Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 189/2019, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 373/2017 de 20 de Febrero de 2019

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2017/0010915
Procedimiento Ordinario 373/2017
Demandante: CREATIVE MANAGEMENT Y PRODUCCIONES S.L.U
PROCURADOR D./Dña. IRENE ARANDA VARELA
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 189
RECURSO NÚM.: 373-2017
PROCURADOR Dña. Irene Aranda Varela
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Carmen Álvarez Theurer
Dña. María Prendes Valle
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En la Villa de Madrid a 20 de febrero de 2019

Visto por la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia
de Madrid, constituida por los Sres. Magistrados relacionados al margen, los autos del presente recurso
contencioso-administrativo número 373/2017, interpuesto por la Procuradora Dña. Irene Aranda Varela, en
nombre y representación de Creative Management y Producciones S.L, contra la Resolución de fecha 29 de
marzo de 2017, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid en el procedimiento
28- 04128-2013 y 28-04122-2013, por la que se desestima la reclamación presentada frente a la liquidación
tributaria, correspondiente al concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicios 2007 y 2008 y 2009.
Ha sido parte demandada en las presentes actuaciones la Administración General del Estado
representada y defendida por su Abogacía. Siendo Ponente, la magistrada Ilma. Sra. Dña. María Prendes
Valle.
Materia: Impuesto de Sociedades

Antecedentes

PRIMERO. - Por la parte recurrente se interpuso recurso contencioso-administrativo mediante escrito presentado el día 5 de junio de 2017, acordándose mediante Decreto de 9 de junio de 2017, su tramitación de conformidad con las normas establecidas en la Ley 29/1998 de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativo (LJCA) y la reclamación del expediente administrativo, una vez subsanados los defectos.



SEGUNDO. - En el momento procesal oportuno, la parte actora formalizó la demanda, mediante escrito presentado el 21 de noviembre de 2017, en el que, tras alegar los hechos y fundamentos de derecho que estimó procedentes, terminó suplicando 'dicte sentencia por la que: 1. Estime el recurso y declare la anulación de la Resolución recurrida. 2. Se condene en costas a la parte contraria.' Las alegaciones de la parte demandante en defensa de su pretensión se articulan en los siguientes argumentos: En primer lugar, arguye la nulidad de los acuerdos de liquidación por no ser conforme a derecho la determinación del valor de mercado de las operaciones vinculadas realizadas por la inspección. Explica que la entidad Creative Management y Producciones S.LU realiza una actividad empresarial que aporta valor añadido a los servicios prestados por su socia, D. ª Dolores . Por otro lado, existe en el expediente documentos suficientes que permiten establecer el precio medio comparable en un porcentaje distinto al aplicado por la Inspección. En concreto, alude a un 20% sobre la retribución pactada en los contratos que la anterior entidad conseguía por la intervención profesional de la Sra. Dolores .

En segundo lugar, interesa la nulidad de la liquidación por la falta de motivación de los ajustes realizados en orden a ampliar el artículo 16.8 TRLIS. Específicamente, describe que la liquidación no incluye el ajuste secundario y preceptivo.

En tercer lugar, señala que son gastos deducibles los relativos al inmueble situado en la CALLE000 de Alcobendas, así como los gastos de vestuario, cosméticos, tratamientos de estética, belleza y dentales objeto de regularización por la inspección tributaria.



TERCERO. - El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito presentado el 16 de enero de 2018, en el que, tras alegar los hechos y los fundamentos de derecho que estimó oportunos, terminó suplicando se dictara sentencia desestimatoria del recurso contencioso-administrativo, confirmándose el acto administrativo impugnado e imponiendo las costas a la parte recurrente.

Las alegaciones de la Administración demandada en sustento de su pretensión se remiten a la resolución del TEAR, si bien efectúa ciertas precisiones.

Parte de la existencia de una operación vinculada y defiende la corrección de dicha valoración. No admite la aplicación de un porcentaje distinto al 100%, dado el carácter personalísimo de los servicios prestados y la ausencia de valor añadido alguno por parte de la mercantil.

Por otro lado, niega la deducibilidad de los gastos tanto de la vivienda, como otros relacionados con el vestuario, gimnasio, maquillaje o tratamientos estéticos por su carácter privado.



CUARTO. - La cuantía del recurso ha sido fijada en la cantidad de 3.744,23 euros, mediante Decreto de fecha 19 de enero de 2018.

Habiéndose solicitado el recibimiento del pleito a prueba, se acordó dicho trámite mediante Auto de fecha 23 de enero de 2018, admitiéndose la prueba documental propuesta en los términos señalados.

Concluso el término probatorio, no se solicitó la celebración de vista oral y se procedió a formular conclusiones escritas.



QUINTO. - Conclusas las actuaciones, se señaló para votación y fallo de este recurso el día 19 de febrero de 2018, fecha en que tuvo lugar la deliberación y votación, habiendo sido ponente la Ilma. Sra. Dª.

