Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 363/2018, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15342/2017 de 29 de Noviembre de 2018

Encabezamiento

T.S.X.GALICIA CON/AD SEC.4

A CORUÑA

SENTENCIA: 00363/2018

-Equipo/usuario: IL

Modelo: N11600

PLAZA GALICIA S/N

N.I.G:15030 33 3 2017 0000873

Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0015342 /2017 /

Sobre:ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA

De D./ña.LENCE TORRES SL, Lourdes , Iván , Jon

ABOGADOPAULA FERNANDEZ ALVAREZ, PAULA FERNANDEZ ALVAREZ , PAULA FERNANDEZ ALVAREZ , PAULA FERNANDEZ ALVAREZ

PROCURADORD./Dª. XULIO XABIER LOPEZ VALCARCEL, XULIO XABIER LOPEZ VALCARCEL , XULIO XABIER LOPEZ VALCARCEL , XULIO XABIER LOPEZ VALCARCEL

ContraD./Dª. TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA

ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO

PROCURADOR D./Dª.

RELATOR: D. FERNANDO FERNÁNDEZ LEICEAGA

NO NOME DE EL-REI

A Sección 004 da Sala do Contencioso-Administrativo do Tribunal Superior de Xustiza de Galicia pronunciou a

SENTENZA

Ilmos./as. Sres./as. D./Dª

JOSE MARIA GOMEZ E DIAZ CASTROVERDE-PTE

JOSE MARIA ARROJO MARTINEZ

JUAN SELLES FERREIRO

FERNANDO FERNÁNDEZ LEICEAGA

MARIA DEL CARMEN NÚÑEZ FIAÑO

A CORUÑA, vinte e nove de novembro dous mil dezaoito.

No recurso contencioso-administrativo que, co número 15342/2017, presentado por Dª Lourdes , Dº Iván , Dº Jon e LENCE TORRES SL, representado polo procurador Sr. López Valcárcel, dirixido polo letrado Dª.Fernández Álvarez, contra o acordo de 14.09.2017 do TEAR. É parte a Administración demandada o TEAR/AEAT, representado polo letrado do Estado

É relator o Ilmo. Sr. D. FERNANDO FERNÁNDEZ LEICEAGA.

Antecedentes

PRIMEIRO. -Admitiuse a trámite o recurso, e practicáronse as dilixencias oportunas, presentado o recorrente a súa demanda, na que solicitou que se acollera integramente o recurso.

SEGUNDO. -Conferido traslado á parte demandada, solicitouse a desestimación do recurso, de conformidade cos feitos e fundamentos de dereito consignados na contestación da demanda.

TERCEIRO.- Recibíndose o asunto a proba e declarado concluso o debate escrito, quedaron as actuacións sobre a mesa para resolver.

CUARTO. -Na sustanciación do recurso observáronse as prescricións legais, sendo a súa contía 3.711.585,14 EUROS.

Fundamentos

PRIMEIRO.-O acto que se recorre é o acordo de 14.09.2017 do TEAR que rexeita a reclamación económico administrativa contra a liquidación do IRPF ano 2009: non lle admiten a aplicación dos beneficios fiscais coma consecuencia das achegas non dinerarias especiais realizadas ó non existir un motivo económico válido.

SEGUNDO.-Antes de entrar a resolvelas cuestións de fondo suscitadas resulta obrigado darlle resposta á cuestión procesual - de inadmisión do art. 69.c LXCA (falta de esgotamento da vía administrativa)-que suscita o letrado do estado no escrito de CONCLUSIÓNS.

O letrado do Estado sostén que - consonte resulta das resolucións expresas do TEAR de 14.09.2017 ( notificadas entre o 24.10 e o 09.11.2017 ) - a resolución do TEAR tiña recurso de alzada ante o TEAC dado que a contía das reclamacións supera os 150.000 euros ( art. 36 RD 520/2005 ).

Compre indicar que o recurso- inicialmente- dirixíase contra a desestimación presunta (silencio negativo) das reclamacións económico administrativas, do que se deriva, que a administración incumprira coa esixencia do art. 40.2 Lei 39/2015 (e correlativo da Lei 30/92) e que o recurso contencioso suscitouse o 21.06.2017, antes de que o TEAR resolvera expresamente, polo que, o eventual defecto só sería imputable ó actuar - tardío- da administración.

O dito xuntamos, é resulta mais relevante, que o letrado do Estado na contestación á demanda non suscitou a cuestión que agora insire no trámite de conclusión, é dicir, non denunciou a falta de esgotamento da vía administrativa e coma indica a STS 02.02.1999 : Non é estimable este motivo, porque a alegada inadmisibilidad do recurso non foi formulada pola representación legal da Comunidad de Madrid no escrito de contestación á demanda, que non foi materializado no trámite procesual concedido para o efecto, senón no escrito de conclusións. O artigo 71 da Lei Xurisdicional determina que as partes demandadas poderán alegar a inadmisibilidad do recurso ou ben dentro dos cinco días seguintes ao emprazamento ou na contestación á demanda, precisando o artigo 79 da propia Lei que nos escritos de conclusións non poderán exporse cuestións non suscitadas nos escritos de demanda e contestación. Hai que ter pois, por non exposta en forma, tal cuestión sobre a inadmisibilidad do recurso..

O dito obriga a rexeitala cuestión suscitada.

TERCEIRO.-Entrando no fondo da controversia; son TRES AMPLIACIÓNS DE CAPITAL DE LENCE TORRRES SL as acollidas ao réxime especial.

