Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 3907/2020, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 740/2019 de 30 de Septiembre de 2020

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN PRIMERA

RECURSO ORDINARIO 740/2019

Partes: PRIMAVERA SOUND , S.L C/ TEAR

En aplicación de la normativa española y Europea de Protección de Datos de Carácter Personal, y demás legislación aplicable hágase saberque los datos de carácter personal contenidos en el procedimiento tienen la condición de confidenciales, y está prohibida la transmisión o comunicación a terceros por cualquier medio, debiendo ser tratados única y exclusivamente a los efectos propios del proceso en que constan,bajo apercibimiento de responsabilidad civil y penal.

S E N T E N C I A Nº 3907

Ilmos/as. Sres/as.:

PRESIDENTE:

D. JAVIER AGUAYO MEJÍA

MAGISTRADAS

D.ª MARÍA ABELLEIRA RODRÍGUEZ

D.ª ROSA M.ª MUÑOZ RDÓN

En la ciudad de Barcelona, a treinta de septiembre de dos mil veinte

VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA),constituida para la resolución de este recurso, ha pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 740/2019, interpuesto por PRIMAVERA SOUND , S.L, representado por el Procurador D. IGNACIO LOPEZ CHOCARRO, contra TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada ROSA M.ª MUÑOZ RODÓN, quien expresa el parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.-La representación de la parte actora interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña que se dirá.

Acordada la incoación de los presentes autos por el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, formularon respectivamente sus pretensiones, en los términos que aparecen en los mismos.

Continuado el proceso por los trámites que aparecen en autos, se señaló para votación y fallo el día 27 de mayo de 2020, lo que tuvo lugar en la fecha fijada.

Por el Tribunal se acordó, al amparo de lo dispuesto en el art. 33.2 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, oír a las partes sobre la posible causa de inadmisibilidad fundada en la litispendencia o en la cosa juzgada, reanudándose la deliberación para votación y fallo el día 29 de septiembre de 2020.

SEGUNDO.-En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Resolución recurrida.

La parte actora impugna la resolución del TEAR de Cataluña de fecha 15 de mayo de 2019 en los procedimientos acumulados 08-04271-2015 y 08-07031-2015 contra acuerdos dictados por el Inspector Regional Adjunto de la AEAT, de Barcelona por el concepto del Impuesto sobre el Valor Añadido de los ejercicios fiscales 2010 y 2011, haciendo referencia a las liquidaciones A0885015026001282 y A0885015026002767.

La resolución del TEAR inadmite la reclamación 08-04271-2015 por haber sido interpuesto el recurso de forma extemporánea y desestima la 08.07031.2015.

El presente recurso, según la demanda de la actora, se contrae a la sanción impuesta, al amparo del art. 191 de la Ley 58/2003, General Tributaria, y relativa a los ejercicios 2010 y 2011 del IVA, derivada de acta de Inspección firmada en disconformidad

SEGUNDO.- Antecedentes fácticos.

Para el adecuado enjuiciamiento y comprensión del debate del presente recurso es menester hacer previa referencia a los antecedentes fácticos más relevantes.

Así es necesario señalar que el objeto social de la actora está constituido por 'la promoción y producción de toda clase de espectáculos musicales; la explotación de discotecas, salas de fiesta y cualquiera otros establecimientos de espectáculo y ocio; La grabación, edición y distribución discográfica.'

La sociedad está dada de alta en el epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas (Actividades Empresariales) 9.653 de ESPECTACULOS FUERA ESTABLECIMIENTO.

Como antecedente de la sanción aquí discutida hay que señalar que en fecha 23 de octubre de 2013 la AEAT se personó en el domicilio de la entidad recurrente a los efectos de entrar en sus instalaciones y locales de negocio, por autorización del delegado de la AEAT en Cataluña, recabando diversa documentación.

En 25 de marzo de 2015 el Inspector-Regional dictó acuerdo de liquidación.

La regularización consistió en:

1) Ingresos no contabilizados ni declarados: Importes consignados en 'B' en las hojas de cálculo.

