Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 204/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 654/2016 de 01 de Marzo de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 654/2016
Partes: CROSMAX C/ TEAR
En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal,
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constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.
S E N T E N C I A Nº 204
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADO/AS
D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE
D. JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA
En la ciudad de Barcelona, a uno de marzo de dos mil diecinueve .
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 654/2016,
interpuesto por CROSMAX, S.L., representado por el Procurador D. JORDI FONTQUERNI BAS, contra TEAR ,
representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado DON JUAN ANTONIO TOSCANO ORTEGA, quien expresa
el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la representación procesal de Crosmax, S.L., se interpone recurso contencioso- administrativo contra las actuaciones administrativas que se citan en el fundamento de derecho primero mediante escrito registrado en este Tribunal en fecha 10 de octubre de 2016.



SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les da el cauce procesal previsto por la Ley 29/1998, de esta jurisdicción, habiendo despachado las partes actora y demandada, llegado su momento y por su orden respectivo, los trámites conferidos de demanda y de contestación, en cuyos escritos respectivos, en virtud de los hechos y los fundamentos de derecho que en ellos constan, solicitan respectivamente la anulación de la actuación administrativa objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que resultan de los mismos. Continuando el proceso su curso por los trámites procesales que aparecen en autos, habiéndose formulado conclusiones por las partes actora y demandada, se señala para deliberación y votación del fallo el día 13 de febrero de 2019, lo que tiene lugar en dicha fecha.



TERCERO.- Por auto número 227 de 28 de octubre de 2017 se acuerda que ' No ha lugar a la medida cautelar interesada por la parte recurrente en la presente pieza separada; sin condena en costas '.



CUARTO.- En la sustanciación del procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Se recurre en este proceso la resolución de 25 de mayo de 2016 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, reunido en Sala y dictada en única instancia, desestimatoria de las reclamaciones económico-administrativas números 43/0137/2013 y 43/01374/2013, acumuladas, formuladas contra los acuerdos desestimatorios de recursos de reposición interpuestos contra acuerdos de la Dependencia de Gestión Tributaria de Tarragona de la Delegación Especial de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria sobre rectificación de errores materiales en lo relativo a acuerdos de liquidación y de imposición de sanción por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2009.

Una exposición de los hechos viene recogida en la resolución económico-administrativa impugnada, en los términos siguientes (hechos 1 a 3), no cuestionados por la mercantil recurrente: '1)- Por la Dependencia de Gestión Tributaria de Tarragona de la Delegación Especial de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, se dictó liquidación provisional a la reclamante por el concepto Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009 de la que deriva una cantidad a ingresar por importe de 68.821,04 euros como consecuencia de la falta de justificación, previo requerimiento administrativo al efecto, de la deducción por doble imposición interna declarada por un importe de 16.826,08 euros, y la existencia de ingresos por arrendamientos por un importe de 184.033,00 euros provenientes de datos imputados por terceros que no fueron declarados por la entidad.

La citada liquidación fue puesta a disposición de la interesada en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, habiendo transcurrido un plazo de 10 días naturales sin que la entidad hubiera accedido a su contenido, por lo que la Administración entiende que la notificación ha sido rechazada con fecha 2 de julio de 2012, según certificación que consta en el expediente.

La interesada presentó con fecha 14 de diciembre de 2012 un escrito en el que solicitaba la rectificación de determinados errores en su declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009 que habían provocado la anterior liquidación practicada por la Administración, en concreto: - En relación con las participaciones en otras entidades, solicita la aplicación de la deducción por doble imposición ya que por error no se cumplimentó la casilla relativa a las participaciones en otras entidades del modelo 200.

- En relación con los ingresos por arrendamiento, se incluyeron por error en el importe neto de la cifra de negocios y por lo tanto la liquidación supone una duplicidad en la tributación de esos ingresos.

Por la Dependencia de Gestión Tributaria de Tarragona de la Delegación Especial de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria se dictó Acuerdo de rectificación de errores por el que se estima parcialmente la solicitud instada corrigiendo la doble tributación de los ingresos por arrendamiento, no obstante, con relación a la deducción por doble imposición interna, se negaba la existencia de algún error en el procedimiento de comprobación ya que la entidad en el curso del procedimiento no presentó documentación justificativa de la citada deducción, sin perjuicio, de que tampoco con la documentación aportada en su solicitud ha quedado justificada la procedencia de la misma. En ejecución de la citada resolución se procede a anular la liquidación por importe de 68.821,04 euros en su día practicada y a dictar un nuevo acto de liquidación del que resulta una deuda tributaria de 18.912,05 euros.

