Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 3131/2020, Tribunal Superior de Justicia de Andalucia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 1343/2017 de 15 de Octubre de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ANDALUCÍA

SALA DE LO CONTENCIOSO -ADMINISTRATIVO

SECCIÓN SEGUNDA

RECURSO NÚM: 1.343/2017

SENTENCIA NÚM. 3131 DE 2.020

Ilmo. Sr. Presidente:

D. José Antonio Santandreu Montero

Ilmos. Sres. Magistrados

D. Federico Lázaro Guil

D. Luis Ángel Gollonet Teruel

______________________________________

En la ciudad de Granada, a quince de octubre de dos mil veinte. Ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, con sede en Granada, se ha tramitado el recurso número 1.343/2017seguido a instancia de Dª. Estefanía, que comparece representada por la Procuradora Sra. Castillo Funes, siendo parte demandada el TRIBUNAL ECONÓMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE ANDALUCÍA (Sala de Granada), en cuya representación y defensa interviene el Abogado del Estado. La cuantía del recurso es de 5.931,21 euros.

Antecedentes

PRIMERO.-Se interpuso el presente recurso el día 27 de diciembre de 2017 contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) que se identifica más abajo. Se admitió a trámite y se acordó reclamar el expediente administrativo, siendo remitido por la Administración demandada.

SEGUNDO.-En su escrito de demanda, la parte actora expuso cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación y terminó por solicitar se dictase sentencia estimando el recurso anulando la resolución que se impugna por no ser conforme a derecho, dejando sin efecto la liquidación tributaria dictada y la sanción tributaria que deriva de la misma.

TERCERO.-En su escrito de contestación a la demanda, la Administración demandada se opuso a las pretensiones de la parte actora, y, tras exponer cuantos hechos y fundamentos de derecho consideró de aplicación, solicitó que sea dictada sentencia confirmando en sus términos la resolución recurrida por ser ajustada a derecho.

CUARTO.-Acordado el recibimiento a prueba se admiten las propuestas consistentes en el expediente administrativo y la documental aportada, y al no estimarse necesario por la Sala la celebración de vista pública, y no habiéndose solicitado conclusiones por ambas partes, la Sala tampoco las consideró necesarias.

QUINTO.- Se señaló para deliberación, votación y fallo del presente recurso el día y hora señalado en autos, en que efectivamente tuvo lugar, habiéndose observado las prescripciones legales en la tramitación del mismo y actuando como Magistrado Ponente el Ilmo. Sr. Don Federico Lázaro Guil.

Fundamentos

PRIMERO.-Se interpone el presente recurso contencioso-administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada), de 8 de septiembre de 2017, dictada en los expedientes números NUM000 y NUM001, desestimatoria de la reclamación dirigida frente a liquidación provisional dictada por la Dependencia de Gestión de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Jaén, relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, y contra la sanción relacionada con ese tributo y ejercicio impuesta por el mismo órgano administrativo.

SEGUNDO.-Tras declararse la caducidad de un primer procedimiento de comprobación limitada instruido por los mismos hechos a la demandante, se inicia otro de igual naturaleza, objeto y alcance que concluye con liquidación provisional por IRPF, ejercicio 2012, notificada el 24 de octubre de 2014, con cantidad a devolver de 3.493,65 euros, frente a los 8.651,23 euros solicitados en autoliquidación del tributo. La regularización tributaria llevada a cabo por el órgano de gestión es consecuencia de la modificación del rendimiento neto reducido consecuencia del ejercicio de actividad económica (actividad profesional, Epígrafe 899) desarrollada en régimen de estimación directa, centrándose las discrepancias apreciadas por la demandante respecto de las actuaciones administrativas seguidas en el procedimiento instruido, en la no admisión como deducibles de los ingresos del ejercicio impositivo de ciertos gastos a los que seguidamente haremos referencia que van a quedar sistematizados en cinco grupos, a saber, los relativos a la afectación a la actividad profesional del vehículo automóvil titularidad de la actora, BMW matrícula .... NMW; los correspondientes a una serie de ellos justificados documentalmente mediante tiques; los gastos deducidos por la actora en concepto de 'tiempos de viaje'; los relativos al 'deterioro de créditos'; y por último, determinados gastos de patrocinio y publicidad.