María Prendes Valle, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO. - Resolución impugnada. El presente recurso tiene como objeto, la Resolución de fecha 29 de marzo de 2017, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid en el procedimiento 28-04128-2013 y 28-04122-2013, por la que se desestima la reclamación presentada frente a la liquidación tributaria, correspondiente al concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicios 2007 y 2008 y 2009.

En lo que aquí interesa, la Resolución anterior razona suficientemente la consideración de la sociedad CREATIVE MANAGEMENT Y PRODUCCIONES SLU como sociedad pantalla, al carecer de medios técnicos y humanos. Explica remitiéndose a la liquidación que la sociedad no añade valor a la actividad de D-ª Dolores . En cuanto a los gastos, no los considera deducibles, pues los ingresos se derivan de servicios prestados para sus clientes por la socia, consistentes en presentar un programa de TV, labor que tiene lugar en unos estudios audiovisuales, ajenos a la sociedad, ya que se vienen utilizando las instalaciones de sus clientes. El hecho de que otras sociedades utilicen el inmueble del recurrente no justifica el gasto deducible. Asimismo, rechaza la deducibilidad de los gastos de vestuarios, cosméticos y vehículo al no haberse acreditado la debida afectación.



SEGUNDO. - Antecedentes fácticos. Como antecedente para la adopción de una decisión respecto a la cuestión controvertida, es necesario efectuar una breve exposición fáctica, de los datos de mayor interés.

Con fecha 12 de julio de 2012 se dictan por la Dependencia Regional de Inspección de la AEAT de Madrid, dos acuerdos de liquidación tributaria derivadas de sendas actas suscrita en disconformidad: el acta A02- NUM000 , correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2007-2008, y el acta A02- NUM001 , correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2009.

En los referidos acuerdos de liquidación, se lleva a cabo por un lado, la corrección de la valoración lucrativa, teniendo en cuenta el valor de mercado de operaciones vinculadas entre la sociedad y su única socia, Doña Dolores y por otro, se regularizan determinados gastos al no considerarlos deducibles.

Contra dichos acuerdos se presentó recursos de reposición y contra la desestimación presunta de los mismos, reclamaciones económico- administrativas número NUM002 y NUM003 ante el TEAR de Madrid, que finalmente mediante resolución de 12 de noviembre de 2014 declararon inadmisibles por extemporaneidad las reclamaciones presentadas, confirmando los acuerdos impugnados, al entender que los recursos de reposición no se habían presentado.

Contra la Resolución del TEAR se interpuso recurso contencioso administrativo, tramitado ante esa misma Sala y Sección del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, y resuelto mediante Sentencia de 8 de septiembre de 2016, rec. 1316/2014, por la que se estimó parcialmente el recurso interpuesto, retrotrayendo las actuaciones al momento anterior de dictarse la resolución por el TEAR para que éste se pronunciase sobre la conformidad o no a Derecho de las liquidaciones impugnadas.

En consecuencia, la nueva resolución dictada por el TEAR de Madrid el 29 de marzo de 2017 ha sido objeto del presente recurso.

Existe constancia, asimismo, que Dª Dolores ha interpuesto las reclamaciones n° NUM004 , n° NUM005 , n° NUM006 , n° NUM007 contra el acuerdo de liquidación, dictado por la Dependencia Regional de la AEAT, derivado del acta de disconformidad A02 n° NUM008 , practicada en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), ejercicios 2007 y 2008 y contra el acuerdo de liquidación, dictado por la Dependencia Regional de la AEAT, derivado del acta de disconformidad A02 n° NUM008 , practicada en concepto de IRPF, ejercicio 2009 y contra los acuerdos sancionadores por infracciones tributarias derivadas de las anteriores liquidaciones, por el mismo Impuesto y ejercicios.

La sociedad Creative, a su vez, ha interpuesto reclamaciones n° NUM009 , NUM010 , NUM011 y NUM012 contra el acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional de la AEAT, derivado del acta de disconformidad A02 n° NUM013 practicada en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicios 2007 y 2008, contra el acuerdo de liquidación dictado por la Dependencia Regional de la AEAT, derivado del acta de disconformidad A02 n° NUM014 practicada en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2009 y contra los acuerdos sancionadores por infracciones tributarias derivadas de las anteriores liquidaciones, por el mismo Impuesto y ejercicios.

Pues bien, en el presente recurso, como hemos manifestado anteriormente, se cuestionan las liquidaciones provisionales que derivan de las actas de disconformidad A02- NUM000 (Impuesto de sociedades, ejercicios 2007 y 2008) y A02- NUM001 (Impuesto de Sociedades ejercicio 2009), efectuadas por la inspección en las actuaciones de comprobación e investigación de alcance general incoadas con fecha 18/03/2011 en relación con el Impuesto de Sociedades, ejercicios 2007-2008 y 2009, y el Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicios 2007 y 2008.

En las referidas actas se regulariza el Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2007 a 2009, tanto en lo concerniente a la valoración de la operación vinculada entre la sociedad recurrente y Dª Dolores , única socia y administradora de aquella durante los ejercicios comprobados, como en lo que respecta a la deducibilidad de determinados gastos.