La interesada interpuso recurso de reposición frente al mencionado acuerdo que fue desestimado mediante resolución que fue puesta a disposición de la interesada en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, habiendo la entidad accedido a su contenido con fecha 6 de junio de 2013, según certificación que consta en el expediente.

La entidad interpuso con fecha 1 de julio de 2013 reclamación económico administrativa 43/01317/2013 frente a la citada resolución.

2)- Asimismo, por la citada Dependencia de Gestión Tributaria de Tarragona de la Delegación Especial de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, se acordó la imposición de una sanción pecuniaria a la interesada por importe de 31.417,16 euros por infracción tributaria de dejar de ingresar la deuda tributaria correspondiente al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009, siendo aplicadas las siguientes reducciones sobre la citada sanción: a) Reducción del 30 por ciento, aplicable por conformidad con la liquidación de la que deriva el expediente sancionador, siempre que no se interponga recurso o reclamación contra la regularización.

b) Reducción del 25 por ciento, aplicable cuando se realice el ingreso total del importe restante de la sanción en periodo voluntario o en el plazo o plazos fijados en el acuerdo de aplazamiento o fraccionamiento que la Administración Tributaria hubiera concedido con garantía de aval o certificado de seguro de caución y no se interpusiera recurso o reclamación contra la liquidación o la sanción.

La sanción efectiva, una vez aplicadas las anteriores reducciones, fue de 16.494,02 euros.

El citado acuerdo sancionador fue puesto a disposición de la interesada en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, habiendo transcurrido un plazo de 10 días naturales sin que la entidad hubiera accedido a su contenido, por lo que la Administración entiende que la notificación ha sido rechazada con fecha 16 de octubre de 2012, según certificación que consta en el expediente.

La interesada presentó con fecha 22 de marzo de 2013 un escrito en el que solicitaba la anulación de la sanción citada por ser incorrecta ya que se calcula sobre una base de 62.834,33 euros que fue rectificada por la Administración mediante un nuevo acto de liquidación del que resulta una deuda tributaria de 18.912,05 euros.

Por la Dependencia de Gestión Tributaria de Tarragona de la Delegación Especial de Cataluña de la Agencia Estatal de Administración Tributaria se dictó Acuerdo de rectificación de errores por el que se estima la solicitud instada. En ejecución de la citada resolución se procede a un nuevo cálculo de la sanción sobre la base de la liquidación rectificada del que resulta una cantidad a ingresar por importe de 8.413,04 euros.

La interesada interpuso recurso de reposición frente al mencionado acuerdo que fue desestimado mediante resolución que fue puesta a disposición de la interesada en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada en el Servicio de Notificaciones Electrónicas, habiendo la entidad accedido a su contenido con fecha 25 de junio de 2013, según certificación que consta en el expediente.

La entidad interpuso con fecha 23 de julio de 2013 reclamación económico administrativa 43/01374/2013 frente a la citada resolución.

3)- Tramitadas de forma reglamentaria las presentes reclamaciones, una vez remitido por la Oficina Gestora el expediente que provoca la decisión reclamada en formato electrónico, recibido que fue aquél y unido a las actuaciones, se pusieron éstas de manifiesto a la reclamante, quien alegó lo que estimó conveniente a su derecho manifestando, en síntesis: - La sociedad informó a la Administración de sus participaciones superiores al 5 por ciento en tres entidades, dato que se puede comprobar acudiendo al Impuesto sobre Sociedades de todas ellas.

- El mero incumplimiento del requisito formal de la falta de cumplimentación de un apartado de la declaración no puede invalidar el derecho del beneficio fiscal al que tiene la entidad.

- Ausencia de culpabilidad en su conducta'.

Acerca de la controversia centrada en la existencia de error material, de hecho o aritmético ex artículo 220.1 de la Ley 58/2003 se pronuncia la resolución económico-administrativa impugnada, primero en general con encuadre normativo y jurisprudencial de la figura (fundamento de derecho 1) para después examinar si concurre en el supuesto, en sus fundamentos de derecho 3 y 4, que seguidamente se reproducen: '3)- En el presente caso, la entidad plantea la existencia de un error en una liquidación administrativa practicada por el concepto del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009, en concreto, dicha liquidación consideraba que la entidad no había justificado, previo requerimiento administrativo al efecto, la deducción por doble imposición interna prevista en el artículo 30 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades consignada por la interesada en su declaración del Impuesto sobre Sociedades.

