Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 2423/2019, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 628/2017 de 29 de Octubre de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN SEGUNDA
RECURSO NÚMERO: 628/2017
SENTENCIA NÚM. 2423 DE 2019
Ilmo. Sr. Presidente:
D. José Antonio Santandreu Montero
Ilmos. Sres. Magistrados
D. Federico Lázaro Guil
D. Luis Ángel Gollonet Teruel
______________________________________
En la ciudad de Granada, a veintinueve de octubre de dos mil diecinueve. Ante la Sala de lo Contencioso-
Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada, se ha tramitado el recurso
número 628/2017 seguido a instancia de don Victorio , que comparece representado por la Procuradora de
los Tribunales doña Carolina Sánchez Naveros y asistido del Letrado don Alberto Olmedo Nuin siendo parte
demandada la ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO, TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE
ANDALUCÍA (SALA DE GRANADA), en cuya representación y defensa interviene el Sr. Abogado del Estado. La
cuantía del recurso es 1.340,74 euros.

Antecedentes

PRIMERO.- Se interpuso el presente recurso contra la Resolución de Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), identificada en el primer fundamento jurídico. Se admitió a trámite y se acordó reclamar el expediente administrativo, siendo remitido por la Administración demandada.



SEGUNDO.- En su escrito de demanda, la parte actora expuso cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación y terminó por solicitar se dictase sentencia estimando el recurso y dejando sin efecto la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía objeto del recurso.



TERCERO.- En su escrito de contestación a la demanda, la Administración demandada se opuso a las pretensiones de la parte actora, y, tras exponer cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación, solicitó se dictase sentencia en la que se desestimara el recurso y se confirmaran íntegramente los actos impugnados.



CUARTO.- Admitido el recibimiento a prueba se propusieron por las partes las que consideraron de interés y que, previa declaración de pertinencia de la Sala, se practicaron con el resultado que obra en autos. Se dio a las partes el trámite de conclusiones escritas que cumplimentaron, tras lo que quedaron las actuaciones pendientes del dictado de la resolución procedente.



QUINTO.- Se señaló para deliberación, votación y fallo del presente recurso el día y hora señalado en autos, en que efectivamente tuvo lugar, habiéndose observado las prescripciones legales en la tramitación del mismo y actuando como Magistrado Ponente don José Antonio Santandreu Montero.

Fundamentos

PRIMERO.- Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), de fecha 16 de diciembre de 2016, expediente NUM000 que desestimó la reclamación económico administrativa deducida contra la liquidación que por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2012 le giró la Administración de Linares de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria por un importe de 1.218,85 euros como cantidad a ingresar.



SEGUNDO.- Inicialmente la Administración junto con la liquidación le impuso una sanción contra la que promovió una reclamación económica administrativa que se registró con el número 23/550/2015 y que fue resuelta en sentido estimatorio en la misma sesión en que se desestimó la deducida contra la liquidación.

Dado que la sanción quedó sin efecto por esa resolución del TEARA, nuestro pronunciamiento va a versar exclusivamente sobre la conformidad a derecho de la resolución del TEARA que desestimando la reclamación económico administrativa, expediente NUM000 , confirmó la liquidación.



TERCERO.- La Administración giró la liquidación combatida porque consideró sujeta a tributación una renta por deducción indebida de 750 euros en concepto de cuotas debidas a sindicatos, además atribuyó una imputación inmobiliaria de 305,17 euros y 298,28 euros por supresión de la deducción por inversión en vivienda habitual y redujo el importe de anualidades por alimentos a favor de los hijos satisfechas por resolución judicial declarada en 4.569 euros y reducida a 4.494,48 euros. Criterios de los que discrepa la parte recurrente.



CUARTO.- Planteado en los términos antes expuestos el debate, bueno será recordar que quien aduce en su favor la procedencia de las deducciones que se aplicó ha de probar que tenía derecho a ellas.

La acreditación de ese extremo es fiel consecuencia del artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, a cuyo tenor: '1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo'.