Las actuaciones se iniciaron con respecto a la sociedad 'Pati Conde S.L.U.', constituida el 16/04/2007, que el 28/06/2011 paso# a denominarse Creative Management y Producciones S.L. El domicilio inicial se encontraba en c/Emilio Arrieta nº 5, San Sebastián de los Reyes (Madrid). Dicho inmueble era propiedad de Dª Dolores , única socia y administradora de Creative Management, quien tenía además en el lugar su domicilio fiscal. Posteriormente, con fecha 4/12/2008 se produjo un cambio de domicilio, pasando a situarse en el inmueble sito en CALLE000 NUM015 , NUM017 NUM019 Alcobendas (Madrid), adquirido en fecha 14/11/2012 y objeto de una importante reforma.

Las declaraciones-liquidaciones presentadas por la sociedad en los ejercicios comprobados, se constata un importe a ingresar de 130.765,87 € (ejercicio 2007) y 263.956,15 € (ejercicio 2008) y a devolver de -58.834,96 € (ejercicio 2009). Su cifra de negocios fue de 474.480,00 € en 2007, 1.271.290,32 € en 2008 y 1.558.375,00 € en 2009, siendo estos ingresos procedentes de servicios prestados a los siguientes clientes, en virtud de los contratos que obran en el expediente: Just moda S.L. (ejercicio 2007), Globo Media, SA., Conservas Garavilla S.A. y Voragine Producciones S.L.L. (ejercicio 2008), y Globo Media S.A., El Corte Inglés S.A. y Airados S.L.L. (ejercicio 2009). Todos los ingresos derivados de estos contratos están relacionados con actividades de presentación y actuación de Dª Dolores , en calidad de actriz en programas de entretenimiento y galas, así como campañas publicitarias. La intervención de su administradora y participe única constituía el único elemento de la prestación del servicio correspondiente.

Asimismo, en el contrato privado suscrito por la sociedad con Dª Dolores el 1/09/2007 de cinco años de duración, prorrogable, se comprueba que la artista, ' decide confiar toda su actividad artística y profesional' a la recurrente como 'ASESOR-MANAGER', 'facultándole para suscribir en su nombre contratos y compromisos de toda clase, orden y naturaleza, para el desarrollo de la actividad artística y profesional de LA ARTISTA en cualquier punto de España o del extranjero.' Como contraprestación, se pacta que la recurrente 'percibirá el 20 por ciento de todas las cantidades brutas percibidas o devengadas por la artista durante la vigencia del contrato. El asesor-manager percibirá los honorarios fijados en esta cláusula, de todos aquellos contratos o compromisos contractuales, que hayan sido convenidos por el mismo durante la vigencia de este contrato o sus prorrogas.' Sin embargo, no consta que se hubiera realizado ningún abono a Dª Dolores en concepto de retribuciones de ningún tipo en el ejercicio 2007. En 2008, las retribuciones de la socia y administradora ascendieron a 42.000,00 €, como rendimientos de trabajo. Y en 2009 percibió 32.818,776 € como rendimientos de trabajo y 400.000,00 €, como rendimientos de actividad profesional.

Como medios materiales para el desarrollo de su actividad, la sociedad recurrente cuenta, tal como se ha expuesto, desde el 28/11/2008 con el inmueble sito en CALLE000 NUM015 , NUM017 NUM019 , de Alcobendas (Madrid), que fue objeto de una importante reforma, pero en cuyo proyecto figura a nombre de Dª Dolores .

Y como medios personales, no se ha verificado la existencia de personal por cuenta ajena en 2007, pues no presento# el modelo 190 de retenedores. En fecha 3/12/2008, se contrató# los servicios de D. Ernesto , hermano de Dña. Dolores como auxiliar administrativo, y de Dª Ascension , con la misma categoría, aunque no se aporta contrato escrito. Se debe resaltar que esta última ha facturado servicios profesionales de prensa y comunicación, ha actuado como representante de la Sra. Dolores en la firma de contratos profesionales celebrados sin intervención de la recurrente, y es administradora de otras sociedades, entre ellas la suya propia, Julia Higueras Producciones S.L.U., Anoche tuve un Sueño S.L., y Kapda Mandir S.L., de la que es socia Dña. Dolores . Asimismo, desde el 1/08/2009, se contrataron los servicios de D. Higinio como auxiliar administrativo. El sr. Higinio es administrador de la sociedad, Sistema Administrativo Fiscal S.L., que factura a la recurrente por servicios de asesoría y es apoderado de la misma desde 1/01/2008. Por otro lado, desde el 1/08/2009, se contrata con carácter temporal como Jefe de Comunicación Nivel 1 a Dª Elvira , que también ha facturado servicios profesionales a la actora y forma parte de los equipos de las sociedades Anoche Tuve un Sueño S.L. y Julia Higueras Producciones S.L.U.

En los ejercicios 2007 y 2008, de los gastos declarados (26.244,22 € en 2007 y 102.234,84 € en 2008) no se consideran deducibles los gastos de reparaciones y suministros que tienen que ver con el inmueble que es propiedad de la socia-administradora, situado en la c/Emilio Arrieta de S. Sebastián de los Reyes.