TERCERO.-Se enjuiciará, en primer lugar, la oportunidad de deducir un conjunto de gastos que guardan relación con el vehículo automóvil marca BMW, matrícula .... NMW, titularidad de la actora, que conforme a la normativa que rige en el IRPF solo pueden considerarse deducibles en la medida en que el vehículo, como elemento del activo empresarial, se halle afectado 'exclusivamente' al desarrollo de la actividad profesional de la demandante.

A la afectación de los elementos patrimoniales, se refiere el artículo 29 de la Ley 35/2006, del IRPF que establece que se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que 'sean necesarios para la obtención de los respectivos rendimientos...'. Y en su apartado 2 señala que, en ningún caso, serán susceptibles de afectación parcial, elementos patrimoniales indivisibles, entre los que evidentemente se encuentran los automóviles. Por lo tanto, un vehículo, en cuanto elemento indivisible, a efectos del IRPF, o está afecto en su totalidad o no lo está, no admitiéndose afectaciones parciales o 'prorrateos', a diferencia, por ejemplo, de lo que sucede en el IVA donde el art.95.Tres. 2º de la Ley 37/1992 presume que los vehículos de turismo están afectos al 50%.

Por su parte, el art. 22 del R.D. 439/2007, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF, establece en su apartado 2 que sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma, no entendiéndose afectados aquellos otros que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante. Finalmente, el apartado 4 del art. 22 del RIRPF regula cuándo se entiende que un elemento patrimonial afecto es utilizado para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante, señalando que la afectación no se pierde cuando se trate de un 'uso personal del contribuyente en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpe el ejercicio de la actividad'. No obstante, este mismo artículo 22.4 del RIRPF considera que esos idénticos usos accesorios o notoriamente irrelevantes no son admisibles en el caso de los 'automóviles de turismo y sus remolques.....', de donde se desprende que tales usos privados de escasa importancia o duración, realizados en días u horas inhábiles, aunque lo hayan sido con carácter esporádico, sí que hacen perder la afectación del vehículo a la actividad económica en cuanto que el automóvil ya no se usaría en esa actividad de forma exclusiva. Por lo tanto, en el caso de automóviles de turismo, un uso particular aunque fuera irrelevante por su escasa duración, por realizarse en días no laborales o en festivos, fuera de lo que es considerado como la jornada de trabajo, o sencillamente, simultaneando estos horarios con su utilización para fines exclusivamente personales, siempre dará lugar a la pérdida de la afectación exclusiva, salvo en caso de determinadas actividades concretas en los que la afectación del vehículo se presume completa (por ejemplo, en el sector del taxi) pero entre las que, conforme al artículo 24.4 del Reglamento del Impuesto, no se incluye el ejercicio profesional de la actividad de la contribuyente.

