Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 347/2017, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 906/2015 de 29 de Marzo de 2017

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2015/0015801

Procedimiento Ordinario 906/2015

Demandante:D. /Dña. Marino

PROCURADOR D. /Dña. RAFAEL JULVEZ PERIS-MARTIN

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

_______________

SENTENCIA NÚM. 347 .

ILTMO. SR. PRESIDENTE:

D. José Alberto Gallego Laguna

ILTMOS. SRES. MAGISTRADOS:

D. Gustavo R. Lescure Ceñal

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dª. Mª del Rosario Ornosa Fernández

Dª. Mª Antonia de la Peña Elías

Dª. Carmen Álvarez Theurer

En Madrid, a veintinueve de Marzo

del año dos mil diecisiete

Visto el recurso contencioso-administrativo núm. 906/15 formulado por el Procurador D. Rafael Julvez Peris-Martín en nombre y representación de D. Marino contra Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 26 de Marzo de 2.015 que desestima la reclamación nº NUM000 respecto de liquidación por el impuesto sobre el valor añadido; habiendo sido parte demandada la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO representada por el Abogado del Estado. La cuantía del recurso se ha fijado en 117.775,35 €.

Antecedentes

PRIMERO.- La referida parte actora promovió el presente recurso contencioso-administrativo contra la resolución reseñada, y seguido el cauce procesal previsto legalmente, cada parte interviniente despachó, en el momento oportuno y por su orden legal conferido, el trámite correspondiente de demanda y de contestación, en cuyos escritos, y conforme a los hechos y razonamientos jurídicos consignados, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto de impugnación y la desestimación de ésta, en los términos que figuran en aquéllos.

SEGUNDO.- Seguido el proceso por los cauces legales, y efectuadas las actuaciones y los trámites que constan en los autos, quedaron éstos pendientes de señalamiento para votación y fallo, que tuvo lugar el 28 de Marzo de 2.017.

Siendo Ponente el Iltmo. Sr. Magistrado D. Gustavo R. Lescure Ceñal.

Fundamentos

PRIMERO.- Por D. Marino se impugna la Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid de 26 de Marzo de 2.015 que desestima la reclamación nº NUM000 contra Acuerdo dictado en reposición de la Administración de Hortaleza-Barajas de la Delegación Especial de Madrid de la A.E.A.T. sobre liquidación relativa al impuesto sobre el valor añadido del 1º, 2º, 3º y 4º trimestre de 2.010 por importe de 117.775,35 €.

Es de advertir que en la misma resolución el TEAR estima las reclamaciones núms. NUM001 y NUM002 contra acuerdos del mismo órgano tributario sobre imposición de sanciones de 16.543,13 y 42.344,54 € derivadas de aquella liquidación, y anula tales acuerdos sancionadores por falta de motivación respecto de la culpabilidad del sujeto infractor.

En la resolución del TEAR se recogen los siguientes antecedentes de hecho:

'PRIMERO.-Tras la sustentación de un procedimiento de comprobación limitada ( artículos 136 a 140 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria ; en adelante LGT), los órganos de gestión tributaria dictaron liquidaciones provisionales relativas al IVA del 1º, 2º, 3º y 4º trimestre de 2010 de las que resulta:

1º, 2º y 3º trimestre de 2010: una cuota a compensar de 0,00 €, por lo que no procede el saldo a compensar declarado que ascendió a 33.086,27 €.

4º trimestre de 2010: una minoración del IVA deducido por importe de 84.689,08 €, y que no procede el saldo a compensar declarado por importe de 117.775,35 €.