Tampoco se admiten como gastos las cuotas de gimnasio de la actriz, ni las compras realizadas por ella: de menaje, regalos, vestuario, artículos y tratamientos de belleza; ni el importe de la comisión de compra del inmueble de la CALLE000 ni la amortización o gastos de los que no se aporta el soporte justificativo o el aportado se considera insuficiente. En el mismo sentido, en el ejercicio 2009, de los 758.515,01 € de gastos contabilizados y deducidos, 142.758,65 euros se consideran gastos relacionados con la actividad artística.

El resto de gastos declarados y deducidos no se consideran gastos correlacionados con los ingresos, ni con bienes patrimoniales afectos calificados como liberalidades.

Resultado de la regularización y una vez realizada la corrección valorativa de la operación vinculada, se minora la base imponible en cada ejercicio por el importe del gasto que representan los servicios prestados por la socia a la sociedad, y se incrementa la base imponible en el importe de los gastos declarados cuya deducibilidad no se admite.



TERCERO - Valoración de las operaciones vinculadas. Debemos comenzar precisando que no es un hecho controvertido la vinculación entre la sociedad CREATIVE y la Sra. Dolores . Vinculación que otro lado, es evidente, dada su condición de socia y administradora única de la misma, ostentado el 100% de las participaciones.

Pues bien, los datos que figuran en la liquidación recurrida ponen de relieve que la sociedad no contaba con medios humanos idóneos para realizar los trabajos facturados, más allá de la propia Sra. Dolores .

De modo, que sus cualidades personales se presentan como esenciales para la realización de las tareas consistentes u propias de su faceta como actriz y presentadora.

Es decir, lo que se contrataba en la empresa eran los servicios profesionales de la parte actora, sin que la sociedad aportase algún valor añadido en relación a dichas prestaciones. Dentro del ejercicio de la actividad económica que desarrollaba, no se puede incluir la realización de otras actividades meramente accesorias como las meras labores de organización que en su caso podían prestar los terceros contratados por la sociedad. Es obvio que estas personas no prestaban los servicios económicos facturados a terceros y son irrelevantes para los mismos. Además, en torno a los mismos, se debe señalar que en 2007, la sociedad no contaba con ningún empleado, en 2008 sólo se contratan al final del ejercicio y en 2009, a partir de agosto, tratándose de personas vinculadas a la actriz y socia única de la recurrente por razones de parentesco (su hermano) o por participar en otras sociedades relacionadas o ser proveedoras de servicios a la recurrente, sin que por supuesto ninguno de estos servicios secundarios fuese equiparables a los de la Sra. Dolores .

La sociedad carece de medios materiales, pues el único del que dispone es el inmueble situado en la CALLE000 , propiedad de la sociedad, pero residencia personal de la socia única y que ha sido objeto de una importante reforma para uso residencial, sin que la utilización esporádico del mismo para algún spot pueda equivaler a la afectación del mismo a la actividad. Posteriormente, desarrollaremos este aspecto al aludir a los gastos.

Sentado lo anterior, hay que recordar, además, que el hecho imponible gravado debe ser el efectivamente realizado, conforme a lo establecido en el art. 16.1 de la Ley General Tributaria, y en este supuesto, como ya se ha señalado, los trabajos fueron llevados a cabo de manera exclusiva por la socia persona física, razones por las que los rendimientos obtenidos estaban sometidos al IRPF y no al Impuesto sobre Sociedades.

Así las cosas, la cuestión debatida se centra ahora en la valoración de la operación realizada entre la sociedad Creative Management y Producciones S.L y D. ª Dolores , calificada como operación vinculada, en los términos previstos en el artículo 16.3 a) y b) del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

La valoración de tales operaciones se regula en el mismo precepto, artículo 16.1 1º que precisamente nos remite al valor normal de mercado. En este sentido, se entiende como valor de mercado, aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia. Al tener en cuenta el valor de mercado, no es aplicable la regla interesada en la demanda y regulada en el artículo 16.8 del mismo texto legal.

En este caso, el trabajo realizado por la Sra. Dolores es una prestación de carácter personalísimo, en tanto en cuanto la prestación de servicios efectuada por la sociedad tiene en cuenta las cualidades personales de la persona física. Es importante destacar que todos los ingresos de la sociedad derivados de los distintos contratos están relacionados con actividades de presentación y actuación de la Sra. Dolores en calidad de actriz en programas de entretenimiento, galas o campañas publicitarias. Ello supone que los activos se reducen en esencia a las cualidades de la persona física, que es a su vez quien asume el riesgo.

La parte recurrente cuestiona que se haya elegido el mecanismo sobre precio libre comparable para llevar a cabo la valoración de sus servicios, previsto en la letra a) del artículo 16.4.1° Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

En esencia, aduce la existencia de unos porcentajes de tributación diferentes atendiendo a la existencia de distintos contratos.

