Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 320/2018, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 122/2017 de 10 de Abril de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
Rollo de apelación nº 122/2017
Partes : DISVALLCO S.L. C/ AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACION TRIBUTARIA
S E N T E N C I A Nº 320
Ilmos. Sres.
PRESIDENTE:
D.ª MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADOS:
D. FRANCISCO JOSÉ GONZÁLEZ RUIZ
D. JOSÉ LUIS GÓMEZ RUIZ
En la ciudad de Barcelona, a diez de abril de dos mil dieciocho
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA ), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el rollo de apelación nº 122/2017 , interpuesto
por DISVALLCO S.L. , representado el Procurador D. JESUS MIGUEL ACIN BIOTA , contra el Auto de fecha
13/06/17 dictada por el Juzgado de lo Contencioso- administrativo nº 7 de los de Barcelona, en el recurso
jurisdiccional nº 209/17 .
Habiendo comparecido como parte apelada AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACION
TRIBUTARIA representado por el Abogado del Estado.
Ha sido Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ, quien expresa el parecer
de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO. - El auto apelado núm. 63/2017 contiene una parte dispositiva del siguiente tenor literal: " Se acuerda autorizar a los funcionarios de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria en Catalunya para entrar en las dependencias de la mercantil DISVALLCO, S.L., con domicilio social en la calle Finisterre, núm. 11, escalera B, del polígono industrial Santa Margarita de Terrassa (Barcelona), donde la sociedad DISVALLCO, S.L., a fin exclusivo de proceder el día 22 de junio de 2017 (y en su caso a lo largo del día siguiente) y durante el tiempo estrictamente necesario para la práctica de las actuaciones inspectoras de comprobación e investigación tributarias en los términos precisos en el apartado '5. Alcance y objeto de la entrada domiciliaria',' Domicilio', 'Facultades', 'Ámbito temporal' y 'Personas que llevarían a cabo las actuaciones', de la solicitud del Delegado Especial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, de 9 de junio de 2017.

Se autoriza, igualmente, la entrada de miembros de las fuerzas de orden público, en caso de que por la autoridad administrativa correspondiente, y bajo su propia responsabilidad, se acordase su intervención por resultar ello necesario.

Concluida la diligencia se remitirá informe detallado a este Juzgado con las incidencias que hubiesen tenido lugar. Al tiempo de la entrada y, en todo caso, en los cinco días siguientes a su práctica, se emplazará a los interesados para que puedan comparecer ante este Juzgado en el plazo de los nueve días siguientes, si es que a su derecho interesa, con el objeto de ser identificados en forma y a los efectos de la interposición de los recursos contra la presente resolución.

Líbrese testimonio y hágase entrega del mismo a la Agencia Estatal de Administración Tributaria en Catalunya a fin de que pueda hacerlo valer como mandamiento de entrada... ".



SEGUNDO. - Contra dicha resolución se interpuso recurso de apelación por la representación procesal y defensa letrada de la mercantil DISVALLCO, S.L., siendo admitido por el juzgado a quo con remisión de lo actuado a este tribunal, previo traslado para su oposición a la parte solicitante, lo que por ésta así se verificó, y previo emplazamiento de las partes, personándose éstas ante este órgano judicial en tiempo y forma.



TERCERO. - Desarrollada la apelación, y tras los oportunos trámites procesales que prescriben al efecto la Ley Jurisdiccional y, supletoriamente, la LEC, se señaló fecha a efectos de votación y fallo para el día 7 de febrero de 2018, lo que se verificó en la fecha señalada si bien continuó en fecha de 14 de febrero de 2018.



CUARTO. - En la sustanciación del procedimiento se han observado todas las prescripciones legales, si bien no se ha observado el plazo de dictado de la sentencia correspondiente.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en la presente alzada el Auto núm. 63/2017, de 13 de junio, dictado por el Juzgado Contencioso Administrativo núm. 7 de los de la provincia de Barcelona, por el que se autoriza la entrada domiciliaria en el inmueble donde tenían su domicilio social , fiscal y el domicilio de su actividad la mercantil DISVALLCO, S.L., sito en la calle Finisterre, núm. 11, escalera B, del polígono industrial Santa Margarita de Terrassa (Barcelona), a fin de 'examinar y obtener documentación relativa a los conceptos impositivos y periodos de liquidación a los que se refiere la Orden de Inclusión en Plan de Inspección referenciada' de la entidad mercantil DISVALLCO, S.L. (NIF: B60435468 ) y D. Sebastián (NIF NUM000 ) y Dª Rosana (NIF NUM001 ) al efecto de poder entrar a inmuebles como al registro de instalaciones y dependencias, ya sean comerciales o administrativas, con el fin de examinar todo tipo de documentación contable o extracontable, en soporte papel o formato electrónico y/o informático que se encuentre en las dependencias del inmuebles citado o en dispositivos electrónicos externos o remotos, y con la posibilidad de proceder, en caso de ser necesario, al descerrajamiento de puertas, armarios, cajones, cajas de seguridad con el auxilio de un cerrajero, a la utilización de herramientas informáticas para descifrar claves de acceso a información con trascendencia tributaria en formato electrónico, y a la adopción de medidas cautelares dirigidas a impedir la alteración o destrucción de dicha documentación. Todo ello respecto en relación con la mercantil DISVALLCO, S.L.,relativa a las actividades económicas desarrolladas por sociedad investigada, que permitieran la comprobación de los conceptos impositivos y los períodos de liquidación a los que se refieren las Órdenes de Carga en Plan de Inspección: Impuesto sobre Sociedades, periodos 2012, 2013,2014 y 2015; al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodos 2t/2013 a 4t/2016; en relación a D. Sebastián : Impuesto de la Renta de las Personas Físicas, periodos 2012 a 2015; Impuesto sobre el patrimonio, periodos 2012 a 2015; y en relación a Dª Rosana : Impuesto sobre la Renta de las Personas Fisicas, periodos 2012 a 2015; Impuesto sobre el Patrimonio, periodos 2012 a 2015.



