Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 22/2020, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Leon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 136/2019 de 10 de Febrero de 2020

Encabezamiento

T.S.J.CASTILLA Y LEON CON/AD SEC.2

BURGOS

SENTENCIA: 00022/2020

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE

CASTILLA Y LEÓN.- BURGOS

SECCION 2ª

Presidente/aIlmo. Sr. D. Eusebio Revilla Revilla

SENTENCIA

Sentencia Nº:22/2020

Fecha Sentencia: 10/02/2020

TRIBUTARIA

Recurso Nº:136/2019

PonenteD. Alejandro Valentín Sastre

Letrado de la Administración de Justicia:Sr. Ferrero Pastrana

Ilmos. Sres.:

D. Eusebio Revilla Revilla

Dª. M. Begoña González García

D. Alejandro Valentín Sastre

En la ciudad de Burgos a diez de febrero de dos mil veinte.

Vistos los autos correspondientes al recurso contencioso-administrativo sustanciado en esta Sala y tramitado conforme a las reglas del procedimiento ordinario, sobre ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, a instancia de D. Germán, representado por la Procuradora. Sra. Escudero Alonso y defendido por letrado, siendo demandado el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO DE CASTILLA Y LEÓN-SALA DE BURGOS, representado y defendido por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.Mediante escrito presentado, se interpuso ante esta Sala recurso contencioso-administrativo contra la resolución del TEAR de Castilla y León-Sala desconcentrada de Burgos de fecha 9 de abril de 2019, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000.

SEGUNDO.Que previos los oportunos trámites, la parte recurrente formalizó su demanda en la que, tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes, terminó suplicando sentencia estimatoria del recurso interpuesto y las declaraciones correspondientes en relación con la actuación administrativa impugnada.

TERCERO.Que asimismo se confirió traslado a la Administración demandada para contestación a la demanda, lo que se verificó, en la que tras exponer los hechos y fundamentos de derecho que consideró pertinentes, la parte terminó suplicando el mantenimiento de la actuación administrativa recurrida.

CUARTO.Continuando el recurso por sus trámites, se señaló, para votación y fallo del asunto, el día 31 de enero de 2020, en que se reunió, al efecto, la Sala.

QUINTO.En la sustanciación del procedimiento se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.El recurso contencioso-administrativo se interpone contra la resolución del TEAR de Castilla y León-Sala de Burgos de fecha 9 de abril de 2019, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa nº NUM000, interpuesta por D. Germán, frente a acuerdo de liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF en adelante) del ejercicio 2016, de la que una cantidad a ingresar de 3.393'70 euros, de los cuales 3.242'39 euros corresponden a la cuota del impuesto y 151'31 a los intereses de demora.

El demandante, Sr. Germán, pretende que se anule la resolución administrativa impugnada y se impongan las costas a la Administración demandada.

Alega la parte actora, en fundamentación de la pretensión que deduce, los siguientes motivos: I- La Administración se aparta, sin motivarlo, de la definición de persona asalariada que establece la Orden HAP/2430/2015 sin fundamento en ningún texto legal. II- El criterio que aplica la Administración para la eliminación de la reducción aplicada al cónyuge del actor y de la aplicación del índice corrector para empresas de pequeña dimensión, basada en una consideración nominal del trabajador, y no atendiendo al número de horas trabajas al año, contraviene el artículo 31 de la Constitución Española.

La Administración demandada, TEAR de Castilla y León-Sala de Burgos, se ha opuesto a la demanda y ha solicitado la desestimación del recurso contencioso administrativo, por considerar que el acto administrativo impugnado es conforme a derecho, en base a los siguientes motivos: I- el cónyuge del actor está dado de alta como autónomo colaborador abonando la cantidad de 3.456'24 euros al año a la Seguridad Social, de lo que se deduce con claridad que está trabajando con el titular de la explotación. II- Para computar al cónyuge por el 50% es preciso que no haya más de una persona asalariada, y consta que el demandante tuvo cuatro personas asalariadas en el ejercicio 2016. III- No existe una vulneración del artículo 31 de la Constitución Española, pues las disonancias a que se refiere derivan del propio sistema de estimación objetiva.

SEGUNDO.La actuación administrativa impugnada, como se ha dicho, es una resolución del TEAR de Castilla y León-Sala desconcentrada de Burgos que desestima una reclamación económico-administrativa, interpuesta, por el ahora recurrente, contra un acuerdo de liquidación provisional practicada por el concepto del IRPF del ejercicio 2016, que determina una cantidad a ingresar de 3.393'70 euros, de los cuales 3.242'39 euros corresponden a la cuota del impuesto y 151'31 a los intereses de demora.