Sin embargo, y como resulta de la normativa expuesta, el principio básico que rige en la valoración de operaciones entre personas vinculadas, es la comparación de las condiciones de la operación vinculada -la realizada entre la Sra. Dolores y la sociedad Creative. - y las condiciones de las operaciones entre empresas independientes -como serían las realizadas por la sociedad para sus clientes/terceros-. Y en el caso que nos ocupa, la AEAT conto# con un comparable interno, que no era otro que el precio en que se valoraban las operaciones entre la sociedad y sus clientes, de los que recibía ingresos por los servicios prestados por su socia, parámetro que cumple las condiciones de comparabilidad.

A estos efectos, a partir de los ingresos que Creative Managemente y Producciones SLU ha obtenido de sus clientes (terceros sujetos pasivos independientes entre los que se encuentra Globo Media, S.A, Conservar Garavilla, Voragine Producciones S.L.L, el Corte Inglés...), por los servicios que a esos clientes les presto# D.ª Dolores , y una vez corregidos atendiendo a los gastos necesarios incurridos por la sociedad (no admitiéndose la deducibilidad los gastos no relacionados con la actividad), se calcula el valor de mercado de las operaciones, con el siguiente resultado: 'Los ingresos obtenidos en 2007 por la sociedad CREATIVE MANAGE- MENT Y PRODUCCIONES SLU han sido de 474.480 euros, y todos ellos derivan de prestaciones de servicios realizadas por su socio para sus clientes (en 2007 el único cliente es JUST MODA SL).

De los 26.244,22 euros de gastos contabilizados y deducidos en el ejercicio 2007, 3.512,88 euros se consideran gastos relacionados con la actividad artística.

El resto de gastos declarados y deducidos no se consideran gastos correlacionados con los ingresos ni con bienes patrimoniales afectos, y se consideran liberalidades -gastos relacionados con un inmueble que es propiedad de la socia, gastos personales de la socia-.

Los ingresos obtenidos en 2008 por la sociedad CREATIVE MANAGEMENT Y PRODUCCIONES SLU han sido de 1.271.290,32 euros, y todos ellos derivan de prestaciones de servicios realizadas por su socio para sus clientes (en 2008 los clientes son GLOBOMEDIA, CONSERVAS GARAVILLA YVORAGINE PRO- DUCCIONES).

De los 102.234,84 euros de gastos contabilizados y deducidos en el ejercicio 2008, 42.000 euros son el salario abonado a la socia administradora. 627,42 euros abonados a empleados (el hermano de la socia y a Ascension ) y 282,95 euros de cuotas de Seguridad Social.

Del resto de gastos declarados y deducidos, tan sólo 10.102,36 euros que se consideran gastos correlacionados con los ingresos; siendo los no admitidos los que tienen que ver con bienes patrimoniales no afectos (inmueble de la CALLE000 de Alcobendas), y los que se consideran liberalidades -gastos personales de la socia -.

La Inspección valora la operación vinculada objeto de este procedimiento en 470.967,12 euros en el periodo 2007 y en 1.261.188,02 euros en 2008, que es la diferencia entre los ingresos obtenidos, y los gastos que considera deducibles y relacionados con la actividad artística.

En el valor normal de mercado de 2008, se incluye la remuneración que la sociedad abono# a la socia, por importe de 42.000 euros.

Es por tanto, un valor de mercado distinto del valor convenido por las partes, puesto que en 2007 no hubo retribución alguna a la socia y en 2008 fue de 42.000 euros. Esas valoraciones convenidas han determinado una tributación en conjunto (sociedad y socia) inferior a la procedente si hubieran aplicado el valor de merca- do. Por lo tanto, procede regularizar la situación tributaria del obligado tributario como consecuencia de dicha corrección valorativa.' Como consecuencia de la valoración de las operaciones a valor de mercado, la Inspección propone las disminución de las bases imponibles declaradas en 2007 (470.96712 €) y 2008 (1.219.188 €) Por su parte, el acuerdo de liquidación del ejercicio 2009 refleja la corrección del valor de la operación vinculada y su efecto sobre la base imponible en los siguientes términos: 'Los ingresos obtenidos en 2009 por la sociedad CREATIVE MANAGE- MENT Y PRODUCCIONES SLU han sido de 15.558.375 euros, y todos ellos derivan de prestaciones de servicios realizadas por su socio para sus clientes (en 2009 el único cliente es GLOBOMEDIA SL).

De los 758.515,01 euros de gastos contabilizados y deducidos en el ejercicio 2009, 142.758,65 euros se consideran gastos relacionados con la actividad artística.

El resto de gastos declarados y deducidos no se consideran gastos correlacionados con los ingresos ni con bienes patrimoniales afectos, y se consideran liberalidades -gastos relacionados con un inmueble que es propiedad de la socia, gastos personales de la socia- La Inspección valora la operación vinculada objeto de este procedimiento en 1.415.616,35 euros en el periodo 2009, que es la diferencia entre los ingresos obtenidos, y los gastos que considera deducibles y relacionados con la actividad artística.

