Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 280/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 136/2013 de 24 de Marzo de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD VALENCIANA.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

Sección Tercera.

Procedimiento Ordinario 136/2013

ILMO. SR. PRESIDENTE:

D. Luis Manglano Sada.

ILMOS. SRES. MAGISTRADOS:

D. Rafael Pérez Nieto

D. José Ignacio Chirivella Garrido

Dª . Mª Belén Castelló Checa.

SENTENCIA Nº 280/17

Valencia, veinticuatro de marzo de dos mil diecisiete.

Vistos por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, los autos del presente recurso contencioso administrativo número 136/2013, interpuesto por INVERSIONES PATRIMONIALES JASERVAL SL, representada por el Procurador Sr. Ferrer Ferrer y dirigida por el Letrado Sr. Sebastiá Maganto, contra el Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana, representado y dirigido por el Abogado del Estado.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Doña Mª Belén Castelló Checa quien expresa el parecer de la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.-En fecha 16 de enero de 2013, por la actora se interpuso en tiempo y forma recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 26 de octubre de 2012, por la que se desestima la reclamación económico- administrativa 46/4371/2012 y acumulada 46/4398/2012 formuladas por la actora respectivamente contra la liquidación provisional clave A4660012206003935, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, resultando un importe a ingresar de 1.710, 39 euros, y contra la liquidación provisional, clave A4660012206004110, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2008, resultando un importe a ingresar de 742, 63 euros.

Una vez admitido a trámite el recurso y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que hizo en fecha 10 de mayo de 2013, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes terminó suplicando que: 'se dicte sentencia por la estimando la presente demanda se anule la resolución administrativa impugnada, así como las liquidaciones objeto de recurso en dicho procedimiento, por ser contrarias a derecho, con expresa imposición de costas a las Administración demandada por su notoria temeridad y mala fe. Igualmente se solicita que, para el caso de ser estimada, se proceda, previo las comprobaciones o trámites oportunos, a ordenar la devolución de la deuda tributaria exigida más los intereses, por haber sido ingresada esta previamente.'

SEGUNDO.-Se dio traslado al Abogado del Estado para que contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó mediante el pertinente escrito presentado en fecha 22 de mayo de 2013, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicando que se dicte sentencia por la que se declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración demandada del recurso.

TERCERO.-Mediante decreto de fecha 22 de mayo de 2013 la cuantía del recurso se fijó en 2.453, 02 euros.

CUARTO-En fecha 4 de febrero de 2014, el actor solicitó la ampliación del recurso a la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 22 de noviembre de 2013, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa 46-08924-2013 interpuesta por la misma actora contra la liquidación provisional clave A4660013206007192, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2010, resultando un importe a ingresar de 5.113, 59 euros, y contra la liquidación provisional, clave A4660013206007071, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2011, resultando un importe a ingresar de 5.153, 98 euros.

Una vez acordada la ampliación y reclamado el expediente administrativo, se dio traslado a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que hizo en fecha 29 de septiembre de 2014, donde tras exponer los hechos y fundamentos que estimó pertinentes terminó suplicando que: 'se dicte sentencia por la estimando la presente demanda se anule la resolución administrativa impugnada, así como las liquidaciones objeto de recurso en dicho procedimiento, por ser contrarias a derecho, con expresa imposición de costas a las Administración demandada por su notoria temeridad y mala fe. Igualmente se solicita que, para el caso de ser estimada, se proceda, previo las comprobaciones o trámites oportunos, a ordenar la devolución de la deuda tributaria exigida más los intereses, por haber sido ingresada esta previamente.'

QUINTO.-Se dio traslado al Abogado del Estado para que contestara en el plazo de veinte días, lo que realizó mediante el pertinente escrito presentado en fecha 16 de octubre de 2014, alegando los hechos y fundamentos jurídicos que estimó pertinentes y suplicando que se dicte sentencia por la que se declare la conformidad a Derecho de la resolución impugnada de adverso, absolviendo a la Administración demandada del recurso.

SEXTO.-Mediante decreto de fecha 16 de octubre de 2014 la cuantía del recurso se fijó en 10.267, 57 euros.

SEPTIMO.-No habiéndose solicitado el recibimiento del procedimiento a prueba, ni la celebración de vista o conclusiones, se declaró el pleito concluso, señalándose para votación y fallo el día 22 de marzo de 2017, fecha en la que tuvo lugar la deliberación y votación.

