Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 273/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 74/2019 de 18 de Junio de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Sexta

C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2019/0001616

Procedimiento Ordinario 74/2019

Demandante:ANALOG DEVICES SL

PROCURADOR D./Dña. ELENA LOPEZ MACIAS

Demandado:MINISTERIO DE CIENCIA, INNOVACION Y UNIVERSIDADES

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA Nº 273

Presidente:

D./Dña. Mª TERESA DELGADO VELASCO

Magistrados:

D./Dña. CRISTINA CADENAS CORTINA

D./Dña. JOSE RAMON GIMENEZ CABEZON

D./Dña. LUIS FERNÁNDEZ ANTELO

En Madrid a dieciocho de junio de 2020.

VISTO el presente procedimiento contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Dña Elena López Macías en nombre y representación de ANALOG DEVICES S.L.,contra la Resolución de del Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades (Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, Desarrollo e Innovación), que desestima el recurso de alzada interpuesto contra Resolución de informe motivado tipo(a) de 14-09-18 del citado Ministerio (D.G. Investigación, Desarrollo e Innovación, expediente IDI-2017/86580-a), por la que se califican los gastos e inversiones de la actora en actividades de investigación y desarrollo como Innovación Tecnológica (IT).

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso en legal forma y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, previa remisión completa del expediente administrativo, se emplazó a la parte demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que postuló una sentencia que anulase la resolución impugnada, con reconocimiento de situación jurídica individualizada, acompañando documental y pericial al efecto.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado formuló contestación a la demanda, instando la desestimación del presente recurso, con aportación posterior de informe pericial en autos.

TERCERO.-Fijada la cuantía del recurso en indeterminada, se acordó el recibimiento del pleito a prueba, teniendo por reproducida la documental y pericial admitida a ambas partes, con el resultado que obra en autos, siendo ratificado en reposición.

CUARTO.- Transcurrido el periodo probatorio y acordado trámite de conclusiones, se cumplimentó por su orden por ambas partes, quedando las actuaciones pendientes de señalamiento.

QUINTO.- Para votación y fallo del presente recurso se señaló la audiencia del día 17 de junio de 2020, teniendo lugar.

SEXTO.- En la tramitación y orden de despacho y decisión del presente proceso se han observado las prescripciones legales pertinentes.

Vistos los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado de la Sección Ilmo. Sr. D. José Ramón Giménez Cabezón.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en el presente recurso jurisdiccional la Resolución de 27-11-18 del Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades (Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, Desarrollo e Innovación), que desestima el recurso de alzada interpuesto contra Resolución de informe motivado tipo(a) de 14-09-18 del citado Ministerio (D.G. Investigación, Desarrollo e Innovación, expediente IDI-2017/86580-a), por la que se califican los gastos e inversiones de la actora en actividades de investigación y desarrollo como Innovación Tecnológica (IT), siendo pues dicho informe motivado favorable parcial, con la repercusión correspondiente en la deducción aplicable en dicho impuesto estatal.

La Resolución de 14.09.18, emitida de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 13.1.o) del R.D. 345/2012 y artículo 4.1 del R.D. 1432/2003, de 21-11, en correspondencia con lo requerido por el artículo 35.4.a) del R.D. Leg. 4/2004, de 4-03 (TR de la Ley del Impuesto sobre Sociedades) y confirmada en alzada, se dictó en relación con el proyecto 'Front end analógico para sensores de efecto hall (acrónimo SHFEANLG16)', presentado por la mercantil actora, relativo en este proceso al ejercicio comprendido entre 1.11.15 y 31.10.16

La empresa tiene el CNAE 7490-Otras actividades profesionales, científicas y técnicas n.c.o.p.

SEGUNDO.-Conforme a la solicitud presentada (memoria- resumen), acompañada de la documentación correspondiente se significa:

'El objetivo científico-tecnológico del presente proyecto es la obtención de dispositivos para el procesado de señales de sensores con salida en tensión, como los sensores de efecto Hall, y un ejemplo de uso, es emplearlos dentro de módulos estabilizadores de imagen.

La realización del presente proyecto supone para ADSLU una oportunidad única dado que, en el caso de estabilizadores de imagen, ofrecen la mejor imagen bajo condiciones de poca luz, en manos temblorosas, ofreciendo una solución que permita una nueva experiencia de uso al usuario.

A su vez, será una singular aportación tecnológica al sector electrónico nacional e internacional, marcado por la continua y competitiva evolución del mercado, con el fin de cubrir las necesidades de todos sus clientes.

El objetivo empresarial a cubrir con el presente Proyecto, es dar soluciones tecnológicas únicas a las necesidades de sus clientes respecto a dispositivos de procesado de señal de sensores con salida en tensión, y conseguir ofrecer CIs que, en módulos de cámaras, permitan obtener imágenes en las situaciones más difíciles.

Gracias a ello, el presente proyecto 'Front-End analógico para Sensores de efecto Hall' permitirá que Analog Devices siga incrementando su presencia tanto a nivel nacional e internacional, permitiendo seguir a la cabeza en el marco de la tecnología de sistemas de microelectrónica, obteniendo nuevos dispositivos capaces de obtener una mayor calidad en los dispositivos de transducción de señal de sensores con salida en tensión'.