Por el contrario, la reclamante plantea su derecho a la citada deducción manifestando que tiene una participación de capital superior al 5 por ciento en diferentes entidades, dato a todas luces insuficiente, tal como expone la Administración en el acto impugnado, para acreditar la citada deducción que exigiría acreditar que entre las rentas declaradas por el sujeto pasivo se computan dividendos o participaciones en beneficios procedentes de dichas entidades ( artículo 30 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades ), lo cual no ha quedado constado.

En definitiva, la interesada no plantea la existencia de un error material, patente y claro, de fácil corrección a la vista de los datos que figuraban en el expediente. Al efecto, la apreciación del error alegado por la reclamante no resulta de ninguno de los documentos incorporados al expediente originario por lo que resultaría necesario la aportación de documentos ajenos al mismo que, por tanto, necesitan de una nueva valoración jurídica para su integración en los supuestos de hecho del acto cuya rectificación se solicita, es decir, se requerirían tareas adicionales de comprobación, lo que excede del ámbito del error material.

Por tanto, más allá de una simple rectificación de un error material, el verdadero alcance o finalidad de lo planteado por la interesada es una auténtica impugnación de un acto de liquidación tributaria que haría padecer su propia subsistencia, por lo que el órgano gestor actuó correctamente al negar la existencia de algún error material por el motivo expuesto en la liquidación practicada originariamente por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009.

Al efecto, frente a los actos administrativos de liquidación practicados por la Administración el contribuyente dispone de diferentes medios impugnatorios a su alcance en defensa de sus intereses legítimos, medios que si no se ejercitan en su momento, el acto administrativo se entiende formalmente consentido y deviene firme e inatacable.

En este caso, lo que pretende la interesada es una vía alternativa para revisar un elemento de una liquidación provisional previa firme e inatacable, vía que denomina rectificaciones de errores, lo cual no es posible porque atenta contra el principio de seguridad jurídica.

4)- Por lo que se refiere al acto de rectificación de la sanción inicialmente acordada la interesada plantea la ausencia de culpabilidad de su conducta.

Es evidente que la existencia de una conducta culpable en la interesada es una cuestión que va más allá del concepto de error material, es una cuestión de fondo, un error de derecho, cuya apreciación requiere una valoración y calificación jurídica, un juicio valorativo de la citada conducta.

Por tanto, tampoco se puede acceder a lo pretendido por la reclamante por medio del ámbito procedimental utilizado de rectificación de errores en la medida que lo que se pretende es la revisión de un acto firme e inatacable'.

Previamente, por lo que se refiere a la liquidación, en el acuerdo de 21 de enero de 2013 la Dependencia de Gestión Tributaria de Tarragona desestima la solicitud de rectificación de errores presentada por Crosmax, S.L., el 14 de diciembre de 2012 en lo concerniente, por lo que aquí interesa, a la deducción por doble imposición, con arreglo al siguiente razonamiento: 'En cuanto a la deducción por doble imposición del art. 30 del Real Decreto Legislativo 4/2004 , el contribuyente alega que la regularización de la misma fue debida a la cumplimentación incorrecta del modelo 200.

Sin embargo en el procedimiento de comprobación se le notificó telemáticamente requerimiento el 19/09/2011, en el que se solicitaba la justificación documental de dicha deducción, sin que conste atendido el citado requerimiento.

El 01/05/2012 se le notifica telemáticamente propuesta de liquidación en la que se elimina la deducción señalada anteriormente por falta de justificación de la misma sin que se presentase alegaciones a la misma.

El 02/07/2012 se le notifica telemáticamente la liquidación provisional en los mismos términos que la propuesta sin que conste la presentación de recurso de reposición.

El artículo 105 de la Ley General Tributaria establece que en los procedimientos de aplicación de los tributos quien quiera hacer valer su derecho debe probar los elementos constitutivos del mismo.

Asimismo de acuerdo con el artículo 96.4 del RD 1065/2007 concluido el trámite de alegaciones de un procedimiento no se podrá incorporar al expediente más documentación acreditativa de los hechos, salvo que se justifique la imposibilidad de haberla aportado antes de la finalización de dicho trámite, siempre que se aporte antes de dictar resolución.