Fundamentos

PRIMERO.- Constituyen el objeto del presente recurso las siguientes resoluciones;

-Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 26 de octubre de 2012, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa 46/4371/2012 y acumulada 46/4398/2012 formuladas por la actora respectivamente contra la liquidación provisional clave A4660012206003935, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2007, resultando un importe a ingresar de 1.710, 39 euros, y contra la liquidación provisional, clave A4660012206004110, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2008, resultando un importe a ingresar de 742, 63 euros.

-Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 22 de noviembre de 2013, por la que se desestima la reclamación económico-administrativa 46-08924-2013 interpuesta por la misma actora contra la liquidación provisional clave A4660013206007192, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2010, resultando un importe a ingresar de 5.113, 59 euros, y contra la liquidación provisional, clave A4660013206007071, por el concepto Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 2011, resultando un importe a ingresar de 5.153, 98 euros.

Ambas resoluciones concluyen que de conformidad con el artículo 108 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , no procede la aplicación del tipo reducido establecido en el régimen especial para las empresas de reducida dimensión a entidades que no realicen actividades económicas, como es el caso, por lo que confirmas las liquidaciones donde se modifica el tipo de gravamen por entender que no resulta aplicable el del 25% que la mercantil aplicaba como empresa de reducida dimensión.

SEGUNDO.-La parte actora articula la pretensión estimatoria de sus dos demandas, alegando, en síntesis, que procede aplicar a una sociedad limitada, como sujeto pasivo del impuesto de sociedades, cuyos únicos ingresos proceden de los alquileres de inmuebles, los beneficios fiscales previstos por la ley, para las empresas de reducida dimensión, y en concreto, el tipo de gravamen reducido del 25%, atendiendo a la normativa reguladora de la cuestión, artículos 108 y 114 de la Ley del Impuesto de Sociedades , de donde se desprende que no existe ninguna excepción para que cualquier entidad pueda acogerse al régimen de reducida dimensión si cumple los requisitos señalados.

Añade que de conformidad con el artículo 12.1 de la LGT 58/2003, y el artículo 3 del Código Civil , las normas tributarias se interpretan, en primer lugar, según el sentido de sus palabras, por lo que si la voluntad de la ley fuese la de excluir la aplicación del tipo para determinadas sociedades, lo habría hecho expresamente y hubiese definido el concepto de sociedad de mera tenencia de bienes para no aplicarla; en segundo lugar, relación con el contexto, resultando que el artículo 108 citado, cuando hace referencia a quien se pueden aplicar los beneficios fiscales, se refiere a los términos entidad o sujeto pasivo, es decir, no utiliza el término empresa, para referirse a aquellos a los que pueden aplicarse los beneficios, por lo que no cabe acoger el argumento de la Administración de que sólo es para empresas y si no hay actividad, no hay empresa; y en tercer lugar, en relación con los antecedentes históricos y legislativos, siendo evidente según la exposición de motivos de la Ley 35/2006, que derogó las sociedades patrimoniales, la voluntad del legislador era equiparar este tipo de sociedades a las demás sin ninguna especialidad.

Concluye señalando que cualquier entidad, sujeto pasivo del Impuesto de Sociedades, siempre que cumpla los importes señalados en la ley, en cuanto al importe neto de la cifra de negocios, puede aplicarse los beneficios de las empresas de reducida dimensión, por lo que en este caso concreto procede la aplicación de un tipo de gravamen del 25%, negando la Administración la aplicación de los beneficios fiscales con evidente falta de motivación.

TERCERO.- El Abogado del Estado argumenta su pretensión desestimatoria de la demanda alegando en síntesis que la sociedad actora se dedica al alquiler de inmuebles, no constando que la misma cuente con un local destinado a la gestión de la actividad de arrendamiento ni que utilice persona alguna empleada con contrato laboral y a jornada completa para el ejercicio de la misma, requisitos estos que, con carácter de mínimos, han venido siendo exigidos de ordinario para conferir a una actividad de esta naturaleza el calificativo de actividad económica, tal y como se desprende del artículo 27 de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .

Añade que ello es así ya que de otra manera no puede entenderse que exista una mínima ordenación por cuenta propia de medios y factores de producción materiales y/o humanos, siendo dicha ordenación lo realmente determinante para poder juzgar y concluir la existencia o no de una verdadera empresa.