A continuación la Memoria desarrolla lo pertinente, señalando:

'Se trata de un proyecto enmarcado dentro del área de trabajo I+D, para el que gracias a una alta inversión económica se han alcanzado con éxito óptimos resultados que satisfacen a sus clientes.

Cada uno de los dispositivos supone un reto tecnológico para ADSLU, por la dificultad que engloba obtener dispositivos optimizados para un sensor de efecto Hall, que cumpla con los requisitos de un menor consumo, y que permita obtener la señal dada por sensores magnéticos que se emplean para medir pequeños desplazamientos (micrómetros) que se integran, entre otros, en módulos de cámaras que permiten ubicar las lentes con precisión y rapidez para mejorar la calidad de las imágenes en ambientes poco favorecedores a priori con escasa luz, con temblores, eliminando el ruidos e interferencias, etc.

En conclusión, las actividades de I+D que se han realizado en el presente proyecto se pueden resumir en:

Se ha aplicado una técnica de diseño de pistas de cobre para reducir el desplazamiento del sensor Hall y aumentar la precisión del bucle OIS de Hall.

Las pistas de cobre han sido implementadas y las mediciones muestran un desplazamiento residual del sensor Hall y una desviación del offset en el rango de 10uV

Se ha demostrado que un AFE de alto rendimiento existente satisface las necesidades de mayor precisión del funcionamiento del sensor

Se ha construido un motor de medición digital para procesar varios canales del sensor Hall con / sin esta nueva característica del sensor.

En base a lo comentado anteriormente, para conocer la novedad tecnológica que presenta el proyecto, se presenta el Hype Cycle de tecnologías emergentes donde pueden vincularse los objetivos del proyecto. Así pues, la tecnología vinculada a su avance se encuentra en la fase de 'Pico de expectativas sobredimensionadas'. De esta forma, existe un gran nivel de expectativas sobre estas tecnologías, aunque eso no significa que todas las que se vayan a investigar y desarrollar sean exitosas en el mercado.

Por ello este proyecto se presenta como un estudio de investigación de nuevos conocimientos sobre la arquitectura y control de posicionamiento de elementos en estabilizadores de imagen'.

A su vez el preceptivo informe técnico, elaborado por la certificadora acreditada EQA, tras señalar el objetivo científico-tecnológico y empresarial del proyecto señala lo que sigue sobre novedades tecnológicas sustanciales del proyecto:

'Con la ejecución del presente proyecto se pretende llevar a cabo el diseño, desarrollo, la implementación física y la verificación de un circuito integrado, caracterizado principalmente por permitir el procesado de señales de sensores con salida en tensión, optimizado para sensores de efecto Hall, y pensado para ser empleado dentro de módulos estabilizadores de imagen con el objeto de captar imágenes de muy alta calidad aún en condiciones adversas del entorno, temblores de la cámara, poca luz, etc.

A continuación se describen de forma específica las novedades que se pretende lograr:

- Controladores bidireccionales bidimensionales de VCM para OIS con modos lineales y

PWM.

- Controlador VCM bidireccional para enfoque automático con modos lineales y PWM.

- Múltiples fuentes de corriente programables para el sensor Hall (bucle OIS) y sensor APS (bucle AF) Excitación.

- Múltiples AFE programables: para sensores Hall (bucle OIS) y para sensores APS (bucle

AF).

- AFE adicionales para medir la resistencia de la bobina AF VCM.

- ADC con hasta 400 kSPS y resolución de 12 bits.

- Sensor de temperatura integrado.

- Control de respuesta del actuador (ARC).

- Interfaz serie de 1MHz 2 hilos (compatible con I2C), 1.8V.

- Detección de cortocircuitos y circuito abierto.

- Baja corriente de funcionamiento.

- Modo de espera de 3µA máx.

Con prototipos que cumplan conjuntamente estas características, Analog Devices, cubre

las carencias y limitaciones de los productos existentes en el mercado, situándose a la cabeza del sector de la fabricación de chips destinados, entre otras aplicaciones, a la mejora de los sistemas de estabilización de imagen y autoenfoque.

Con los nuevos dispositivos de interfaz de sensores Hall se resuelve el grave problema que surge a la hora de realizar el autoenfoque en bucle cerrado, además de un estancamiento en la calidad y las características de la imagen. Además, la estabilización de la imagen no es lo suficientemente óptima para que la imagen sea nítida, teniendo en cuenta que aún no se ha eliminado completamente el ruido que inducen los dispositivos sobre el sensor de imagen.

Asimismo, si el dispositivo tiene que operar en ambientes de mucho ruido e interferencias, la calidad de la imagen pierde nitidez. Todo ello queda resuelto con los dispositivos propuestos en el presente proyecto, suponiendo una contribución importante al avance del conocimiento en circuitos integrados destinados a aplicaciones de sensores Hall, creando y adelantándose a las necesidades del mercado para proporcionar una tecnología disruptiva y competitiva a sus clientes, los desarrolladores de sistemas y aplicaciones completas.

Las novedades anteriores se entienden como novedades tecnológicas sustanciales del chip interfaz de sensores de efecto Hall que se pretende diseñar, desarrollar, implementar, fabricar (prototipo preindustrial) y verificar, para lo cual se llevará a cabo el diseño, desarrollo implementación, fabricación y verificación de prototipos de tres versiones con características diferentes pero complementarias'.

