Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 3888/2020, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 759/2019 de 30 de Septiembre de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO 759/2019

Partes: Ignacio C/ TEAR

En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal, y demás legislación aplicable hágase saberque los datos de carácter personal contenidos en el procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros por cualquier medio, debiendo ser tratados única y exclusivamente a los efectos propios del proceso en que constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.

S E N T E N C I A Nº 3888

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ

MAGISTRADO/A:

ROSA Mª MÚÑOZ RODÓN

MARGARITA CUSCÓ TURELL

En la ciudad de Barcelona, a treinta de septiembre de dos mil veinte

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 759/19, interpuesto por D. Ignacio representado por la Procuradora Dª IRENE SOLÁ SOLÉ, contra TEAR, representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª MARGARITA CUSCÓ TURELL, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.-Por la Procuradora Dª IRENE SOLÁ SOLÉ, actuando en nombre y representación de D. Ignacio, se interpuso en fecha 5 de julio de 2019 recurso contencioso administrativo contra las actuaciones administrativas que se especificarán en el posterior Fundamento de Derecho Primero.

SEGUNDO.-Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio cauce procesal previsto por la Ley Jurisdiccional, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden respectivo, los trámites de demanda y de contestación, en cuyos escritos respectivos, y en virtud de los hechos y de los fundamentos de derecho que allí constan, solicitaron respectivamente la anulación de las actuaciones objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que resultan de los mismos.

TERCERO.-Continuando el proceso su curso legal por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para votación y fallo el 1 de abril de 2020, habiendo quedado suspendido el señalamiento en virtud del Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, por el que se declara el estado de alarma para la gestión de la situación de crisis sanitaria ocasionada por el COVID-19 y del acuerdo del presidente del TSJC de 15 de marzo de 2020.

En virtud del acuerdo del presidente de la Sala Contenciosa Administrativa del TSJC de 12 de mayo de 2020 se ha celebrado el día 15 de mayo de 2020.

CUARTO.-En la sustanciación del procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Objeto del recurso

Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Catalunya (TEARC) de fecha 31 de octubre de 2018 por la que se acuerda desestimar las reclamaciones núm. NUM000, NUM001, NUM002, NUM003, NUM004 y NUM005, interpuestas contra acuerdo de estimación parcial del recurso de reposición presentado frente a la resolución de la solicitud de rectificación censal y las liquidaciones practicadas por la Administración de la AEAT por el concepto de IRPF, ejercicios 2009, 2010, 2011 y 2012.

SEGUNDO.-Pretensiones de las partes

La actora solicita en su demanda que se dicte sentencia por la que 'estime la demanda y anule de pleno derecho dicha resolución, así como los actos administrativos de los que traiga causa; y subsidiariamente, para el supuesto de que se entrare en el resto de cuestiones alegadas en la demanda, igualmente, se estimen con todas las consecuencias favorables para este administrado; con devolución, en cualquiera de los casos, de las cantidades depositadas, principal e intereses, en la AEAT para hacer frente a las liquidaciones provisionales impugnadas, así como cuanto más proceda en derecho.'

La administración demandada se opone a las pretensiones de la actora y solicita la desestimación del presente recurso.

TERCERO.- Posición de las partes actora y demandada

Como argumentos de ataque sostiene la actora:

1.- Nulidad y caducidad del procedimiento.

2.- Nulidad del procedimiento de comprobación limitada. Falta de seguridad jurídica.

3.- En cuanto al ejercicio 2012, excede del alcance que indicaba la Administración tributaria para la comprobación limitada.

4.- Imposibilidad de regularización . Inexistencia de pluriactividad a efectos censales y tributarios antes de 1.1.2012.

5.- Subsidiariamente, elevación al íntegro de las retenciones, caso de considerar los ingresos como 'derivados del trabajo'. Necesidad de deducción en las liquidaciones paralelas presentadas por la AEAT de dichas retenciones, por ser responsabilidad de la retenedora.