Las liquidaciones provisionales se motivan como sigue, en síntesis: '(...) No se realizan por el sujeto pasivo operaciones que generen derecho a deducción desde 2005, no existiendo asimismo continuidad en la actividad dado que no consta presentado el modelo 303 del periodo 1T del ejercicio 2012, por lo que las cuotas soportadas, así como las cuotas a compensar, las cuales tienen su origen en cuotas soportadas, no son deducibles al no ir destinadas a la realización de operaciones que generen derecho a deducción. En caso de disconformidad con esta propuesta el contribuyente deberá aportar las pruebas que estime convenientes, entre las que al menos y entre otras, deberá figurar el libro registro de facturas recibidas y copia de las mismas a los efectos de justificar las cantidades consignadas como cuotas de IVA deducible y cuotas a compensar de periodos anteriores'.

Frente a la liquidación provisional, la interesada interpuso recurso de reposición alegando lo siguiente, en síntesis:

-Que tiene derecho a la deducción del 100% del IVA soportado ya que realiza operaciones sujetas y no exentas; que se dedica a la promoción inmobiliaria, no a la autopromoción, produciéndose una entrega de edificaciones como consecuencia de un procedimiento de embargo y ejecución hipotecaria.

-Que está dado de alta en el epígrafe del IAE nº 833.2 relativo a la promoción inmobiliaria; que había llevado a cabo una promoción inmobiliaria de tres viviendas unifamiliares con la constructora OBRAS Y PROYECTOS JOLRAM, SL; que circunstancias del mercado imposibilitaron llevar a cabo la venta de las viviendas dado que finalmente le fueron embargas; y adjunta:

Anexo II: Copia del contrato de obra con el constructor, la mercantil OBRAS Y PROYECTOS JOLRAM, S.L., para llevar a cabo la construcción de 3 viviendas unifamiliares.

Anexo III: Copia del extracto de cuenta de préstamo hipotecario.

Anexo IV: Copia de inscripción registral en el Registro de la propiedad.

Anexo V: Copia de factura y certificación de obra relativa a la mencionada promoción inmobiliaria.

Anexo VI: Copia de diligencia de embargo de bienes.

Anexo VII: Copia del procedimiento de ejecución hipotecaria del Juzgado de primera instancia n' 2 de Pozuelo de Alarcón.

-Que las cuotas declaradas a compensar en 2010, habían sido generadas con anterioridad, pero las facturas fueron emitidas posteriormente, como se desprende del libro de gastos de 2010 y las facturas soporte de dichas anotaciones (Se aporta como Anexo VIII copia del libro de gastos de 2010 así como copia de las facturas soporte), y ello, porque dichas facturas fueron emitidas en dicho ejercicio por OBRAS Y PROYECTOS JOLRAM, SL.

-Que el artículo 114 de la Ley 37/1992 le permite rectificar las cuotas deducidas que impliquen un aumento de las mismas en plazo de cuatro años desde su devengo. Y que dado que recibió las mencionadas facturas en el ejercicio 2010 (dentro del mencionado plazo de cuatro años), procede en dicho ejercicio a la acreditación de las cuotas soportadas, atendiendo a la normativa señalada.

-Por último, que tras el embargo de los inmuebles de la promoción inmobiliaria procedió al cese de la actividad económica, notificándolo a la Administración tributaria a través del modelo 036 presentado en diciembre de 2011 (se adjunta como Anexo IX).

-Que la Administración de la AEAT de Hortaleza Barajas consideró caducadas cuotas de IVA en la comprobación relativa al ejercicio 2009 (que le fue notificada en 2011), y por tanto no las tuvo en cuenta en las declaraciones presentadas en 2010. Estas cuotas caducadas ascienden a 27.013,28 €, y en aplicación de la jurisprudencia del Tribunal Supremo que cita, tiene derecho a la devolución de dicho importe; a tal efecto manifiesta 'los importes cuotas soportadas cuya devolución puede solicitar el dicente asciende al importe total consignado en la casilla 49 del modelo 303 relativo al periodo 4T-2010, es decir, 117.775,35 €'.