A continuación el informe establece cual sigue respecto de la novedad del proyecto a estos efectos fiscales:

'C) CONCLUSIÓN ACERCA DE LA NOVEDAD DEL PROYECTO

Se consideran que las novedades aportadas por el presente proyecto, tienen naturaleza objetiva y de ámbito sectorial, ya que la ejecución del mismo supone la aportación al estado del arte de nuevos interfaces de sensores de efecto Hall de bajo consumo y altas prestaciones que suponen en sí mismos una novedad científico-tecnológico importante para el sector de la microelectrónica.

En particular, el salto tecnológico se resume en:

1. Se ha propuesto el diseño de un nuevo interface para un nuevo concepto de sensor Hall con pistas de cobre para reducir el desplazamiento del sensor y aumentar la precisión del bucle

OIS. Las pistas de cobre implementadas y las mediciones muestran un desplazamiento residual del sensor Hall y una desviación del offset en el rango de 10uV. Este nivel de precisión es inédito en el mercado actual de sensores Hall.

2. Se ha propuesto un bloque analógico de interfaz (AFE) de alto rendimiento para satisfacer las necesidades de mayor precisión del funcionamiento del sensor que la provista por otros productos actuales.

3. Se ha construido un procesador digital para procesar varios canales del sensor Hall para dotarle de una versatilidad inédita hasta la fecha en este tipo de sistemas.

Por todo lo anteriormente expuesto, y dado que el proyecto cumple con la definición del artículo 35 de la ley 27/2014, en cuanto a que supone el diseño y desarrollo de un nuevo producto no existente en el sector, fruto de la aplicación de los conocimientos científicos y capaz de superar las limitaciones/carencias del sector en esta materia, el proyecto se califica como Investigación y Desarrollo'

El dictamen es, no obstante el tenor de lo ya recogido, favorable parcial,en el sentido de admitir una calificación IT (Innovación Tecnológica), en tanto que, se significa:

'La entidad solicitante pretende, de acuerdo con las definiciones establecidas en el Artículo 35.1 de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, la calificación del contenido del proyecto como Investigación y Desarrollo, al considerar que el diseño, desarrollo, implementación y verificación experimental de tres prototipos con versiones diferentes de un chip interfaz de sensores de efecto Hall de elevada precisión y bajo consumo, contiene novedades tecnológicas objetivas.

A la vista de las consideraciones expuestas, es preciso señalar que la incertidumbre científico-técnica del proyecto es baja, puesto que se trata de abordar la aplicabilidad en un dominio concreto de circuitos integrados ya existentes en otros, y de integrar la solución resultante (circuito integrado, caracterizado principalmente por permitir el procesado de señales de sensores con salida en tensión, optimizado para sensores de efecto Hall, y pensado para ser empleado dentro de módulos estabilizadores de imagen con el objeto de captar imágenes de muy alta calidad aún en condiciones adversas del entorno) mediante tecnologías innovadoras pero cuya validez ya se ha demostrado con anterioridad en otros contextos y sectores.

Además, es conveniente indicar que la elaboración de un nuevo producto o proceso no es suficiente para calificar a un proyecto como de I+D, como se deduce de la lectura del apartado a) del artículo 35.2 del TRLIS, en el que se señala explícitamente que un nuevo producto o proceso puede calificarse como Innovación Tecnológica.

Por todo ello se considera que, de acuerdo con las definiciones recogidas en el artículo 35.2.a) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente, el contenido del proyecto en esta anualidad se califica como Innovación Tecnológica, ya que los resultados de sus actividades suponen un avance tecnológico para la entidad solicitante en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes.

Concretamente para el diseño y desarrollo de prototipos de circuitos integrados de altas prestaciones y bajo consumo para el procesado de señales de sensores con salida en tensión, como los sensores de efecto Hall.

Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Las actividades del proyecto abordadas en la anualidad objeto del presente informe, se enmarcan en los conceptos contemplados en el artículo 35.2.b) de la Ley del Impuesto de Sociedades vigente'.

TERCERO.- El objeto del presente recurso se centra en determinar si la impugnada resolución informe es conforme a Derecho en los términos en que se ha realizado o debiera haber informado en el sentido de que el proyecto era susceptible de ser calificado como Investigación y Desarrollo (I+D), cual postula la actora, que de otra parte no discute la minusvaloración del gasto imputado al proyecto, a lo que se extiende asimismo el informe a debate, cual hemos recogido.

Dicha parte alega, en síntesis, tras exponer los antecedentes fácticos, que el proyecto debió calificarse como de I+D, en base al preceptivo informe proveniente de la empresa certificadora EQA , al que añade en autos un informe de ratificación de la misma, así como un informe adicional de evaluación técnica de la también certificadora privada ACIE.

Alega además en la demanda algún motivo de tipo más bien procedimental o formal que examinaremos de seguido.

El Abogado del Estado, tras delimitar el objeto del proceso y analizar la normativa vigente al efecto, distinguiendo las calificaciones de IT e I+D, se opone a la demanda actora y sustenta la presunción de acierto de los informes oficiales, aludiendo al carácter discrecional de la actuación a debate y aportando un informe aclaratorio del procedimiento seguido para elaborar tal informe a debate y finalmente informe pericial de Doctor Ingeniero de Telecomunicaciones y Profesor Titular universitario, que reafirma el criterio sustentado en la actuación impugnada, desvirtuando en definitiva el informe técnico de la actora.