Se alega en la demanda, en fundamentación del recurso contencioso-administrativo, que en la liquidación provisional se elimina la reducción aplicada al cónyuge al entender que le corresponde una imputación de 1.800 horas en lugar de las 900 horas que se hicieron constar, al entender que le correspondía aplicar la reducción del 50% prevista en la Orden HAP 2430/2015, y que se elimina la aplicación del índice corrector para empresas de pequeña dimensión por completo al haber tenido contratadas a más de dos personas a lo largo del ejercicio 2016, con lo que no está de acuerdo porque: 1- el actor está dado de alta en el epígrafe del IAE 673.2 otros bares y cafeterías, resultándole de aplicación para el cálculo del rendimiento neto de su actividad el régimen de estimación objetiva; 2- su cónyuge trabaja con el titular de la explotación; 3- en 2016 contrató a cuatro personas para un evento puntual, siendo la suma de las horas trabajadas por esas cuatro personas y durante los días que tuvo lugar el evento inferior a la cifra de 60, lo que no concreta la definición que de persona asalariada contiene la Orden HAP/2430/2015, basado en el número de horas; 4- para la aplicación del índice corrector para empresas de pequeña dimensión, en la Orden HAP/2430/2015 se establece que se aplicará un índice corrector del 0'90 si se ejerce la actividad con personal asalariado, hasta dos trabajadores, pero no especifica que los trabajadores que han de ser tenidos en cuenta se calculan en función del número de horas de servicio prestadas, o bien se refiere a dos trabajadores con nombre y apellidos.

Considera el actor que una interpretación como la que hace la Administración de persona asalariada, atendiendo a los nombres y apellidos en lugar de al número de horas trabajadas (1.800 horas = 1 trabajador o persona asalariada), además de inmotivada y sin sustento legal, contraviene el artículo 31 de la Constitución Española.

En la resolución administrativa impugnada se recoge, como antecedentes, que: -El reclamante presentó declaración liquidación por el IRPF del ejercicio 2016, de la que resulta una cantidad a devolver de 70,36 euros. -Con fecha 27 de septiembre de 2018 se dicta acuerdo de liquidación provisional, por el citado concepto y periodo, en la que se modifican los rendimientos de actividades económicas en régimen de estimación objetiva, dado que, al tener más de dos trabajadores en un periodo del ejercicio, se ha de computar al cónyuge por entero, no resultando de aplicación la minoración por empresa de reducida dimensión.

El TEAR desestima la reclamación económico-administrativa en base a los siguientes motivos: I- el reclamante figura como titular de la actividad de 'Otros cafés y bares', epígrafe del IAE: 673.2, en la que trabajan ambos cónyuges. En la confección de su declaración por el IRPF del ejercicio 2009 consignó como 1,25 unidades del módulo personal no asalariado. II- La Oficina gestora practica al reclamante liquidación provisional, haciendo constar la siguiente motivación: 'Cuando el cónyuge o los hijos menores tengan la condición de no asalariados se computarán al 50 por 100, siempre que el titular de la actividad se compute por entero, antes de aplicar, en su caso, la reducción prevista en el párrafo anterior, y no haya más de una persona asalariada. En su caso, el cónyuge está dado de alta como autónomo colaborador abonando la cantidad de 3.456,24 euros al año a la Seguridad Social, por lo que esta Administración infiere que está trabajando con el titular de la explotación. En el índice 'personal no asalariado' se propone imputar 1.800 horas al cónyuge sin la bonificación del 50% ya que en el ejercicio 2016 tuvo 4 personas asalariadas según la documentación aportada. III- Alega el reclamante que la contratación a que hace referencia la Oficina gestora corresponde a un evento puntual con motivo de las fiestas patronales, siendo que la cifra total de las horas trabajadas por éstas no superan las 60 horas. La Dirección General de Tributos, en diversas consultas vinculantes, entre ellas la V2283/2014 y la V1747 ha establecido que 'el cónyuge se podrá computar al 50 por 100 cuando se cumplan estos dos requisitos: 1ª El titular se compute por entero. 2ª No haya habido, al mismo tiempo, durante el período impositivo más de una persona asalariada'. Respecto al Indice corrector de empresas de reducida dimensión, el mismo Centro Directivo en consulta vinculante V1803/2014 ha considerado que 'la contratación de cuatro personas asalariadas, aunque no coincidan en el mismo turno de trabajo, impediría la aplicación del índice corrector para empresas de pequeña dimensión, dado que la actividad tendría contratadas a más de dos personas asalariadas'. Durante un periodo concreto del ejercicio 2016 el reclamante ha tenido contratadas a 4 personas, su cónyuge se ha de computar por entero, no siendo de aplicación el índice corrector para empresas de pequeña dimensión.

En el acuerdo de liquidación provisional se señala que la reducción de carácter general del rendimiento neto de módulos es incorrecta, según establece la disposición adicional primera de la Orden de HAP 2430/2015 de 12 de noviembre: I- el cónyuge está dado de alta como autónomo colaborador abonando la cantidad de 3.456,24 euros al año a la Seguridad Social, por lo que esta Administración infiere que está trabajando con el titular de la explotación. II- En el índice 'personal no asalariado' se propone imputar 1.800 horas al cónyuge sin la bonificación del 50% ya que en el ejercicio 2016 tuvo 4 personas asalariadas según la documentación aportada (el obligado tributario aportó comunicación de contratación a Junta de Castilla y León, en la cual constan 4 trabajadores contratados, todos con fecha de inicio 10-06-2016 y fecha fin 13-06-2016). Por ello, no le corresponde la aplicación del índice corrector para empresas de pequeña dimensión. III- Debido al resultado derivado de la eliminación del índice corrector para empresas de pequeña dimensión, procede aplicar el índice corrector de exceso. IV- La prueba de las horas trabajadas efectivamente por el cónyuge corresponde al titular de la actividad, realizándose ésta por cualquier medio de prueba admitido en derecho. El mero hecho de manifestar que el cónyuge solo trabaja en la preparación de los pinchos no es suficiente prueba para quebrar la regla general del cómputo del personal no asalariado (en este caso, el cónyuge del titular).