SEGUNDO. - En el escrito de apelación se solicita que se dicte sentencia por esta Sala en la que ' se anule la Orden recurrida y se acuerde la restitución de la totalidad de la documentación material y física y en soporte informático incautado y, en caso de haber sido incorporado a algún procedimiento de la Inspección de Tributos, declare la nulidad del procedimiento por el que se accedió a la misma '. Mantiene, en esencia que, el auto incurre en falta de motivación por falta de justificación de los indicios en que se fundamenta la solicitud, porque la gran mayoría de datos, cifras y afirmaciones que contiene no se encuentran documentadas, a pesar que, en gran medida, supuestamente se trata de declaraciones prestadas por el obligado tributario y que obran en poder de la AEAT.Que no se ha realizado un verdadero análisis de la urgencia, necesidad y proporcionalidad de la medida, cerciorándose el juzgado de que la información que le transmitía se encontraba documentada, es decir, que podía ser contrastada y que sus peticiones estaban a la altura de la medida adoptada.

Además, que la solicitud de la AEAT carece de fundamento. Algunas de sus manifestaciones son falsas.

No son ciertas las imposiciones en efectivos realizadas por el Sr. Sebastián como se comprueba en las copias de los estractos bancarios de dichos ejercicios 2012, 2013, 2014 y 2015 que permiten comprobar que no existen imposiciones en efectivo como las que indica la AEAT. Por otra parte, los datos referentes a las compras y ventas de DISVALLCO (apartado 2.2.1 de la solicitud) tampoco se corresponden con la realidad porque los clientes declarados son personas físicas o jurídicas dedicados al sector de las tiendas 'multiprecio' o 'todo a cien' o bazares, regentados por ciudadanos de nacionalidad china, con alguna excepción. Estos clientes, cuando desarrollan la actividad como personas físicas, están en ciertos casos acogidos a sistemas de estimación objetiva (módulos), pero el 95% de sus clientes son sociedades limitadas, almacenes, es decir, empresas mayoristas y solo un 5% se corresponden con moduleros (minoristas). Motivo por el que el 95% de sus ventas se encuentran declaradas en el modelo 347 porque los importes adquiridos superan trimestralmente los 3.000 euros por cada cliente. Las imposiciones en efectivos vienen de que muchos clientes abonan en efectivo sus compras si bien no llegan al mínimo legal de 2.500 euros.

Por último, alega que falta la identificación de los funcionarios acreditados para realizar la entrada y registro. Podría decirse que los funcionarios autorizados son los que constan en la solicitud de la AEAT, por remisión, pero no debe olvidars que a la persona que recibe a la Inspección solo se le entrega una copia del auto y no de la solicitud de la AEAT, con lo que aquella no puede comprobar que realmente los funcionarios que se presentan son los que están autorizados por el Juzgado.

Por su parte, la representación procesal letrada de la administración tributaria apelada se opone al recurso aquí interpuesto y solicita su íntegra desestimación por los propios fundamentos de la resolución recurrida, al entender plenamente acreditadas en el caso la necesidad y proporcionalidad de la autorización judicial impugnada, no concurriendo en el caso ninguna de las infracciones jurídicas aducidas de contrario, sin peticionar la condena en las costas procesales de esta segunda instancia a la adversa. La entrada en el domicilio de la recurrente era el único medio posible y, por tanto, necesario para la consecución del fin legítimo; acceso a la documentación y archivos informáticos que pudieran guardar en sus domicilios y que pudieran conducir al esclarecimiento de la realidad económica de las operaciones de la entidad DISVALLCO, S.L, que difícilmente se podría haber obtenido por otro medio, teniendo en cuenta el contenido de las declaraciones fiscales y la información trasladada a la AEAT, en cumplimiento de las obligaciones formales, que resultaba incoherente con la totalidad de datos de que la Inspección dispone. No concurre falta de motivación y cuestión distinta es que la parte recurrente no esté de acuerdo con los argumentos esgrimidos por la AEAT y hechos suyos por el Juez para acordar la autorización. Existían indicios objetivos de un posible ilícito fruto de una investigación concreta de la AEAT, en cuanto que la sociedad DISVALLCO, SL no había declarado parte de sus ventas, eludiendo con ello la debida tributación tanto en el ISo como en el IVA.