No puede entenderse que la Resolución de alzada resulte nula de pleno Derecho por falta de motivación, dado su contenido, que aun genérico, desestima fundadamente en Derecho dicho recurso aunque de forma escueta, si se quiere, pero que desde luego no genera indefensión a la recurrente, a la vista además del propio informe motivado que se cuestiona. Ciertamente la recurrente parte para sustentar lo anterior de la prevalencia o preeminencia del informe técnico que acompaña a la solicitud inicial, lo que ni es cierto ni puede resultar bastante para entender nula la ratificación en alzada de la decisión profusamente motivada que se cuestiona.

Tampoco resulta atendible la anulabilidad del informe recurrido por falta de identificación o ausencia de firma del experto técnico del informe base del acto recurrido ( informe motivado citado), toda vez que dicho informe motivado se suscribe por el órgano administrativo competente al efecto ( titular de la citada DG del Ministerio correspondiente) , sin que resulte precisa mayor identificación o acreditación de cualificación por parte de los técnicos actuantes en el seno del procedimiento administrativo tramitado al efecto y sin que por ello se genere indefensión alguna a la parte interesada. .

CUARTO.- A continuación, para solventar la litis, debemos referirnos al procedimiento en que se dictó la Resolución Informe objeto del presente recurso.

En efecto la Resolución se ha dictado en el seno del procedimiento regulado en el R.D. Legislativo 4/2004, que regula el Impuesto de Sociedades.

Dentro del Título V, que regula la Deuda Tributaria ,se incluyen los Capítulos dedicados al tipo de gravamen y la cuota íntegra , las Deducciones para evitar la Doble Imposición, las Bonificaciones, y la Deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades y entre estas se encuentras aquellas para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación; por inversión de beneficios ; Deducción por inversiones en bienes de interés cultural, producciones cinematográficas, edición de libros, sistemas de navegación y localización de vehículos, adaptación de vehículos para discapacitados y guarderías para hijos de trabajadores, Deducciones por inversiones medioambientales, por gastos de formación profesional y, también, la Deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica.

En el presente caso el objeto del recurso es la Resolución Informe Técnico motivado, emitido por la citada Dirección General, en el seno de un procedimiento resolutorio de la solicitud de la recurrente, como entidad legitimada al ser sujeto pasivo del Impuesto, que pretende que se le practique la deducción fiscal por investigación y desarrollo e innovación tecnológica prevista en el artículo 35 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

Acompañaba a dicha solicitud el informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos previstos en el citado artículo 35, y emitido por la citada entidad ACIE , debidamente acreditada , siendo un informe donde queda recogido tanto el desglose de las actividades del proyecto y su naturaleza, como los gastos del ejercicio afectos al proyecto aceptados por la auditoría contable , junto con el correspondiente informe técnico de acreditación del personal investigador, todo ello en cumplimiento de la previsión contenida en el artículo 7.

Ambas partes, cual ya relatamos, aportan informes periciales en apoyo de sus respectivas tesis.

QUINTO.-Por su parte, en cuanto a las normas de procedimiento de la emisión del informe, el artículo 8 del citado RD 1432/2003, de 21-11, regula la emisión de los informes y dispone al respecto que el órgano competente emitirá informe motivado sobre cada solicitud presentada, separando, en su caso, sus contenidos en investigación y desarrollo, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 35.1.a) , o en innovación tecnológica, de acuerdo con lo previsto en el artículo 35.2.a) de la misma Ley. En el caso de los informes motivados a que se refieren los párrafos a) y c) del artículo 2 de este Real Decreto, se detallará la identificación de los gastos e inversiones asociados con cada contenido que merezcan tales calificaciones. Este informe se notificará al interesado por el órgano competente, y se remitirá copia a la Administración tributaria debiendo ser emitido en plazo máximo de tres meses transcurrido el cual sin contestación no implicará la aceptación de los criterios expresados por el consultante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio de Ciencia y Tecnología.

En este tipo de informes, además, el importe de los gastos e inversiones efectivamente incurridos en actividades de investigación y desarrollo o innovación deberá estar documentado y ajustado a la normativa fiscal vigente, y corresponderá a los órganos competentes de la Administración tributaria la inspección y control de estos extremos.

En cuanto a las normas materiales es de aplicación el artículo 35 del R.D. Legislativo 4/2004, ya citado.

Tras disponer que la realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, define el concepto de Investigación y Desarrollo, de tal modo que, en síntesis, se considera ' Investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico',..... mientras que ' Desarrollo es la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.

También se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software'.

De otro lado se define la Innovación tecnológica, actividades cuya realización da derecho a la deducción reflejada en el mismo artículo, como la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

No se considerarán actividades de investigación y desarrollo ni de innovación tecnológica las consistentes en:

a) Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa.En particular, los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos, la adaptación de un producto o proceso de producción ya existente a los requisitos específicos impuestos por un cliente, los cambios periódicos o de temporada, excepto los muestrarios textiles y de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, así como las modificaciones estéticas o menores de productos ya existentes para diferenciarlos de otros similares.

b) Las actividades de producción industrial y provisión de servicios o de distribución de bienes y servicios. En particular, la planificación de la actividad productiva: la preparación y el inicio de la producción, incluyendo el reglaje de herramientas y aquellas otras actividades distintas de las descritas en la letra b) del apartado anterior; la incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción que no estén afectados a actividades calificadas como de investigación y desarrollo o de innovación; la solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos; el control de calidad y la normalización de productos y procesos; la prospección en materia de ciencias sociales y los estudios de mercado; el establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización; el adiestramiento y la formación del personal relacionada con dichas actividades.

c) La exploración, sondeo o prospección de minerales e hidrocarburos.'