De acuerdo con lo anterior no procede estimar sus alegaciones relativas a la deducción por doble imposición, ya que no se justificó la procedencia de la misma en el procedimiento de comprobación.

En cuanto a la deducción por doble imposición no se ha producido, por lo tanto, ningún error en el procedimiento de comprobación, ya que la Administración Tributaria no disponía de ningún dato que permitiese determinar el derecho a la aplicación de la citada deducción y el obligado tributario no presentó documentación justificativa de la misma.

Sin perjuicio de lo anterior, con la documentación aportada en esta solicitud y de los datos obrantes en poder de la Administración tampoco es posible comprobar la procedencia de la deducción por doble imposición'.

Y por lo que respecta a la sanción, a través del acuerdo de 21 de junio de 2013 la Dependencia de Gestión Tributaria de Tarragona desestima el recurso de reposición deducido por Crosmax, S.L., en fecha 26 de abril de 2013, razonando como sigue: 'En consecuencia, debe decirse que en ningún caso se ha reabierto con el acuerdo que aquí se recurre el plazo de interposición de recurso de reposición o reclamación económico- administrativa regulados en el art. 222 y siguientes de la Ley General Tributaria para oponerse al acto por el que se impone la sanción, plazo que finalizó el 16 de noviembre de 2012 (un mes después de que se notificara el acuerdo de imposición de sanción), es más, la modificación de la liquidación inicial y sanción derivada de la misma tienen su origen en la apreciación de la existencia de un error de hecho respecto a uno de los puntos por el que se practicó la liquidación (el derivado de los ingresos de arrendamientos) y en la denegación de la existencia de ningún error de hecho, sino de derecho, respecto del otro motivo por el que se practicó la liquidación (el derivado de la deducción por doble imposición), por lo que no procede entrar a valorar los motivos que aduce relativos a la improcedencia de la sanción por falta de culpabilidad en la misma y a la existencia de errores en la liquidación de la que deriva, motivos que no pueden ser calificados como materiales de hecho o aritméticos para poder ser objeto de una rectificación de errores tal y como establece el art. 220 de la L.G.T . sino que serían objeto de un recurso de reposición o reclamación económico administrativa contra el propio acto de imposición de sanción (no contra el acuerdo de resolución de la rectificación de errores) que no han sido presentados en el plazo legalmente establecido'.



SEGUNDO.- En su demanda la mercantil actora acaba suplicando de la Sala que, en relación al recurso contencioso-administrativo, ' ordenando su tramitación por los cauces del procedimiento abreviado y citando a las partes para la celebración de una vista oral para que, tras los trámites que resulten legalmente procedentes, dicte Sentencia acordando la nulidad de la resolución impugnada y de todos los actos derivados de la misma '.

En esencia, tras la exposición de los hechos que entiende relevantes, fundamenta dicha pretensión anulatoria subsidiaria, en los motivos que articula por el orden que sigue. 1. ' Procedencia de la deducción por doble imposición aplicada '. A este respecto, significa que ' la entidad mediante escrito de fecha 14 de diciembre de 2012 comunicó la existencia de errores formales en la declaración del Impuesto sobre sociedades del ejercicio 2009 solicitando su rectificación, aportando justificantes de la procedencia de los ingresos por arrendamiento y de la deducción por doble imposición que era lo que cuestionaba la Administración Tributaria. Sin embargo, hay que indicar que la Administración sí tenía datos suficientes para saber que era correcta puesto que si bien en la declaración de Crosmax no se había indicado en el apartado B B.1 las participaciones de la declarante en la entidad respecto de la que había recibido los dividendos, la Administración podía haber comprobado la realidad de dicha circunstancia en la declaración del Impuesto de Sociedades de las entidades Llars de Santa Margarida, S.L., Jardin de la Gornal, S.L. y Foment Immobiliari del Baix Camp, s.l. que distribuyeron dividendos '. ' En concreto se observa que en la página 2 del Modelo 200, no se procedió a cumplimentar el apartado B.1 relativo a participaciones de la declarante en otras entidades ' (..) ' Una vez informada la participación en dichas entidades en porcentaje superior al 5%, la Administración podía haber comprobado la realidad de dichas aseveraciones acudiendo al impuesto de sociedades de cada una de ellas puesto que en el mismo parecen los socios de la entidad con participación superior al 5% '. Finalmente, considera ' que en ningún caso el incumplimiento de un requisito formal como la cumplimentación del apartado relativo a las participaciones en otras entidades debe invalidar la aplicación de un beneficio fiscal al que se tiene derecho sí se cumplen los requisitos materiales para ello '. 2. ' Sobre la falta de prueba de la comisión de la infracción tributaria y la ausencia de dolo o culpa '. Sostiene sobre el particular ' que dado que no se ha probado el dolo o intención de ocultar datos a la administración o entorpecer su actividad debe anularse la sanción impuesta ya que la Administración podía comprobar la realidad de lo alegado por el interesado puesto que en el impuesto de sociedades de las citadas entidades aparecía por quien estaban participadas. No se puede sancionar por falta de información cuando ésta está en poder de la AEAT '.