TERCERO.- Para la adecuada resolución del presente recurso deberá partir esta resolución de constatar que, ciertamente, la necesidad de una autorización judicial para que la administración pública pueda hacer entrada en un inmueble para ejecutar forzosamente una previa actuación administrativa, sea ésta definitiva o de trámite -como pueda serlo una actuación inspectora administrativa o tributaria-, pero necesitada de ello para su efectividad, se plantea como una excepción constitucional y legal al principio de autotutela administrativa ejecutiva reconocida por nuestro ordenamiento jurídico en favor de las administraciones públicas por razón de la necesaria efectividad del derecho fundamental subjetivo a la inviolabilidad domiciliaria reconocido tanto en el orden constitucional interno como en el internacional ( artículos 18.2 de Constitución española , 12 de Declaración Universal de Derechos Humanos , 17 de Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos , y 8 de Convenio Europeo de Derechos Humanos ).

Lo que alcanza no sólo a los domicilios strictu sensu -tanto de las personas físicas (desde la STC 22/1984, de 17 de febrero ) como de las personas jurídicas (desde las STC 137/1985, de 17 de octubre , y 69/1999, de 1 de junio )-, como pudiera desprenderse del tenor literal de dicho precepto constitucional y del mismo artículo 96.3 de la antigua y ya derogada Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de régimen jurídico de las administraciones públicas y procedimiento administrativo común , LRJPAC -ya no del artículo 100.3 de la vigente Ley 39/1015, de 1 de octubre , del procedimiento administrativo común de las administraciones públicas, LPACAP-, así como en este específico ámbito tributario de los artículos 113 y 142.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria -prohibición constitucional de entrada sin consentimiento del titular o no autorizada al servicio de la efectividad de la norma constitucional que garantiza a todos el derecho fundamental subjetivo a la intimidad personal y familiar ex artículo 18.1 CE ( STC 189/2004, de 2 de noviembre )-, sino también a otros inmuebles, edificados o no o, en general, a aquellos lugares en los que se dé la circunstancia que persona determinada o determinable y en virtud de un derecho cierto pueda ejercitar legítimas facultades de exclusión de terceros, como se desprende de la referencia normativa que hiciera el artículo 91.2 de la vigente Ley Orgánica 6/1985, de 1 de julio, del Poder Judicial , a ' (...) los restantes edificios o lugares cuyo acceso requiera el consentimiento del titular ' y ya hoy el artículo 100.3 de la Ley 39/2015, LRJPAC , antes ya citada, así como de la extensión del concepto mismo de domicilio a que aludió la STC 50/1995, de 23 de febrero .

Siendo así que, como es bien sabido, y a falta de una regulación legal más pormenorizada de la materia, el Tribunal Constitucional ha establecido, ya a fecha actual, una sólida doctrina jurisprudencial al respecto que atiende a los diversos aspectos que ha de considerar la autorización judicial de la entrada domiciliaria y que se contienen, básicamente, en sus STC 22/1984, de 17 de febrero ; 137/1985 de 15 de octubre , 144/1987, de 23 de septiembre , 160/1991, de 18 de julio , 76/1992, de 14 de mayo , 211/1992, de 30 de noviembre , 174/1993, de 27 de mayo , 50/1995, de 23 de febrero , 171/1997, de 14 de octubre , 199/1998, de 13 de octubre , 69/1999, de 1 de junio , 283/2000, de 27 de noviembre , 10/2002, de 17 de enero , 92/2002, de 22 de abril , 22/2003, de 10 de febrero , 139/2004, de 13 de septiembre , 189/2004, de 2 de noviembre , 146/2006, de 8 de mayo , y 209/2007, de 24 de septiembre , entre otras muchas, y que en lo que aquí principalmente interesa nos enseña a dicho respecto que: 1º No resulta necesaria , en principio y en todo caso, la audiencia previa y contradictoria de los titulares de los domicilios o inmuebles concernidos por la entrada , habida cuenta que la posible autorización judicial de entrada domiciliaria ni es resultado de un proceso jurisdiccional ( ATC 129/1990, de 26 de marzo , y 85/1992, de 30 de marzo , y STC 174/1993, de 27 de mayo ), ni dicha audiencia previa viene tampoco exigida expresamente por los artículos 18.2 CE , 91.2 LOPJ , 8.6 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción o 113 y 142.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

2º La autorización judicial habrá de considerar, como presupuesto propio, la existencia de un acto administrativo a ejecutar que, en principio, habrá de ser un acto definitivo o resolutorio, aunque son igualmente susceptibles de ejecución otros actos de trámite cualificados o no -como las inspecciones administrativas o tributarias u otros-, cuando la naturaleza y la efectividad de los mismos así lo impongan y concurran, además, el resto de los requisitos ( STC 50/1995, de 23 de febrero ).