Partiendo del examen de la contabilidad y de las cuentas bancarias del obligado tributario se ha constatado que la cifra de ingresos reflejada coincide con el importe declarado los ejercicios 2010, 2011 y 2012. El criterio de contabilización utilizado es el de caja.

Ahora bien, la personación de la Inspección de los tributos en el domicilio fiscal del obligado tributario permitió la localización de una serie de hojas de cálculo en los que se relacionaban, por festival, en dos columnas la obtención de los siguientes ingresos en 'A' y en 'B'.

(...) No se han localizado las hojas de cálculo correspondientes al Festival Primavera Club 2012.

El criterio de imputación temporal es el del devengo.

Las circunstancias que se exponen a continuación permiten determinar que los ingresos en 'B' mencionados son reales y proceden de ventas no contabilizadas ni declaradas.

a) Importe entregado a Prosegur y contabilizado en la recaudación del sábado.

Se localiza en los extractos bancarios del obligado tributario los ingresos del efectivo recaudado en la venta inmediata de entradas y de bebidas los días de los festivales de Primavera Sound. Este efectivo, de acuerdo con los contratos suscritos por PRIMAVERA SOUND, SL con PROSEGUR CIA. DE SEGURIDAD, SA era recogido por esta compañía, custodiado e ingresado en bancos o devuelto al obligado tributario.

En virtud de requerimiento de fecha 22/11/2013, PROSEGUR CIA. DE SEGURIDAD, SA aportó los contratos, facturas, albaranes y listados de recogida y entrega de efectivo.

2) Gastos no contabilizados ni declarados: Gastos y pagos consignados en la columna 'B' de las hojas de cálculo incautadas.

Se ha comprobado, también que la cifra de gastos contabilizada por el obligado tributario en los ejercicios 2010, 2011 y 2012 se corresponde con el importe declarado. El criterio de contabilización utilizado es el de caja.

Ahora bien, Con ocasión de la personación de la Inspección en el domicilio fiscal del obligado tributario en fecha 24/10/2013 se incautaron unas hojas de cálculo en las que figuran los gastos de los distintos festivales realizados en los ejercicios objeto de comprobación, distinguiéndose dos columnas 'A' y 'B' que recogen los siguientes importes:

(...) No se han localizado las hojas de cálculo correspondientes al Festival Primavera Club 2012.

En los Antecedentes de Hecho del presente acuerdo se detallan, los datos que por concepto genérico y festival hacen referencia a los gastos y pagos de la columna 'B' de las hojas de cálculo.

Con relación a los mismos se comparte la conclusión alcanzada en el acta:

Con independencia de su naturaleza y de que se tenga constancia de la realidad de dichos gastos en los términos establecidos en los Antecedentes de hecho, en la medida que no se ha recabado factura alguna que acredite que el obligado tributario soportó y pagó cuotas de IVA con origen en los mismos ni hay constancia de su anotación en los Libros Registro de facturas recibidas aportados, no cabe considerar la deducción de cuota de IVA que pudiera derivarse de esas adquisiciones y pagos en 'B' en 2012.

3) Gastos por retribuciones de artistas contabilizados en ejercicios posteriores.

Se ha comprobado la existencia de una serie de gastos derivados de la contratación del servicio de artistas, que se corresponden a un ejercicio anterior al de su contabilización identificados en los Antecedentes de Hecho.

En la medida que se ha comprobado que el diferimiento lo realiza obligado tributario respecto al gasto, pero no respecto al IVA soportado derivado de los mismos, así como el repercutido, (en casos de inversión del sujeto pasivo) no se aprecia irregularidad alguna susceptible de regularización en 2012.

La liquidación quedó establecida de la siguiente forma:

Cuota tributaria: 81.681,31 euros

Intereses de demora: 17.240,92 euros

Deuda tributaria total: 98.922,23 euros

Acuerdo notificado el 26 de marzo de 2015.

El 10/04/2015 se notificó al reclamante, mediante acceso al contenido del acto puesto a disposición en la Sede electrónica de la AEAT, acuerdo de rectificación de errores dictado al amparo de lo previsto en el art. 220 de la Ley General Tributaria .