El examen del expediente administrativo evidencia los siguientes antecedentes de interés para la resolución del asunto: I)el actor presentó la declaración del IRPF del ejercicio 2016, de la que resulta una cantidad a devolver de 70'36 euros. De la declaración resulta también: -que el actor declara en régimen de estimación objetiva; -que el cónyuge del actor es Dª. Rosana; -que en el apartado actividades económicas realizadas y rendimientos obtenidos, consta en el epígrafe 673.2, habiendo aplicado como módulo de personal no asalariado 1'25 unidades y en el de personal asalariado 0'13; -que en el apartado de reducciones a la base imponible, aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, por el cónyuge se aplican 1.860 euros; -que en el apartado índice corrector para empresas de pequeña dimensión consta que aplicó 0'90 (documento presentación declaración). II- En relación con la declaración del IRPF del ejercicio 2016, el actor fue requerido para que aportara: -justificantes de los módulos que se hayan aplicado para justificar discrepancias existentes entre lo declarado como rendimientos de actividades empresariales en la modalidad de estimación objetiva y los datos de los que dispone la Administración por dicho concepto; -los documentos justificativos de los módulos aplicados en relación al personal no asalariado; -constan en el ejercicio 2016 retribuciones a cinco asalariados, se solicita justificación documental que acredite el correcto cómputo del parámetro personal asalariado, así como del índice corrector de empresa de pequeña dimensión. III- El actor aportó un documento de comunicación de contratación al ECyL en el que consta una relación de trabajadores contratados, figurando cuatro, siendo las fechas de inicio de la contratación 10.06.2016 y de finalización 13.06.2016. También aportó el actor un contrato de trabajo temporal por obra o servicio determinado, con una duración temporal entre el 1.07.2016 hasta fin de verano, como camarera, de cuatro horas al día, en el que figura como trabajadora Dª. Silvia. IV- En la propuesta de liquidación notificada se indica: -en su caso, el cónyuge está dado de alta como autónomo colaborador abonando la cantidad de 3.456,24 euros al año a la Seguridad Social, por lo que esta Administración infiere que está trabajando con el titular de la explotación; -en el índice 'personal no asalariado' se propone imputar 1.800 horas al cónyuge sin la bonificación del 50% ya que en el ejercicio 2016 tuvo 4 personas asalariadas según la documentación aportada; -que el número de personas asalariadas simultáneas máximo en cualquier día del año correspondiente al ejercicio 2016 es superior a 2 personas, por lo que no le corresponde la aplicación del índice corrector para empresas de pequeña dimensión. V- En el trámite de alegaciones a la propuesta de liquidación, el actor alega que es cierto que ha habido cuatro trabajadores durante cuatro días, coincidiendo con las fiestas patronales, y en lo que respecta al cónyuge, está dado de alta en la Seguridad Social, declarada como familiar colaborador, pero únicamente ayuda por la mañana en la preparación de los pinchos, ya que en la población, Navas de Oro (Segovia), tampoco hay tanto jaleo como para tener que estar todo el día apoyando

TERCERO. El artículo 31 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en la redacción vigente a partir del 1 de enero de 2016, establece: Normas para la determinación del rendimiento neto en estimación objetiva. 1. El método de estimación objetiva de rendimientos para determinadas actividades económicas se aplicará, en los términos que reglamentariamente se establezcan, con arreglo a las siguientes normas: .... 2. El cálculo del rendimiento neto en la estimación objetiva se regulará por lo establecido en este artículo y las disposiciones que lo desarrollen. Las disposiciones reglamentarias se ajustarán a las siguientes reglas: 1.ª En el cálculo del rendimiento neto de las actividades económicas en estimación objetiva, se utilizarán los signos, índices o módulos generales o referidos a determinados sectores de actividad que determine el Ministro de Economía y Hacienda, habida cuenta de las inversiones realizadas que sean necesarias para el desarrollo de la actividad. ...

El Reglamento del IRPF desarrolla el precepto legal en los artículos 32 a 39. El artículo 37 del Reglamento establece: Determinación del rendimiento neto en el método de estimación objetiva 1. Los contribuyentes determinarán, con referencia a cada actividad a la que resulte aplicable este método, el rendimiento neto correspondiente. 2. La determinación del rendimiento neto a que se refiere el apartado anterior se efectuará por el propio contribuyente, mediante la imputación a cada actividad de los signos, índices o módulos que hubiese fijado el Ministro de Economía y Hacienda. .... El artículo 38 establece: Actividades independientes 1. A efectos de la aplicación del método de estimación objetiva, se considerarán actividades independientes cada una de las recogidas específicamente en las Órdenes ministeriales que regulen este método. ...

