Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 188/2019, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 597/2017 de 20 de Febrero de 2019

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2017/0018860
Procedimiento Ordinario 597/2017
Demandante: D./Dña. Arturo
PROCURADOR D./Dña. MARIA ISABEL CAMPILLO GARCIA
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 188
RECURSO NÚM.: 597-2017
PROCURADOR DÑA. MARÍA ISABEL CAMPILLO GARCÍA
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Carmen Álvarez Theurer
Dña. María Prendes Valle
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En la Villa de Madrid a 20 de febrero de 2019

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 597/2017 interpuesto por D. Arturo , representado por la
Procurador Dª Mª Isabel Campillo García, contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional
de Madrid, de fecha 28 de junio de 2017, en la reclamación económico administrativa 28/05103/2014, por el
concepto de Impuesto Renta Personas Físicas, habiendo sido parte demandada la Administración General
del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.



SEGUNDO: Dado traslado de la demanda al Sr. Abogado del Estado, para su contestación, lo hizo admitiendo los hechos de la misma, en cuanto se deducen del expediente, alegó en derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.



TERCERO: No habiéndose recibió a prueba el recurso, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 19 de febrero de 2019, en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en este recurso contencioso administrativo la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 28 de junio de 2017, en la reclamación económico administrativa 28/05103/2014, interpuesta contra acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del ejercicio 2010, e importe de 16.244,30€.



SEGUNDO.- El recurrente solicita en su demanda que se le reconozca el derecho a la aplicación de la exención de las rentas del trabajo correspondientes a servicios prestados en el extranjero durante el ejercicio 2010. En concreto, fueron 199 días, habiendo aportado la diferente documentación que especifica en la demanda, entre la que se encontraba contrato de trabajo, certificado de la empresa GLOBAL PRAXIS con los días de trabajo realizados en el extranjero y certificado relativo a los trabajos desarrollados, así como justificantes de los vuelos , hoteles y vehículos alquilados en Italia. Indica que reúne todos los requisitos exigidos en el art. 7 p) LIRPF para que pueda ser aplicada la exención pretendida. Añade que los trabajos se realizaron para una empresa no residente en España denominada BIRRA PERONI y que no existía vinculación entre la misma y la empresa GLOBAL PRAXIS para la que prestaba sus servicios. Solicita por ello la anulación de la Resolución del TEAR y la devolución de la cantidad solicitada de 16.244,43 €.



TERCERO.- El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, niega la posible aplicación de la exención pretendida por el recurrente de las cantidades percibidas por sus trabajos en el extranjero, ya que entiende que por el actor no se han acreditado cuales eran los trabajos que realmente prestaba en el extranjero, por lo que incumple los requisitos exigibles para que pueda darse al exención del art. 7 p) LIRPF y solicita la confirmación de la resolución del TEAR.



CUARTO.- Debemos examinar en este recurso si el recurrente tenía derecho a la exención que pretende, por la vía de la rectificación de su autoliquidación de IRPF de 2010, de las cantidades percibidas por los trabajos efectuados durante 199 días en Italia para la entidad BIRRA PERONI.

El recurrente en su escrito de solicitud de rectificación de su autoliquidación de IRPF de 2010 alegaba que había obtenido en ese ejercicio rendimientos de trabajo por importe de 41.885,66 € y que debían de ser descontados de la cantidad total de rendimientos de trabajo declarados, por importe de 76.825,46 €, por lo que procedía la devolución de 16.244,43 €.

El artículo 7 p) de la Ley 35/2006 del IRPF determina entre las rentas exentas los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos: '1º.- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2º.- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información...' Por otro lado, el art. 6 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece: '1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su nombre. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.' El tenor literal de las normas transcritas pone de relieve que para cumplir el primer requisito -único que se cuestiona en este caso- es preciso, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente.

Esta exigencia excluye del ámbito de aplicación de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, esencialmente las de control y supervisión, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio; en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.

Resulta evidente que cuando se pretende un beneficio fiscal, tal como es la aplicación de una exención tributaria, la carga de la prueba de que concurren los requisitos legales exigibles, compete al sujeto pasivo, por aplicación de las reglas de la carga de la prueba, contenidas en el art. 105 LGT.