La demandada se opone a la estimación del recurso de acuerdo con los fundamentos que obran en las actuaciones, y solicita su desestimación.

CUARTO.- Sobre la caducidad del procedimiento

La actora sostiene una eventual caducidad y consiguiente nulidad del procedimiento de rectificación censal y sostiene que lo que se impugna contra la resolución del TEARC es toda la actividad instructora llevada a cabo en su día por la Agencia Tributaria al no haberse respetado las garantías del contribuyente mediante la aprobación de liquidaciones de IRPF de los ejercicios 2009 a 2012, inclusive, a través de un procedimiento inadecuado, el de 'comprobación limitada'. Se partía, además, de un procedimiento de rectificación censal instado por el actor, que se hallaba caducado y no resuelto expresamente en el momento en que se inició, de facto, el procedimiento de comprobación limitada incorporando documentación aportada por el administrado a aquel. Alega que de acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal Supremo, para que la información obtenida se pueda proyectar y utilizar en un procedimiento ulterior, la Administración está obligada a respetar todas las garantías en el procedimiento en el que obtuvo toda la información. En este caso, el procedimiento de comprobación censal se podría entender terminado con el inicio del procedimiento de comprobación limitada, pero ello exigiría que se hubiese incoado antes de transcurrir el plazo de caducidad de las actuaciones de 'comprobación censal'.

Expone que para que la información previamente obtenida pueda proyectarse en otro procedimiento y utilizarse a todos los efectos en un procedimiento ulterior, la Administración está obligada a observar todas las garantías. En este caso, se pretende modificar, a través del estrecho cauce de la comprobación limitada, una situación muy compleja, al cambiar todo el sentido de la tributación del actor, que debiera haber dado lugar, en todo caso, si la AEAT hubiera seguido los pasos adecuados, a un procedimiento de inspección, con todas las garantías como permite el art 145 RGGIT (RD 1065/07).

Sin embargo, debe señalarse que con la solicitud de rectificación censal se inicia un procedimiento 'a instancia del interesado' que, en contra de lo que alega la actora, difiere de las actuaciones de comprobación censal 'iniciadas de oficio' y reguladas en los artículos 144 y siguientes del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos.

En nuestro caso, no se produjeron actuaciones de comprobación censal por parte de la Administración- reguladas en el art 144 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos-, sino una solicitud de rectificación censal formulada por el interesado en base al art 145 de dicho Real Decreto; por lo que devienen inaplicables las sentencias en las que la actora se ampara ( SSTS 260/2019, de 27 de febrero).

En cuanto al cómputo del plazo para resolver el procedimiento de rectificación censal iniciado a instancia del interesado, debe estarse a lo dispuesto por el art 104 LGT que dispone:

'1.El plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea. Cuando las normas reguladoras de los procedimientos no fijen plazo máximo, éste será de seis meses.

El plazo se contará:

a)En los procedimientos iniciados de oficio, desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio.

b)En los procedimientos iniciados a instancia del interesado, desde la fecha en que el documento haya tenido entrada en el registro del órgano competente para su tramitación.

(...)

3.- En los procedimientos iniciados a instancia de parte, el vencimiento del plazo máximo sin haberse notificado resolución expresa producirá los efectos que establezca su normativa reguladora. A estos efectos, en todo procedimiento de aplicación de los tributos se deberá regular expresamente el régimen de actos presuntos que le corresponda.

En defecto de dicha regulación, los interesados podrán entender estimadas sus solicitudes por silencio administrativo, salvo las formuladas en los procedimientos de ejercicio del derecho de petición a que se refiere el artículo 29 de la Constitución y en los de impugnación de actos y disposiciones, en los que el silencio tendrá efecto desestimatorio.'

El recurrente presentó escrito instando la rectificación censal en fecha 19 de septiembre de 2013, por lo que una vez transcurrido el plazo de 6 meses podía entender desestimada su solicitud, e interponer recurso contra el acto presunto, lo que no consta que hiciese.