3º No rige en esta materia una especie de principio de subsidiariedad en relación a la posible negativa expresada por parte del titular del inmueble de cuya voluntad dependa el consentimiento para practicar la entrada, de manera que ni la autorización de entrada ni su solicitud tienen porqué ser, siempre y en todo caso, posteriores al previo requerimiento del consentimiento de su titular y la subsiguiente negativa de éste; la autorización judicial puede ser solicitada con carácter previo, sin perjuicio de que, naturalmente, su efectividad sólo se pondrá de manifiesto ante la negativa del titular a consentir la entrada o ante la imposibilidad de conseguir su consentimiento ( ATC 129/1990, de 26 de marzo , y STC 174/1993, de 27 de mayo ).

4º En cuanto al ámbito cognitivo del órgano judicial autorizador de la entrada, que no es el juez de la legalidad de la actuación administrativa en ejecución -juez del proceso- sino el juez encargado de garantizar la ponderación previa de los derechos e intereses en conflicto y de prevenir eventuales vulneraciones del derecho fundamental subjetivo de anterior referencia - juez de garantías- (STC 160/1991, de 18 de julio , FJ 8; 76/1992, de 14 de mayo , y 136/2000, de 29 de mayo , FJ 3), nada autoriza a pensar que el juez a quien el permiso se pide y que es competente para darlo o no deba funcionar con una especie de automatismo formal ( STC 22/1984, de 17 de febrero ) o sin llevar a cabo ningún tipo de control ( STC 139/2004, de 13 de septiembre , FJ 2), sino que deberá comprobar, por una parte, que el interesado es titular del domicilio en el que se autoriza la entrada, que el acto cuya ejecución se pretende tiene cierta apariencia de legalidad prima facie , que la entrada en el domicilio es necesaria para la consecución de aquélla , y que, en su caso, la misma se lleve a cabo de tal modo que no se produzcan más limitaciones al derecho fundamental que consagra el artículo 18.2 CE que las estrictamente necesarias para la ejecución del acto ( STC 76/1992, de 14 de mayo , FJ 3.a; 50/1995, de 23 de febrero , FJ 5; 171/1997, de 14 de octubre , FJ 3; 69/1999, de 26 de abril ; 136/2000, de 29 de mayo, FFJJ 3 y 4 ; 139/2004, de 13 de septiembre , FJ 2).

5º A su vez, resulta siempre necesario el respeto y vigencia en esta materia del principio jurídico de la proporcionalidad ( STC 66/1985 , 50/1995, de 23 de febrero , 171/1997, de 14 de octubre , 139/2004, de 13 de septiembre , y 146/2006, de 8 de mayo ; y STEDH de 25 de febrero de 1993, caso FUNKE ), que se desenvuelve aquí en dos niveles distintos: a) en el nivel de la decisión misma, lo que supone que la autorización sólo puede concederse, primero, cuando la actuación administrativa que motive la entrada tenga amparo en un fin legítimo tutelado por nuestro ordenamiento jurídico, y, segundo, cuando dicha entrada domiciliaria se plantee como medio necesario e imprescindible para la consecución de ese legítimo fin, lo que sólo sucederá cuando no pueda ser logrado el mismo por otra vía menos lesiva o constrictiva del derecho subjetivo afectado; y b) en el nivel de la ejecución misma de la entrada, lo que obliga a que la resolución autorizatoria adopte siempre las necesarias cautelas para que, sin interferir con ello la acción administrativa, se asegure siempre que el derecho fundamental constreñido no lo sea más de lo imprescindible, entre otros extremos mediante la precisa delimitación de los aspectos temporales o los medios personales atinentes a la ejecución de la entrada ( STC 50/1995, de 23 de febrero , FJ 7, y 139/2004, de 13 de septiembre , FJ 2; y STEDH de 30 de marzo de 1989 y de 16 de diciembre de 1992 ).



CUARTO.- Partiendo de tales bases normativas y jurisprudenciales, y con particular atención en este caso particular a la misma legitimidad constitucional de la entrada domiciliaria y registro para el desarrollo de la actividad inspectora de la Hacienda Pública reconocida por la STC 50/1995, de 23 de febrero (FJ 6), como han venido recordando constantes pronunciamientos de este Tribunal (entre otras muchas más, por STSJ de Cataluña, Sala Contenciosa Administrativa, Sección 1ª, núm. 92/2007, de 1 de febrero , núm. 526/2007, de 14 de mayo , núm. 1009/2007, de 11 de octubre , núm. 1124/2007, de 8 de noviembre , núm. 55/2010, de 26 de enero , núm. 270/2010, de 12 de marzo , núm. 437/2010, de 6 de mayo , núm. 497/2010, de 20 de mayo , y núm.