Con fecha de 10 de mayo de 2013 el Administrador de la AEAT dictó resolución desestimatoria del recurso, basado en lo siguiente, en síntesis:

'(...) No presentándose alegaciones ni documentación alguna, es por tanto en la fase de recurso de reposición, en la el contribuyente que presenta la siguiente documentación: contrato de obra con el constructor, copia del extracto de cuenta del préstamo hipotecario, inscripción registral en el Registro de la propiedad, copia de factura y certificaciones obra correspondientes al año 2006, 2007, 2008, 2009, diligencia de embargo y ejecución hipotecaria y Libro de gastos.

- Consta dado de alta en la actividad empresarial, epígrafe de I.A.E. 501.1 como construcción completa, reparaciones..... con fecha 1-11-2003, dándose de baja a 31-12-2011.

- Consta notificación liquidación provisional, correspondiente al ejercicio 2009, 1, 2, 3 y 4 TR, minorándole la compensación solicitada a un importe de 33.086,27 euros, sin que contra la misma figure presentado recurso de reposición ni reclamación al TEAR.

Según el artículo 75.Uno de la Ley 37/1992 del IVA , Se devengará el Impuesto...

El artículo 75.Dos de la LIVA establece: No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos.

En consecuencia, la mera expedición de certificaciones de obra en las que se documente el estado de avance de las obras, no determina en ningún caso por si misma el devengo del impuesto, ya que su simple expedición no puede calificarse como entrega de bienes por no haber transmisión del poder de disposición.

De ello cabe derivar las siguientes consecuencias:

- no procede la repercusión del impuesto ni la expedición de la factura correspondiente, ni el destinatario de las operaciones tiene obligación de soportar la repercusión del impuesto;

- no procede la consignación de la base imponible de las operaciones en la correspondiente declaración liquidación a presentar por el empresario o profesional que realice la operación;

- no se puede considerar nacido el derecho a la deducción de las cuotas soportadas para el destinatario de la operación.

Lo anteriormente expuesto no impide la aplicación de la norma relativa a los pagos anticipados, por lo que si se procede al pago total o parcial del importe correspondiente a la parte de obra ejecutada que se documenta en la certificación de obra, se devengará el impuesto en proporción a la cantidad satisfecha, por el importe efectivamente cobrado.

En el presente caso, el IVA soportado no es deducible hasta la fecha en que el pago se ha producido, dato que no es aportado por el contribuyente ( art. 75.Dos LIVA ).

Respecto a la segunda pretensión del contribuyente, por su parte, el artículo 115, apartado uno de la citada Ley , declara que los sujetos pasivos que no hayan podido efectuar las deducciones originadas en un periodo de liquidación por el procedimiento previsto en el artículo 99 de esta Ley , por exceder la cuantía de las mismas de la de las cuotas devengadas, tendrán derecho a solicitar la devolución del saldo a su favor existente a 31 de diciembre de cada año en la autoliquidación correspondiente al último periodo de liquidación de dicho año. Por otro lado, el artículo 71, apartados 1 y 4 del Reglamento del Impuesto , aprobado por Real Decreto 1624/1992....

De los citados preceptos se desprende que el derecho a solicitar la devolución consiste en una opción alternativa al derecho a compensar el crédito. Este derecho, otorgado al sujeto pasivo por las disposiciones contenidas en la Ley y en el Reglamento del Impuesto, habrá de ejercitarse con puntual cumplimiento del procedimiento de gestión establecido en cuanto a los requisitos subjetivos, objetivos y formales. En particular, deberá realizarse en los treinta primeros días naturales del mes de enero, siendo posible solo durante dicho plazo varias la opción, renunciando expresamente a la anterior.

Por tanto, únicamente en este periodo el contribuyente tendrá opción de optar a la devolución, constando presentada la declaración del 4T con una cuota a compensar y no a devolver'.

SEGUNDO-. Disconforme con la resolución del recurso, el obligado tributario interpuso, con fecha de 9 de junio de 2013, la presente reclamación referenciada con el nº NUM000 . Puesto de manifiesto el expediente, reitera lo alegado ante los órganos de gestión tributaria, y aporta extractos bancarios y la documentación que estima oportuna a fin de acreditar el pago'.

