cuotas del IVA vinculado a la efectiva prestación de determinados servicios y no sobre la eventual falsedad de las facturas emitidas por la mercantil Olinitx, (criterio mantenido entre otras en las sentencias de la AN de 14 de enero de 2015, rec. 186/2013 ; y del TSJ de Madrid de 17 de noviembre de 2015, rec. 123/2013 . Por otra parte, ha tenido la parte actora la facultad de alegar y probar en esta vía judicial cuantos datos y circunstancias conviniesen a su derecho a los efectos de acredita la realidad de las operaciones recogidas en las facturas controvertidas y lo cierto es que ha prescindido de aportar nuevas pruebas ante el tribunal que pudiesen acreditar la realidad de los servicios facturados.

En otro orden de consideraciones se indica que no es un criterio jurídico y por tanto no es valorable el alegato concerniente a la falta del móvil de la facturación falsa. No es tarea de la Inspección ni de este Tribunal determinar su existencia ni la concreción del mismo. No obstante, se pone de relieve la importante cifra de negocio de la empresa recurrente constatada en la diligencia de 23 septiembre 2013, habiendo declarado en el Impuesto de Sociedades del ejercicio 2009 la actora unos ingresos de 5.262.926,58 €, y en el año 2010 de 8.313.621, 51 €, y unos gastos en el año 2009 de 5.180.588,00, y en el año 2010 de 8.191.062,17 €; y las estrechas vinculaciones personales existente entre ambas empresas ya concretadas.

Así pues, elementales exigencias del principio de igualdad en la aplicación jurisdiccional de la Ley imponen adoptar idéntica decisión pues no concurren en el presente supuesto circunstancias fácticas o jurídicas diferentes que aconsejen variar la decisión tomada.

En consecuencia procede la desestimación de la demanda.

CUARTO.- De conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA , en su redacción dada por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, vigente desde el 31 de octubre de 2011, procede la imposición de costas a la recurrente al haber visto rechazadas todas sus pretensiones.

VISTOS los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo núm. 1136/15 interpuesto por la entidad mercantil Olinitx, S.L., contra Resolución de 24 de julio de 2015 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Valladolid (reclamación económico-administrativa núm. NUM000 ), siendo parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por la Abogacía del Estado, sobre Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2009 y 2010 (liquidación), por su conformidad con el ordenamiento jurídico; condenando a la recurrente al abono de las costas procesales.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de conformidad con lo previsto en el artículo 86 de la LJCA cuando el recurso presente interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia; mencionado recurso se preparará ante esta Sala en el plazo de treinta días siguientes a la notificación de la sentencia y en la forma señalada en el artículo 89.2 de la LJCA .

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que en ella se expresa en el mismo día de su fecha, estando celebrando sesión pública la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, de lo que doy fe.