De cuanto antecede se desprende que los gastos inherentes al vehículo afectado al ejercicio de una actividad profesional, solo serán admitidos como fiscalmente deducibles cuando quede acreditada 'la exclusividad' de esta afectación. Dicho lo cual, dos circunstancias añadidas deben ser tenidas en cuenta para el enjuiciamiento de los hechos y de esta circunstancia. Primero, que de la afectación 'exclusiva' del vehículo al ejercicio de una actividad económica no es posible hacer prueba absoluta, de ahí por ejemplo, que la Ley 37/1992 reguladora del IVA, haya optado en este particular por presumir una afectación del 50 por 100 del vehículo turismo al ejercicio de la actividad económica. Segundo, habrá que ponderar en estos casos a quien corresponde la carga de la prueba, de suerte que al contribuyente ha de corresponder la prueba suficiente, bastante y completa de que el vehículo se halla afectado al ejercicio de la actividad económica, por ejemplo, acreditando que se encuentra registrado en la contabilidad de la empresa como elemento activo; que el contribuyente es titular de dos vehículos de turismo, lo que permite suponer que el afecto es el que figure en contabilidad; a través del registro de las salidas y desplazamientos realizados con el vehículo en el ejercicio de la actividad profesional o empresarial; o acreditando la correspondencia existente entre los kilómetros recorridos con ese vehículo en el desarrollo de la actividad económica y el kilometraje recorrido por el automóvil a lo largo del año. En cambio, a la Administración tributaria le corresponde demostrar que no ha habido utilización exclusiva del vehículo en el ejercicio de la actividad económica, por ejemplo, acreditando que se ha simultaneado con el uso personal del mismo, no pudiéndose tomar como prueba de la Administración en este sentido, una simple negativa de la exclusiva dedicación del vehículo al desarrollo de la actividad económica, o una vaga afirmación de que no ha quedado acreditada tal circunstancia sin detallar la razón de semejante afirmación.

Para demostrar la afectación exclusiva del vehículo al ejercicio de su actividad profesional, la demandante en la instrucción del procedimiento de comprobación limitada -tanto del que caducó, como del que ha servido más tarde para dictar el acto de liquidación tributaria confirmado por el TEARA en la resolución recurrida- ha atraído la certificación de la titularidad del vehículo; la contabilidad de los gastos de amortización; el coste individualizado de los desplazamientos profesionales; la agenda diaria de los trabajos desglosando el coste de combustible, los gastos de desplazamiento y su relación con los ingresos de la actividad económica; certificados de haber repostado combustible de sus proveedores; y análisis de los consumos de combustible mensual; entre otros elementos probatorios más.

El órgano de gestión tributaria procediendo al examen de esta documentación sostiene que el requisito de la exclusiva afectación del vehículo al ejercicio de la actividad profesional no queda acreditado porque el examen de la agenda de trabajos aportada por la contribuyente y confeccionada a partir de la apertura de un número de ellos a los que se imputan gastos que luego traslada al libro de ruta, pone de relieve, por ejemplo, que el registro de gastos nº 94 concepto 'Gastos consultoría Esla Pucar', incluye tique de compra de Zapamoda de zapato infantil en Jaén; el registro de gasto nº 95, concepto 'Gastos consultoría Pulido Cardoso' incluye como material de papelería tique de compra en Hatico y de productos de Zara en Jaén; en el registro de gasto 205, Consultoría Aseval incluye tique de compra en zapatería de Roquetas de Mar; el registro de gasto nº 192, concepto 'Gastos auditoría BVC Negratín' incluye un tique de la tienda Zara por compra de cinturones y bisutería; el registro de gasto nº 193 concepto 'Gastos auditoría bvc Angel Asenjo' incluye compra en Bimba and Lomba en Jaén, boutique dedicada a la venta de artículos de vestido y complementos; el registro de gasto nº 238 concepto 'Gastos Consultoría Metuber-Lopez' incluye tiques de Zara de compra, entre otros, de pijamas y body de bebé. En consecuencia y considerando que la actora tiene su domicilio fiscal en Martos, ciudad en la que tiene ubicado su despacho profesional, fácilmente se concluye que la realización de los gastos que se acaban de señalar pone de relieve que el vehículo empleado en sus desplazamientos por razones de trabajo -único de los que es titular la demandante-, pero que al mismo tiempo ha sido utilizado para la realización de otros menesteres de carácter personal y ajenos al ejercicio de la actividad profesional, no es elemento 'exclusivamente' empleado en el desarrollo de ésta y siendo así que las disposiciones reguladores del IRPF para que proceda la deducción como gasto de los que deriven de la utilización de automóviles en el ejercicio de una actividad económica, exige su afectación exclusiva a la misma, consideramos probado que en este caso la condición de 'exclusividad' no queda acreditada, por lo que los gastos derivados de la utilización de ese vehículo no pueden ser objeto de deducción de los ingresos derivados de la actividad profesional.