En consecuencia, en la aplicación del régimen de estimación objetiva, en el cálculo del rendimiento neto se utilizan los signos, índices o módulos generales o referidos a determinados sectores de actividad que determina el Ministro de Hacienda.

La Orden HAP/2430/2015, de 12 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2016 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido, en el artículo 1, establece: Actividades incluidas en el método de estimación objetiva y en el régimen especial simplificado 1. De conformidad con los artícu los 32 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (LA LEY 3030/2007), y 37 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el artícu lo 1 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (LA LEY 3668/1992), el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido serán aplicables a las actividades o sectores de actividad que a continuación se mencionan:... 673.2 Otros cafés y bares. ... En el artículo 3 establece: Magnitudes excluyentes. 1. No obstante lo dispuesto en los artículos 1 y 2 de esta Orden, el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido no serán aplicables a las actividades o sectores de actividad que superen las siguientes magnitudes: ... d) Magnitudes específicas. ... Otros cafés y bares 8 personas empleadas ... A los efectos del método de estimación objetiva, deberá computarse no sólo la magnitud específica correspondiente a la actividad económica desarrollada por el contribuyente, sino también las correspondientes a las desarrolladas por el cónyuge, descendientes y ascendientes, así como por las entidades en régimen de atribución de rentas en las que participen cualquiera de los anteriores, en las que concurran las circunstancias señaladas en la letra a) anterior. Cuando se trate de entidades en régimen de atribución de rentas deberá computarse no sólo la magnitud específica correspondiente a la actividad económica desarrolladas por la propia entidad en régimen de atribución, sino también las correspondientes a las desarrolladas por sus socios, herederos, comuneros o partícipes; los cónyuges, descendientes y ascendientes de éstos; así como por otras entidades en régimen de atribución de rentas en las que participen cualquiera de las personas anteriores, en las que concurran las circunstancias señaladas en la letra a) anterior. Para el cómputo de la magnitud que determine la inclusión en el método de estimación objetiva o, en su caso, del régimen simplificado se consideran las personas empleadas o vehículos o bateas que se utilicen para el desarrollo de la actividad principal y de cualquier actividad accesoria incluida en el régimen, de conformidad con los apartados 2 de los artículos 1 y 2 de esta Orden. El personal empleado se determinará por la media ponderada correspondiente al período en que se haya ejercido la actividad durante el año inmediato anterior. El personal empleado comprenderá tanto el no asalariado como el asalariado. A efectos de determinar la media ponderada se aplicarán exclusivamente las siguientes reglas: Sólo se tomará en cuenta el número de horas trabajadas durante el período en que se haya ejercido la actividad durante el año inmediato anterior. Se computará como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad al menos 1.800 horas/año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a 1.800, se estimará como cuantía de la persona no asalariada la proporción existente entre número de horas efectivamente trabajadas en el año y 1.800. No obstante, el empresario se computará como una persona no asalariada. En aquellos supuestos en que pueda acreditarse una dedicación inferior a 1.800 horas/año por causas objetivas, tales como jubilación, incapacidad, pluralidad de actividades o cierre temporal de la explotación, se computará el tiempo efectivo dedicado a la actividad. En estos supuestos, para la cuantificación de las tareas de dirección, organización y planificación de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad de la misma, se computará al empresario en 0,25 personas/año, salvo cuando se acredite una dedicación efectiva superior o inferior. Se computará como una persona asalariada la que trabaje el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1.800 horas/ año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior o superior, se estimará como cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800. En el primer año de ejercicio de la actividad se tendrá en cuenta el número de personas empleadas o vehículos o bateas al inicio de la misma. Cuando en un año natural se superen las magnitudes indicadas en este artículo, el sujeto pasivo quedará excluido, a partir del año inmediato siguiente, del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del régimen simplificado o del régimen de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando resulten aplicables por estas actividades. Los contribuyentes que por aplicación de lo dispuesto en este artículo queden excluidos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, determinarán su rendimiento neto por la modalidad simplificada del método de estimación directa siempre que reúnan los requisitos establecidos en el artículo 28 del Reglamento del Impuesto y no renuncien a su aplicación.