A las pretensiones y los motivos del recurso se opone el Abogado del Estado en la contestación a la demanda, que acaba solicitando de la Sala el dictado de ' sentencia por la que se desestime el presente recurso contencioso-administrativo, con imposición de costas '. Y ello por los propios fundamentos de la resolución económico-administrativa recurrida, significando que ' de forma hábil la defensa letrada de la actora se aparta -sin combatir directamente ante la ausencia de prueba y argumentación- de los hechos que considera probados y que se desprenden directamente del expediente: esto es, que el actor dejó firmes acuerdos liquidatorio y sancionador en relación IS 2009, resoluciones que les fueron notificadas mediante notificación electrónica, según consta en certificados y que no es discutido por la actora; y que no fueron recurridas. Oculta que, con posterioridad, y ante el hecho de haber ganado firmeza lo actuado por la AEAT, no pudiendo recurrir las liquidaciones y sanciones, planteó una rectificación de errores materiales amplia, con varias argumentaciones '. ' La AEAT estimó parcialmente la solicitud en aquello qua caía dentro del concepto de error material consagrado en la jurisprudencia y desestimó aquello que excedía de ese concepto de error material y que suponía de facto la impugnación de actos firmes '. ' El TEAR confirma al criterio de la AEAT.

Esta Abogacía del Estado en aras del principio de legalidad, la seguridad jurídica, certeza, validez y eficacia de los actos administrativos, no puede sino defender la conformidad a Derecho de lo acordado por la AEAT '. ' Obviamente, dado el limitado objeto cognitivo, en sede de reclamación económico-administrativa, sólo puede examinarse si la resolución impugnada es conforme a Derecho, sin que sea admisible entrar a revisar la totalidad el acuerdo liquidatorio en origen '. Con cita de normativa y jurisprudencia, sostiene que en el supuesto de autos ' la cuestión de si queda acreditado y es aplicable la deducción por doble imposición interna prevista en el art. 30 del TR de la LIS consignada por la interesada en su autoliquidación no merece en absoluto la conceptuación de error de los susceptibles de rectificación, conforme a la normativa y doctrina jurisprudencial expuestas anteriormente, y al que se refiere igualmente el FD segundo de la resolución del TEAR '. ' En primer término no se trata en modo alguno de un error patente, ostensible y manifiesto, de equivocaciones elementales en operaciones aritméticas, sino de error afectante a las bases tomadas en consideración por la Administración para la práctica de una determinada liquidación provisional, previo juicio valorativo de los datos que obraban en el expediente. Más aún, para acreditar ese supuesto la parte actora pretende aportar nuevos documentos de fecha anterior que debieron ser aportados, al tiempo del inicial procedimiento de aplicación del tributo, en el requerimiento administrativo previo '. ' Esto es, en ningún caso (se reconoce de contrario cuando se alega la necesidad de un período de prueba y la inexistencia de audiencia) el supuesto error resultaría de los propios datos obrantes en el expediente administrativo pues, como se afirma en la resolución recurrida es absolutamente esencial pues impide, por su propia naturaleza hablar de error material, la constatación del error denunciado exigiría acudir a documentos obrantes en poder de la propia obligada tributaria o de la Administración (así se invoca de contrario las autoliquidaciones del IS de las distintas sociedades en que la actora dice ostentar participaciones), pero no integrantes del expediente en el cual, supuestamente, se produce el error material '.