No es posible actuar, como pretende la demanda, excluyendo de la deducción del conjunto de los gastos generados por el vehículo los concernientes a las facturas que se acaban de señalar en que se ha utilizado para intereses personales de la actora, pues no se trata ahora de determinar si tales gastos, en sí mismo considerados, tienen o no la condición de deducibles de los ingresos, sino de acreditar, a través de su análisis, que los desplazamientos realizados en el vehículo titularidad de la demandante no solo han sido empleados para el ejercicio de una actividad profesional sino también para su uso privado o personal, lo que demuestra la no exclusiva afectación del turismo al ejercicio de la referida actividad.

En consecuencia, esta falta de afectación exclusiva del vehículo al ejercicio de la actividad económica desarrollada por la actora determina que no se admitan como deducibles gastos como los que representan la cuota de amortización del vehículo por importe de 2.210,34 euros; gastos del mismo por importe de 1.385,08 euros correspondientes a reparación del vehículo, (asientos nº 4 y nº 98), seguro del automóvil (asiento nº 174), Impuesto municipal de circulación (asientos nº 100 y nº 217),asociación automovilística(nº 111) y gastos financieros (asientos nº 21, nº 56,nº 78,nº 106, nº 135, nº 155, nº 190, nº 208, nº 225, nº 251 y nº 252) así como el combustible deducido por importe de 3.840,95 euros, asientos nº 27, nº 65, nº 85, nº 109, nº 110, nº 140, nº 162, nº 196, nº 211, nº 227, nº 235, y asientos nº 236, nº 258, nº 259, nº 290, y asientos nº 151 y nº 266.

CUARTO.-Un segundo grupo de gastos cuya deducción se cuestiona, es la de aquellos que han sido justificados a través de tiques de compra.

Alegando que los gastos han de ser reales y debidamente justificados, el órgano de gestión tributaria rechaza por falta de justificación documental adecuada 2.753,25 euros de gastos acreditados a través de tiques en que no consta la identificación del destinatario, considerando por ello, que no resulta probado que se trata de un gasto soportado por su poseedor.

La normativa tributaria, tanto la codificadora representada por la Ley General Tributaria, como la específica que regula el Impuesto sobre la Renta, prohíben expresamente la posibilidad de deducir gastos de los ingresos derivados de una actividad económica por el hecho de que se hayan documentado en tiques, ciertamente, documento básico y simplificado empleado para la facturación de ciertos bienes y servicios, pero suficientemente extendido en el ámbito de las relaciones comerciales. Queremos señalar con ello, que el hecho de que un gasto se justifique a través de un documento de tales características no es razón suficiente para rechazar el gasto que en él queda recogido, dado que lo determinante a efectos de su no aceptación es la falta de relación del gasto así documentado con los ingresos procedentes del ejercicio de la actividad económica. Asimismo, es momento de recordar que ni tan siquiera la factura, es considerada en el ámbito tributario como documento esencial y exclusivo para acreditar que un gasto se ha producido en el ejercicio de una actividad económica porque como enfatiza el art. 106.4 de la Ley 58/2003, General Tributaria, la factura es forma prioritaria empleada por empresarios y profesionales para la justificación de un gasto, lo que significa que no es la forma exclusiva de poder acreditarlos. En consecuencia, la justificación de unos gastos documentados en tiques que permita su deducción de los ingresos, debe ser enjuiciada teniendo en cuenta el principio de correlación existente entre el gasto y el ingreso, pues solo así se advertirá si se trata de un gasto necesario, en este caso, para el desarrollo de la actividad profesional. Por lo tanto, no compartimos el criterio sostenido por el órgano de gestión cuando rechaza el conjunto de todos los gastos justificados mediante tiques, porque el hecho de quedar acreditados a través de esta forma documental no es razón suficiente para su no admisión como tales.