523/2012, de 14 de mayo ), y teniendo efectivamente la consideración de domicilio sujeto para su eventual entrada administrativa a la autorización judicial o al consentimiento del interesado ' (...) los lugares utilizados por representantes de la persona jurídica para desarrollar sus actividades internas, bien porque en ellos se ejerza la habitual dirección y administración de la sociedad, bien porque sirvan de custodia de documentos u otros soportes de la vida diaria de la sociedad o de su establecimiento y todo ello con independencia de que sea el domicilio fiscal, la sede principal o la sede secundaria ' ( STS, Sala 3ª, de 30 de septiembre de 2010 -rec. 1392/2007 - y STS, Pleno de la Sala 3ª, de 23 de abril de 2010 -rec. 704/2004 -), importará ahora observar que, aun cuando la entrada en el domicilio autorizada para el desarrollo de la actividad inspectora de la Hacienda Pública tenga el sólido fundamento antes apuntado, ello es un requisito necesario pero no suficiente en el plano constitucional.

En efecto, en esta materia, junto a los demás condicionantes indicados juega con máximo rigor el principio de proporcionalidad, que exige una relación ponderada de los medios empleados con el fin perseguido y el evitar el sacrificio innecesario o excesivo de los derechos fundamentales cuyo contenido esencial es intangible, siendo así que el examen de la legalidad, de la necesidad, de la proporcionalidad, etc., no se realiza por el órgano judicial ex post de la actuación administrativa sino ex ante : se trata de encomendar a un órgano jurisdiccional que realice una ponderación previa de los intereses, antes de que se proceda a cualquier entrada o registro y como condición ineludible para realizar éste, en ausencia de consentimiento del titular ( STC 160/1991 ), no pudiendo bastar la redundante consideración de que en el domicilio existe documentación y de que de no acordarse la entrada judicial podría frustrarse totalmente la eficacia de la actuación de la inspección tributaria, puesto que habría tiempo suficiente para hacer desaparecer los medios o elementos de prueba que se pretende obtener, debiendo la administración tributaria someter su actuación, estrictamente, al principio de proporcionalidad de la medida de acceso al domicilio.

En dicho sentido, ciertamente, resulta aquí indispensable la precisión de los indicios, como un prius lógico de los también obligados juicios sobre la adecuación, la necesidad y la proporcionalidad de la medida, requiriendo éstos su apoyo en datos objetivos que, según la misma jurisprudencia constitucional, deben serlo en un doble sentido: a) en el de ser accesibles a terceros, sin lo que no serían susceptibles de control; y b) en el de que han de proporcionar una base real de la que pueda inferirse que se ha cometido o se va a cometer el ilícito sin que puedan consistir en valoraciones acerca de la persona. La idea de dato objetivo indiciario tiene que ver con la fuente de conocimiento del presunto ilícito, cuya existencia puede ser conocida a través de ella y de ahí que el hecho en que el presunto ilícito puede consistir no pueda servir como fuente de conocimiento de su existencia, pues la fuente del conocimiento y el hecho conocido no pueden ser la misma cosa. En definitiva, la entrada y registro por la inspección tributaria de un domicilio constitucionalmente protegido, sólo puede autorizarse por el órgano judicial competente cuando lasolicitud explicite los datos objetivos indiciarios de comisión de ilícito tributario , en los términos de la jurisprudencia constitucional que han quedado descritos, y que para su averiguación sea precisa aquella diligencia.



QUINTO.- Proyectado lo anterior al supuesto procesal de autos, y por lo que se refiere en primer término a la motivación y la justificación cuestionadas en este grado de apelación, visto lo actuado se constata que la autorización judicial de entrada domiciliaria controvertida fue solicitada con motivo de unas actuaciones inspectoras concretas y determinadas, al tiempo que en la solicitud acogida por el auto autorizatorio se expuso cuáles eran los indicios de existencia del ilícito tributario que justificaban la necesidad de entrar en el domicilio fiscal y social de la mercantil investigada, antes señalada para obtener la información que se precisaba respecto de ella y del Sr. Sebastián y Sra. Rosana , socios-propietarios y gestores de la entidad, sin que existiera forma menos gravosa de obtenerla, atendiendo tanto al sector concreto de operación de la mercantil y a que es cliente de otra mercantil inspeccionada cuyas ventas eras muy importantes (más de 600.000 euros en cada uno de los ejercicios 2012 a 2014 inspeccionados). Es cierto que el auto recurrido, tras exponer la doctrina constitucional sobre los aspectos que debe considerar la autorización, transcribió los particulares de dicha solicitud y documentación aportada junto a la misma, con sucinta reproducción de los fundamentos de dicha solicitud, pero tal como dijimos ya en nuestra Sentencia dictada en el recurso de apelación núm. 166/2012 , incluso en un supuesto límite de motivación in aliunde , lo que no es aquí en ningún caso, el contundente contenido de la solicitud administrativa corroboraba ya la necesidad de la medida y evidenciaba con claridad la necesidad y proporcionalidad de la autorización judicial de entrada domiciliaria solicitada. El auto recoge con precisión las circunstancias concretas de funcionamiento del negocio, así como las incoherencias concretas que motivaban la adopción de la medida autorizatoria. Como indicios 'ex ante' valorados existe que la mercantil DISVALLCO, SL no consignaba en sus declaraciones tributaria, ni las compras realizadas a la otra mercantil inspeccionada CELGAR SA, ni tampoco como se hicieron los pagos.