1.- Escritura pública 9-6-2009

Ampliación de 31.532.787,20 euros. Achega non dineraria de Dº Cesareo :a) 8.390 participacións sociais de LEITE RIO SL, b) 4.515 ps de LOGITRANS RIO SL, c)1800 ps de COMPLEXO SANCRISTOBAL SL, d) 3.464 accións de POLICLÍNICO

LUCENSE , e ) 3.397 ps de EUROESPES SA, f) 124.300 accións de EBRO PULEVA SA

2.- Escritura de 09.06.2009

Ampliación de 9.758.106,45 euros. Aportacion non dineraria de Dª Lourdes : a) 7525 ps LOGITRANS RIO SL, b) 600 ps COMPLEXO SAN CRISTOBAL SL

Aportacion non dineraria de Margarita : a) 7525 ps LOGITRANS RIOSL b) 500 ps COMPLEXO SAN CRISTOBAL SL.

Aportacion de Dº Iván : a) 7525 ps LOGITRANSSL, b) 500 psCOMPLEXO SAN CRISTOBAL SL

3.- Escritura de 26.06.2009

Aumento de capital de 6.290.465,65 euros.

Lourdes achega: a) 3 accións de TRANSLECHE SA.

Margarita : a) 3 accións de TRANSLECHE SA

Iván : a) 3 accións de TRANSLECHE SA

Jon : 572 accións de TRANSLECHE SA

Efectos inmediatos

Ganancia patrimonial non tributa. Lourdes ( 479.370,57 euros ), Iván 491.733,49 euros ) e Jon ( 1.984.016,74 euros)

Efectos diferido

1.- Non tributacion dos dividendos distribuídos na imposición directa (tributan en sede dunha persoa xurídica: deduccion por dobre imposición ) e non se someten a retención.

2.-Exención no I.Patrimonio e sucesións.

FEITOS COETÁNEOS E POSTERIORES

1.- o 26.06.2009 LENCE TORRES SL adquire as accións que TRANSLECHE e

LOGITRANS posuían en EBRO PULEVA

2.- o 16.12.2009, Fusión por absorción de LOGITRANS por TRANSLECHE SL ( non éobxecto de comprobación ).

3.- o 22.01.2010 Lourdes e Iván adquiren 1 participación de ComplexoSan Cristobal e Transleche. O 07.07.2010 fai o mesmo Margarita .

4.- Fusión por absorcion de HOTEL CEAO EXPRESS SL por LENCE TORRES SL

5.- Dª Coro posúe - a 09.06.2009- o 43,3 % do C. S Cristobal e o40.16 % de Transleche.

EVOLUCIÓN DAS SOCIEDADES

Lence Torres Sl recibe en dividendos: a) 2009: 62.221, b) 2010: 5.183,48, c)2011:

1.992,625, d) 2012: 3.583.362, e) 2013: 572.413

Investimentos Financeira a L. P: 2009: 3.964.946, 2010: 4.319.690, 2011: 7.009.436, 2012:6.113.010, 2013: 8.708,213

Débedas con empresas do grupo: 2009: 1.637.172, 2010: 1.937.259, 2011: 4.400.214.

Cancelada no 2012 cos dividendos percibidos.

Tralas operación descritas o Sr. Jon posue o 79,43% de LENCE TORRES SL,e dita sociedade ten o dominio de TRANSLECHE SA ( 59,63 % do capital ), e de CS SAN CRISTOBAL SL ( 56,62 % ) e indirectamente de GRUPO LECHE RIO SA ( directamente posúe o 37,75 % e a través de Transleche o 18,75% e a través de CS San Cristobal o 43,5%). Posue participación minoritarias en POLUSA ( 24,60% ) e EUROESPES ( 6,12 % ).

Dª Lourdes posúe o 7,51% de LENCE TORRES SL, Margarita o 6,53 e Iván o 6,53 %.

O motivo económico válido para xustificar estas operación o cinguen a: a) CENTRALIZACION DA PLANIFICACIÓN E TOMA DE DECISIÓNS, b ) MELLORA DA CAPACIDADE COMERCIAL E DE ADMINISTRACIÓN E NEGOCIACIÓN CON TERCEIROS, c) SIMPLIFICACIÓN DOS PROBLEMAS DE SUCESIÓN E ELABORACIÓN DUN PROTOCOLO FAMILIAR QUE GARANTA A SUBSISTENCIA FUTURA DO GRUPO EMPRESARIAL.

A recorrente - sociedade absorbente- aplicou a previsión dos artigos 83 e ss Real Decreto Legislativo 4/2004 ; o que acontece é que o réxime previsto nestes artigos ten o límite que recolle o artigo 96.2 cando dispon que non se aplicará o réxime establecido no Capítulo VII do Título VII do LIS /2014 'cando a operación realizada teña como principal obxectivo a fraude ou a evasión fiscal. En particular, o réxime non se aplicará cando a operación realizada non se efectúe por motivos económicos válidos, tales como a reestruturación ou a racionalización das actividades das entidades que participan na operación, senón coa mera finalidade de conseguir unha vantaxe Fiscal'.

É dicir - coma indica a doutrina- , o fundamento do réxime especial reside en que a fiscalidade non debe ser un freo nin un estímulo nas tomas de decisións das empresas sobre operacións de reorganización cando a causa que impulsa a súa realización susténtase en motivos económicos válidos, nese caso a fiscalidade quere ter un papel neutral. Pola contra, cando a causa que impulsa a realización das devanditas operacións é meramente fiscal, isto é, a súa finalidade é conseguir unha vantaxe fiscal á marxe de calquera razón económica diferente, non é de aplicación o réxime especial.