El Tribunal Supremo, en sentencia de 5 de febrero de 2007 (RJ 2007, 867) establece: 'En relación con la carga de la prueba en Derecho Tributario se han sostenidos dos criterios. Uno de ellos es el que propugna el principio inquisitivo, de manera que pesa sobre la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso en aquello que resulte favorable para el obligado tributario. Esta concepción parte de que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino del general, y éste no es otro que el conseguir la efectiva realización del deber de contribuir establecido en el art. 31 de la Constitución. Por tanto, no puede afirmarse con propiedad que existan hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige otra concepción que puede denominarse clásica, regida por el principio dispositivo y plasmada en el art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 (también en el actual art. 105.1 de la Ley de 2003), según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales, si bien nuestra jurisprudencia ha matizado, en ciertas situaciones, el rigor del principio establecido en el mencionado art. 114 de la Ley de 1963, desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos ( sentencias de 25 de Septiembre de 1992 ( RJ 1992, 7068), 14 de Diciembre de 1999 (RJ 1999, 9322) y 28 de Abril de 2001 (RJ 2001, 5357))'.

La STS de 2 de julio de 2009 ( RJ 2009, 6892 ) (rec. cas. núm. 691/2003 ) explica: ' Para resolver este motivo de casación, conviene comenzar recordando que esta Sala ha señalado que el citado art. 114 de la L.G.T .

es un 'precepto que de igual modo obliga al contribuyente como a la Administración', de manera que es a la Inspección de Tributos a la que corresponde probar 'los hechos en que descansa la liquidación impugnada', 'sin que pueda desplazarse la carga de la prueba al que niega tales hechos', 'convirtiendo aquella en una probatio diabólica referida a hechos negativos' [ Sentencia de 18 de febrero de 2000 ( RJ 2000, 2792 ) (rec. cas.

núm. 3537/1995 ), FD Tercero]; pero cuando la liquidación tributaria se funda en las actuaciones inspectoras practicadas, que constan debidamente documentadas, es al contribuyente a quien incumbe desvirtuar las conclusiones alcanzadas por la Administración [ Sentencias de 15 de febrero de 2003 ( RJ 2003, 2713 ) (rec.

cas. núm. 1302/1998), FD Séptimo ; de 5 de julio de 2007 ( RJ 2007, 6625 ) (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 251/2002), FD Cuarto; de 26 de octubre de 2007 ( RJ 2008, 728 ) (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 88/2003), FD Quinto; y de 12 de noviembre de 2008 ( RJ 2008, 7885 ) (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 370/2004), FD Cuarto.1]. En este sentido, hemos señalado que '[e]n los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho (sea la Administración o los obligados tributarios) deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Con ello, la LGT respeta el criterio general del Ordenamiento sobre la carga de la prueba, sin que el carácter imperativo de las normas procedimentales tributarias ni la presunción de legalidad y validez de los actos tributarios afecten al referido principio general.- En Derecho Tributario, la carga de la prueba tiene una referencia específica en el art. 114 LGT que impone a cada parte la prueba del hecho constitutivo de su pretensión, en términos afines a las tradicionales doctrinas civilistas'.

Tratándose -hemos dicho- 'de un procedimiento administrativo inquisitivo, impulsado de oficio, ni la prueba ni la carga de la prueba pueden tener la misma significación que en un proceso dispositivo. Comenzando por el hecho de que la Administración deberá averiguar los hechos relevantes para la aplicación del tributo, incluidos, en su caso, los que pudieran favorecer al particular, aún no alegados por éste. Y en pro de esa finalidad se imponen al sujeto pasivo del tributo, e incluso a terceros, deberes de suministrar, comunicar o declarar datos a la Administración, cuando no de acreditarlos, así como se establecen presunciones que invierten la carga de la prueba dispensando al ente público de la acreditación de los hechos presuntos.- La jurisprudencia es abundantísima sobre la carga de la prueba en el procedimiento de gestión tributaria, haciéndose eco e insistiendo en el principio general del art. 114 LGT y entendiendo que ello supone normalmente que la Administración ha de probar la existencia del hecho imponible y de los elementos que sirvan para cuantificarlos y el particular los hechos que le beneficien como los constitutivos de exenciones y beneficios fiscales, los no sujetos, etc.' [ Sentencia de 23 de enero de 2008 ( RJ 2008, 1119 ) (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 95/2003), FD Cuarto; en sentido similar, Sentencia de 16 de octubre de 2008 ( RJ 2009, 1553 ) (rec. cas.