Las razones del TEAR en orden a la confirmación de la liquidación son:

'SEGUNDO.- A la vista de la documentación obrante en el expediente, y fundamentalmente la aportada por el interesado en vía de revisión, este Tribunal ha de concluir que no ha quedado acreditado el derecho a recuperar el IVA soportado en la construcción de las citadas viviendas unifamiliares que finalmente le fueron embargadas; en efecto: las facturas que aporta están fechadas en 2006, 2007, 2008 y 2009, y no en 2010 como reiteradamente indicada la interesada, al afirmar que su acreedor -OBRAS Y PROYECTOS JOLRAM, SL- no le emitió las facturas hasta esta fecha a pesar de haber ejecutado las obras certificadas; en este sentido, los extractos bancarios que aporta también acreditan que el pago de las facturas se efectuó con anterioridad a 2010.

El listado de gastos que adjunta es una mera relación de facturas efectuada por el interesado, que no hace fe de lo alegado, a fin de ejercitar su derecho a la deducción.

Tampoco hay ninguna prueba que acredite que estas cuotas no fueron deducidas con anterioridad por el obligado tributario, es decir, en las fechas de emisión de las facturas.

A nuestro juicio, el interesado no ha aportado prueba alguna que respalde lo alegado; reiteramos, las facturas que aporta son anteriores a 2010, al igual que los justificantes de pago de las mismas; careciendo de eficacia probatoria a estos efectos, el listado de gastos.

Similares consideraciones se han de realizar en lo relativo a la recuperación, a través de su devolución, de las cuotas declaradas a compensar en 2009 y que fueron regularizadas por los órganos de gestión tributaria en una liquidación que ha adquirido firmeza. En este sentido, desconocemos si dicha regularización se motivó en la caducidad de las cuotas, como manifiesta la interesada. En cualquier caso, el derecho a recuperar el IVA soportado, una vez producida su caducidad, no es un derecho automático, al reconocerse a la Administración facultades de comprobación respecto al mismo; desconociendo este Tribunal el alcance de la comprobación seguida respecto al IVA de 2009.

En efecto, hemos de recordar que el derecho a obtener la devolución de los saldos de IVA cuya compensación no ha sido posible por caducidad es un derecho reconocido por el Tribunal Supremo en consolidada jurisprudencia iniciada con la Sentencia de 4 de julio de 2007 dictada en el Recurso de Casación para unificación de doctrina 96/2002 ; sin embargo dicho derecho carece de un cauce procedimental específico siendo el propio Tribunal Supremo el que ha dado las directrices para su ejercicio en diversas Sentencias, así, ente otras, dice el Tribunal Supremo en sentencia de 20 de septiembre de 2013, dictada en el recurso de casación para unificación de doctrina 4348/2012 en relación al procedimiento para obtener esta devolución:

'La segunda cuestión a que se aludía en la sentencia era la atinente a la forma en que podía practicarse la devolución, afirmando que 'como ha puesto de relieve la doctrina, se podría haber establecido en la Ley que si a los cinco años (ahora cuatro) de optar por la compensación no se hubiera podido recuperar todo el IVA soportado, atendiendo a las fechas en que se soportó, la Administración iniciaría de oficio el expediente de devolución; se habría garantizado así la neutralidad como principio esencial del impuesto. Pero lo cierto es que no se ha regulado de esta forma, tal vez por el principio 'coste-beneficio' pro Fisco. Pero aún siendo así, resulta difícilmente admisible (y menos si se invoca la autonomía de las regulaciones nacionales) negar el derecho a la devolución del IVA soportado, que realiza el principio esencial del impuesto. En vez de expediente de oficio, habrá que promover un expediente de devolución a instancia de parte'. En cuanto a la determinación del título y procedimiento que puede seguir el contribuyente para obtener la devolución del exceso de cuotas del IVA, cuestión que nuestra sentencia de 4 de julio de 2007 no mencionaba y por lo que fue criticada por los exégetas que de ella se han ocupado, es de decir que resulta indudable que no se trata de devolver un ingreso indebido, pues ninguno de los pagos efectuados por el contribuyente fue indebido; de ahí que, conforme al artículo 31 de la vigente Ley General Tributaria , el procedimiento a seguir debiera ser el establecido en la normativa de cada tributo, lo que nos llevaría a los artículos 115 y siguientes de la LIVA . Pero lo cierto es que estas disposiciones no están previstas para este caso, sino para situaciones en que la devolución se origina a consecuencia de una declaración-autoliquidación. De ahí que el contribuyente podría dirigirse a la Administración tributaria mediante una solicitud de devolución (como en el caso ahora enjuiciado ha hecho la recurrente) y dejando que sea la Administración la que califique el escrito a los efectos correspondientes, pero sin que tal calificación permita desechar la pretensión sin dictar resolución en cuanto al fondo.' Las disposiciones que regulan la materia están contemplando, en cualquier caso, que, recibida la solicitud de devolución, la Administración pueda poner en funcionamiento sus potestades de comprobación, dentro del procedimiento, pues parten o presuponen la co-vigencia del derecho a la devolución y de las potestades comprobadoras. Las facultades de comprobación administrativa son solamente las que se derivan del artículo 106.4 de la LGT ('Normas sobre medios y valoración de la prueba') donde se establece: 'En aquellos supuestos en que las bases o cuotas compensadas o pendientes de compensación o las deducciones aplicadas o pendientes de aplicación tuviesen su origen en ejercicios prescritos, la

procedencia y cuantía de las mismas deberá acreditarse mediante la exhibición de las liquidaciones o autoliquidaciones en que se incluyeron la contabilidad y los oportunos soportes documentales. En suma, la cuestión es decidir si el derecho a la recuperación del exceso no compensado al provenir de ejercicios ya prescritos impide a la Administración toda comprobación más allá de su constatación, o si, al

contrario, pueden entrar en juego y en plenitud las facultades de comprobación que ha previsto el ordenamiento para tributos no prescritos, pues si estamos en presencia de un derecho al reembolso, derivado de la formativa del IVA, tales son las potestades que se atribuyen a la Administración. En términos de la Sentencia de esta Sala de 17 de marzo de 2008 , la prescripción de un ejercicio en el que se han acreditado cantidades a compensar o créditos de impuesto para ejercicios futuros, impide a la Administración modificar las cuantías que, procedentes del primero, pueden ser trasladadas a estos otros. Por consiguiente, la Administración debería limitarse en sus actuaciones a solicitar al interesado la justificación documental a que hemos hecho referencia.'

De la jurisprudencia expuesta se deriva que el derecho a la devolución de los saldos caducados no es automático sino que se reconocen a la administración tributaria facultades de comprobación. De acuerdo con esto no puede aceptarse la pretensión de la reclamante de que sea exigible el reconocimiento a la devolución en la liquidación que declara lacaducidad, sinmás trámites'.

SEGUNDO.- El recurrente solicita que con anulación de las resoluciones impugnadas se reconozca su derecho a obtener la devolución de las cuotas de IVA declaradas en el cuarto trimestre de 2.010 por importe de 117.775,35 €, más correspondientes intereses legales, o subsidiariamente de las cuotas caducadas por importe de 27.013,28 €, formulando alegaciones sobre cuestiones a las que damos respuesta según se expone y razona a continuación siguiendo los criterios establecidos por esta Sección en Sentencia de 1 de Marzo pasado desestimatoria del recurso nº 687/2.015 del mismo hoy actor con relación al IVA de 2.011.