El precepto contiene una serie de precisiones sobre la base de la deducción y los porcentajes en cada caso.

Por último, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:

'Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)'.

SEXTO.-Tal como se ha puesto de relieve en reiteradas sentencias sobre temas relativos a la interpretación de estos preceptos, los conceptos de investigación y desarrollo , al que se incorpora el de innovación, son potencialmente indeterminados y, en su configuración legal, se articulan alrededor de términos equívocos cuya determinación final se relega a la apreciación del intérprete, pues tanto las definiciones legales de ambos conceptos como las excepciones o salvedades que a renglón seguido se instrumentan, están plagadas de fórmulas genéricas y de expresiones de notable equivocidad.

Como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la AN de 7 de marzo de 2013, ' El requisitos central de la novedad en el material, producto o proceso, en lo concerniente a la investigación o desarrollo que se viene exigiendo por la Administración puede ser, a priori, objeto de interpretaciones diametralmente opuestas, según se pretenda favorecer la inversión de las empresas en las actividades de investigación y desarrollo -no cabe olvidar que la propia rúbrica del Capítulo IV del Título VI de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, se incorpora la finalidad de la deducción que nos ocupa, al referirse a 'deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades', entre las cuales, el artículo 33 Legislación citadaLIS art. 33Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades .Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. reconoce y disciplina la deducción 'por la realización de actividades de investigación y desarrollo'- o, por el contrario, se pretenda excluir todo intento de obtener un beneficio fiscal, lo que se logra ensanchando o reduciendo la interpretación de conceptos tales como 'indagación original', 'nuevos conocimientos' o 'superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico', que son las nociones abiertas sobre las que se monta, en la Ley 43/1995, la idea de 'investigación', así como en el posterior Texto refundido de dicha Ley; y, por lo que respecta a la concreción final del otro término de la deducción, el de 'desarrollo', también son conceptos indeterminados los de 'nuevos materiales o productos' o 'nuevos procesos', siendo así que, además, cuando se habla de novedad respecto a los resultados de la labor investigadora, puede ésta centrarse en aspectos absolutos o relativos'.

Debe tenerse en cuenta a este respecto el concepto de discrecionalidad técnicaaplicable en estos supuestos, y sobre la misma así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011Jurisprudencia citadaSTS, Sala de lo Contencioso- Administrativo, Sección 4ª, 17-07-2012 (rec. 992/2011) ) estima que la discrecionalidad técnica 'ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembreJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 29-11-1993 ( STC 353/1993) , 34/1995, de 6 de febreroJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 06-02-1995 ( STC 34/1995) , 73/1998, de 31 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 31-03-1998 ( STC 73/1998) , o 40/1999, de 22 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 22-03-1999 ( STC 40/1999) , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en unapresunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador'.

SÉPTIMO.-Partiendo de esta normativa y situación, esta Sección viene considerando que de lo expuesto se deduce que, para resolver debidamente los litigios de esta naturaleza, hay que ponderar en cada concreto principalmente tres documentos.

En primer lugar, la Memoria Técnico-Económica del proyecto, elaborada directamente por los solicitantes y donde se ha de alegar motivadamente con la debida capacidad de convicción en qué modo el proyecto incluye una novedad sustancial en el concreto campo científico-técnico a que pertenece. Así pues, no se trata de un documento eminentemente científico donde se haya de incorporar un examen técnico, pero tampoco se puede limitar a trascribir el tenor literal de los artículos citados, a riesgo de no suministrar a la Administración la información precisa para manifestarse en sobre si constituye I+D o sólo Innovación.

A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC).

Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración junto con la Memoria Técnico-Económica y el Informe Motivado Vinculante que constituye el objeto del presente recurso contencioso, que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento.

A ello se añaden los diferentes informes que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias.

OCTAVO.-Se trata pues de aplicar estas normas al proyecto concreto que fue sometido a dicho informe motivado a debate en autos.

Debemos partir de que existen en el expediente administrativo y en el recurso informes técnicos aportados por la parte actora y asimismo otros procedentes de la Administración, todos ellos ya reseñados y procedentes de profesionales de relieve, que, en lo no recogido, damos por reproducidos en aras a la concisión.

Pues bien, la Sala, analizados y sopesados unos y otros, cuyas conclusiones ya hemos recogido y/o extractado ex ante, ha de inclinarse, se adelanta y concluye, por la tesis de la Administración al efecto.

Ni que decir tiene que los informes aportados por la actora, pese a la reticencia de la demandada, resultan aceptables y valorables en autos, conforme a la normativa administrativa y procedimental al efecto, que no precisamos exponer aquí. También lo son, claro está, los aportados por la Administración, por más que los quiera refutar la actora.

Así, resulta pertinente significar que el Tribunal Supremo, en supuestos no idénticos al que nos ocupa, pero sí similares en tanto en cuanto las decisiones administrativas van precedidas de informes técnicos sobre cuestiones muy específicas, como es el caso de los modelos de utilidad, se han manifestado, en sentencias tales como la de 14 de enero de 2002 RJ 2002/742 que se remitía , a su vez, a la de 6 de marzo de 2001, en el sentido de que concedía valor primordial a los informes técnicos oficiales ( en tales casos, de la Oficina Española de Patentes y Marcas), debido a la especialización y preparación técnica de este órgano en la materia, sin perjuicio de la apreciación particular que, respecto a la pericial aportada por la parte, merezca a la Sala en cada supuesto de hecho.