En el Anexo II, la HAP/2430/2015 establece: OTRAS ACTIVIDADES. SIGNOS, ÍNDICES O MÓDULOS DEL MÉTODO DE ESTIMACIÓN OBJETIVA DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS ...Actividad: Otros cafés y bares. Epígrafe I.A.E.: 673.2: Módulo 1 Personal asalariado unidad persona rendimiento anual por unidad antes de amortización 1.643'93 euros. Módulo 2 Personal no asalariado unidad persona rendimiento anual por unidad antes de amortización 11.413'08 euros. ... INSTRUCCIONES PARA LA APLICACIÓN DE LOS SIGNOS, ÍNDICES O MÓDULOS EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS NORMAS GENERALES: 1. El rendimiento neto resultará de la suma de los rendimientos netos que correspondan a cada una de las actividades contempladas en este Anexo. 2. El rendimiento neto correspondiente a cada actividad se obtendrá aplicando el procedimiento establecido a continuación: 2.1. Fase 1: Rendimiento neto previo. El rendimiento neto previo será la suma de las cuantías correspondientes a los signos o módulos previstos para la actividad. La cuantía de los signos o módulos, a su vez, se calculará multiplicando la cantidad asignada a cada unidad de ellos por el número de unidades del mismo empleadas, utilizadas o instaladas en la actividad. Cuando este número no sea un número entero se expresará con dos decimales. En la cuantificación del número de unidades de los distintos signos o módulos se tendrán en cuenta las reglas siguientes: 1ª) Personal no asalariado. Personal no asalariado es el empresario. También tendrán esta consideración, su cónyuge y los hijos menores que convivan con él, cuando, trabajando efectivamente en la actividad, no constituyan personal asalariado de acuerdo con lo establecido en la regla siguiente. Se computará como una persona no asalariada el empresario. En aquellos supuestos que pueda acreditarse una dedicación inferior a 1.800 horas/año por causas objetivas, tales como jubilación, incapacidad, pluralidad de actividades o cierre temporal de la explotación, se computará el tiempo efectivo dedicado a la actividad. En estos supuestos, para la cuantificación de las tareas de dirección, organización y planificación de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad de la misma, se computará al empresario en 0,25 personas/año, salvo cuando se acredite una dedicación efectiva superior o inferior. Para el resto de personas no asalariadas se computará como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad al menos mil ochocientas horas/año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a mil ochocientas, se estimará como cuantía de la persona no asalariada la proporción existente entre número de horas efectivamente trabajadas en el año y mil ochocientas. El personal no asalariado con un grado de discapacidad igual o superior al 33% se computará al 75 por 100. Cuando el cónyuge o los hijos menores tengan la condición de no asalariados se computarán al 50 por 100, siempre que el titular de la actividad se compute por entero, antes de aplicar, en su caso, la reducción prevista en el párrafo anterior, y no haya más de una persona asalariada. Esta reducción se practicará después de haber aplicado, en su caso, la correspondiente por grado de discapacidad igual o superior al 33%. 2ª) Personal asalariado: Persona asalariada es cualquier otra que trabaje en la actividad. En particular, tendrán la consideración de personal asalariado el cónyuge y los hijos menores del sujeto pasivo que convivan con él, siempre que, existiendo el oportuno contrato laboral y la afiliación al régimen general de la Seguridad Social, trabajen habitualmente y con continuidad en la actividad empresarial desarrollada por el contribuyente. No se computarán como personas asalariadas los alumnos de formación profesional específica que realicen el módulo obligatorio de formación en centros de trabajo. Se computará como una persona asalariada la que trabaje el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, mil ochocientas horas/año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior o superior, se estimará como cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, mil ochocientas. Se computará en un 60 por 100 al personal asalariado menor de diecinueve años y al que preste sus servicios bajo un contrato de aprendizaje o para la formación. Cuando el personal asalariado sea una persona con discapacidad, con grado de discapacidad igual o superior al 33 %, se computará en un 40 por 100. Estas reducciones serán incompatibles entre sí. ... b) Índices correctores generales. Los índices correctores generales son aplicables a cualquiera de las actividades de este Anexo en las que concurran las circunstancias señaladas en cada caso. b.1) Índice corrector para empresas de pequeña dimensión: Se aplicará el índice que corresponda, en función de la población en que se desarrolle la actividad, cuando concurran todas y cada una de las circunstancias siguientes: 1º) Titular persona física. 2º) Ejercer la actividad en un solo local. 3º) No disponer de más de un vehículo afecto a la actividad y que éste no supere los 1.000 kilogramos de capacidad de carga. 4º) Sin personal asalariado. Población del municipio: Hasta 2.000 habitantes Índice 0'70; De 2.001 hasta 5.000 habitantes índice 0'75; Más de 5.000 habitantes Índice 0'80. Cuando, por ejercerse la actividad en varios municipios, exista la posibilidad de aplicar más de uno de los índices anteriores, se aplicará un único índice: el correspondiente al municipio de mayor población. Cuando concurran las circunstancias señaladas en los números 1º), 2º) y 3º) del primer párrafo y, además, se ejerza la actividad con personal asalariado, hasta 2 trabajadores, se aplicará el índice 0,90, cualquiera que sea la población del municipio en el que se desarrolla la actividad.

CUARTO. Como resulta de lo señalado en el anterior fundamento de derecho, durante cuatro días del año 2016 el actor contrató a cuatro trabajadores.

También resulta que el cónyuge del recurrente consta dado de alta como autónomo colaborador, abonando 3.456'24 euros a la Seguridad Social y que trabaja con el actor.

Respecto de esto último, el actor, en vía administrativa, alega que el cónyuge solamente trabaja por la mañana; en la demanda, también en el trámite de conclusiones, solamente refiere que se encuentra trabajando con el titular de la explotación. No se ha aportado prueba alguna acerca del tiempo que trabaja el cónyuge del actor en la actividad.