No existe defecto de motivación mas allá de la discrepancia comprensible que expone la recurrente en su escrito de recurso. El auto apelado analiza los presupuestos mínimos que permiten a la Administración tributaria invadir el ámbito del espacio privado, determina la competencia de la autoridad que solicita la autorización de entrada, examina las facultades que la Ley General Tributaria otorga a la Inspección de los Tributos para el desarrollo de sus funciones y, por último, considera que la solicitud de autorización de entrada tiene cobertura legal y debe ser concedida a la vista de los indicios de importante elusión e infracción fiscal aportados por la Administración. Todo ello, eso sí , valorado 'ex ante' con los elementos de que se disponía en ese momento.

Así, la motivación que contiene el auto impugnado hace una remisión expresa a la documentación presentada por la Agencia Tributaria para justificar la adopción de la medida interesada, de modo que esa motivación se completa con todos los antecedentes y datos expuestos en la solicitud de autorización de entrada, los cuales ponen de relieve la necesidad de proceder a la entrada en el domicilio de la actividad desarrollada por la entidad recurrente para obtener pruebas indispensables a fin de llevar a cabo la actuación inspectora, que de otra manera no se podrían obtener dadas las características de dicha actividad, estando también justificada la proporcionalidad de la medida y su concesión 'inaudita parte' para evitar la posible destrucción de documentos y datos con trascendencia tributaria.

Junto a lo anterior, constaban en la solicitud y se remite a ella en la parte dispositiva de la resolución recurrida al nombre, apellidos, cargo y número de identificación de los funcionarios que llevarían a cabo las actuaciones (pag. 21 solicitud) y asimismo se recogieron en el auto apelado los límites temporales y de la actividad a desarrollar, ceñida exclusivamente a lo que se indicaba al respecto en la parte dispositiva, además de la necesidad de remitir informe detallado de las incidencias que hubiesen tenido lugar, lo que consta en las actuaciones cumplimentado mediante el oportuno informe sobre el resultado de las actuaciones llevadas a cabo por la Inspección. La STC 50/1995, de 23 de febrero , recuerda que se viene exigiendo la imposición de garantías y cautelas que eviten comportamientos arbitrarios en la ejecución de la entrada, ante la eventualidad de falta de audiencia previa del afectado, que no resulta constitucionalmente exigible, como antes ya se indicara ( ATC 129/1990, de 26 de marzo , y 85/1992, de 30 de marzo , y STC 174/1993, de 27 de mayo ), ni tampoco expresamente exigida por los artículos 18.2 CE , 91.2 LOPJ , 8.6 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción o 113 y 142.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , en el sentido de limitarse, entre otros, el período de duración y tiempo de la entrada, así como el número e identificación de las personas que podían acceder al domicilio, requisitos estos que efectivamente se cumplen en el auto aquí recurrido.

Lo que obligara a rechazar en dichos extremos los motivos impugnatorios del recurso que se resuelve.



SEXTO.- Sobre las razones que esgrimiera la AEAT en su solicitud, y que a juicio de las recurrentes serían meras sospechas infundadas, se observa que en la solicitud y en la documentación adjunta en soportes papel y CD se efectuaron consideraciones concretas sobre el modus operandi del sector objeto de las actuaciones inspectoras y se exponían razones detalladas en las que fundaba la inspección su solicitud por considerar que aparecían suficientemente acreditados indicios sobre la posible comisión de ilícitos tributarios por las contribuyentes implicadas mediante la ocultación de parte de sus ventas, eludiendo con ello la debida tributación en el Impuesto sobre Sociedades (IS), en el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), e Impuesto de la Renta de las Personas Físicas (IRPF) e Impuesto sobre el Patrimonio (IPat) siendo así que por las especiales características de la actividad desarrollada por la mercantil y su funcionamiento fuera de las obligaciones formales establecidas por acogerse gran parte de los clientes al régimen de estimación objetiva, junto a las estrechas relaciones existentes entre la mercantil y el matrimonio Sr. Sebastián y Rosana , socios- propietarios y gestores, que realizaban imposiciones en efectivos así como la importante imposición realizada en el año 2012, como él mismo reconoce ,resultaba acreditada la necesidad de que la Inspección de los Tributos se personase sin aviso previo y con autorización judicial en el domicilio y establecimiento común desde donde gestionaban y desarrollaban su actividad, con el objeto de verificar y determinar el fraude detectado mediante el examen de la documentación de la actividad que se hallare en el local y con el examen físico de los mismos, ya que los medios convencionales y ordinarios de comprobación utilizados, esto es, declaraciones, contabilidad oficial, requerimientos a terceros, etc., no se mostraban como eficaces en tales casos a la vista de las Conclusiones contenidas en la solicitud. Este Tribunal no ha de abundar en la motivación de la medida sino claramente analizar si la actividad de ponderación y valoración realizada en la instancia se ha producido conforme a Derecho.