TERCERO.- El artículo 220 de la Ley 58/2003 , de 117 de diciembre, General Tributaria, recoge el régimen vigente aplicable a la rectificación de los errores materiales, de hecho o aritméticos, siguiendo la misma línea de la normativa anterior: ' El órgano u organismo que hubiera dictado el acto o la resolución de la reclamación rectificará en cualquier momento, de oficio o a instancia del interesado, los errores materiales, de hecho o aritméticos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de prescripción '. ' En particular, se rectificarán por este procedimiento los actos y las resoluciones de las reclamaciones económico- administrativas en los que se hubiera incurrido en error de hecho que resulte de los propios documentos incorporados al expediente '. ' La resolución corregirá el error en la cuantía o en cualquier otro elemento del acto o resolución que se rectifica '. Bien, respecto al tipo de error que cabe revisar por esta vía, la jurisprudencia es muy estricta entre el error de hecho y de derecho, recortando al máximo el ámbito del primero, dado que mediante este procedimiento se cuenta con un plazo para su rectificación mucho más largo que el de impugnación, cerrando el paso a alegación de supuestos errores de hecho que en realidad son jurídicos.

Por ello, el error revisable por este cauce ha de versar sobre hechos, sucesos o cosas de la realidad, e independiente de toda apreciación, opinión o calificación jurídica, negándose a tenor de la casuística por ejemplo que sean errores de hecho la equivocación en el tipo de gravamen, la procedencia o la cuantía de deducciones, bonificaciones o exenciones, pues en estos casos para detectar el error resulta preciso atender a una norma jurídica, con lo que se está, en su caso, ante una defectuosa aplicación de la misma, lo que constituye un error jurídico no susceptible de revisión por este procedimiento de rectificación ex artículo 220 de la Ley 548/2003 . Así, como afirma la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de 18 de marzo de 2009 (casación número 5666/2006 ) ' Debe recordarse en relación con el error de hecho o material, que la reiterada doctrina jurisprudencial de esta Sala tiene establecido que tal error se caracteriza por ser ostensible, manifiesto e indiscutible, implicando, por sí solo, la evidencia del mismo, sin necesidad de mayores razonamientos, y exteriorizándose 'prima facie' por su sola contemplación (frente al carácter de calificación jurídica, seguida de una declaración basada en ella, que ostenta el error de derecho - como acontece en el presente supuesto de autos-), por lo que, para poder aplicar, en este caso, el mecanismo de rectificación de lo que el recurrente ha venido reputando como un simple error material o de hecho, hubiera sido preciso que concurrieran, en esencia, tratándose sobre todo de un recurso económico administrativo extraordinario de revisión, las siguientes circunstancias: 1) que se hubiera tratado de simples equivocaciones elementales de nombres, fechas, operaciones aritméticas o transcripciones de documentos; 2) que el error se aprecie teniendo en cuenta exclusivamente los datos del expediente administrativo en que se advierte; 3) que sea patente y claro, sin necesidad de acudir a interpretaciones de las normas jurídicas aplicables, ni de sustituir, en cierto modo, el criterio jurídico resolutorio del órgano que ha adoptado la decisión en que se entienda cometido el error; 4) que no se produzca una alteración fundamental en el sentido del acto (pues no existe error material cuando su apreciación implique un juicio valorativo o exija una operación de calificación jurídica); y, 5) que se aplique o se declare con un hondo criterio restrictivo '. En similares términos se pronunciaba la previa sentencia del Tribunal Supremo de 2 de junio de 1995 (recurso número 3811/1991 ), en la que, con cita de la doctrina jurisprudencial de la Sala Tercera, plasmada, entre otras, en las sentencias de 18 de mayo de 1967 , 24 de marzo de 1977 , 15 y 31 de octubre y 16 de noviembre de 1984 , 30 mayo y 18 de septiembre de 1985 , 31 de enero , 1 , 13 y 29 de marzo , 9 y 26 de octubre , 10 y 20 de diciembre de 1989 , 27 de febrero de 1990 , 16 y 23 de diciembre de 1991 y 28 de septiembre de 1992 , se incide en la consideración de que es necesario para apreciar concurrente un error de hecho justificativo de la revisión ' que no padezca la subsistencia del acto administrativo (es decir, que no genere la anulación o revocación del mismo, en cuanto creador de derechos subjetivos, produciéndose uno nuevo sobre bases diferentes y sin las debidas garantías para el afectado, pues el acto administrativo rectificador ha de mostrar idéntico contenido dispositivo, sustantivo y resolutorio que el acto rectificado, sin que pueda la Administración, so pretexto de su potestad rectificatoria de oficio, encubrir una auténtica revisión, porque ello entrañaría un 'fraus legis' constitutivo de desviación de poder) ', consideraciones que se estiman íntegramente predicables a aquellos supuestos en los que, como el que nos ocupa, es el propio interesado el que ha instado a la Administración Tributaria a la revocación del acto, por el cauce que ofrece el artículo 220 de la actual Ley General Tributaria . A lo anterior añade la sentencia del Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 1991 (recurso número 1307/1989 ), reiterada por la sentencia de 9 de febrero de 2012 (recurso número 3276/2008 ) que ' debe llegarse a la conclusión de que cuando lo pretendido, más que mantener el acto liquidatorio cuestionado subsanando el pretendido defecto o error imputado, es realmente, en la práctica y en la realidad fáctico-jurídica, revisarlo, anularlo o sustituirlo por otro en que aparezcan los elementos discordantes ya atemperados a la pretensión de la reclamante, se está excediendo el cauce de la simple y mera rectificación de errores materiales o de hecho, porque, (A), no cabe, en dicho ámbito, revocar el acto, alterando su contenido esencial o alguno de sus extremos o elementos sustanciales, (B), es modificación esencial del acto, referente a los elementos constitutivos de la obligación tributaria, tales como los relativos a la concreción de la base imponible y a la aplicación de bonificaciones, la que busca, en definitiva, alterar la deuda tributaria expresada inicialmente en la exacción ( sentencias de esta Sala de 31 de enero y 13 de marzo de 1989 ), y, (C), no es error material o de hecho aquél cuya rectificación implica alterar e invalidar el contenido básico del inicial, poniendo en juego para ello apreciaciones conceptuales susceptibles de contraste controvertido, pues el error material versa sobre un hecho, cosa, suceso o realidad independientes de toda opinión, criterio particular o calificación conceptual, estando excluido de su ámbito todo aquello que se refiera a cuestiones de derecho, apreciación de la trascendencia o alcance de los hechos indubitados, valoración legal de pruebas, interpretación de disposiciones legales y calificaciones jurídicas que puedan establecerse '.