Por otro lado, para que proceda la aplicación pretendida es necesario que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España. Al mismo tiempo, es preciso que el trabajo se preste para una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Para determinar cuándo un trabajo se ha prestado para una empresa no residente, debe partirse de que el destinatario o beneficiario del trabajo prestado por el trabajador desplazado sea la empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Cuando la prestación de servicios en el extranjero tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe analizarse cada caso en concreto para determinar si realmente el destinatario o beneficiario de los servicios es una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y si se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas, partiendo de la premisa de que los servicios generen un valor añadido a las entidades no residentes, en cuyo caso podría entenderse que se trata de trabajos prestados para la entidad no residente. En caso contrario, por no tratarse de una auténtica prestación de servicios entre las empresas vinculadas, no se entendería que se trata de trabajos prestados para una entidad no residente y no procedería la exención pretendida.



QUINTO.-. En el caso que nos ocupa, la AEAT ha denegado la aplicación de la exención prevista en el art. 7 p) LIRPF porque entiende que el actor no ha acreditado que la empresa empleadora y la entidad para la que el actor prestaba sus servicios en el extranjero no estuviesen vinculadas y porque no cumple con los requisitos previstos legalmente.

Sin embargo, el actor ha aportado con la documentación adjunta a la demanda certificaciones que acreditan que las entidades BIRRA PERONI y GLOBAL PRAXIS tienen un diferente consejo de administración, ya que, según certificación del Registro Mercantil de Barcelona de 1 de febrero de 2018, GLOBAL PRAXIS tiene un administrador único, Ezequiel y dos administradores solidarios, Gines y Guillermo , mientras que la entidad BIRRA PERONI tiene un consejo de administración, según certificado de la Cámara de Comercio e Industria de Roma, con la siguiente composición: 'PRESIDENTE CONSIGLIO AMMINISTRAZIONE Manuel Rappresentante dell'Impresa AMMINISTRATORE DELEGATO Millán Rappresentante dell'Impresa PROCURATORE Nicolas CONSIGLIERE MORI SATOSHI CONSIGLIERE CUMMINGS Rafael ' No consta, por ello, acreditada la vinculación entre las dos entidades, por coincidencia de sus administradores, o porque una participe en el capital de la otra, con lo que debe entenderse que desde ese punto de vista, el actor, conforme a las reglas de la carga de la prueba, ha desarrollado toda la actividad probatoria posible parta justificar que no existe esa vinculación, que uno de los motivos por el que la AEAT le deniega la exención, sin que por la misma se haya desplegado actividad probatoria alguna para acreditar tal vinculación.

Sin embargo, tal como señala el TEAR en la Resolución impugnada, en la certificación de 6 de febrero de 2013, emitida por GLOBAL PRAXIS SL sobre los trabajos desarrollados en el ejercicio 2012 en el extranjero, solo se especifica que fueron trabajos de consultoría sin detallar en que consistieron.

Es destacable que, si bien se refiere a los lugares de desplazamiento y los meses en que se efectuaron los viajes, no se detalla en que días en concreto se desarrollaron los trabajos, lo cual es imprescindible para poder determinar los días específicos a los que sería aplicable la exención, ya que el hecho de aportar un billete de avión o una factura de hotel no es suficiente para acreditarlos, puesto que el desplazamiento al extranjero pudo ampliarse respecto de los días realmente destinados a los trabajos, cuya remuneración se pretende exenta por el actor, al que correspondía, en este caso, la carga de la prueba, por aplicación el art. 105 LGT.

Por otra parte, no consta tampoco cual era la causa por la que el actor se desplazó a Italia a realizar trabajos de consultoría y en virtud de que relaciones o acuerdos con la entidad BIRRA PERONI, ya que no se despreden de las pruebas aportadas que la entidad pagadora de los trabajos fuese esta última, sino que formaba parte de sus funciones en GLOBAL PRAXIS.

De ahí que, no estando acreditado que se cumplan los requisitos del art. 7 p) LIRPF y en concreto el número de días a los que podría aplicarse la exención, no es posible estimar el recurso y debe confirmarse la resolución del TEAR.



SEXTO.- En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, al ser desestimado el recurso, deben imponerse las costas procesales causadas al actor.

En todo caso, conforme a lo establecido en el apartado cuarto del citado art. 139 LJ procede fijar la cifra máxima en concepto de costas procesales en 2.000 €, incrementado en el correspondiente IVA, habida cuenta del alcance y dificultad de las cuestiones suscitadas.

Fallo

Debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por D. Arturo , representado por la Procurador Dª Mª Isabel Campillo García, contra Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de fecha 28 de junio de 2017, en la reclamación económico administrativa 28/05103/2014, declarando conforme a derecho la resolución recurrida. Con imposición de costas a la parte actora.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0597-17 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso- Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0597-17 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.