En el valor normal de mercado, se incluye la remuneración que la sociedad abono# a la socia, por importe de 432.818,77 euros (400.000 como rendimiento de actividad empresarial y 32.818,77 euros como rendimiento del trabajo.' Es por tanto, un valor de mercado distinto del valor convenido por las partes, 432.818,77 euros. Esa valoración convenida ha determinado una tributación en conjunto (sociedad y socia) inferior a la procedente si hubieran aplicado el valor de mercado. Por lo tanto, procede regularizar la situación tributaria del obligado tributario como consecuencia de dicha corrección valorativa.

Por tanto, la valoración fue realizada partiendo de los datos de la propia sociedad y considerando el carácter personal del servicio prestado. No obstante, se procedió a tener en cuenta los gastos pagados por la sociedad - en los que hay que incurrir para obtener los ingresos considerados en la operación vinculada- y que realmente están relacionados con la actividad de esta.

Así, para valorar la operación vinculada realizada entre la socia y Creative es correcto partir de la valoración acordada entre dicha sociedad y los terceros con los que contrató, pues ambas operaciones se refieren a los mismos servicios prestados por la persona física socio de la sociedad, no ofreciendo duda alguna que el precio pactado entre la sociedad y sus clientes se acordó en condiciones normales de mercado entre partes independientes.

Sobre este extremo, es elocuente la diferencia existente entre los rendimientos obtenidos por Creative de sus clientes como consecuencia de los servicios prestados por la Sra. Dolores (474.480,00€ en 2007, 1.271.290,32€ en 2008 y 1.558.375,00€ en 2009), mientras que las cantidades que dicha sociedad abonó a la persona física por esos mismos servicios se limitaron a 0 en 2007, 42.000€ en 2008 como rendimientos del trabajo y a 32.818,77€ como rendimiento de trabajo y 400.000€ como rendimientos de actividad profesional en 2009.

Estas diferencias no quedan justificadas en modo alguno con la intervención de la sociedad, cuya actividad, como antes se ha dicho, no añadió valor a lo realizado por la persona física ya que no aportó ningún activo propio relevante, habiéndose limitado a pagar gastos necesarios para el desarrollo de la actividad de carácter personal.

En resumen, dado que los servicios que la sociedad Creative prestaba a terceros requerían necesariamente la intervención de su socia única, que era quién realmente los prestaba, y que dicha sociedad le abonó unas cantidades notablemente reducidas, tras haber facturado la sociedad ingresos por importe que sobrepasaron el millón de euros en 2008 y 2009, es evidente que estos ingresos no fueron valorados a precio libre de mercado.

En consecuencia, es procedente confirmar la liquidación recurrida por ser ajustada a Derecho.

Únicamente cabe realizar una precisión, en tanto en cuanto se enfatiza la necesidad de tener en cuenta un porcentaje de ingresos distinto al 100 % que es el tenido en cuenta por la Agencia de la Administración Tributaria, para ello se hace referencia a un contrato privado suscrito entre ambas partes en fecha 1 de septiembre de 2007 y a otros posteriores, de 2010 y 2011.

Pues bien, respecto a estos últimos, cabe señalar que no son aplicables al referirse en todo caso a ejercicios en los que no serían de aplicación en las presentes actuaciones y en cuanto al contrato del año 2007, que podría tenerse en cuenta, se debe señalar que no es significativo, dado el propio comportamiento de la recurrente. Es decir ni la propia sociedad, ha respetado el contenido de dicho acuerdo, al haberse arrogado la totalidad de los ingresos de la socia, sin reconocer a la persona física ninguna retribución por sus servicios en el año 2007, una cantidad mínima en 2008 y otra que no alcanza al 35% en el año 2009.

Por todo lo anterior, el motivo debe ser desestimado.



CUARTO. - Gastos. - El siguiente motivo de controversia se centra en la deducción de una serie de gastos que la Administración niega y el recurrente insiste en su reconocimiento.

Esta Sección ha declarado al respecto, de manera reiterada, que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la sentencia de 21 de junio de 2007 al proclamar: '... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (actual art. 105.1 de la Ley General Tributaria de 2003 ) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, ..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la parte actora que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales.' En definitiva, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar tanto que los bienes y servicios adquiridos se utilizan en la realización de operaciones sujetas al impuesto y no exentas, como la afectación de los bienes y servicios adquiridos en la actividad empresarial o profesional del que pretende deducirse el importe del gasto soportado en su adquisición. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de las cuotas.

De modo que, corresponde a la parte recurrente probar que los gastos cuya deducibilidad no es admitida por la Administración no constituyen liberalidades, sino que están correlacionados con los ingresos, elemento que no ha sido acreditado con una prueba documental o personal externa suficientemente solvente.

Pues bien, esta misma Sala y Sección ha resuelto recientemente idénticas cuestiones a las aquí suscitadas, en la sentencia dictada con fecha 12 de diciembre de 2018 -ponente Sra. Ornosa Fernández-, recaída en el recurso núm. 372/2017, interpuesto por la misma parte actora, frente a la resolución del TEAR de Madrid, de 29 de marzo de 2017, que desestimó las reclamaciones NUM011 y NUM009 , deducidas contra la liquidación relativa al IVA, periodos de 2007 y 2008, y su sanción derivada y la sentencia de fecha 5 de febrero de 2019, ponente, Sra. Carmen Álvarez Theurer, recurso núm. 374/2017, interpuesto también por la actora, frente la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, de 29 de marzo de 2017, que desestimó las reclamaciones NUM012 y NUM010 , deducidas contra la liquidación relativa al Impuesto sobre el Valor Añadido, ejercicio 2009, así como frente a la sanción derivada de la misma.