Debe señalarse, en cualquier caso, que tanto los datos suministrados por la Agencia Tributaria en su solicitud como los obtenidos en el registro autorizado por el Juzgado, tendrán que ser valorados en el ámbito de las actuaciones de comprobación que se hayan realizado con posterioridad por la Inspección, cuya decisión final podrá ser recurrida por el obligado tributario invocando todos los motivos de impugnación que considere oportunos. Pero esto no afecta a la legalidad de la autorización de entrada, la cual no trasciende al examen de fondo de la adecuación a Derecho de la actuación administrativa.

Así, del informe adjuntado, y tras detallado análisis sobre el domicilio, sector, actividad, administración y socio-propietarios de la entidad recurrente que gestionan la misma, y la falta de razonabilidad de la carencia de rendimientos declarados y los movimientos de efectivo no negada por la mercantil apelante respecto de la otra mercantil investigada (CELGAR SA) suponen un indicio claro de posible incumplimiento de las obligaciones formales y tributarias determinantes de la autorización de la medida solicitada.

SÉPTIMO. - Pues bien, aun constatado lo anterior, es indudable que la autorización judicial sería contraria a derecho si constara o se probara que la solicitud se basó en meros datos ficticios o en meras sospechas. Sin embargo, sin cuestionar las recurrentes en ningún momento la realidad de los hechos antes descritos, lo que se pretende combatir en el recurso de apelación de autos es la exactitud o la realidad probada de la que proceden tales indicios e incluso el proceso inductivo por el que se obtuvieron los mismos ex artículo 386 de la Ley 1/2000 , de Enjuiciamiento Civil, así como la necesidad de la entrada domiciliaria para el buen fin de la comprobación inspectora o el riesgo de frustración de su objeto en el caso de no poderse practicar la misma. Mantiene que el auto no ha realizado el juicio critico de ponderación de la necesidad y proporcionalidad de la medida a la vista de las declaraciones formales presentadas y que ya le constan a la AEAT.

Siendo ello así, dicho planteamiento excede notoriamente del objeto de la presente apelación, pues para la autorización judicial no es necesaria la comprobación de exactitud de todos y cada uno de los hechos base de los indicios. A su vez, lo cierto es que los indicios plasmados en la solicitud de la AEAT eran múltiples, de forma que a juicio de la Sala, la AEAT en su solicitud expuso de una forma pormenorizada los indicios existentes en los que amparaba la necesidad de adoptar la medida solicitada y justificó, suficientemente, la proporcionalidad de la misma, siendo la entrada domiciliaria imprescindible para el buen fin de la actuación inspectora en curso. En definitiva, la autorización solicitada vino amparada por indicios de ilícito relatados en la solicitud, era proporcionada al fin que se pretendía en orden a impedir la defraudación a la hacienda pública que representa el interés general y, por ello, superó el juicio de razonabilidad. La apelante no niega que esas compras a la entidad mercantil CELGAR SA por cantidades muy importanes durante los ejercicios investigados y cómo se abonaron las mismas. No es posible en esta instancia tomar parcialmente unos indicios en detrimento de otros para así conseguir una imagen de confusión en la actividad previa realizada por la AEAT para justificar la necesidad y proporcionalidad de la medida.