núm. 9223/2004 ), FD Quinto]. Así, hemos señalado que, en virtud del citado art. 114 L.G.T ., correspondía al sujeto pasivo probar la efectividad y necesidad de los gastos cuya deducción se pretende [ Sentencias de 19 de diciembre de 2003 ( RJ 2003, 9310 ) (rec. cas. núm. 7409/1998), FD Sexto ; de 9 de octubre de 2008 (rec. cas.

núm. 1113/2005), FD Cuarto.1 ; de 16 de octubre de 2008, cit., FD Quinto ; de 15 de diciembre de 2008 (rec. cas.

núm. 2397/2005 ), FD Tercero. 3 ; y de 15 de mayo de 2009 (rec. cas. núm. 1428/2005 ), FD Cuarto.1] ' (FD 5).



QUINTO.- La Ley 35/2006 de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el artículo 19 sobre el rendimiento neto dispone: 1. El rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles.

2. Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes: a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.

b) Las detracciones por derechos pasivos.

c) Las cotizaciones a los colegios de huérfanos o entidades similares.

d) Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales, cuando la colegiación tenga carácter obligatorio, en la parte que corresponda a los fines esenciales de estas instituciones, y con el límite que reglamentariamente se establezca....(......) De su texto se desprende que la deducción por ese concepto viene inexorablemente vinculado al hecho de que la colegiación o adscripción al sindicato sea obligatorio y es ahí donde la parte recurrente no ha llegado a acreditar esa obligatoriedad de ahí que no se pueda atender una deducción cuando el presupuesto en que se basa no se da pues su aportación de 750 euros, 375 euros por cada uno de los semestres de 2012, a favor de la Federación de Asociaciones Profesionales de las Administraciones Públicas, no es un sindicato y tampoco su colegiación era obligatoria sobre todo cuando en el ejercicio en que se lo dedujo su situación era de jubilado.



SEXTO.- Sobre la deducción por la adquisición de la vivienda habitual debemos reseñar que el art. 68 de la Ley 35/2006 del IRPF, tras señalar en su apartado primero el derecho a deducir por inversión en la vivienda habitual del contribuyente, prosigue diciendo: '3.º Se entenderá por vivienda habitual aquella en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo aquel carácter cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de vivienda, tales como separación matrimonial, traslado laboral, obtención de primer empleo o de empleo más ventajoso u otras análogas.' Por su parte, el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, del Reglamento del IRPF, en su art. 54 y bajo el título 'Concepto de vivienda habitual' señala: '1. Con carácter general se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurra otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias: Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese'.

De la lectura de este texto reglamentario se desprende que el derecho a deducir de un contribuyente por la adquisición en vivienda habitual, entre otras cosas, exige un doble requisito, por un lado, el de permanencia continuada en la vivienda adquirida; por otro el de inmediatez en su ocupación una vez adquirida. A través del primero, se acredita que la adquirida es vivienda habitual porque se reside en ella durante más de tres años continuados. Por medio del segundo, se garantiza que esa vivienda, que va a ser la habitual del contribuyente, ha sido ocupada por éste en menos de doce meses contados desde el momento de su adquisición. Sin perjuicio de ello, tanto uno como otro requisito, admiten sus excepciones que no tienen por qué ser coincidentes puesto que se trata de requisitos diferenciados, y pueden ser entendidas del siguiente modo.

El requisito de la permanencia por más de tres años en la ocupación de la vivienda adquirida queda exceptuado, además de por el fallecimiento del contribuyente, cuando existan circunstancias 'que necesariamente exijan el cambio de domicilio' y cita a título de ejemplo, la celebración del matrimonio, la separación matrimonial, traslado laboral, cambio de empleo, 'u otras análogas justificadas'. Como se aprecia, todas ellas, quedan supeditadas a la existencia de un cambio de domicilio entendido en el sentido de que determinan el necesario desplazamiento del contribuyente hacia otro lugar diferente del que, hasta ese momento, era el de su residencia habitual, desplazamiento que se convierte en inevitable, ineludible. Por lo tanto la última expresión del precepto cuando deja abierta la puerta de estas situaciones excepcionales a otras análogas justificadas, ha de ser entendida en relación con circunstancias que, necesaria e inevitablemente, obliguen al contribuyente a un cambio de domicilio.