Se plantea en primer término que la resolución del TEAR ha alterado improcedentemente el debate derivado de las actuaciones tributarias a que remite, alegando que el TEAR justifica la confirmación de la liquidación en la falta de prueba por el interesado del derecho a la deducción ejercitada y de que las cuotas no fueron deducidas con anterioridad, esto es, en la fecha de emisión de las correspondientes facturas, mientras que las actuaciones tributarias se limitaban a sostener que no se habían realizado por el sujeto pasivo operaciones generadoras del derecho a la deducción del IVA soportado desde 2.005, no existiendo asimismo continuidad en la actividad, por lo que las cuotas soportadas así como las cuotas a compensar, que tienen su origen en cuotas soportadas, no son deducibles, debiendo haber aportado pruebas al efecto.

Pues bien, no cabe apreciar la invocada extralimitación por el TEAR de sus facultades revisoras en términos de alteración fundamental de la motivación de la liquidación que confirma, en la medida que tanto en la vía tributaria como en la económico-administrativa el rechazo de la pretensión actora al derecho a la deducción de cuotas de IVA se fundamenta esencialmente en la falta de prueba respecto de los elementos exigidos por la normativa reguladora del impuesto para el ejercicio de tal derecho, sin que se manifieste una indefensión relevante del contribuyente derivada de un sustancial desconocimiento que con relación a los motivos aplicados en orden a la denegación de la deducción planteada hubiere imposibilitado un adecuado ejercicio de su derecho de defensa, habiendo articulado en la presente sede procesal cuantas alegaciones de fondo y medios probatorios ha estimado convenientes.

Con relación a la cuestión de fondo, los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1.992 reguladora del IVA recogen los requisitos necesarios que los empresarios y profesionales deben cumplir en orden a la deducción de las cuotas soportadas del IVA, que puede limitarse no solo por el destino inicial de los bienes por el empresario, sino también por las operaciones que posteriormente efectúe, ya que solo procederá el derecho a la deducción en la medida en que los bienes se destinen a la realización de operaciones que originen tal derecho.

En el caso que nos ocupa, la Administración entiende que respecto de los cuatro trimestres del ejercicio 2.010 resulta una cuota a compensar de 0,00 € respecto al saldo solicitado por importe a compensar de 117.775,35 €, al modificarse las bases imponibles y/o cuotas de IVA deducible en operaciones interiores corrientes, como de lo establecido en los artículos 92 y 94 de la Ley 37/1.992 , al no haberse realizado por el recurrente operaciones que generen derecho a deducción desde 2.005, no existiendo además continuidad en la actividad al no constar presentado el modelo 303 del periodo del primer trimestre del ejercicio 2.012, por lo que las cuotas soportadas, así como las cuotas a compensar, que tienen su origen en cuotas soportadas no son deducibles al no ir destinadas a la realización de operaciones que generen derecho a deducción. Por su parte, el recurrente considera que tiene derecho a la deducción del 100% soportado al realizar operaciones que están sujetas y no exentas del IVA, al haber desarrollado una actividad de promoción inmobiliaria con entrega de edificaciones en un procedimiento de embargo y otro de ejecución hipotecaria, entendiendo que dicha situación no ha modificado su derecho a la deducción del IVA soportado en la actividad de promoción inmobiliaria.

Pues bien, consta que el recurrente había ejecutado una promoción inmobiliaria de tres viviendas unifamiliares, que nunca fueron vendidas según su destino empresarial sino que resultaron embargadas, de manera que no hubo entrega de bienes sujeta y no exenta de IVA sino que se utilizaron como medio de pago de deuda, y por tanto, en consonancia con lo establecido por la Administración Tributaria, no se han realizado operaciones que den derecho a la deducción de las cuotas de IVA.

A lo anterior ha de añadirse que esta Sala (Sección 5º) ha declarado de manera reiterada que recae sobre el contribuyente la carga de probar el carácter deducible de los gastos declarados, tesis que confirma la jurisprudencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, de la que es exponente la Sentencia de 21 de Junio de 2.007 al proclamar:'... con arreglo al antiguo art. 114 de la Ley General Tributaria de 1963 ( art. 105.1 de la Ley General Tributaria de 2003 ) cada parte tiene que probar las circunstancias que le favorecen, esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de la cuantificación obligatoria, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales,..., no debiéndose olvidar que en el presente caso se pretendió por la parte actora que se apreciase la deducibilidad del gasto controvertido, por lo que a ella le incumbía la carga de acreditar que reunía los requisitos legales'.