Finalmente, el 28 de abril de 2014 se le notificó el inició de un procedimiento de comprobación limitada y el 14 de septiembre de 2014 se le notificó su resolución. Dicho procedimiento además de ser independiente de la solicitud de rectificación fiscal instada por el interesado, no había caducado al no haber transcurrido el plazo de 6 meses entre su inicio y terminación; por lo que debe desestimarse este motivo de recurso.

QUINTO.- Sobre la nulidad del procedimiento de comprobación limitada

Alega la actora la inadecuación del procedimiento de comprobación limitada al considerar que el procedimiento que debería haberse seguido es un procedimiento de inspección dada la complejidad del asunto. Expone que convertir en rentas de trabajo las de una explotación económica (actividades económicas empresariales o profesionales) mediante un procedimiento que está pensado para comprobaciones limitadas, en masa o rápidas, está abocado a la nulidad e ineficacia absoluta. Es inadmisible la mera reconversión en supuestos salarios de la facturación supuestamente realizada y percibida por el actor sin considerar la problemática en su conjunto. El actor tenía su propio taller, además de su furgoneta equipada como instrumento de trabajo móvil , sus herramientas, pues facturaba para varias empresas, como se refleja en sus declaraciones. No se ha tenido en cuenta ni las cuentas bancarias, ni información completa de facturas tanto expedidas como recibidas, clientes y proveedores, etc. Señala que del artículo 136 LGT se concluye que la finalidad del procedimiento de comprobación limitada es la de constatar la coincidencia entre las liquidaciones y declaraciones del administrado, al igual que entre la documentación contable , si se aporta voluntariamente, y la información de la que disponga la Administración, no para otros fines. En la práctica se le hecho al actor una inspección, pero sin tener las garantías y facultades que esta otorga. Manifiesta que las actuaciones de gestión, cuya nulidad de pleno derecho ha de ser declarada, son anteriores a la publicación de la Ley 34/2015, de 21 de septiembre, de modificación parcial de la Ley 58/2003, y en las comprobaciones efectuadas en un procedimiento de comprobación limitada, la Administración tributaria no podría solicitar la contabilidad mercantil. La doctrina incluso señalaba que en el caso del IRPF no se pueden comprobar actividades económicas de carácter mercantil. El procedimiento de comprobación limitada es un procedimiento eficaz para comprobaciones rápidas por parte de los órganos de gestión, pero es un procedimiento que no permite efectuar una regularización completa respecto a todos los conceptos tributarios a los que afectan los hechos comprobados.

En este caso, según la actora, se explica de forma incompleta e irregular los rendimientos de los ejercicios 2009 a 2011 y en las liquidaciones se da una cifra de facturación que se dice de contrario no se ha contradicho por el interesado cuando ello no es cierto por varios motivos:

-La contabilidad no ha sido debidamente examinada por lo propios límites del procedimiento de comprobación limitada,

-Habría sido necesario examinar toda la explotación económica que llevaba a cabo el actor hasta el 2012 para varias empresas,

- Tampoco se ha comprobado que ingresos reales percibió de Elecnor, SA en los períodos en que facturaba para esta y para otras empresas. AEAT no ha atendido las peticiones de la actora de pedir información a Elecnor, SA.

- En el período de enero a diciembre de 2011 las facturas giradas a Elecnor, SA la retención aplicada por la empresa no era del 1%, como señalan las liquidaciones, sino de un 10 % adicional, y dichas retenciones no le fueron devueltas al contribuyente, Se le atribuyen unos ingresos de 79.363,96 € cuando a lo sumo se acreditaron 67.655,10 € y además son más bajos dada la retención de las obras que no se le abonaba. Tampoco figuran las compras que efectuaba.

- No es admisible la reconversión automática en ingresos de las facturas sin tener en cuenta la complejidad de la explotación y de los gastos de su gestión.

- En la sentencia del Juzgado de lo Social no fija lo que se había acreditado y lo que no, sino que hubo un allanamiento de facto a la demanda. NO existe resolución con resultancia probatoria real y efectiva.