En igual sentido se pronuncian, entre otras muchas, las sentencias del Tribunal Supremo de 5 de febrero de 2009 (casación número 3454/2005 ), 16 de febrero de 2009 (casación número 6092/2005 ), 17 de febrero de 2011 (casación número 2124/2006 ) o 30 de enero de 2012 (casación número 2374/2008 ).

Bien, en el supuesto de autos, la cuestión de la acreditación y la aplicabilidad de la deducción por doble imposición interna ex artículo 30 del Real Decreto Legislativo 4/2004 consignada por Crosmax, S.L. en su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2009 (pero no justificada documentalmente pese al previo requerimiento efectuado al efecto, de ahí el dictado de la liquidación, que correctamente notificada deviene firme y que ahora se combate a través del procedimiento ex artículo 220 de la Ley 58/2003 ), no puede calificarse bajo ningún concepto de error material, de hecho o aritmético, de conformidad con la normativa y la jurisprudencia más arriba sucintamente expuesta. En efecto, no estamos ante un error patente, ostensible y manifiesto, de equivocaciones elementales en operaciones aritméticas, sino ante una cuestión jurídica concerniente, como se ha expuesto, a la acreditación y la aplicabilidad de la deducción por doble imposición interna, que afecta a las bases tomadas en consideración por la Administración para la práctica de la liquidación provisional, previo juicio valorativo de los datos obrantes en el expediente administrativo. En relación a este último extremo, tampoco el aducido error resulta de los propios datos obrantes en el expediente administrativo pues, como se afirma en la resolución recurrida y pone asimismo de manifiesto el Abogado del Estado en su escrito de contestación, la constatación del error denunciado exige acudir a documentos obrantes en poder de la propia obligada tributaria (documentos sin embargo no aportados por ésta en el procedimiento de aplicación del tributo pese al requerimiento administrativo previo cursado para la justificación de la aplicación de la deducción consignada en la autoliquidación) o de la propia Administración (según la actora la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades de cada una de las tres empresas - Llars de Santa Margarida, S.L., Jardín de la Gornal, S.L. y Foment Immobiliari del Baix Camp, S.L.-, 'puesto que en el mismo aparecen los socios de la entidad con una participación superior al 5% '), pero en cualquier caso no integrantes del expediente administrativo respecto del cual se alega el error material, de hecho o aritmético. Además, la rectificación solicitada habría de comportar la sustitución de la liquidación firme anterior con un contenido sustantivo y dispositivo distinto, más allá de la subsistencia de la liquidación corregida por razón de errores materiales, de hecho o aritméticos a los que se contrae el procedimiento previsto en el artículo 220 de la Ley 58/2003 .