Pues bien, aparte de los requisitos contables y los relativos a la emisión y contenido de las facturas, el carácter deducible de un gasto viene determinado por la efectiva realización del servicio o actividad que motiva el pago, exigencia indispensable para poder afirmar que los bienes y servicios se utilizan en la realización de operaciones sujetas al impuesto y no exentas y la afectación de los bienes y servicios a la actividad empresarial o profesional del que pretende deducirse las cuotas soportadas. Por tanto, la existencia de factura es necesaria, pero insuficiente por sí sola para acreditar el carácter deducible de las cuotas.

En este sentido, la Sentencia de 21 de Mayo de 2.012 del Tribunal Supremo, dictada en recurso de casación para unificación de doctrina nº 222/2.010 , en su fundamento jurídico tercero declara lo siguiente:'(...) A un sujeto pasivo de IVA que pretenda deducirse las cuotas de IVA soportado puede requerírsele para que cumpla dos tipos de exigencias o requisitos: por un lado, una exigencia de carácter material, que es la existencia del propio derecho con motivo de la realización efectiva de las operaciones que lo otorguen y, por otro lado, una exigencia de carácter formal, que se concreta en el cumplimiento de todos y cada uno de los requisitos formales que se establecen en la normativa reguladora del impuesto para poder ejercer el propio derecho a deducir. La cuestión de la realidad de la prestación de las operaciones es cuestión distinta de la pura formalidad de emitir una factura por una sociedad, y es la entidad que deduce las cuotas del IVA quien ha de acreditar la realidad de la operación. Ambas exigencias deben darse de forma simultánea para poder realizar efectivamente y conforme a derecho la deducción de las cuotas de IVA soportadas con motivo de la adquisición de bienes y servicios en el ejercicio de una actividad económica. Así, si no se acredita la realidad de las operaciones ni siquiera puede entenderse que ha nacido el derecho a deducir, aunque se cumplan los requisitos formales necesarios para el mismo. No basta en consecuencia la realidad material de un documento o factura ni la salida de fondos en su caso por importe equivalente al que figura en dicho documento; en operaciones como las de autos todo es apariencia formal, sólo existe papel (facturas de compra y venta) y corriente financiera (movimiento de dinero), pero no existe corriente real de bienes, no hay mercancías; por eso es conforme a derecho que la Administración no admita la deducción del IVA reflejado en las mismas. Por otro lado, si no se cumplen todas las exigencias de naturaleza formal, pese a existir el derecho, éste no puede ser ejercido hasta que no se cumplan, puesto que, como afirma el propio Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en su sentencia de 1 de abril de 2004 (asunto C-90/02 ), la exigencia de estos requisitos formales se justifica por motivos de control y de garantía recaudatoria sin que el cumplimiento de los mismos suponga la imposibilidad de ejercer el derecho, sino que simplemente se perfila como un requisito para su ejercicio'.

Por otro lado, el artículo 105 de la Ley General Tributaria dispone que tanto en el procedimiento de gestión como en el de resolución de reclamaciones, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos que normalmente le son constitutivos, carga que se entiende cumplida si se designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración Tributaria, según el párrafo segundo del citado precepto. Y el artículo 106.1 de la vigente Ley General Tributaria establece que'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa', añadiendo el artículo 108.2 de la misma Ley que'para que las presunciones no establecidas por las normas sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'. De esta forma, la valoración de la fuerza probatoria de un documento privado debe realizarse al amparo de lo que dispone el artículo 1227 del Código Civil para que pueda estimarse plenamente ajustada a derecho en el procedimiento tributario; y, desde luego, la inactividad de la parte recurrente en cuanto a acreditar los hechos que son cuestionados en el procedimiento, sólo a ella puede perjudicar con arreglo a la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Constitucional 3/1.984, de 20 de Enero.