Pues bien, en el presente caso, partiendo de ese valor primordial que el Tribunal Supremo ha concedido a tales informes, no podemos por menos que inclinarnos por la tesis oficial, que, además de debidamente fundamentada en el informe vinculante a debate en autos, aparece reforzada por dicho informe técnico último, que concluye razonadamente, cual ya recogimos, el no carácter de I+D del proyecto, lo que no resulta en modo alguno, o al menos suficientemente, desvirtuado por los informes aportados por la actora y elaborados a su solicitud, no tratándose pues de informes periciales de Sala, elaborados por peritos insaculados en el proceso, aun procediendo de expertos universitarios en la materia.

Los informes adicionales que aporta la actora reiteran de una u otra forma lo que ya se expresa en la documentación (memoria e informe técnico de EQA) aportados con la solicitud inicial, objeto de reconsideración por la Administración, cual ya recogimos.

De otra parte, el informe de 2ª opinión que aporta la demandada, elaborado por experto universitario ajeno a la Administración actuante, Sr. Segismundo , cuya especial cualificación no parece pueda ponerse en duda, en sustancia y tras analizar los elementos que componen el proyecto, descarta razonadamente, uno por uno, el carácter de I+D del proyecto, sin efectiva desvirtuación de adverso al efecto por la actora por más que lo haya intentado en fase conclusiva.

Dicho informe de 2ª opinión resulta ciertamente clarificador al respecto, significando en su evaluación del proyecto lo que sigue:

'EVALUACIÓN

El proyecto 'Front End analógico para sensores de efecto Hall', que la entidad Analog Devices SL ha presentado, describe el diseño y desarrollo en un conjunto de circuitos integrados (Cls) de elevadas prestaciones, denominados AD5842, AD5843 y AD5860, para el procesado de señales en sensores de efecto Hall.

Se conoce como Efecto Hall a la aparición de una diferencia de potencial en un elemento conductor por el cual circula una corriente eléctrica en presencia de un campo magnético. Dicha diferencia de potencial depende linealmente de la intensidad de campo magnético incidente. Los sensores de Efecto Hall se basan en este principio y permiten entregar una diferencia de potencial proporcional al campo magnético incidente de forma normal al mismo. Esta característica permite que hoy en día se utilice este sistema en aplicaciones donde se requiera realizar medidas de altísima precisión en el movimiento de elementos mecánicos, como puede ser el conjunto de lentes en los módulos ópticos de las actuales cámaras fotográficas, con el que se consigue realizar las funciones de autoenfoque, entre otras. Para realizar la lectura de los sensores de efecto Hall se necesitan interfaces electrónicas para la transducción y preprocesado de las señales, que por naturaleza son muy débiles.

El objetivo científico-tecnológico de este proyecto no es otro que el diseño, desarrollo e implementación física y verificación de circuitos integrados que permitan la transducción y preprocesado de señales analógicas de sensores con salida en tensión basados en el efecto Hall, para conseguir una alta calidad en la medida de microdesplazamientos.

El mercado objetivo de este conjunto de circuitos integrados es muy amplio. La presencia de los sensores Hall en el ámbito de los sistemas ópticos para la captura de imágenes y vídeo no solo se limita a las cámaras fotográficas convencionales o profesionales, sino que están inmersos en el ecosistema de los smartphones y las tablets. Se hace necesario diseñar circuitos integrados de elevadas prestaciones a costes más baratos para ofrecer prestaciones de autoenfoque (AF), estabilización óptica de imagen (01S), captura de imágenes en condiciones de baja luminosidad, entre otras prestaciones muy apreciadas por el consumidor.

Analog Devices SL presenta en este proyecto tres circuitos integrados:

· AD5842: interfaz controlador bidireccional lineal y PWM de VCM (o VCA, es un' actuador basado en una bobina con la que se posiciona con precisión la lente en el conjunto óptico de las cámaras) para aplicaciones OIS y AF con FrontEnd analógicos (AFE) y un ADC de 12 bits para realimentación de posición para bucles OIS y AF. Incluyendo además un AFE adicional para medir la resistencia de la bobina AF VCM.

· AD5843: interfaz con menor consumo que el AD5842 con reducción de algunas prestaciones del AD5842.

· AD5860: interfaz responsable de las comunicaciones (12C + I2S/TDM), de la

Memoria (OTP), control analógico y procesamiento de los datos procedentes de la multiplexación SAR ADC.

El prototipo AD5842, que Analog Devices presenta como solución OIS y AF, es un circuito integrado complejo que agrupa varios subsistemas electrónicos, analógicos y digitales, como los que se citan a continuación:

Controladores bidireccionales bidimensionales de VCM para OIS con modos lineales y PWM.

Controlador VCM bidireccional para enfoque automático con modos lineales y PWM. Múltiples fuentes de corriente programables para el sensor Hall (bucle OIS) y sensor

APS (bucle AF) Excitación.

- Múltiples AFE programables: para sensores Hall (bucle OIS) y para sensores APS

(bucle AF).