- La connivencia que afirma el TEARC entre el actor y Elecnor carece del más mínimo apoyo fáctico y jurídico. Si la AEAT considerara que había existido simulación o fraude de ley o que los rendimientos que abonaba no eran lo que eran, debiera haber actuado de otro modo.

Cita la sentencia del TSJ de Valencia de 26.3.2019, en base a la cual, las anomalías de la Inspección a la hora de determinar la base imponible no pueden ir en perjuicio del administrado. En base a ella, añade que el actor había tributado correctamente y declarado sus ingresos en el régimen aplicable en cada momento y la Administración no ha acreditado que no pudiera hacer uso del régimen ordinario de determinación de la base imponible, ni ha probado tal imposibilidad .

Pues bien, el art 136 de la LGT, en su redacción vigente en el momento de los hechos, regula el procedimiento de comprobación limitada en los términos siguientes:

' 1. En el procedimiento de comprobación limitada la Administración tributaria podrá comprobar los hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria.

2. En este procedimiento, la Administración tributaria podrá realizar únicamente las siguientes actuaciones:

a) Examen de los datos consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones y de los justificantes presentados o que se requieran al efecto.

b) Examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración tributaria que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible o del presupuesto de una obligación tributaria, o la existencia de elementos determinantes de la misma no declarados o distintos a los declarados por el obligado tributario.

c) Examen de los registros y demás documentos exigidos por la normativa tributaria y de cualquier otro libro, registro o documento de carácter oficial con excepción de la contabilidad mercantil, así como el examen de las facturas o documentos que sirvan de justificante de las operaciones incluidas en dichos libros, registros o documentos.

d) Requerimientos a terceros para que aporten la información que se encuentren obligados a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen mediante la presentación de los correspondientes justificantes.

3. En ningún caso se podrá requerir a terceros información sobre movimientos financieros, pero podrá solicitarse al obligado tributario la justificación documental de operaciones financieras que tengan incidencia en la base o en la cuota de una obligación tributaria.

4. Las actuaciones de comprobación limitada no podrán realizarse fuera de las oficinas de la Administración tributaria, salvo las que procedan según la normativa aduanera o en los supuestos previstos reglamentariamente al objeto de realizar comprobaciones censales o relativas a la aplicación de métodos objetivos de tributación, en cuyo caso los funcionarios que desarrollen dichas actuaciones tendrán las facultades reconocidas en los apartados 2 y 4 del artículo 142 de esta Ley.'

En nuestro caso, la Administración inició el procedimiento de comprobación limitada examinando 'los datos y antecedentes' que tenía en su poder, entre ellos, los datos consignados en la solicitud de rectificación censal presentada por el recurrente. Datos que ponían de manifiesto que había diferencias con los datos consignados en las declaraciones que había presentado. Por ello, la Administración tenía en su poder datos y antecedentes que le permitían tramitar un procedimiento de comprobación limitada en virtud de lo dispuesto por el art 136.2.a) y b) LGT y no era necesario un procedimiento de inspección tributaria. En consecuencia, procede desestimar este motivo de recurso.

SEXTO.- Sobre el resto de los motivos alegados

Alega la actora que en relación al ejercicio 2012, excede del alcance que indicaba la Administración tributaria para la comprobación limitada. Expone que dejó de prestar servicios como trabajador por cuenta propia para ELECNOR , SA al finalizar el 2011 como consta en el Decreto del Juzgado social nº 1 de Barcelona que con efectos 1.1.2012 le daba de alta como trabajador por cuenta ajena para ELECNOR, SA.