Dicha sentencia expresaba en sus fundamentos de derecho sexto y siguientes: "La entidad actora estaba dada de alta en el IAE, en el año 2007, en el epígrafe 844 'servicios de publicidad relaciones públicas y similares' y en el año 2008 en ese mismo epígrafe y además, en el epígrafe 965.4 de 'empresas de espectáculos y en el epígrafe 019 'otras actividades cine, teatro y circo ncop'. Siendo su domicilio social en estos ejercicios en la C/ Emilio Arrieta número cinco de Alcobendas en 2007 y en la C/ Hiedra 96, bajo B, de Alcobendas en 2008.

En un primer momento, la sociedad se denominaba Pati Conde S.L.U., constituida el 16 de abril de 2007, pasando a denominarse Creative Management y Producciones S.L.U., en escritura de 28 de junio de 2011.

Dicha sociedad tenía y tiene como administrador único a Dª Dolores y su socia única era también Dª Dolores .

Los ingresos de la sociedad en el ejercicio 2007 fueron de 474.480 €, procedentes de un cliente denominado Just Moda S.L. y salvo en el caso de dos eventos, se produjeron por la intervención de Dª Dolores en el programa 'Sé lo que hicisteis la última semana'. En el año 2008 los ingresos de la citada sociedad provinieron de Globo Media S.A., por la intervención en el mismo programa, y de Conservas Garavilla SA por la intervención de la socia en dos campañas publicitarias de ensaladas Isabel. También provinieron del cliente Estudios Pirámide por gastos de producción y gastos del maquillaje y de la entidad Vorágine Producciones S.L.

por conceptos como ensayos de Dolores o actuaciones de Dolores , elevándose a un total de 1.271.290,32 €.

En relación a las cuotas que la entidad actora pretende deducirse por la adquisición y reforma de un inmueble en la CALLE000 NUM015 , portal NUM016 , Residencial DIRECCION000 de Alcobendas debe decirse ya desde este momento que la entidad actora no ha conseguido acreditar, a juicio de esta Sala, a pesar de la carga de la prueba que el correspondía, que el citado inmueble se destinase exclusivamente a las actividades empresariales para las que estaba dada de alta en el IAE y que no sirviese también como residencia privada de la socia y administradora única de la misma.

Se aprecia en el expediente administrativo que el citado inmueble tenía una superficie construida de 198,80 m², además de trastero y jardín con una superficie de 208 m², teniendo también una participación de 160,45 m² en las zonas comunes de la urbanización y contaba, además, con una plaza de garaje, ubicada en la planta NUM017 del portal número NUM016 , es evidente que resulta totalmente desproporcionado adquirir una vivienda de tales características para destinarla, en una zona y edificio residencial a oficina de representación de artistas, en este caso de la propia socia, y para la realización de actividades de publicidad o moda.

En esa vivienda la actora realizó una reforma por importe de 205.284,03 € en la que destaca la instalación de una cocina, por importe de 74.255 €, así como el suministro e instalación de mobiliario por importe de 78.164,28 €, lo cual resulta totalmente ausente de relación con las necesidades o gastos propios de unas oficinas o de un espacio diáfano para la producción de eventos o publicidad.

Todas las fotografías que, inusualmente, se aportan con la demanda para tratar de justificar que en dicha vivienda se hacían las citadas actividades realmente no acreditan absolutamente nada, puesto que todas tienen un fondo blanco y podían haberse realizado en cualquier otro lugar, lo mismo cabe decir de las fotografías que se aportan para acreditar que en 2009 la socia residía en otra vivienda. Además, qué estamos examinado los ejercicios 2007 y 2008.

Existe una certificación de Globo Media, de 26 de enero de 2012, en la que se especifica que en una ocasión se grabó parte de un spot en la vivienda de la CALLE000 .

Sin embargo, no se niega que, en alguna ocasión, se pudiese utilizar la vivienda para actividades de publicidad o grabación de programas, pero nunca de forma exclusiva y cabe entender que lo que hubo fue una utilización simultánea para las actividades de la entidad actora y para las de uso particular de la socia, en una especie de confusión entre unas y otras, que, como hemos visto más arriba, está totalmente prohibida en la LIVA a efectos de la deducción de las cuotas soportadas.

Por otra parte, hay que tener en cuenta que la mayoría de los ingresos que se obtuvieron por la entidad actora en los ejercicios 2007 y 2008 fueron por la participación de Dª Dolores en determinados programas televisivos y esos programas, con carácter general, se grababan en los estudios de las sociedades que los contrataban y no, evidentemente, en la citada vivienda.

Es determinante la declaración, que obra en el expediente administrativo, de los porteros de la urbanización de la C/ DIRECCION001 NUM018 , en la que residía la socia en 2007 y de la urbanización de la CALLE000 NUM015 , que fue adquirido a finales de 2008, en la que se afirma por el primero que la socia ya no residía allí y por el segundo que el domicilio de la CALLE000 era la residencia habitual de la socia.