Esta norma anti-abuso especial provén da Directiva 2009/133/CE do Consello, do 19 de outubro , que no seu art. 15.1 recolle a posibilidade para os Estados de negarse a aplicar total ou parcialmente ou retirar total ou parcialmente o beneficio derivado da aplicación do réxime especial que establece devandito texto comunitario, cando: 'teña como principal obxectivo ou como un dos principais obxectivos a fraude ou a evasión fiscal; o feito de que as operacións non se efectúen por motivos económicos válidos, como son a reestruturación ou a racionalización das actividades das sociedades que participan na operación, pode constituír unha presunción de que esta operación ten como obxectivo principal ou como un dos seus principais obxectivos a fraude ou a evasión fiscal' (letra a).

O Tribunal de Xustiza das Comunidades Europeas ha tido ocasión de pronunciarse en diversos casos sobre a interpretación da cláusula controvertida, achegado criterios xurisprudenciais unificadores que tanto os tribunais como o lexislador dos Estados Membros da Unión deben observar e respectar.

O réxime fiscal común establecido pola Directiva 90/434 (LCEur 1990, 920) (agora a Directiva 2009/133/CE do Consello, do 19 de outubro [LCEur 2009, 1752] ), que comprende diferentes vantaxes fiscais, aplícase indistintamente a todas as operacións de fusión, de escisión, de achega de activos e de troco de accións, abstracción feita dos seus motivos, xa sexan estes financeiros, económicos ou puramente fiscais (véxanse as sentenzas Leur-Bloem [TJCE 1997, 156] , C-28/95 , apartado 36; Kofoed [ TJCE 2007, 183] , C-321/05 , apartado 30; Foggia [ TJCE 2011, 349] , C-126/10 , apartado 31). Os motivos da operación proxectada volven ter importancia ao facer uso da facultade conferida aos Estados membros polo artigo 11, apartado 1, de dicha Directiva, de non conceder o beneficio das disposicións de dicha Directiva ( sentenza Modehuis A. Zwijnenburg [TJCE 2010, 147] , antes citada, apartado 42).

O feito de que a operación non se efectúe por motivos económicos válidos, como son a reestruturación ou a racionalización das actividades das sociedades que participan na operación, pode constituír unha presunción de que esta operación ten tal obxectivo (véxanse, nese sentido, as sentenzas antes citadas Leur-Bloem [TJCE 1997, 156] , apartados 38 e 39, e Kofoed [TJCE 2007, 183] , apartado 37).

O termo 'motivos económicos válidos' vai máis aló da procura dunha vantaxe puramente fiscal . En consecuencia, pode constituír un motivo económico válido unha operación de fusión baseada en varios obxectivos, entre os que poden tamén figurar consideracións de natureza fiscal, a condición con todo de que estas últimas non sexan preponderantes no marco da operación proxectada ( Foggia [TJCE 2011, 349] , antes citada, apartado 31).

As autoridades nacionais competentes non poden limitarse a aplicar criterios xerais predeterminados, senón que deben proceder, caso por caso, a un exame global da mesma. O establecemento dunha norma de alcance xeral excedería do necesario para evitar a devandito fraude ou evasión fiscal e iría en detrimento do obxectivo perseguido pola Directiva 90/434 (LCEur 1990, 920) ( sentenza Leur-Bloem [TJCE 1997, 156] , antes citada, apartados 41 e 44; Foggia [TJCE 2011, 349] , apartado 37). No marco do devandito exame global deben tomarse en consideración os elementos mencionados polo órgano xudicial remitente, a saber o feito de que, na data da operación de fusión, a sociedade absorbida xa non exercía ningunha actividade de xestión propia, que xa non tiña ningunha participación financeira e que a sociedade absorbente pretendía asumir as perdas da sociedade absorbida que aínda non foran amortizadas desde un punto de vista fiscal. Con todo, ningún destes elementos por si só pode considerarse decisivo.

Un bo exemplo de operación controvertida é aquela en que se produce unha fusión ou unha reestruturación efectuada en forma de absorción dunha sociedade que non exerce actividades e que non achega activo propio á sociedade absorbente.

Segundo o Tribunal de Xustiza da Unión Europea, tal operación podería considerarse realizada por motivos económicos válidos. Iso depende das circunstancias do caso concreto, en atención ao exposto en parágrafos anteriores. Agora ben, procede engadir que o aforro dos custos resultante da redución dos gastos administrativos e de xestión mediante a desaparición da sociedade absorbida é inherente a toda operación de fusión por absorción na medida en que esta última implica, por definición, unha simplificación da estrutura do grupo ( Foggia [TJCE 2011, 349] , apartado 48). Se se admite sistematicamente que o aforro dos custos estruturais resultantes da redución dos gastos administrativos e de xestión constitúe un motivo económico válido, a regra enunciada no artigo 11, apartado 1, letra a), da Directiva 90/434 veríase privada completamente da súa finalidade.

En resumo, pode constituír unha presunción de que dita operación non se realizou por 'motivos económicos válidos' no sentido da devandita disposición, o feito de que, na data da operación de fusión, a sociedade absorbida non exerza ningunha actividade, non posúa ningunha participación financeira e só transfira á sociedade absorbente perdas fiscais de importe elevado e orixe indeterminada, aínda cando dita operación teña un efecto positivo en termos de aforro de custos estruturais para o devandito grupo ( Foggia [TJCE 2011, 349] , apartado 52). Con todo, e a pesar de que a Sentenza Foggia parece limitar a redución de custos administrativos e de xestión como motivo económico válido a efectos da aplicación do réxime especial de reestruturacións empresariais, a Sentenza da Audiencia Nacional do 22 de setembro de 2011 (JUR 2011, 348649) concedeu á devandita redución de custos e á simplificación administrativa carta de natureza como motivo económico válido. Desde logo non cabe negar que o criterio do TJCE debe prevalecer en todo caso como intérprete supremo das Directivas Comunitarias e da conformidade do Dereito interno e os seus trasposiciones á mesma. Pero tamén é certo que a orixe pouca aclarada das perdas fiscais que pretendían compensarse no caso axuizado polo TJCE puido estar na orixe da posición restritiva mantida polo Tribunal.