CUARTO.- Cuestión semejante a la presente ha sido ya resuelta por esta Sala y Sección, en múltiples sentencias, como la reciente sentencia de 1 de febrero de 2017, dictada en el PO 2714/2012 , cuyos fundamentos pasamos a reproducir al ser de plena aplicación al presente recurso:

['TERCERO.- Pues bien, así planteada la cuestión objeto de litis, las alegaciones de la mercantil recurrente no pueden ser estimadas, y ello por los argumentos que a continuación se exponen. En primer lugar resulta sustancial a dichos efectos pues es un hecho incontrovertido que la sociedad se dedica al arrendamiento de inmuebles, que realiza su actividad sin contar para ello ni con local ni con persona empleada. Por tanto siendo nula la plantilla no se cumple el requisito de mantenimiento o creación de empleo que exige la Disp Adic Duodécima del TRLS, por lo que no procede la aplicación del tipo reducido, conclusión que ya se adelanta y a continuación se razona:

La sociedad carece pues de persona alguna empleada con contrato laboral y a jornada completa, requisitos estos que, con carácter de mínimo, han venido siendo exigidos de ordinario para conferir a una actividad de esta naturaleza el calificativo de actividad económica, tal y como se desprende de lo dispuesto en el vigente artículo 27 de la Ley 35/2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .

- De acuerdo con criterio establecido por la Dirección General de Tributos y resolución de fecha 29 de enero de 2009 dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Central, no procede la aplicación del tipo reducido ni ninguno de los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión establecidos por el Capítulo XII del Título VI del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, al ser la entidad interesada una entidad de mera tenencia de bienes que no realiza el ejercicio de una actividad económica en los términos establecidos por el art. 27 de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , según ha quedado expuesto.

Sobre esta cuestión, hay que señalar que el TRLIS/2004 reguló dentro del Título VII, dedicado a los regímenes especiales, los incentivos fiscales para las empresas de reducidas dimensiones (Capítulo XII) que supone el disfrute de una serie de beneficios que incluyen: libertad de amortización para las inversiones con creación simultánea de empleo, libertad de amortización para inversiones de escaso valor, amortización de elementos patrimoniales objeto de reinversión, amortización de elementos patrimoniales adquiridos mediante arrendamiento financiero, pérdidas por deterioro de créditos por insolvencia de deudores, tipo especial de gravamen, deducción para el fomento de las nuevas tecnologías de la información y de la comunicación, y exoneración de determinadas obligaciones formales.

El ámbito de aplicación de dicho régimen especial estaba establecido en el artículo 108 del TRLIS/2004 que se refería a las sociedades cuyo importe neto de cifra de negocios habida en el periodo impositivo inmediato anterior fuera inferior a la cifra de 8.000.000 €; (luego 10.000.000 €).

En un principio la cuestión objeto de debate ha sido analizada profusamente por la Sala de lo Contencioso de la Audiencia Nacional. Así, en Sentencia de 26 de septiembre de 2013 (recurso 459/2010 ) se vino a decir que ' Esta Sala en sentencias anteriores (por ejemplo la dictada en el recurso 174/2006 ) en un caso igual al que nos ocupa ha confirmado la postura mantenida por la resolución del TEAC: 'el concepto 'cifra de negocios' da a entender que los ingresos que lo componen provienen de una actividad empresarial que, por sus dimensiones, se trata de primar mediante el establecimiento de un tipo de gravamen reducido para una parte de esa cifra económica, posibilidad que no es posible extender a las sociedades de mera tenencia de bienes que, por tal razón, no desarrollan actividad mercantil alguna o, de hacerlo, lo que debe ser objeto de estricta prueba, han de sujetarse, en el acogimiento de tales beneficios, a la separación entre sus ingresos empresariales y los procedentes de la gestión patrimonial.'

Igualmente, las sentencias correspondientes a los recursos 358/2009 , remitiéndose a la del recurso 285/2008 , afirmaba que: 'En este sentido se confirma el criterio mantenido en la resolución impugnada, al entender que: 'el derecho a dicho beneficio fiscal requiere la realización de una actividad económica, esto es, la existencia de una organización autónoma de medios materiales o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Calificada la entidad como de mera tenencia de bienes, sin actividad económica ni personal empleado, y no efectuando la necesaria ordenación por cuenta propia de medios de producción, y no quedando discutidos estos extremos por la reclamante, resulta contraria a Derecho la dotación a RIC hechos por la reclamante.'

A los anteriores argumentos podemos añadir las siguientes consideraciones:

a.- El art. 53. 1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo determina:

'Artículo 53. Ámbito de aplicación

1. Podrán acogerse al régimen previsto en este capítulo las sociedades que tengan como actividad económica principal el arrendamiento de viviendas situadas en territorio español que hayan construido, promovido o adquirido. Dicha actividad será compatible con la realización de otras actividades complementarias, y con la transmisión de los inmuebles arrendados una vez transcurrido el período mínimo de mantenimiento a que se refiere la letra c) del apartado 2 siguiente.'