Tampoco lo es, al entender de esta Sala, que en el tique no figure identificado su destinatario, o sea, quien ha soportado o hecho frente al gasto en él recogido, pues este instrumento documental, por sus características, impide consignar quién es la persona que soporta el importe que en ellos se señala. Ahora bien, en el caso que se enjuicia, todos los tiques que vienen a justificar los gastos realizados por la demandante han sido satisfechos mediante pagos con tarjetas de crédito, de manera que una sencilla comprobación acerca de su titular hubiera sido suficiente para determinar la identidad del destinatario de la operación reflejada en el tique.

Cuestión diferente es que, aplicando el principio de correlación ingresos-gastos, todos los que pretende justificar la demandante a través de tique merezcan la consideración de deducibles de los ingresos derivados del ejercicio de la actividad profesional, pues algunos de ellos se refieren a consumos de carácter personal o familiar de la actora que, en cuanto tales, no pueden ser objeto de deducción. Es el caso, por ejemplo, de los que en la diligencia de documentación recogen la compra de hucha Spiderman (gasto nº 17), disfraces (gasto nº 47), mocasín blanco (gasto nº 94), chaqueta (gasto nº 95), perfume D.G.One For Men (gasto nº 181), sandalias nobuck (gasto nº 205), bisutería, vestido, camiseta, cinturones (gasto nº 192), compras de carácter personal realizadas en Zara (gasto nº 238), o las correspondientes efectuadas en El Corte Inglés (gasto nº 287). Es evidente que este tipo de gastos no pueden entenderse como deducibles de los ingresos en cuanto no guardan con ellos relación alguna, pero salvo los excepcionados, no hay razón para rechazar como deducibles los recogidos en los tiques aportados por la demandante al expediente de comprobación tributaria.

QUINTO.-El tercer grupo de gastos cuya deducción se discute, es el representado por lo que en el escrito de demanda se identifican como 'tiempos de viaje' por importe total de 2.678,73 euros, relativos a gastos de desplazamiento y manutención satisfechos por BUREAU VERITAS en contraprestación a los servicios profesionales prestados por la actora, a razón de 0,17 euros por kilómetro como compensación por el tiempo de traslado para la realización de los trabajos y 12 euros/día como máximo, de manutención (registros nº 48, 76, 102, 131, 154, 186, 200, 223, 248, 291, 292).

Sobre este tipo de gastos la Sala comparte el criterio sostenido por el órgano de gestión, ratificado por el TEARA en la resolución recurrida, en el sentido de que se trata de contraprestaciones vinculadas al ejercicio de la actividad profesional, esto es, un plus en la retribución de los servicios profesionales de la demandante que, en cuanto tal, constituyen ingresos del ejercicio impositivo que deben tributar como tales en el Impuesto sin que su volumen pueda ser detraído en concepto de gastos por no tener esta consideración fiscal.

Ciertamente, lo más parecido a estos 'tiempos de viaje' que la actora pretende deducir como gasto, son las dietas por desplazamiento y manutención contempladas en la Ley del Impuesto en relación con el ejercicio de trabajos dependientes y las remuneraciones derivadas de los mismos ( art. 9 del Reglamento del IRPF puesto en relación con el art. 17.1, letra d) de la Ley del IRPF), pero no quedan considerados como tales a efectos del Impuesto cuando se trata del ejercicio de actividades económicas. Por ello, su no admisión como deducibles queda plenamente justificada.

SEXTO.-Un cuarto grupo de gastos, también rechazados por el órgano de gestión como deducibles de los ingresos, viene representado por los que la actora califica como 'gastos por deterioro de créditos (asiento 183).

La razón de su no consideración como gasto deducible reside en que, estando la demandante sujeta al IRPF conforme al criterio del devengo de los ingresos y los gastos, para que el deterioro de créditos alegado fuera admitido como gasto deducible en el ejercicio objeto de liquidación tributaria, hubiera sido necesario que se hubieran declarado como ingresos de la actividad profesional en el ejercicio en que fueron facturados los servicios, más tarde, incobrados.