Según refiere la Administración tributaria, el error advertido consiste en:

En primer lugar, la suma de las cuotas liquidadas en los periodos objeto de regularización asciende a 80.164,06 euros y no a 81.681,31 euros como se indica en el cajetín y en la carta de pago correspondiente.

En segundo lugar, los intereses de demora a exigir por el 2T/2010 debieron calcularse sobre el importe exigido, 52.719,99 euros, y no sobre la cifra indicada en el acuerdo.

En consecuencia, los datos correctos a liquidar ascenderán a los siguientes importes:

Cuota 80.164,06 Intereses (*) 16.880,89 Deuda a ingresar 97.044,95 (...).

En lo que respecta propiamente al expediente sancionador, expone la resolución del TEAR recurrida, refiriéndose a lo acordado por la AEAT:

Por otro lado, en fecha 06.02.2015 se dictó acuerdo de inicio del expediente sancionador y propuesta de resolución A51-77449094, en relación con el concepto IVA 2010 y 2011, concediéndole plazo para presentar alegaciones. Posteriormente se dictó acuerdo de rectificación de la propuesta del procedimiento sancionador, notificado en fecha 15 de junio de 2015, dando plazo para presentar alegaciones.

En fecha 13 de julio de 2015 le fue notificado acuerdo sancionador en el que se impusieron sanciones del artículo 191 LGT por dejar de ingresar la deuda tributaria y del artículo 195 LGT por determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios a compensar o deducir en la base o en la cuota de declaraciones futuras, propias o de terceros, con el siguiente contenido en relación a la motivación de la culpabilidad:

Tal como consta en la propuesta en la sanción:

'(...) En el presente expediente, tal y como se expuso anteriormente, la Inspección entiende que el análisis conjunto de todos los indicios señalados permite concluir que Primavera Sound ocultó voluntariamente ingresos y gastos a la Hacienda Pública por los siguientes motivos:

- De la documentación incautada se verifica que la sociedad llevaba un riguroso control de todos los ingresos y gastos en los que incurría la sociedad, para cada festival, mediante hoja Excel, en la que, en todo momento, se distinguían las columnas de A (importes declarados) y B (importes no declarados). Estas hojas de control eran cumplimentadas voluntariamente por el obligado tributario en cada ejercicio.

- De la documentación incautada se verifica que la sociedad llevaba un riguroso control de las entradas y salidas del efectivo 'CAJA', distinguiendo en las Hojas de cálculo, la Caja 'A' y la Caja 'B'. Estas hojas de control eran cumplimentadas voluntariamente por el obligado tributario en cada ejercicio.

- De la documentación incautada se verifica que la sociedad llevaba un riguroso control de las ventas de bebidas, Barras, de los Festivales Primavera Sound, con un control para cada barra. Estas hojas de control eran cumplimentadas voluntariamente por el obligado tributario en cada ejercicio.

- De la documentación incautada se verifica que la sociedad llevaba control del cobro de arrendamiento de espacio, Stands, en el recinto del festival, por cada restaurador o profesional, con indicaciones de facturación e, 'A' o 'B' las ventas de bebidas, Barras, de los Festivales Primavera Sound, con un control para cada barra. Estas hojas de control eran cumplimentadas voluntariamente por el obligado tributario en cada ejercicio.

- También de la documentación incautada se verifica que la sociedad disponía de un protocolo escrito para proceder a determinar las cantidades que se iban a poner en cada columna según fueran 'A' o 'B'.

- Tal era la planificación que en el contrato suscrito con Prosegur para el traslado y custodia del efectivo de cada uno de los días del festival, existían menciones específicas a los días en los que el efectivo no debía de ingresarse en cuenta debiendo de proceder a su entrega en el lugar establecido para los días seleccionados (básicamente el sábado del ejercicio 2010).

De todo lo anterior, se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, ya que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se aprecia el concurso de culpabilidad, a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 de la LGT . (...)' Por tanto, las actuaciones del obligado tributario suponen un intento consciente y deliberado de minorar de forma fraudulenta y artificiosa el importe de la cuota a ingresar, de la que se desprende la voluntariedad de la conducta.