A recente STSXUE - caso EURO PAK SERVICES- de 08.03.2017 reitera os mesmos criterios subliñando que a clausula antiabuso da Directiva debe interpretarse restrictivamente.

Entre os motivos económicos válidos admitidos aos fins de aplicación deste réxime fiscal especial atópanse - segundo a doutrina- , entre outros, os seguintes:

Conseguir unha simplificación dos custos administrativos ou laborais, e aforro de cargas burocráticas.

Alcanzar unha simplificación das obrigacións mercantís e fiscais.

Centralizar a planificación e a toma de decisións.

Mellorar a capacidade comercial, de administración e de negocios con terceiros.

Reforzar a situación financeira da entidade.

Centralizar as actividades para lograr economías de escala, con aumento da solvencia e mellor coordinación.

Potenciar a capacidade financeira dos socios, evitando posibles diferimientos na recepción dos dividendos.

Facilitar a llevanza da contabilidade, e reducir o custo que a mesma leva.

Reestruturar empresarial e economicamente as actividades.

Unificar a dirección, administración e xerencia de distintas entidades, xerando con iso un aforro de custos, así como maior solvencia fronte a terceiros a efectos da concesión de préstamos, liñas de crédito, avais, etcétera.

Reforzar a estrutura financeira, dotando a cada negocio de recursos financeiros adecuados á súa especificidade.

Impedir a dispersión do patrimonio familiar, salvagardando o mesmo de continxencias futuras.

Permitir a elaboración, firma e cumprimento dun protocolo familiar no que se establezan as liñas futuras de actuación do grupo.

Unificar baixo un mesmo canle de distribución todas as actividades das entidades.

Optimizar os custos comerciais e de intermediación, así como os recursos dispoñibles.

Permitir o agrupamiento de instalacións.

Adaptar as dimensións produtivas á demanda do sector.

Conseguir unha imaxe unitaria fronte a terceiros, facilitando a percepción externa do grupo.

Controlar a xestión coordinada de todas as entidades.

Aumentar o ámbito xeográfico da actividade, con acceso a novos mercados.

Afrontar en condicións vantaxosas a situación de competencia da economía.

Conseguir obxectivos de diversificación da carteira inmobiliaria en localizacións máis rendibles.

Aproveitar economías de escala e de sinerxias que poidan existir entre diversas entidades.

Simplificar a estrutura empresarial do grupo, co consecuente aforro de custos.

Conseguir unha optimización de recursos propios, alleos, técnicos e humanos.

Simplificar os posibles problemas futuros de sucesión.

Unificar a política accionarial da familia para garantir así a supervivencia dos negocios.

Separar e diversificar riscos.

Facilitar ás sociedades filiais asistencia en materias como asesoría, administración, financiamento ou promoción, pretendendo un uso máis eficiente dos recursos dispoñibles no conxunto de sociedades.

Separar economicamente actividades de distinta índole, coa intención de diversificar as mesmas, atribuíndo a cada sociedade a estrutura adecuada á súa actividade por ela desenvolvida.

Separar xuridicamente diversas clases de actividades, permitindo a todas as sociedades contar con balances e cocientes financeiros acordes aos propios das sociedades do seu específico sector económico.

Garantir operacións financeiras a través da matriz sen necesidade de comprometer os bens persoais dos socios persoas físicas.

Acometer ampliacións de capital nas entidades participadas.

Levar a cabo unha xestión e toma de decisións máis áxil e fluída.

Concentrar nunha única sociedade a carteira de valores obxecto de achega e, por tanto, a xestión, administración, e planificación.

Racionalizar decisións á hora de optar a concursos públicos, evitando que entidades do mesmo grupo acudan a idéntico concurso.

Evitar que os intereses dunha marca comercial que ten poder de decisión sobre a entidade consultante intercedan na xestión da empresa, separando dese modo dous proxectos empresariais cuxos intereses sociais poden ser eventualmente contrapostos e resolver posibles desavinzas.-

Imposibilidade de realizar os proxectos empresariais expostos.

Compre examinar, a maiores, cal é a doutrina administrativa verbo da presente cuestión.

A título de exemplo, referida á actual regulación contida no Capítulo VII do Título VII do LIS/2014, a contestación a consulta vinculante núm. V0697/16 de 22 febreiro (JUR 2016,78990) , sinala que :No escrito de consulta indícase que as operacións proxectadas realízanse coa finalidade de facilitar e reforzar a percepción externa do grupo, aumentando a solvencia e capitalización das sociedades integrantes do mesmo, mellorando a súa capacidade financeira, comercial e de negociación con terceiros, facilitar a canalización dos excedentes de liquidez mediante a distribución de dividendos, permitindo así acometer, dunha forma eficiente e ordenada, novos proxectos nos que investir con ánimo de permanencia, racionalizar a estrutura a nivel organizativo, concentrando na entidade P, a planificación estratéxica e a toma de decisións que afecten a todo o grupo empresarial, centralizando igualmente os servizos administrativos comúns e reducindo os custos, simplificar a xestión administrativa, fiscal e contable das operacións vinculadas entre as sociedades do grupo, co consecuente aforro de custos administrativos, permitir a consolidación contable de todo o grupo e a aplicación do réxime de consolidación fiscal e lograr a cancelación, nas contas anuais consolidadas, de créditos e débitos recíprocos, conseguindo unha maior transparencia e coherencia na estratexia de financiamento, evitando os conflitos derivados do tratamento contable das operacións vinculadas. Estes motivos son economicamente válidos para os efectos do previsto no artigo 89.2 do LIS . Vide. tamén a contestación a núm. V0662/16 de 17 febreiro (JUR 2016,78945) ou a consulta vinculante núm. V0453/16 de 5 febreiro (JUR 2016,68029) , entre as moitas existentes. En similar sentido, respecto da reestruturación empresarial mediante a creación dunha sociedade holding cabeceira do grupo, vide. as contestacións a consultas vinculantes núm. V0693/16 de 22 febreiro (JUR 2016,78977) , a núm. V0466/16 de 8 febreiro. JT 2016593 ou a consulta vinculante núm. V0344/16 de 28 xaneiro (JUR 2016,565) , entre as máis recentes.