Según el artículo el artículo 12.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo, constituyen gasto deducible las pérdidas por deterioro de los créditos derivados de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) que hayan transcurrido 6 meses desde el vencimiento de la obligación, b) que el deudor esté declarado en situación de concurso. Tales pérdidas por deterioro de créditos por posibles insolvencias responden a un criterio de devengo, al que está acogida la demandante y suponen la compensación total o parcial del ingreso devengado por operaciones realizadas a crédito mediante el reflejo de un gasto deducible a la fecha de devengo del impuesto.

La actora recoge en el asiento nº 183 cantidades impagadas por importe de 2.275,00 euros, que corresponden a facturas emitidas a Tecnoagua SL el 4/02/2009 y a Autocares Chiquete Hermanos Sl el 01/02/11. Estas facturas, con arreglo al criterio general del devengo para la determinación de ingresos y gastos de la actividad económica debieron ser declaradas como ingresos en cada uno de esos ejercicios, y como gastos a la fecha del devengo del impuesto. Por lo tanto en lo referente a la entidad Tecnoagua, S. L., declarada en concurso en BOE 30/11/2009, el crédito insatisfecho debió ser declarado a 31 de diciembre de 2009, y haber transcurrido más de 6 meses a 31 de diciembre de 2011 para la factura emitida a Autocares Chiquete Hermanos, lo que significa que los gastos incurridos en la prestación de esos servicios, en atención al principio de vinculación de ingresos y gastos debieron ser incluidos en esos ejercicios.

En lo referente a que es de aplicación al caso lo dispuesto en el el artículo 19.3, 2º del Real Decreto 4/2004 como criterio de imputación temporal, ha de recordarse que dicho precepto impone como condición 'que de ello no se derive una menor tributación', extremo que no ha justificado en modo alguno la parte actora siendo así que sobre ella recaía la carga de la prueba, sin que los efectos su determinación puedan derivarse hacia la Administración actuante con el argumento de que se halla en posesión de las autoliquidaciones del Impuestos correspondientes a ejercicios anteriores. Por lo tanto, no cabe la deducción de esta partida de gastos por 'deterioro de créditos' (asiento 138).

SÉPTIMO.-Finalmente, la liquidación tributaria practicada suprime el gasto registrado con nº 10 de 380,00 euros al no resultar acreditada su vinculación a la actividad, gasto registrado para las Jornadas de Calidad del Aceite, dentro de los actos de la Fiesta de la Aceituna de Martos, y que se justifican por la demandante como gastos de publicidad y patrocinio.

Según se argumenta en la liquidación tributaria girada a la actora, de la información contenida en las direcciones de internet consignadas a estos efectos se desprende que, entre los organizadores de la Fiesta de la Aceituna de Martos, a la que se vincula este gasto, figura QMC Asociados, cuyo director comercial es D. Martin. En consecuencia, no existe constancia, en cambio, de que en el censo de empresarios y profesionales de la mencionada oficina exista ninguna entidad dada de alta con tal denominación en la que participe la demandante. Dándose la circunstancias añadida de que la factura inicialmente aportada en justificación de este gasto venía a nombre de D. Martin y no de la actora, a cuyo nombre se aportó el 24/03/2014 una copia de factura en sustitución de la anterior pero sin hacer mención alguna a su carácter rectificativo, no pudiéndose, por ello, ser tomada en consideración.

En cualquier caso, el hecho de que 'QMC Asociados' sea una marca comercial, sin personalidad jurídica, en la que opera no solo D. Martin sino además la demandante, en los términos defendidos en el escrito de demanda, no evita que el gasto que se pretende imputar a la actividad profesional de ésta no se le pueda atribuir en exclusiva, por no ser solamente la patrocinadora del evento referido, ignorándose al mismo tiempo, cuál haya podido ser su colaboración económica con el evento patrocinado por 'QMC Asociados', existiendo razones convincentes para denegar la deducción de este asiento como gasto a deducir de los ingresos de la actividad profesional.