AFE adicionales para medir la resistencia de la bobina AF VCM.

ADC con hasta 400 kSPS y resolución de 12 bits.

Control de respuesta del actuador (ARC).

Interfaz serie de 1MHz 2 hilos (compatible con 120)

Detección de cortocircuitos y circuito abierto.

Baja corriente de funcionamiento.

El prototipo AD5843 es una versión modificada del AD5842. Se presenta este modelo para mejorar las funcionalidades de estimación de parámetros de los sensores Hall.

El tercer prototipo, el AD5860, presenta un diseño centrado en el procesamiento digital de la señal de medida gestionando el control analógico y los datos adquiridos de la multiplexación SAR ADC. Se mejoran las comunicaciones, que son del tipo 120 e I2S/TDM, así como la interface a la memoria (OTP). También se expone varios modos de operación (STANDBY, READY y ACTIVE) para la optimización desde el punto de vista energético. También se rediseña el AFE con nuevas funcionalidades como la frecuencia de corte programable.

En la fabricación de los prototipos de estos circuitos integrados se ha utilizado tecnología TSMC de 0.18um con procesos L50 y opciones adicionales ULL para reducir la corriente de fugas. El proyecto muestra evidencias del layout de los circuitos integrados, así como de las tarjetas de evaluación de diseño fabricadas expresamente para la verificación funcional de estos integrados.

En el documento de este proyecto, Analog Devices SL indica que está presentando una interface para un nuevo concepto de sensor Hall con pistas de cobre, con el fin de reducir el desplazamiento del sensor y mejorar la precisión del bucle de control del estabilizador óptico de imagen en las cámaras. Analog Devices manifiesta que la inclusión en el diseño de las pistas de cobre ofrece desviaciones de offset en el desplazamiento residual del sensor Hall del orden de 10 uV. También cita en su propuesta la aportación de un FrontEnd analógico de alto rendimiento que mejora el funcionamiento de los actuales sensores Hall.

Queda claro que el objetivo científico-tecnológico de este proyecto es el diseño, desarrollo e implementación física y verificación de circuitos integrados (Cls) que permitan la transducción y preprocesado de señales analógicas de sensores con salida en tensión basados en el efecto Hall, para conseguir una alta calidad en la medida de microdesplazamientos.

Sin embargo, hay citar que la utilización de los sensores Hall está muy extendida en la industria y está presente en infinidad de aplicaciones donde existe dispositivos de detección de diversos tipos (presión, posición, temperatura, corriente, etc ). Las interfaces electrónicas que rodean el funcionamiento de los sensores Hall están bien estudiadas, consolidadas y comercializadas en diversos ámbitos y sectores (instrumental, aeronáutico, espacial, óptico, transporte, militar o científico). La microelectrónica juega papel decisivo en el continuo avance de las mejoras de estos sensores, así como en el desarrollo de nuevas aplicaciones. Este interés manifiesto se puede verificar en las numerosas publicaciones científicas que, editoriales como o 'Elsevier' o 'IEEE Xplore Digital Librar/ (más de un millar en cada una), muestran en sus repositorios.

En el momento del desarrollo del proyecto, el mercado de los semiconductores ya ofrecía soluciones conceptualmente equivalentes a la solución que Analog Devices expone en este proyecto. Ejemplo de estas alternativas comerciales se pueden encontrar en la línea de productos MAX9921/9621 de Maxim Integrated, en los modelos A3515/16 de Allegro Microsystems, en los integrados de la línea DRV5000 de Texas Instruments, en la serie HAL28xx de Micronas (TDK), en los productos MLX90XXX de Melexis y otras gamas de marcas como Rohm Semiconductors e incluso en Analog Devices.

Sin embargo, a través de los canales comerciales habituales, no se encontró ningún circuito integrado que cumpliera con las especificaciones desarrolladas en este proyecto. Se excluyen los circuitos integrados de aplicación específica (ASIC) que las marcas SONY, NIKON, OLYMPUS o CANON entre otras, utilizan para implementar funciones de AF y/o OIS en sus cámaras comerciales, a cuya documentación no es posible acceder.

A juicio del experto, Analog Devices presenta novedades tecnológicas significativas para la empresa en el campo de los circuitos integrados, presentado como estrategia de diseño un conjunto de tres versiones complementarias de un circuito integrado, que persigue introducir en el mercado una interfaz electrónica, con prestaciones altamente competitivas en el sector de los sensores Hall aplicados en el sector de dispositivos de toma de imágenes.

No obstante, todas las técnicas expuestas en el documento del proyecto que se emplearon en el diseño, desarrollo, implementación física y verificación de los circuitos integrados AD5842, AD5843 y AD5860, son las propias de la industria microelectrónica y forman parte de los actuales estándares de trabajo. Los subsistemas, tanto analógicos como digitales, que se han descrito en la memoria técnica no son nuevos diseños. La tecnología con la que se ha fabricado el chip estaba perfectamente consolidada en el momento de la fabricación y los métodos de test y verificación del circuito integrado se han realizado usando los procedimientos habituales.

A juicio del experto, se trata de novedades tecnológicas subjetivas para Analog Devices SL, ya que su objetivo empresarial es mantener el liderazgo en el desarrollo de circuitos

integrados. Para ello la empresa ha demostrado que estudia, diseña y desarrolla chips con': los flujos de trabajo muy optimizados, minimizando los riesgos asociados a la incertidumbre en la consecución de los objetivos planteados en este proyecto'.