Doutra banda, existen certos supostos en que se denegou a aplicación do réxime especial do anterior Capítulo VIII do Título VII Así na Res. DXT CV 879/2007 de 26 abril, (JUR 2007, 130482) :no escrito de consulta indícanse diversos motivos económicos que xustifican o feito de que se inicie unha actividade económica no estranxeiro (preténdese dispoñer de mellores condicións para aproveitar as oportunidades de investimento no mercado inmobiliario estranxeiro, diversificar a actividade inmobiliaria, dispoñer de financiamento adecuado para os novos investimentos, e ampliar os recursos propios coa incorporación de socios estranxeiros) , pero non a propia operación de troco de valores. Ao contrario, a operación de troco de valores vai seguida dunha desinversión na propia sociedade achegada coa finalidade de xerar recursos para financiar outras actividades, coa particularidade de que a transmisión da participación realizada no estranxeiro quedaría fóra da soberanía fiscal española, mentres que a transmisión das devanditas participacións de forma directa, si xeraría unha renda gravada en territorio español. A operación non representa unha verdadeira reestruturación, na medida en que se transmiten participacións da entidade achegada, coa finalidade de conseguir unha vantaxe fiscal. Por iso, considérase que dita operación carece de motivos económicos válidos a efectos da aplicación do réxime especial de diferimiento.

A Res. DXT CV 1237/2009 de 26 maio, (JT 2009, 1005) :de acordo coa información fornecida, a operación de escisión parcial englóbase nunha reestruturación do grupo a nivel internacional, de maneira que se consiga a creación dunha estrutura de actividades na península ibérica máis racional que permita centralizar a toma de decisións e evite a adopción de estratexias dispares en entidades da mesma actividade e cun mesmo socio de referencia. Así mesmo, permítese expandir a actividade de distribución de carburantes na península ibérica, aproveitar sinerxias que se poidan xerar pola integración da actividade de distribución de carburantes na península ibérica. Por último, estas operacións non distorsionan a composición accionarial do grupo. Con todo, cabe sinalar que estes obxectivos non se conseguen a través da propia operación de escisión parcial, senón con posterioridade. En conclusión, non parece que a propia operación de escisión parcial favoreza a consecución dos obxectivos sinalados, e por tanto non procede a aplicación do réxime de diferimiento recolleito no Capítulo VIII do Título VII TRLIS.

A Res. DXT CV 2130/2011 do 19 de setembro, (JUR 2011, 409919) :en base á finalidade do réxime especial requírese que a mesma redunde en beneficio das actividades desenvolvidas polas entidades que participan na operación, por canto o propio negocio xurídico da fusión permite que as actividades que ata agora estábanse desenvolvendo a través de dúas entidades véxanse favorecidas pola súa realización en sede dunha única persoa xurídica. Con todo, estas circunstancias non parecen observarse no suposto concreto exposto, posto que se observa que a actividade en sede das entidades absorbidas é inexistente. Non se aprecia que a operación prevista supoña unha reestruturación das actividades empresariais levadas a cabo polas sociedades implicadas. Á súa vez, tampouco se observa que a operación de fusión exposta vaia a dar lugar a unha estrutura de recursos propios reforzada e incrementada, que permita reforzar a competitividade da sociedade absorbente no mercado e vaia a mellorar a súa capacidade de negociación nos mercados financeiros, dado que o patrimonio neto que recibiría das sociedades absorbidas é negativo. A pesar do intento de xustificación por parte do contribuínte, que alega diversos motivos económicos (1. facilitar a implantación dun modelo adecuado de xestión, de aplicación única para as distintas marcas cuxas concesións son ostentadas por diversas sociedades. 2. Obtención de todo tipo de economías de escala nos custos en que se incorre actualmente pola explotación e dirección de distintas sociedades, cando o seu número redúzase. 3. Fortalecemento dos activos, diversificación de riscos empresariais e posibilitar a obtención de financiamento), a DXT descarta a aplicación do réxime especial de diferimiento.

Por outra banda a xurisprudenza ten dito , así segundo criterio da Audiencia Nacional ( Sentenza do 22 de xaneiro de 2009 , [JT 2009, 6] ), 'nos casos que a Administración Tributaria, a través da correspondente comprobación probe que a operación se ha instrumentalizado perseguindo principalmente devandito obxectivo de evasión fiscal e proceda a regularizar a situación aplicando as regras xerais da Lei, como é o caso presente, compete á parte, en aplicación da carga da proba contida no art. 114 da LGT desvirtuar os feitos constatados'.