Hay que tener en cuenta, en todo caso, que en el año 2007 ni tan siquiera se había adquirido el inmueble de la CALLE000 , que se adquiere a finales de 2008, con lo que realmente poco tiempo pudieron desarrollarse allí los eventos que se pretenden por la entidad actora. De ahí que no tenga la menor trascendencia, a efectos de este recurso, que la actora tuviese su residencia en Palma de Mallorca a partir del año 2011.

En definitiva, no habiéndose conseguido acreditar por la recurrente que desarrollaba con exclusividad sus actividades empresariales en el citado inmueble de la CALLE000 no puede admitirse la deducción de las cuotas de IVA soportadas en relación a la adquisición y reforma de dicho inmueble.

Lo mismo cabe decir de los gastos de vestuario y maquillaje cuyas cuotas de IVA soportadas pretende deducirse la recurrente ya que estamos totalmente de acuerdo con el Abogado del Estado en qué es imposible considerar que la socia no pudiese separar su faceta de personaje público de su vida y actividades privadas y se produce, por ello, en relación a esas facturas la misma situación que la descrita más arriba y es que no consta que hubiese una utilización exclusiva del vestuario, maquillaje o productos o tratamientos de belleza para el desarrollo de las actividades de la entidad actora y ni tan siquiera consta la relación expresa de determinados vestidos con determinados eventos o programas, lo cual es necesario, ya que, tal como hemos visto más arriba, es absolutamente necesaria la correlación entre los ingresos y los gastos para que las cuotas de IVA soportadas puedan ser deducibles.

No hay que olvidar que los ingresos que obtuvo la entidad en los dos ejercicios, que son objeto de este recurso (2007 y 2008), se refieren en su mayoría a la producción de un determinado programa y no consta en la absoluto acreditado que la entidad actora aportara determinado vestuario o maquillaje adquirido para la realización del mismo. Ello es predicable también de todos los vestidos o complementos, cuyas fotos son aportadas con profusión con la demanda, puesto que no consta la relación de ninguno de sus vestidos con las los ingresos de las actividades realizadas en 2007 y 2008.

Es significativo un examen de las cuotas de IVA soportadas que pretende deducirse la recurrente por compras en cerrajería compras en Bimba y Lola, en Zara, en el Hipercor, o en el Corte Inglés en artículos tales como perfumería, toallas o cuadros, así como la compra de dos móviles de Dª Dolores y tratamientos estéticos, capilares, ropa interior, viaje a Montecarlo, prendas de vestir sin especificar, gafas de sol o productos de belleza. No se ha demostrado, en absoluto, la vinculación de la compra de ese vestuario o productos de belleza con determinados eventos o producciones de programas que constituyeron los ingresos de la sociedad actora.

De ahí que, en consecuencia, no se entiendan de deducibles las cuotas de IVA soportadas por la entidad actora en la adquisición y reforma del inmueble referido así como en los gastos de vestuario maquillaje, de la de su representada y también socia y administradora única. De ahí que deba confirmarse el acuerdo de liquidación y la Resolución del TEAR en este punto." En virtud de cuanto hemos expuesto, y atendiendo a un principio de unidad de doctrina y de seguridad jurídica, procede desestimar la impugnación de la resolución del TEAR en lo que al acuerdo de liquidación se refiere y del que trae causa.



QUINTO.- Costas.- Por todo lo anteriormente expuesto, procede desestimar el recurso planteado, por ser la resolución recurrida, en lo aquí discutido, conforme a Derecho; imponiendo las costas a la parte actora en aplicación del Art. 139.1 de la Ley Jurisdiccional , reformada por la Ley de Agilización Procesal 37/2011, de 10 de octubre, según el cual en primera o única instancia, el órgano jurisdiccional, al dictar sentencia o al resolver por auto los recursos o incidentes que ante el mismo se promovieren, impondrá las costas a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones.

A los efectos del número 4 del artículo anterior, la imposición de costas se fija en la cifra máxima por todos los conceptos de 2.000 euros más IVA, en caso de devengo de este impuesto, en consideración al alcance y dificultad de las cuestiones suscitadas.

En atención a todo lo expuesto, y POR LA AUTORIDAD QUE NO S CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

Desestimar el recurso contencioso administrativo nº.373/2017, interpuesto por la Procuradora Dña.

Irene Aranda Varela, en nombre y representación de Creative Management y Producciones S.L, contra la Resolución de fecha 29 de marzo de 2017, dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid en el procedimiento NUM002 y NUM003 , por la que se desestima la reclamación presentada frente a la liquidación tributaria, correspondiente al concepto de Impuesto de Sociedades, ejercicios 2007 y 2008 y 2009; confirmando la misma por ser la resolución impugnada, en lo aquí discutido, conforme a derecho; condenando en costas a la parte actora, limitadas a la cantidad máxima de 2000 euros en los términos expuestos.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0373-17 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0373-17 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.