Sin embargo, de la documentación obrante en el expediente administrativo se desprende que el recurrente en el ejercicio 2012 obtuvo unos rendimientos de actividades económicas distintos de los que ahora alega y efectuó la baja de la actividad el 31 de marzo de 2012. Y resulta que en el año 2012 el recurrente no solo trabajó para ELECNOR SA como trabajador por cuenta ajena, sino que también trabajó para otras empresas, de las que obtuvo unos rendimientos de actividades económicas de 4920 €, de lo que resulta que aunque en 2012 desempeñase un trabajo por cuenta ajena para ELECNOR, ello no era incompatible con el alta en el RETA y la realización de una actividad en estimación objetiva. De hecho, admite la actora que hasta el 31 de marzo de 2012 estuvo de alta en el RETA dado que prestaba servicios para otras empresas. Por ello, en el ejercicio 2012 el recurrente debía declarar unos rendimientos procedentes de su relación laboral con ELECNOR, SA y otros procedentes de su actividad económica con otras empresas.

De prestar sus servicios única y exclusivamente a la empresa ELECNOR, SA la nueva clasificación de los servicios prestados como 'relación laboral por cuenta ajena ' y no como empresario que presta sus servicios por cuenta propia, hubiera conllevado el cambio censal, por establecerse jurídicamente que no había ejercicio de una actividad económica. Sin embargo, aunque los servicios prestados para ELECNOR se recalifiquen como relación laboral, siguen existiendo rendimientos de actividades económicas de otras empresas y por ello es correcto el mantenimiento censal de la actividad económica hasta el 31 de marzo de 2012, momento en que se da de baja del ejercicio de la actividad.

La actora discute el cálculo realizado en la liquidación provisional practicada respecto al IRPF 2012 pero no aporta prueba alguna que ponga de manifiesto los menores ingresos percibidos de ELECNOR, SA que dice haber recibido; por lo que a la vista de los datos obrantes en el expediente administrativo, no desvirtuados por la actora, debe estarse a la liquidación practicada por la Administración.

Tampoco procede acordar la devolución del IVA, por cuanto excede del objeto de este recurso que se constriñe a la rectificación censal y a las declaraciones de IRPF; sin olvidar que además de los rendimientos obtenidos de ELECNOR, SA había venido obteniendo a lo largo de los años 2009 a 2012, rendimientos por actividades económicas de otras empresas y por los que siguió tributando.

Subsidiariamente, alega que se debería haber considerado la deducción al integro de las retenciones no practicadas por parte de la empresa empleadora, sin intereses ni recargos. Sin embargo, esta alegación tampoco puede tener favorable acogida. Y ello de acuerdo con la doctrina contenida en las sentencias del Tribunal Supremo de 4.11.2010 (rec casación 4366/2005) y 2.12.2010,( rec casación para unificación de doctrina 331/06). Doctrina que que mantiene su vigencia a pesar de las modificaciones legislativas operadas en la normativa del IRPF, y que determina que el sujeto pasivo al realizar la declaración debe reflejar el importe de las retenciones legalmente aplicables, es decir, en la autoliquidación puede aplicarse las retenciones que debieron haberse aplicado aunque no se hubiesen aplicado. Pero ello se predica para el sujeto pasivo en el momento de efectuar la declaración y no se contempla cuando con posterioridad se ve sometido a un procedimiento de regularización en el que se detectan ingresos en su declaración que no han sido objeto de retención.

De acuerdo con los anteriores fundamentos debe desestimarse este recurso.

ULTIMO.-Costas

A tenor de los artículos 68.2 y 139.1 de la vigente ley jurisdiccional, modificado el ultimo por la Ley 37/2011, de 10 de octubre, de medidas de agilización procesal, las costas procesales se impondrán en primera o única instancia a la parte que haya visto rehusadas todas sus pretensiones en la sentencia o en la resolución del recurso o del incidente, excepto que se aprecien y así se razone, que el caso presentaba serias dudas de hecho de derecho. En este caso, procede imponer las costas procesales a la parte actora si bien limitadas a la cifra máxima de 1500 euros.

Fallo

DESESTIMARel recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación de D. Ignacio, con imposición de costas la parte actora limitadas a la cifra máxima y por todos los conceptos de 1500 euros.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA. La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

Así mediante esta sentencia, que se llevará por testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.- Leída y publicada la anterior Sentencia por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente que en la misma se expresa, hallándose celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha. Doy fe.