Sobre la deducibilidad de cuotas o gastos la Jurisprudencia mantiene que la carga de la prueba de tal deducibilidad viene atribuida a quien pretende obtener la deducción. Así se recoge, entre otras, en la Sentencia de la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 2.014, recurso 123/2.013 , en la que se expresa:'Si resulta evidente que estamos ante una distinta valoración de las pruebas, cabe recordar que la valoración realizada por la Sala de instancia queda extramuros del ámbito casacional. Siendo correcto el parecer recogido en la sentencia de instancia, pues constatadas por la Inspección las circunstancias que fundadamente pusieron en duda la realidad de las entregas de bienes y la prestación de servicios, como detalladamente recoge la propia Sentencia, correspondía al obligado tributario que pretende aplicarse la deducción la acreditación de los extremos habilitantes al efecto; por tanto, si no llegó a acreditarlos hace procedente la exclusión de la deducción. La regla general sobre la carga de la prueba, no se ve desvirtuada por lo dispuesto en art. 217 de la LEC , pues si el hecho a acreditar, es la realidad de las operaciones, la facilidad probatoria y la disponibilidad de la misma, obviamente, correspondía a la recurrente'.

Pues bien, en el caso que nos ocupa se pretende fundamentar el derecho a la deducción en 2.010 con base en facturas de ejercicios anteriores y abonadas con anterioridad a ese año. A tal fin se aportó una mera relación de facturas elaborada por el interesado que, según los criterios expuestos, carecen por sí solas de suficiente virtualidad probatoria, sin acreditación de que esas cuotas no fueron deducidas con anterioridad por el obligado tributario, esto es, en las fechas de emisión de tales facturas.

De otro lado, con relación a la devolución de cuotas de IVA correspondientes a cuotas a compensar de periodos anteriores, que según el recurrente la Administración había aceptado en la comprobación realizada sobre el ejercicio 2.009, ha de reiterarse que el derecho a recuperar el IVA soportado, una vez producida su caducidad, no es un derecho automático, al reconocerse a la Administración facultades de comprobación respecto al mismo. Así, el derecho a obtener la devolución de los saldos de IVA cuya compensación no ha sido posible por caducidad ha sido reconocido por el Tribunal Supremo en consolidada jurisprudencia iniciada con la Sentencia de 4 de Julio de 2.007 dictada en el recurso de casación para unificación de doctrina 96/2.002 , si bien, al carecer dicho derecho de un cauce procedimental específico, el propio Tribunal Supremo ha dado las directrices para su ejercicio entre otras en Sentencia de 20 de Septiembre de 2.013 , dictada en el recurso de casación para unificación de doctrina 4348/2.012 en relación al procedimiento para obtener esta devolución, cuyos fundamentos jurídicos se reproducen en la resolución del TEAR hoy impugnada, por lo que se hace innecesario volver a transcribirlos, de manera que no puede aceptarse la pretensión de devolución automática de saldos caducados sin más trámites.

Por todo lo expuesto y razonado procede la desestimación del presente recurso contencioso.

TERCERO.- En base a lo dispuesto en el artículo 139.1 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa procede la imposición de las costas procesales a la parte recurrente al ser rechazadas todas su pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad de moderación prevista en el artículo 139.4 de la misma Ley, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 €, a la que se deberá sumar el I.V.A., atendiendo, como circunstancias concurrentes justificativas de la imposición de costas, al alcance y dificultad de las cuestiones litigiosas suscitadas.

VISTOSlos preceptos legales citados, y los demás de concordante y general aplicación.

Fallo

Que DESESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo de D. Marino y confirmamos la resolución económico-administrativa reseñada en el encabezamiento de esta sentencia, con expresa imposición de las costas procesales a la parte recurrente en los términos establecidos en el último fundamento jurídico.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación,previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610- 0000-93-0906-15 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0906-15 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.