OCTAVO.-Sostiene la demanda que la resolución recurrida se ha dictado con ausencia de motivación y califica de insólito el fallo del TEARA porque la mayor parte de su texto -doce páginas- se limitan a reproducir el acto de liquidación recurrido o a manifestar su acuerdo con el criterio sustentado en ella por el órgano de gestión tributaria, sin llegar a pronunciarse, incluso, sobre la admisión o no de la prueba propuesta por la recurrente en aquella vía revisora para que se librara oficio a la Asociación de Empresarios Marteños (ASEM) a fin de certificar la intervención de la actora como patrocinadora de las I Jornadas Técnicas de la Fiesta de la Aceituna de Martos. En apoyo de su alegato trae a colación el art. 54 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, y el art. 102.2, letra c) LGT.

Siguiendo la propia doctrina que se expone en el escrito de demanda puesta en boca del prof. García de Enterría, si motivar un acto administrativo es reconducir la decisión contenida en él a una regla de derecho que autoriza tal decisión, fijando para ello los hechos de los que se parte subsumiéndolos en el supuesto recogido en norma jurídica, procediendo seguidamente a razonar cómo tal norma jurídica impone la resolución adoptada en la parte dispositiva del acto, la Sala no encuentra ninguna razón que abogue a declarar la falta de motivación de la resolución dictada por el órgano económico-administrativo, solamente, por el hecho de que haga suyos los razonamientos expuestos por el órgano administrativo autor del acto que se somete a revisión y los comparta, reproduciéndolos en sus términos. Este modo de proceder no significa sino que la motivación del acto recurrido es asumida como propia por el órgano de revisión administrativa, y al actuar de ese modo no se le puede reprochar ausencia de los razonamientos que le han llevado a adoptar la solución finalmente tomada.

En cuanto a la falta de pronunciamiento del TEARA sobre la prueba indicada que se propuso al deducir la reclamación económico-administrativa, no es vicio que pueda llevar a declarar la anulación de lo resuelto por el órgano de revisión porque la falta de pronunciamiento sobre este extremo ha de ser interpretada como que la prueba solicitada resultaba inncesaria para la adopción de la resolución alcanzada. En cualquier caso, la parte recurrente bien pudo incorporarla a su escrito de reclamación, o bien, haberla propuesto en esta sede jurisdiccional si tan transcendente la suponía para los efectos pretendidos.

En cualquier caso debemos insistir, como ya se ha hecho en anterior razonamiento jurídico, que la justificación de que la demandante intervino como patrocinadora del evento reseñado no hubiera sido posible considerando que, en cualquier caso, quien apoyó sufragando los gastos de dicha actividad relacionada con la promoción de la aceituna de Martos fue 'QMC Asociados', nunca la demandante.

NOVENO.-La resolución recurrida confirma la sanción tributaria impuesta como consecuencia de la calificación como infracción grave la tipificada en el art. 194 LGT en acuerdo del órgano de gestión de 26 de febrero de 2015, del que resulta una multa de 773,63 euros, consistente en el 15 por 100 de la devolución indebidamente solicitada por importe de 5.157,58 euros.