En base a las Instrucciones, personal no asalariado es el empresario y tendrá esta consideración el cónyuge si, trabajando efectivamente en la actividad, no constituye personal asalariado de acuerdo con lo previsto en las mismas Instrucciones, en la regla segunda. Si el cónyuge tiene la condición de no asalariado, se computará al 50% siempre que el titular de la actividad se compute por entero y no haya más de una persona asalariada. El empresario se computará como una persona asalariada, pero si puede acreditarse una dedicación inferior a 1.800 horas/año por causas objetivas, se computará el tiempo efectivo dedicado a la actividad.

En base a las mismas Instrucciones, se aplicará el índice corrector para empresas de pequeña dimensión, cuando concurran todas y cada una de las circunstancias siguientes: 1º) Titular persona física. 2º) Ejercer la actividad en un solo local. 3º) No disponer de más de un vehículo afecto a la actividad y que éste no supere los 1.000 kilogramos de capacidad de carga. 4º) Sin personal asalariado. Cuando concurran las circunstancias señaladas en los números 1º), 2º) y 3º) y, además, se ejerza la actividad con personal asalariado, hasta 2 trabajadores, se aplicará el índice 0,90, cualquiera que sea la población del municipio en el que se desarrolla la actividad.

La cuestión que se plantea, en el presente procedimiento, es si deben considerarse personal asalariado y más de una persona asalariada las cuatro personas que trabajaron, durante cuatro días, en el establecimiento del que es titular el recurrente.

Para el personal asalariado, resulta que, como se ha dicho, la Instrucción, en la regla segunda, considera personal asalariado al cónyuge siempre que, existiendo el oportuno contrato laboral y la afiliación al régimen general de la Seguridad Social, trabaje habitualmente y con continuidad en la actividad empresarial desarrollada por el contribuyente.

También resulta que, para el personal asalariado, la Instrucción computa como una persona asalariada aquella persona que trabaje el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1.800 horas/año. De igual forma, cuando el número de horas de trabajo al año fuese inferior o superior, la Instrucción estima como cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800 horas.

El cónyuge del actor, como se ha dicho, figura de alta como autónomo colaborador.

El artículo 305 del Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, establece: ... 2. A los efectos de esta ley se declaran expresamente comprendidos en este régimen especial: ... k) El cónyuge y los parientes del trabajador por cuenta propia o autónomo que, conforme a lo señalado en el artículo 12.1 y en el apartado 1 de este artículo, realicen trabajos de forma habitual y no tengan la consideración de trabajadores por cuenta ajena. El artículo 12 del mismo texto refundido establece: Familiares. 1. A efectos de lo dispuesto en el artículo 7.1, no tendrán la consideración de trabajadores por cuenta ajena, salvo prueba en contrario: el cónyuge, los descendientes, ascendientes y demás parientes del empresario, por consanguinidad o afinidad hasta el segundo grado inclusive y, en su caso, por adopción, ocupados en su centro o centros de trabajo, cuando convivan en su hogar y estén a su cargo. El artículo 1 de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del trabajo autónomo, establece: ... También será de aplicación esta Ley a los trabajos, realizados de forma habitual, por familiares de las personas definidas en el párrafo anterior que no tengan la condición de trabajadores por cuenta ajena, conforme a lo establecido en el artículo 1.3.e) del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo. El artículo 3 del Decreto 2530/1970, de 20 de agosto, por el que se regula el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, establece: Sujetos incluidos. ... b) El cónyuge y los parientes por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado inclusive de los trabajadores determinados en el número anterior que, de forma habitual, personal y directa, colaboren con ellos mediante la realización de trabajos en la actividad de que se trate, siempre que no tengan la condición de asalariados respecto a aquéllos.

En el presente supuesto, no está presente, sin duda alguna, el presupuesto de la afiliación al régimen general de la Seguridad Social, pues el cónyuge está dado de alta como colaborador autónomo. A partir de la ausencia de este presupuesto, el cónyuge tiene la condición de personal no asalariado, pues trabaja habitualmente y con continuidad en la actividad empresarial desarrollada por el contribuyente, pero se encuentra dada de alta en el Régimen Especial de Trabajadores Autónomos como colaboradora.

Como se ha señalado, el actor refiere que su cónyuge trabaja -se encuentra trabajando- con el titular de la explotación, no aportando prueba alguna de que el número de horas trabajadas sea inferior a 1.800 horas/año.

Efectuada la anterior consideración, ha de señalarse que el actor, como empresario, también debe ser considerado como persona no asalariada, no apreciándose, tampoco en su caso, una dedicación inferior a 1.800/horas/año por causas objetivas.

QUINTO. Si no hay más que una persona asalariada y el titular de la actividad se computa por entero, el cónyuge del titular de la actividad que trabaje en la misma como personal no asalariado se computa al 50%.

Como también se ha dicho, para el personal asalariado, la Instrucción computa como una persona asalariada aquella persona que trabaje el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1.800 horas/año (Se computará como una persona asalariada la que trabaje el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, mil ochocientas horas/año). De igual forma, cuando el número de horas de trabajo al año fuese inferior o superior, la Instrucción estima como cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800 horas (Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior o superior, se estimará como cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, mil ochocientas).