O Tribunal Supremo, en materia de valoración da existencia de motivos económicos válidos, determina que esta 'é unha cuestión cuxo coñecemento corresponde ao Tribunal de instancia e que, en consecuencia, está vedado á vía casacional, salvo que a parte denunciase, cousa que non sucedeu, a existencia dunha valoración da proba irracional, arbitraria ou ilóxica ou calquera outra das vías extraordinarias que permitise a esta Sala entrar a coñecer sobre a existencia ou non dunha finalidade de fraude ou evasión na operación realizada' ( STS do 7 de abril de 2011 , FJ4, [RJ 2011, 3068]). Tras realizar esta afirmación, o Supremo limítase a transcribir as razóns que levaron neste caso á Audiencia Nacional a denegar a aplicación do réxime de diferimiento na súa Sentenza do 9 de xullo de 2007, recurso 220/2006 (JUR 2007, 241536) . Conforme a criterio reiterado do Tribunal Supremo, na indagación sobre a existencia de motivos económicos válidos na operación de reestruturación empresarial, que permitan descartar que a súa finalidade principal fose a fraude ou a evasión fiscal, han de considerarse as circunstancias anteriores, coetáneas e posteriores á operación de reestruturación examinada ( SS. de datas 14 de maio de 2012, ditada no rec. de casación nº 2144/10 , - FJ 3º-; 18 de xuño de 2012 , ditada no rec. de casación nº 5352/09, -FJ 3º-, e de data 18 de novembro de 2013, ditada no rec. de casación nº 654/2012; entre outras).

A efectos de delimitar o concepto de motivo económico válido , hai que destacar o Informe emitido pola Subdirección Xeral de Impostos sobre as Persoas Xurídicas, a solicitude da Axencia Estatal Tributaria con data 5 de febreiro de 2002, porque no mesmo detállanse diversas cuestións sobre a aplicación da cláusula antiabuso do réxime de fusións, escisións e achegas de activos. Informe este de especial relevancia dado que acouta e delimita cuestións relativas ao mesmo.

A estes efectos, de acordo co informe antedicho, pode entenderse como reestruturación ou racionalización das actividades das entidades afectadas, entre outras, as actuacións tendentes ao obxecto de adaptar as dimensións, capacidade produtiva ou características técnicas ou de xestión das empresas ás esixencias que impoñen os mercados, así como a organización das actividades económicas coa finalidade de que sexan máis produtivas, rendibles e eficaces.

Pola contra, cando a causa que motiva a realización das devanditas operacións é meramente fiscal, isto é, a súa finalidade é conseguir unha vantaxe fiscal á marxe de calquera outra razón económica diferente, non é de aplicación o réxime especial.

En consecuencia, para que a operación de reestruturación pretendida póidase acoller ao réxime especial previsto no Capítulo VIII do Título VII TRLIS débense presumir motivacións de índole empresarial. Con todo, a valoración e ponderación definitiva pode esixir que se contemplen a posteriori as demais circunstancias que concorren na concreta operación, o que poderá efectuarse na fase de inspección

Cos indicados alicerces compre resolver se concorren ou non os motivos económicos alegados e estos son válidos ós efectos pretendidos, e para esto e aínda que falarmos das achegas realizadas no ano 2009, debemos ter en conta o conxunto das operación ( a reestruturación remata no ano 2013 ) xa que permiten encher de contido os conceptos xurídicos indeterminados.

CUARTO.-Como para resolvela controversia é relevante ( aínda que non tanto como parece presumir o recorrente ) o informe pericial achegado polo letrado do Estado e confeccionado pola inspectora de facenda que actuou no procedemento administrativo, compre resolvela tacha formulada.

Verbo da tacha o letrado do Estado considera que non pode admitirse o estar formulada fora do momento procesual oportuno.

Dada a ausencia de regulación expresa na LXCA acodemos á LAC 1/2000, en concreto ó artigo 343 . O informe da inspectora achegouse coa contestación á demanda, admitíndose a proba en auto de 26.06 e sinalando para a practica o 10.07; no foi ata o propio 10.07 - ás 8.47 horas- cando se formula a Tacha.

O artigo 343 indica que, no caso de achegarse o informe coa contestación á demanda, a tacha debe formularse na audiencia previa ó xuizo, e dito trámite non existe no procedemento contencioso, mais si que resulta que unha das finalidades de dita audiencia previa é a da proposición e admisión de probas, polo que podemos considerar que era nese momento - auto de 26.06- cando procedía suscitala tacha e non o mesmo día da practica da proba, o que carretaría que a tacha estaría formulada fora de prazo.

En todo caso e verbo da tacha en si mesma é evidente que a autora do informe pericial é a mesma inspectora que realizou a inspección no expediente administrativo, mais esto non presupón, en si mesmo, que teña un interese direto ou indireto no asunto, xa que se presupón que a súa actuación é acorde coa legalidade e o interese público e, en consecuencia, imparcial ( de feito, nos procesos penais por delicto fiscal actúan os mesmos inspectores que no expediente, e o seus testemuño é proba de cargo a avaliar xunto coas demais, sen que esto infrinxa os dereitos do imputado ).

Este Tribunal é consciente da súa condición e a relación que mantén co debate polo que, o efecto do informe, na convicción do Tribunal, non é superior o que poida resultar do propio expediente administrativo e nunca o poderemos considerar coma un informe pericial de terceiro.

QUINTO.-Verbo da centralización da planificación e toma de decisión.

Os recorrentes alegan que logo da liquidación da sociedade de gañanciais entre o Sr. Jon e esposa non existía un grupo empresarial, do que se derivaba que cadansúa sociedade tomaba acordos consonte cos seus propios intereses sen ter en conta as outras sociedades. A Sra. Coro tiña unha participación moi relevante en TRANSLECHE SA e CS SAN CRISTOBAL SL e opúxose a importantes decisións ( modificación dos estatutos de Transleche, fusiónpor absorción da sociedade logitrans Rio SL pola sociedade Transleche SA, contas anuais do CS san Cristobal ) o que dificultaba a toma de acordos, e tiña a posibilidade ( de obtelo apoio dun fillo ) de facerse coa dirección del Grupo Leche Rio SA.

A esto engade que a interrelación entre as sociedades ( sociedades que actúan coma provedoras unha das outras ) provocaba que acordos - beneficiosos para unha delas- puideran ser prexudiciais para os demais.