Para poderse beneficiar del régimen fiscal más beneficioso para el sujeto pasivo es necesario que, además de cumplir con los requisitos exigidos en el apartado segundo de ese precepto, se desarrolle una actividad económica que, con carácter principal constituya el arrendamiento de inmuebles y haciendo una interpretación integradora del ordenamiento jurídico debemos acudir para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella al art. 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades , sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, que señala:

'1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquéllos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

(...)

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.'

A falta de un precepto similar en la Ley del Impuesto sobre Sociedades cabe acudir a dicho artículo para determinar si se ejerce realmente una actividad económica, en el caso de que la actividad desarrollada sea el arrendamiento de inmuebles, ya que la interpretación de las normas tributarias ha de ser integradora y coherente.

En consecuencia, el cumplimiento de los dos requisitos establecidos en el precepto transcrito es necesario y sería suficiente con el incumplimiento de uno de ellos para que se entendiese que el arrendamiento no se realiza como actividad empresarial. Ello es así porque es necesario establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda considerarse como una actividad económica, que acredite que se cuenta con una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter.

b.- el Impuesto sobre el Valor Añadido es un tributo indirecto que grava el consumo de bienes y servicios producidos o comercializados en el desarrollo de las actividades empresariales o profesionales, estando sujetas al impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por empresarios a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial ( arts. 1 y 4 de la Ley 37/1992 ), por cuyo motivo los arts. 92 Y siguientes del mismo texto legal permiten a los empresarios deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que se afecten, directa y exclusivamente, al desarrollo de actividades sujetas al IVA y no exentas, añadiendo el art. 95.1, como consecuencia lógica, que no se pueden deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial. Además, corresponde al obligado tributario demostrar que las cuotas que pretende deducir han sido soportadas en el ámbito de aplicación del impuesto, es decir, en el desarrollo de su actividad empresarial ( art. 114.1 de la Ley General Tributaria de 1963 y art. 105.1 de la vigente Ley 58/2003 ).

Como vemos, la actividad de arrendamientos urbanos solo está sujeta al IVA cuando constituye su actividad empresarial lo que hemos visto no se da en el supuesto de autos.

c.- El artículo 61.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, definía a las sociedades patrimoniales en los siguientes términos:

'1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes:

a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no está afecto a actividades económicas.

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a la misma, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas...

b) Que más del 50% del capital social pertenezca directa o indirectamente, a diez o menos socios o a un grupo familiar, entendiéndose a estos efectos que éste está constituido por el cónyuge y las demás personas unidas por vínculos de parentesco, en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad hasta el cuarto grado inclusive.'

Por su parte, el artículo 27 LIRPF dispone que se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

Según dicha regulación para que el axioma de la parte recurrente pudiera ser asumido le correspondería acreditar que tenía rendimientos procedentes de una actividad económica de arrendamiento de inmuebles, según las reglas de la carga de la prueba, contenidos en el art. 105 LGT .

Los argumentos que se acaban de transcribir ponen de manifiesto que el tipo impositivo establecido para las empresas de reducida dimensión no resulta aplicable a las entidades que no desarrollan actividades económicas, que es el supuesto que concurre en este caso, por lo que debe confirmarse la liquidación recurrida al ser ajustada a Derecho, pues la recurrente carece de plantilla de personal, y de local para el desarrollo de su actividad por lo que no estamos ante lo que pueda denominarse una actividad empresarial.

En consecuencia, los motivos alegados por la actora en su escrito de demanda no pueden ser atendidos, lo que determina la desestimación del recurso.']

Por lo expuesto, y siendo de aplicación tales fundamentos al presente supuesto, el recurso contencioso-administrativo debe ser desestimado.

QUINTO.-Conforme lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA 29/1998, conforme redacción dada por la Ley 37/2011, habiéndose desestimado la demanda habría que imponer las costas a la parte actora, salvo que el caso presente serias dudas de hecho o de derecho, supuesto en el que aprecia la Sala que nos encontramos al existir diversas sentencias contradictorias con recursos pendientes de resolución, por lo que no procede hacer expresa imposición de las costas procesales.

VISTOS los artículos citados, y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por INVERSIONES PATRIMONIALES JASERVAL SL, contra las resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha 26 de octubre de 2012 y 22 de noviembre de 2013.

Sin expresa imposición de las costas procesales.

Esta sentencia no es firme y contra la misma cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la LJCA ,RECURSO DE CASACIÓNante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJCV. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo deTREINTAdías, a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación planteado ante la Sala 3ª del TS, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del TS (BOE nº 162, de 6 de julio de 2016).

Con certificación literal de la presente devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, la pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretaria de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.