En el presente supuesto, como se ha dicho, fueron contratadas cuatro personas durante cuatro días (siendo las fechas de inicio de la contratación 10.06.2016 y de finalización 13.06.2016). Es obvio que entre las cuatro personas contratadas no trabajaron 1.800 horas/año.

El artículo 3 de la Orden HAP/2430/2015, como se ha visto, establece que el método de estimación objetiva del IRPF (y el régimen especial simplificado del IVA) no será aplicable a las actividades o sectores de actividad que superen las magnitudes que enumera, entre las que se encuentra, como magnitud específica en la actividad Otros cafés y bares la de 8 personas empleadas.

El mismo precepto de la Orden establece, también, que para el cómputo de la magnitud que determine la inclusión en el método de estimación objetiva o, en su caso, del régimen simplificado se consideran las personas empleadas ....

Y, como se ha dicho, dice también este artículo 3 de la Orden HAP/2430/2015 que: -el personal empleado se determinará por la media ponderada correspondiente al período en que se haya ejercido la actividad durante el año inmediato anterior; -el personal empleado comprenderá tanto el no asalariado como el asalariado; -a efectos de determinar la media ponderada se aplicarán exclusivamente las siguientes reglas: ....

Las reglas son las siguientes: 1- sólo se tomará en cuenta el número de horas trabajadas durante el período en que se haya ejercido la actividad durante el año inmediato anterior. 2- Se computará como una persona no asalariada la que trabaje en la actividad al menos 1.800 horas/año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior a 1.800, se estimará como cuantía de la persona no asalariada la proporción existente entre número de horas efectivamente trabajadas en el año y 1.800. No obstante, el empresario se computará como una persona no asalariada. En aquellos supuestos en que pueda acreditarse una dedicación inferior a 1.800 horas/año por causas objetivas, tales como jubilación, incapacidad, pluralidad de actividades o cierre temporal de la explotación, se computará el tiempo efectivo dedicado a la actividad. En estos supuestos, para la cuantificación de las tareas de dirección, organización y planificación de la actividad y, en general, las inherentes a la titularidad de la misma, se computará al empresario en 0,25 personas/año, salvo cuando se acredite una dedicación efectiva superior o inferior. 3- Se computará como una persona asalariada la que trabaje el número de horas anuales por trabajador fijado en el convenio colectivo correspondiente o, en su defecto, 1.800 horas/ año. Cuando el número de horas de trabajo al año sea inferior o superior, se estimará como cuantía de la persona asalariada la proporción existente entre el número de horas efectivamente trabajadas y las fijadas en el convenio colectivo o, en su defecto, 1.800. 4- En el primer año de ejercicio de la actividad se tendrá en cuenta el número de personas empleadas o vehículos o bateas al inicio de la misma. 5- Cuando en un año natural se superen las magnitudes indicadas en este artículo, el sujeto pasivo quedará excluido, a partir del año inmediato siguiente, del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del régimen simplificado o del régimen de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando resulten aplicables por estas actividades.

SEXTO. Como puede apreciarse efectuando una comparación entre el artículo 3, para la determinación de las magnitudes excluyentes, y las Instrucciones de la Orden HAP/2430/2015, las reglas para determinar las magnitudes excluyentes y las reglas para la cuantificación del número de unidades de los distintos signos o módulos son coincidentes en lo que respecta al personal asalariado y al personal no asalariado.

Las reglas previstas en el artículo 3 y en las Instrucciones de la Orden para computar como persona no asalariada y persona asalariada, como se ha visto, tienen en cuenta el número de horas/año trabajadas, 1.800, para determinar si se computa una persona no asalariada o cuantía de la persona no asalariada, o si se computa una persona asalariada o cuantía de la persona asalariada.

Si a efectos de la inclusión o exclusión en el método de estimación objetiva se establece, por la Orden, que se tome en cuenta el número de horas trabajadas durante el periodo en que se haya ejercido la actividad (fijadas por convenio o 1.800 en su defecto, para el personal asalariado), no especificando las Instrucciones la forma de calcular el personal asalariado, que es personal empleado, y contemplando el cómputo por persona asalariada y por cuantía de persona asalariada según el número de horas trabajadas (fijadas por convenio o 1.800 en su defecto), la Sala considera que debe tenerse en cuenta la misma fórmula de cálculo, compartiendo las consideraciones efectuadas por la STSJ de Murcia nº 84/2018, de 15 de febrero de 2018 (rec. 397/2016).

No conteniendo las Instrucciones ninguna previsión contraria a la toma en consideración del número de horas trabajadas durante el periodo, para la cuantificación del número de unidades de los distintos signos o módulos, se considera que debe aplicarse a efectos de determinar la procedencia o improcedencia del cómputo al 50% del cónyuge y de la aplicación del índice corrector para empresas de pequeña dimensión.