Situación que se resolve coas operación realizadas e que provocaron que o Sr. Jon , a través do control de LENCE TORRES SL domine direta e indiretamente a Transleche, CS San Cristobla y Grupo Rio SA.

Resulta certo que a comparativa entre a situación anterior e posterior ó ano 2009 acredita unha simplificación na estrutura de control das sociedades e, correlativa toma de decisión; o que acontece é que as cousas non son tan nídias coma as expón o recorrente.

O Sr. Jon , antes do acontecido no ano 2009, era titular do 91,67 % do capital de LENCE TORRES SL; verbo do GRUPO LECHE RIO SL tiña diretamente o 41,95%, o CS san Cristobal o 48,35% e Transleche o 9,70%; de TRANSLECHE SA posuía o 99,21%; do CS SAN CRISTOBAL posuía o 53,33%.

É dicir, antes de facela reestructuración xa dispuña do control - de feito e xurídico- das sociedades, polo que era a súa vontade á que determinaba as decisións a adoptar e conformaban, en realidade, un grupo : o Sr. Jon era o dominante e as sociedades o seu instrumento, aínda que formalmente non estiveran no suposto do art. 42 CComercio.

O informe da inspectora - Sra. Elvira - pon en cuestión esta simplificación; por unha banda, critica o informe do perito de parte, xa que inclúe no seu estudio sociedades que non forman parte da regularización e que puideron facerse de xeito independente, e por outra, subliña que o que se fai, realmente, é xerar unha sociedade ( LENCE TORRES SL ) que substitúe na súa posición ó Sr. Jon - que é quen controla a Lence Torres SL, en tanto que a situación dos srs. Jon Cesareo Iván Margarita Lourdes ( fillos ) se mantén idéntica.

A mellora só concorre no caso do Complexo San Cristobal SL, en tanto que nas demais, o Sr. Jon xa dispuña da maioría.

É certo o que di a inspectora; mailo dito concordamos en que a situación actual simplifica a toma de decisión, conformando as sociedades LENCE TORRES SL , Transleche, CS San Cristobal y Grupo Rio SA un grupo de sociedades e establecendo un único consello de administración e, na practica, un único órgano de administración de tódalas sociedades, cosa que antes do son 2009 non existía.

VERBO DA MELLORA NA CAPACIDADE COMERCIAL E DE ADMINISTRACIÓN E NEGOCIACIÓN CON TERCEIROS.

Falarmos de conceptos xurídicos indeterminados que deben encherse de contido con datos e non con simple palabras.

O recorrente sostén que a sociedade cabeceira LENCE TORRES SL, na situación actual, sufriu unha importante mellora na súa situación patrimonial, cun balance de situación mais saneado e cunha maior capacidade de obter recursos, propios e alleos.

Esto é certo; a sociedade LENCE TORRES SL é a sociedade de control dentro do grupo o que, a nivel teórico, mellora a súa situación patrimonial; o que acontece é que, como o propio recorrente alega ( reparto ou non de dividendos nas sociedades dominadas ) a mellora da súa situación patrimonial pode ir en míngua da das outras sociedades o facer prevalecer a vontade do grupo verbo dos intereses das concretas sociedades.

Coma reflicte o informe da inspectora - achegado coa contestación á demanda e obxecto de ratificación/aclaración - a sociedade LENCE TORRES SL percibe dividendos das sociedades participadas e realiza inversións financieiras en accións de sociedades alleas. Falarmos da sociedade matriz que recibe os dividendos das demais - e que aplica en inversión financieiras - e neste sentido mellora a súa situación financieira, o que posibilita - a nivel teórico- un acceso mais doado os mercados de capitais e unha mellora na financiacón intragrupo.

A mellora na capacidade de negociación con terceiros - outro concepto xurídico indeterminado- non se acredita, e se ben, a existenza dun grupo empresarial autoriza a pensar que ten unha maior fortaleza xa que pode negociar como unha soa persoa, non é menos certo, que xa o Sr. Jon - co control antes referido- podía negociar - de feito- coma se fose un grupo.

Tamén subliña o recorrente - con apoio no informe do perito Sr. Eduardo - as relación de dependencia entre as sociedades ( Transleche, Logitrans e CS San Cristobal dependen de Leche Rio ), sendo esta dependencia un dos motivos que xustificarian a operación.

Coma se aclarou na ratificación dos informes periciais - de ámbalas dúas partes- esta dependencia é real dado que CS San Cristobal subministra o combustible os vehículos que transportan o leite de LECHE RIO, e TRANSLECHE traballa, en exclusiva, para LECHE RIO.

A inspectora de facenda pon de relevo que LEITE RIO podería - dada a súa facturación- cambiar de subministradores de combustible e de transportistas - xa existen moitos autónomos que realizan o transporte- sen un efecto substancial nas contas ( aínda que non se traduce dita incidencia en números concretos ).

Se ben esto é evidente tamén o é que a existenza destas sociedades complementarias e dependentes da matriz supón un aforro de custos para LENCE TORRES SL ( e para todo o grupo ) e a reversión dos beneficios da actividade de transporte e de subministro de combustible na propia usuaria. A esto engadimos a simplificación na xestión das sociedades, o que leva a que todas elas remen na mesma dirección.

Verbo da pretensión defacilitala sucesión empresarial:motivo que o propio perito de parte considera coma o fundamental ( o fin primordial da operación ) e que se facilitaría coa achega de tódalas participacións á sociedade LENCE TORRES SL; A inspectora por en cuestión dita finalidade xa que, por unha banda, esta finalidade podería conquerila ( testamento, protocolo familiar .. ) sen necesidade da creación do grupo empresarial; por outra, a creación deste grupo non facilita, en por si, a sucesión, dado que o Sr. Jon xa controlaba - titular da maioría das participacións- as sociedades, sendo os fillos e muller minoritarios no capital, polo que, en esencia, non se muda a situación anterior.