Concluye dicho informe pericial pues que estamos ante un supuesto de IT, en tanto que el proyecto no supone una novedad objetiva (sí subjetiva para la empresa), aunque supone un avance tecnológico.

Añádase a lo anterior el informe aclaratorio que viene aportando la demandada respecto de la metodología para emitir este informe oficial , que refuerza lo expuesto, aun teniendo en cuenta la metodología y actuación de la entidad certificada por ENAC que lleva a cabo el informe técnico obligado que acompaña a la solicitud y que no puede razonablemente pretenderse, se reitera, que determine de una u otra forma el sentido del fallo a dictar, habida cuenta también del meritado informe de 2ª opinión, ya recogido.

El informe adicional que aporta la actora, elaborado también por otra certificadora privada a la vista del informe motivado que se impugna en autos, no aporta novedad alguna a autos, limitándose en definitiva a reiterar y ratificar las tesis que sustenta la recurrente.

NOVENO.-Al amparo de lo que se define como Investigación y Desarrollo en el artículo 35 citado, si se trata de una invención con aplicación industrial en el sector correspondiente, es porque es predicable de tal proyecto, como una suerte de investigación a la indagación original planificada que perseguía descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico. También lo es el desarrollo en tanto en cuanto es previsible la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para el diseño de un nuevo proceso o sistema de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

En este punto, debemos referirnos a la sentencia de nuestro Tribunal Supremo de 12 de enero de 2014 -RJ 2014/573-,que, con ocasión de resolver un recurso de casación en unificación de doctrina para determinar la doctrina correcta entre una sentencia de la Sección 2ª de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional y otra del TSJ de Cataluña, en materia de efectos sobre la calificación I+D+I, en cuanto a deducciones del Impuesto de Sociedades de la subvención concedida por la Administración al proceso o producto calificándolo de Investigación y Desarrollo, afirmaba:

' Sin embargo, la norma tributaria aplicable al caso estaba muy lejos de establecer un sistema de prueba preconstituida que hiciera depender la calificación de los gastos realizados por la actividad investigadora de la entidad contribuyente del previo reconocimiento de expertos, surgiendo en este caso la cuestión de a quién corresponde la prueba de la concurrencia de los conceptos jurídicos indeterminados que contempla la ley, cuando las entidades implicadas han recibido de otros Departamentos subvenciones públicas por los proyectos controvertidos.

Frente a la tesis de la sentencia recurrida que atribuye la carga de la prueba al recurrente, sin que a ello obste la obtención de subvención por no ser suficiente para presumir que los proyectos entrañaban una actividad de investigación o desarrollo a los efectos fiscales, la de contraste viene a invertir la carga de la prueba, existiendo subvenciones, considerando que ha de ser la Administración la que tiene que justificar que no concurren los requisitos establecidos....'.

En nuestro caso, valorando la total prueba practicada, ya resumida, hemos de entender debidamente motivado y ajustado a Derecho el informe vinculante que se recurre en autos, dadas las consideraciones precedentes, sin que la mera aportación de informes en su favor genere por sí misma la inversión de la carga de la prueba en los términos que postula la actora, valorándose por la Sala, cual ya señalamos, el total material probatorio aportado a la litis.

En resumidas cuentas y cual sustenta la defensa pública, no se ha dado lugar a un nuevo producto, con nuevos conocimientos científicos, sino a lo sumo a una integración y aplicación de tecnologías ya existentes, lo que, aun siendo relevante, no conlleva una calificación de I+D a estos efectos fiscales en consideración.

DÉCIMO.-En consecuencia con lo anterior, procede pues la desestimación del presente recurso, en los términos señalados, con condena en costas a la parte actora, dado el resultado del debate ( artº 139.1 LJCA), condena que se limita a la suma de 3.000 euros en concepto de honorarios de Letrado, siguiendo criterio de esta Sección, dada la índole y circunstancias del pleito ( artº 139.3 LJCA).

En su virtud, en nombre del Rey y por la autoridad que nos confieren la Constitución y el Pueblo Español

Fallo

1.- DESESTIMARel recurso contencioso-administrativo 74/19, interpuesto por la Procuradora Dña Elena López Macías en nombre y representación de ANALOG DEVICES S.L.,contra la Resolución de 27-11-18 del Ministerio de Ciencia, Innovación y Universidades (Secretaría de Estado de Universidades, Investigación, Desarrollo e Innovación), que desestima el recurso de alzada interpuesto contra Resolución de informe motivado tipo(a) de 14-09-18 del citado Ministerio (D.G. Investigación, Desarrollo e Innovación, expediente IDI-2017/86580-a), por la que se califican los gastos e inversiones de la actora en actividades de investigación y desarrollo como Innovación Tecnológica (IT).,actuación administrativa que en consecuencia se confirma por resultar ajustada a Derecho

2.- Imponer a la parte actora las costas del presente recurso, en los términos del Fº Jº 10º de esta sentencia.

Contra la presente sentencia cabe interponer Recurso de Casación, dentro de los TREINTA días siguientes al de su notificación, a preparar ante esta Sala ( artículos 86 y 89 LJCA, en la redacción dada por la Disposición Final 3ª de la Ley Orgánica 7/15, de 21-07, modificativa de la LOPJ).

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.