Por tanto, en este supuesto examinado, a la vista del número de horas trabajadas por los cuatro trabajadores contratados durante cuatro días, no cabe computar una persona asalariada, por lo que es correcto computar al cónyuge al 50%, pues el titular de la actividad se computa por entero y no hay más de una persona asalariada. Y, como se ha dicho, el artículo 3 prevé que el personal empleado, que comprenderá tanto el personal asalariado como el no asalariado, se determinará por la media ponderada correspondiente al periodo en que se haya ejercido la actividad durante el año inmediatamente anterior, media ponderada que se determinará tomando en cuenta el número de horas trabajadas y computando persona asalariada, persona no asalariada y cuantías de las mismas.

La pretensión deducida por el actor, en este apartado concreto, debe ser estimada, pues el cónyuge debe computar el 50%, como hizo el recurrente en la declaración del IRPF.

Respecto del segundo apartado del recurso, la solución también se considera que debe ser la que pretende el actor. Como se ha dicho, se aplicará el índice corrector para empresas de pequeña dimensión, cuando concurran todas y cada una de las circunstancias siguientes: 1º) Titular persona física. 2º) Ejercer la actividad en un solo local. 3º) No disponer de más de un vehículo afecto a la actividad y que éste no supere los 1.000 kilogramos de capacidad de carga. 4º) Sin personal asalariado.

Y dicen también las Instrucciones que cuando concurran las circunstancias señaladas en los números 1º), 2º) y 3º) del primer párrafo, lo que en este supuesto no se cuestiona, y, además, se ejerza la actividad con personal asalariado, hasta 2 trabajadores, se aplicará el índice 0,90, cualquiera que sea la población del municipio en el que se desarrolla la actividad.

Respecto del índice corrector para empresas de pequeña dimensión, las Instrucciones, como se aprecia, para regular su aplicación, utilizan los términos de personal asalariado y de trabajador.

Como se ha dicho, personal asalariado es persona asalariada y cuantía de la persona asalariada (cuando el número de horas de trabajo al año sean las establecidas en convenio de aplicación o, en su defecto, sea inferior o superior a 1.800 al año).

Respecto del término trabajador, es cierto que las Instrucciones no discriminan; dicen: 'y, además, se ejerza la actividad con personal asalariado, hasta 2 trabajadores,', no distinguen según las horas al año que hayan efectuado, pero el término trabajador no puede interpretarse sin tener en cuenta el que le precede 'personal asalariado', para el que tanto el artículo 3 como las Instrucciones diferencia, según el número de horas trabajadas, entre una persona asalariada y cuantía de persona asalariada, por lo que debe concluirse que para que pueda computarse un trabajador debe computarse una persona asalariada, lo que supone que si no se supera el número de dos personas asalariadas es de aplicación el índice de 0'90.

En consecuencia, no es conforme a derecho tampoco la resolución administrativa impugnada, en cuanto considera que no es de aplicación el índice 0'90 para empresas de reducida dimensión.

La vulneración del artículo 31 de la Constitución Española alegada, a la vista de las consideraciones efectuadas, no precisa ser examinada.

Por lo expuesto, debe estimarse el recurso contencioso-administrativo y anularse la resolución administrativa impugnada -así como la liquidación provisional practicada por el IRPF del ejercicio 2016, en cuanto no admite que el cónyuge compute al 50% en el módulo aplicable por personal no asalariado y no considera de aplicación el índice 0'90 para empresas de reducida dimensión.

SEPTIMO. De conformidad con lo previsto en el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional, no obstante estimarse el recurso contencioso-administrativo, no procede hacer una condena en costas, toda vez que las cuestiones examinadas en el recurso presentan dudas jurídicas, lo que evidencia las distintas interpretaciones mantenidas por Tribunales Superiores de Justicia en relación con Ordenes anteriores, pudiendo citarse como contrapuestas las tesis del TSJ de Asturias y la del de Murcia.

VISTOSlos preceptos legales citados y demás generales de pertinente aplicación

Fallo

Que debemos estimar y estimamos el presente recurso contencioso-administrativo, interpuesto por la representación de D. Germán, contra la resolución administrativa reseñada al antecedente de hechos primero de esta sentencia, que declaramos contraria a derecho y anulamos -así como la liquidación provisional practicada por el IRPF del ejercicio 2016, en cuanto no admite que el cónyuge compute al 50% en el módulo aplicable por personal no asalariado y no considera de aplicación el índice 0'90 para empresas de reducida dimensión.

Todo ello, sin que proceda hacer una condena en costas.

La presente sentencia es susceptible de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo y/o ante la Sección de Casación de la Sala de lo Contencioso-Administrativo con sede en el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, de conformidad con lo previsto en el art. 86.1 y 3 de la LJCA y siempre y cuando el recurso, como señala el art. 88.2 y 3 de dicha Ley , presente interés casacional objetivo para la formación de Jurisprudencia; mencionado recurso de casación se preparará ante esta Sala en el plazo de los treinta días siguientes a la notificación de esta sentencia y en la forma señalada en el art. 89.2 de la LJCA .

Una vez firme esta sentencia, devuélvase el expediente administrativo al Órgano de procedencia con certificación de esta resolución para su conocimiento y ejecución.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.