Concordamos coa inspectora en que a sucesión nas empresas do Sr. Jon podería organizarse por medios variados, sen que fose requisitos sine qua non a creación de Lence Torres coma sociedade matriz á que se achegan tódalas participacións das varias sociedades; mailo dito, que concorran outras posibilidades, non fai que a opción do Sr. Jon e fillos non sexa unha perfectamente válida e que, na practica, facilite a sucesións empresarial: coa simple disposición das participacións en LENCE TORRES SL pode traspasalo control de todo o grupo.

En todo caso falarmos dunha previsión de futuro que dependerá da vontade do Sr. Jon .

Verbo dosATRANCOS, é dicir, dos motivos que alega o recorrente e os que a administración considera que son os que, verdadeiramente, motivan a operación.

Coma indica o informe do inspector de facenda - Sra. Elvira - a operación ten unhafinalidade FISCAL, presente e futura.

No Presente: mingua a tributación no I.Patrimonio ó excluir deste tributo as participación nas sociedades Ebro Puleva, Polusa e Euroespes; verbo do I.Sociedades, os dividentes das sociedades do grupo con destino á empresa matríz ( Lence Torres SL ) non tributan. A achega das participacións a LENCE TORRES SL se pretende amparar no art. 83 Real Decreto Legislativo 4/2004 e 96.2.

No Futuro: a reestruturacion permite - coa normativa actual- que a sucesión empresarial goce dun importante beneficio fiscal ( 95/99 % ).

Fronte a ditas conclusións, o perito Sr. Eduardo pon de manifesto que as participacións en Ebro Puleva, Polusa e Euroespes só supoñen un 3% do total da operación, o que evidencia que o aforro fiscal que se podía obter - no imposto de patrimonio - non é o motivo que xustifique a operación, e que os beneficios fiscais derivados da achega das partipacións e dos dividendos ( no IRPF ) son de caráctertemporal,e que a súa existenza non é incompatible cos motivos económicos que xustifican a operación.

Verbo do beneficio futuro no I.Sucesións, este beneficios xa concorrían antes de realizala achega; a recompra dunha participación nas sociedades - por parte dos fillos- tiña coma finalidaderecueprarun dereito que tiñan inicialmente, e só afectaba á futura herdanza da nai ( polo que non debe inmiscirse coas achegas realizadas no ano 2009 ).

SEXTO.-Do dito resulta que, se ben é certo, que os recorrentes obtiveron un beneficio fiscal ( aínda que sexa diferido ) coa operación de reestructuración realizada coas tres escrituras do ano 2009 non pode considerarse que esta fose a única finalidade perseguida.

on esquezamos que a citada e recente STSXUE - caso EURO PAK SERVICES- de 08.03.2017 subliña que a clausula antiabuso da Directiva debe interpretarse restrictivamente, e a propia DXT na recente consulta V0823-18 considera ( nun suposto de tres sociedades nas que os esposos teñen o 100% e que teñen coma obxecto social os servizos de oficina técnico profesional de aruitecto e aparellador, e asemade a compravenda de inmobles, terreos, a súa promoción e xestión ) que a operación de centralizar nunha sociedade cabeceira a planifiación, a toma de decisións e responsabilidade, cunha visión mais precisa do patrimonio empresarial, aproveitar economías de escala, rebaixar custos e canalizar a través da sociedade cabeceita os beneficios repartidos polas sociedades participadas e, asemade financiar novas inversión.. sonmotivos que encaixan nos artigos 76 a 89 Lei 27/2014 ..

Consideremos que as operación realizadas nas tres escrituras do ano 2009 ( parte do conxunto que remata no ano 2013 ) teñen unha finalidade económica real mais aló da estrictamente fiscal, xerando unha sociedade dominante que facilita a xestión do grupo, polo que se cumpren coas esixencias legais, o que carreta que acollámolo recurso.

SEPTIMO.-Non facemos declaración das custas ó existir dúbidas fundadas en dereito , de conformidade co disposto no artigo 139 da Lei Xurisdicional .

Por todo o exposto, en nome do Rey, pola autoridade que lle confire a Constitución, esta sala decidiu

Fallo

Que rexeitando a causa de non admisión suscitada polo letrado do Estado, ACOLLÉMOLO recurso contencioso-administrativo presentado por Dª Lourdes , Iván e Jon e LENCE TORRES SL contra as resolucións de 14.09.2017 do TEAR (Liquidacións IRPF ano 2009, exped. NUM000 ) anulándoas por contrarias a dereito, recoñecendo o dereito a acollerse ó réxime especial do Capítulo VIII do Título VIII da Lei do Imposto de Sociedades.

Impoñenselle as custas.

Notifíquese ás partes e, no seu momento, devólvase o expediente administrativo á súa procedencia, con certificación desta resolución. Contra esta resolución teñen un recurso de casación ante a Sala Terceira do Tribunal Supremo. Devandito recurso haberá de prepararse ante a Sala de instancia no prazo de trinta días, contados desde o seguinte ao da notificación da resolución que se recorre, en escrito no que, dando cumprimento aos requisitos do artigo 89 da Lei Reguladora da Xurisdición Contencioso-Administrativa , tómese en consideración o disposto no punto III do Acordo da Sala de Goberno do Tribunal Supremo de data 20 de abril de 2016, sobre extensión máxima e outras condicións extrínsecas dos escritos procesuais referidos ao recurso de casación (B.Ou.E. do 6 de xullo de 2016).

Así o pronunciamos, mandamos e asinamos.