Y por lo que respecta a la sanción, resulta claro ' la falta de prueba de la comisión de la infracción tributaria y la ausencia de dolo o culpa ', invocada por la actora es una cuestión estrictamente jurídica, vedada al procedimiento de rectificación de errores de continua referencia. En definitiva, la pretensión actora vehiculada a través de dicho procedimiento persigue en realidad la revisión de un acto firme por razones estrictamente jurídicas, de ahí la corrección jurídica de los razonamientos y los pronunciamientos, más arriba reproducidos, contenidos en los acuerdos tributarios y la resolución económico-administrativa impugnados. Resulta obligada así la desestimación del recurso, a tenor de lo dispuesto en el orden procesal por los artículos 68.1. b ) y 70.1 de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción.



CUARTO.- Conforme a los artículos 68.2 y 139.1 de la Ley 29/1998 , reguladora de esta jurisdicción, modificado este último por la Ley 37/2011, las costas procesales se impondrán en la primera o única instancia a la parte que haya visto rechazadas todas sus pretensiones en la sentencia, salvo que el órgano judicial, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición, sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en costas por las partes litigantes, toda vez que tal pronunciamiento sobre costas es siempre imperativo para el fallo judicial sin incurrir por ello en un vicio de incongruencia procesal ' ultra petita partium ' ( artículo 24.1 de la Constitución española y artículos 67.1 de la Ley 29/1998 ), al concernir tal declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, conforme al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley jurisdiccional y de la jurisprudencia contencioso- administrativa y constitucional ya sentada al respecto (entre otras, sentencia del Tribunal Supremo, Sala 3ª, de 12 de febrero de 1991 ; y por sentencia del Tribunal Constitucional, Sala Primera, número 53/2007, de 12 de marzo , y sentencia del Tribunal Constitucional número 24/2010, de 27 de abril ). Por lo que, no apreciando la concurrencia aquí de dichas circunstancias especiales que justifiquen la no imposición, procede condenar al pago de las costas ocasionadas en este recurso a la parte actora, si bien limitadas las mismas a la cifra máxima de 500 euros por todos los conceptos, tal como autoriza el artículo 139.4 de la Ley 29/1998 , en atención a la naturaleza, la cuantía y la complejidad del recurso.

Vistos los preceptos citados y demás de general y pertinente aplicación, y resolviendo dentro del límite de las pretensiones procesales deducidas por las partes en sus respectivas demanda y contestación a la demanda, en nombre de Su Majestad El Rey y en el ejercicio de la potestad jurisdiccional que emana del pueblo y que nos confieren la Constitución y las leyes,

Fallo

Desestimar el recurso contencioso-administrativo número 654/2016 interpuesto por Crosmax, S.L., contra las actuaciones, tributarias y económico-administrativa, objeto de esta litis, por no resultar éstas disconformes a derecho en los extremos controvertidos en el recurso. Con imposición de costas procesales a la parte recurrente hasta la cifra máxima de 500 euros por todos los conceptos.

Notifíquese esta resolución a las partes, con la indicación de que contra la misma cabe la interposición de recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, que deberá prepararse ante este órgano judicial en el plazo de treinta días a contar desde el día siguiente al de la notificación de esta resolución, conforme a lo previsto por los artículos 86 y siguientes y concordantes de la Ley 29/1998 , siguiendo al efecto las indicaciones dadas por acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, publicado mediante acuerdo de 19 de mayo de 2016 del Consejo General del Poder Judicial en el Boletín Oficial del Estado número 162, de fecha 6 de julio de 2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, y, luego que gane firmeza la misma, líbrese una certificación de ella y remítase, junto al expediente administrativo de autos, al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar oportuno recibo.

Así por esta sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/ PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el magistrado ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.