OCTAVO.- No pueden, por otra parte, pueden tampoco invalidar la autorización combatida, ni siquiera sobrevenidamente, circunstancias producidas durante la misma entrada domiciliaria autorizada por el auto aquí recurrido o con posterioridad a la práctica de la misma, por cuanto que en relación con ello deberá estarse al criterio ya expuesto en reiteradas ocasiones por este Tribunal -por todas en Sentencia núm. 664/2015, de 11 de junio, rec. 170/2014 -, en el sentido de que la apelación del auto autorizatorio '(...) se circunscribe única y exclusivamente a determinar si la resolución impugnada cumple con los requisitos exigibles para ser conforme a derecho, para lo cual es menester examinar las circunstancias concurrentes en el momento en que se adoptó la decisión judicial. El devenir posterior de los acontecimientos, ya sea el modo en que se ejecutó el Auto o la forma en la que se procedió con la documentación incautada, es ajeno al presente procedimiento, todo ello sin perjuicio de que, en su caso, pudiere plantearse a través del pertinente cauce. En ningún caso la actuación inspectora posterior al auto apelado puede determinar la nulidad de tal auto, único objeto de nuestro actual enjuiciamiento.' Asimismo, al referirse las apelantes a la vulneración de los derechos fundamentales contenidos en el artículo 18 CE , podemos citar la reciente Sentencia núm. 884/2017, del TSJ Valencia, Seccion 3ª, 19 de Julio de 2017 , rec. Apelación 41/2017 que por su claridad se transcribe: '(...)En el presente supuesto, no debe olvidarse que se trata de una entrada en un local social de una empresa, ante lo que el Tribunal Constitucional ha matizado cuál es la protección constitucional del domicilio social o fiscal de las personas jurídicas o de los negocios como el que nos ocupa, pues, si bien cabe predicar dicha protección constitucional, sin embargo, ésta no reviste un contenido enteramente idéntico con el que se predica de las personas físicas en su ámbito personal. Así, con relación a estas últimas, por ejemplo, lo que se protege no es sólo un espacio físico sino también lo que en él hay de emanación de una persona física y de su esfera privada, lo que indudablemente no concurre en el caso de las personas jurídicas o de los locales comerciales, y todo ello aunque sea cierto que éstas también son titulares de ciertos espacios que, por la actividad que en ellos se lleva a cabo, requieren una protección frente a la intromisión ajena (...)' Por todo lo que, en suma, en atención a la existencia de motivación suficiente, justificación detallada en base a los indicios expuestos en la solicitud de la AEAT, la no necesidad de exactitud concreta de todos los datos que justifican la medida al tratarse de una actividad para la obtención de documentación que aclare una posible situación de fraude y la admisión de la remisión a los extremos de la solicitud -motivación in aliunde- procederá desestimar el recurso de apelación aquí interpuesto.

ÚLTIMO.- Conforme al artículo 139.2 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción , las costas procesales se impondrán en la segunda instancia a la parte recurrente si se desestimara totalmente el recurso, salvo que el órgano jurisdiccional, razonándolo debidamente, aprecie la eventual concurrencia de circunstancias que justifiquen la no imposición -sin que obste a ello, en su caso, la falta de solicitud expresa de condena en costas por las partes, toda vez que tal pronunciamiento sobre las costas procesales es siempre imperativo para el fallo sin incurrir por ello en vicio de incongruencia procesal ultra petita partium ( artículos 24.1 CE y 33.1 y 67.1 LJCA ), al concernir tal declaración judicial a cuestión de naturaleza jurídico procesal, conforme al propio tenor del artículo 68.2 de la Ley Jurisdiccional y de la ya reiterada jurisprudencia contenciosa administrativa y constitucional sentada al respecto (entre otras, por STS, Sala 3ª, de 12 de febrero de 1991 ; y STC, Sala Primera, núm. 53/2007, de 12 de marzo , y STC 24/2010, de 27 de abril )-, por lo que apreciándose la concurrencia de tales circunstancias especiales en este caso no procederá imponer a la parte apelante las costas procesales ocasionadas en esta segunda instancia, tal como autoriza el apartado cuarto del precepto procesal antes citado -artículo 139.4 LJCA -, en atención a la naturaleza, cuantía y complejidad del recurso y atendida la redacción del auto.

Por todo lo expuesto, en nombre de SM el Rey y en el ejercicio de la función que nos confieren el artículo 117.4 de la Constitución española y las leyes

Fallo

DESESTIMAR el recurso de apelación núm. 122/2017 interpuesto por la sociedad mercantil DISVALLCO, S.L., contra el Auto núm. 63/2017 , de 13 de junio, dictado por el Juzgado Contencioso Administrativo núm. 7 de los de la provincia de Barcelona en su procedimiento de autorización judicial de entrada domiciliaria núm.209/2017 a que se refieren los antecedentes de la presente resolución, con la íntegra confirmación del mismo; y sin imposición de costas procesales ocasionadas en esta segunda instancia.

Notifíquese esta sentencia a las partes comparecidas en este rollo de apelación, con la indicación de que contra la misma cabe la interposición de recurso de casación ante la Sala Contenciosa Administrativa del Tribunal Supremo, conforme al artículo 86.1 de la Ley Jurisdiccional ; y a su firmeza líbrese y remítase certificación de la misma junto a los autos originales al Juzgado de su procedencia, acusando el oportuno recibo.

Así mediante esta sentencia, de la que se llevará testimonio literal al rollo principal de la apelación, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.E/ PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por la Magistrada ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.