La resolución sancionadora debe ser anulada, no ya porque al haber admitido a través de este pronunciamiento la deducción de una serie de gastos recogidos en tiques de venta a los que ya se ha hecho referencia en el Fundamento de Derecho Cuarto de esta sentencia, sería obligado proceder a cuantificar la base de la sanción impuesta, sino sobre todo porque la conducta infractora que se reprocha a la actora es la tipificada en el art. 194.1 LGT consistente en haber acreditado indebidamente cantidades a devolver por IRPF, ejercicio 2012, y sin embargo, en la motivación del acto sancionador, el órgano que lo dicta razona la existencia de la conducta ilícita con fundamento en el art. 191 LGT que tipifica como infracción tributaria la acción consistente en dejar de ingresar todo o parte de una deuda tributaria, circunstancia ésta que de ningún modo cabe apreciar como sancionable en el caso enjuiciado. En efecto, en el apartado que motiva la sanción impuesta, el órgano de gestión concluye: 'En definitiva, esta Administración considera que se han dado circunstancias suficientes subjetivas para considerar como sancionable la conducta del sujeto pasivo, a la vista de las motivaciones expuestas y de lo establecido en el artículo 191 de la Ley General Tributaria '. La falta de congruencia advertida en esta resolución lleva inequívocamente a declarar su anulación.

DÉCIMO.-Por las razones expuestas hasta aquí, el recurso debe ser estimado en parte, sin que de conformidad con lo establecido en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción, quepa efectuar ningún pronunciamiento en materia de costas.

Vistos los preceptos legales citados y demás de pertinente y general aplicación, la Sala dicta el siguiente

Fallo

1º.-Estima, en parte, el presente recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Dª. Estefaníacontra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (Sala de Granada) de 8 de septiembre de 2017, expedientes acumulados números NUM000 y NUM002, y en consecuencia se anula el acto impugnado, dejando sin efecto la sanción impuesta, así como la liquidación girada por la Dependencia de Gestión de la Delegación de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Jaén, relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, que deberá ser sustituida por otra en la que se tenga en cuenta la deducción de los gastos a los que se refiere el Fundamento Jurídico Cuarto de este pronunciamiento, con excepción de los allí excluidos.

2º.-No se hace pronunciamiento alguno en materia de costas.

Intégrese la presente sentencia en el libro de su clase y una vez firme remítase testimonio de la misma junto con el expediente administrativo al lugar de procedencia de éste.

Notifíquese la presente resolución a las partes, con las prevenciones del artículo 248.4 de la Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial, haciéndoles saber que, contra la misma, cabe interponer recurso de casación ante el Tribunal Supremo, limitado exclusivamente a las cuestiones de derecho, siempre y cuando el recurso pretenda fundarse en la infracción de normas de Derecho estatal o de la Unión Europea que sea relevante y determinante del fallo impugnado, y hubieran sido invocadas oportunamente en el proceso o consideradas por la Sala sentenciadora. Para la admisión del recurso será necesario que la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo estime que el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, de conformidad con los criterios expuestos en el art. 88.2 y 3 de la LJCA. El recurso de casación se preparará ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, y seguirá el cauce procesal descrito por los arts. 89 y siguientes de la LJCA. En iguales términos y plazos podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Superior de Justicia cuando el recurso se fundare en infracción de normas emanadas de la Comunidad Autónoma.

El recurso de casación deberá acompañar la copia del resguardo del ingreso en la Cuenta de Consignaciones núm.: 1749000024134317, del depósito para recurrir por cuantía de 50 euros, de conformidad a lo dispuesto en la D.A. 15ª de la Ley Orgánica 1/2009, de 3 de noviembre, salvo concurrencia de los supuestos de exclusión previstos en el apartado 5º de la Disposición Adicional Decimoquinta de dicha norma o beneficiarios de asistencia jurídica gratuita.

En caso de pago por transferencia, se emitirá la misma a la cuenta bancaria de 20 dígitos: IBAN ES5500493569920005001274.

Así por esta nuestra sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

'La difusión del texto de esta resolución a partes no interesadas en el proceso en el que ha sido dictada sólo podrá llevarse a cabo previa disociación de los datos de carácter personal que los mismos contuvieran y con pleno respeto al derecho a la intimidad, a los derechos de las personas que requieran un especial deber de tutela o a la garantía del anonimato de las víctimas o perjudicados, cuando proceda.

Los datos personales incluidos en esta resolución no podrán ser cedidos, ni comunicados con fines contrarios a las leyes.'