El requisito de la inmediatez en la ocupación de la vivienda (que se garantiza con su ocupación en menos de doce meses a partir de la adquisición) queda excepcionado por aquellas circunstancias que impiden su ocupación material de forma inminente, añadiendo el precepto reglamentario 'en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo', que como ya se ha señalado quedan vinculados al cambio de domicilio del contribuyente.

SEPTIMO.- Estamos pues ante un problema de valoración de las pruebas practicadas, y por tanto hemos de tener en cuenta que cuando la Ley se refiere a vivienda habitual está partiendo de algo más que una calificación formal, el concepto de habitualidad está ligado a la efectividad del uso de la vivienda, y por tanto la prueba de esa efectividad exige la acreditación de hechos demostrativos de ese uuso.l uso efectivo.

Así las cosas, la parte recurrente aduce para probar que su domicilio habitual y por tanto con derecho a deducción por su adquisición, es el de Santa Pola que posee cartilla sanitaria emitida en enero de 2013 por la Consejería de Sanidad de la Generalidad Valenciana.

Frente a ese dato la Administración reseña que hasta el año 2006 venía residiendo en la CALLE000 número NUM001 de Linares y a partir de ese año en la CALLE001 NUM002 , también en Linares, así consta en sus declaraciones presentadas por el IRPF por lo que conforme el artículo 48.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre General Tributaria el domicilio fiscal a) para las personas físicas , es el lugar donde tenga su residencia habitual . Las notificaciones las recibe en la CALLE001 . Lo anterior junto con los datos de suministro eléctrico de ese domicilio en contraste con los de la vivienda en Santa Pola, formaron la convicción de la Administración, confirmado por el TEARA y ratificado por esta Sala que la vivienda habitual del ahora demandante era la de Linares, y no como pretendía, la de Santa Pola.

OCTAVO.- Sobre la reducción, que no exclusión de las cantidades satisfechas por el concepto de alimentos para su hija en virtud de la sentencia de divorcio, la Administración entiende y la parte recurrente no lo cuestiona que lo procedente es que el importe de esa cantidad fuese la de 4.494.,48 euros a razón de la cantidad a que venía obligado de 374,54 euros por mes y no la que por error, según manifiesta, consignó de 4.569 euros Todo lo que antecede hace que debamos desestimar el recurso origen del presente procedimiento y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA hacer expresa condena al pago de las costas de esta instancia, que en el componente de los honorarios de la Abogacía del Estado, la Sala al amparo del número 3 del artículo 394 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, fija en trescientos euros.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente

Fallo

1º.- Desestima el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de don Victorio contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) de fecha 16 de diciembre de 2016 , expediente NUM000 , acto que confirmamos por ser conforme a Derecho.

2º.- Con expresa condena al pago de las costas en la cuantía fijada.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

Notifíquese la presente resolución a las partes, con las prevenciones del artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, haciéndoles saber que, contra la misma, cabe interponer recurso de casación ante el Tribunal Supremo, limitado exclusivamente a las cuestiones de derecho, siempre y cuando el recurso pretenda fundarse en la infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sea relevante y determinante del fallo impugnado, y hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora. Para la admisión del recurso será necesario que la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo estime que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, de conformidad con los criterios expuestos en el art. 88.2 y 3 de la LJCA.

El recurso de casación se preparará ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, y seguirá el cauce procesal descrito por los arts. 89 y siguientes de la LJCA. En iguales términos y plazos podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Superior de Justicia cuando el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma.

El recurso de casación deberá acompañar la copia del resguardo del ingreso en la Cuenta de Consignaciones núm.: 1749000024062817, del depósito para recurrir por cuantía de 50 euros, de conformidad a lo dispuesto en la D.A. 15ª de la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre, salvo concurrencia de los supuestos de exclusión previstos en el apartado 5º de la Disposición Adicional Decimoquinta de dicha norma o beneficiarios de asistencia jurídica gratuita.

En caso de pago por transferencia se emitirá la misma a la cuenta bancaria de 20 dígitos: IBAN ES5500493569920005001274.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.