En el presente caso se deduce la culpabilidad, directamente, de la naturaleza de los hechos expuestos, ya que es consustancial con la propia conducta fiscal del sujeto pasivo. La falta de inclusión de parte de las ventas constituye un caso claro de culpabilidad, ya que la ocultación de elementos esenciales para la determinación de la obligación tributaria constituye un elemento acreditativo de la culpabilidad del sujeto responsable. En el presente supuesto está claramente acreditado en el expediente que el obligado tributario ocultó parte de los ingresos obtenidos en su actividad, declarando sus rendimientos por importe inferior al real e intentando ocultar el cobro de las rentas no declaradas, tal como se ha expuesto detalladamente en el acuerdo de liquidación.

De conformidad con lo expuesto, se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, ya que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, puesto que era conocedor de que debía tributar por la totalidad de sus ingresos. A la vista de lo actuado en el expediente administrativo puede evidenciarse la conducta voluntaria del obligado tributario en cuanto a la irregularidad cometida, pues su conducta demuestra una voluntad de intención en el incumplimiento de las obligaciones fiscales, no justificado ni siquiera por una interpretación jurídica razonable de las normas tributarias ni tampoco por una laguna interpretativa de las mismas, dada la claridad de los preceptos aplicables, y sin que concurra ningún supuesto exculpatorio. La intencionalidad o dolo en la conducta no puede cuestionarse desde una mínima objetividad.

No cabe otra consideración alternativa que pudiera calificar la conducta del obligado tributario como inducida por un error, o por el mantenimiento de una postura interpretativa divergente. Por el contrario, existió una clara utilización de medios fraudulentos.

El obligado tributario ha formulado alegaciones a las que ya se contestó en el acuerdo de liquidación, al que este acuerdo de sanción se remite.

En el presente caso, se aprecia, pues, el necesario elemento subjetivo, en cuanto que el obligado tributario conocía su obligación fiscal de declarar, liquidar e ingresar correctamente la cuota resultante de sus autoliquidaciones.

Finalmente, el obligado tributario contaba con los medios suficientes para llevar a cabo el correcto cumplimiento de sus obligaciones tributarias toda vez que era perfecto conocedor de las operaciones que venía realizando. Por ello se entiende que le era exigible otra conducta distinta en función de las circunstancias concurrentes, debiendo reputarse como acreditada su responsabilidad y culpabilidad a través de las actuaciones llevadas a cabo por la Inspección siendo patente, contrariamente a lo alegado, el perjuicio sufrido por el Erario Público como consecuencia de las conductas realizadas.

Como consecuencia de lo expuesto, se ha de entender que existen elementos de juicio suficientes para considerar dicha improcedente conducta como culpable, sin que quepa achacarla a un mero error y sin que se aprecie ninguna de las circunstancias previstas en el artículo 179.2 de la LGT . Por ello, se puede afirmar que concurre el elemento subjetivo necesario para sancionar la conducta del obligado tributario.

La concurrencia de los elementos objetivo y subjetivo necesarios para calificar la conducta del obligado tributario como constitutiva de infracción tributaria justifica la imposición de sanción.

TERCERO.- Pretensiones y alegaciones de las partes.

La parte actora alega en primer lugar que el procedimiento sancionador fue iniciado el día 6 de febrero de 2015, con anterioridad a la notificación de la liquidación por la regularización tributaria, lo que aconteció el día 25 de marzo de dicho año.

Alega también la nulidad del registro domiciliario realizado el 24 de octubre de 2013 -y por ende la nulidad de la sanción que se basa en las pruebas allí obtenidas- por infracción del derecho fundamental a la inviolabilidad del domicilio, por considerar viciado el consentimiento dado por el administrador de la sociedad ante la falta de información por parte de la AEAT.

En tercer lugar, alega la nulidad de la sanción por tomar como base para la imposición de la misma una cuantía liquidada incorrecta e improcedente, por cuanto no consta el momento concreto de la venta de entradas tenido en cuenta por la liquidación y, en cualquier caso, alega la recurrente que el período de venta de entradas se inicia al término del anterior Festival Primavera Sound. Así, en el caso del Festival 2010, el inicio de la venta de entradas se produjo en julio de 2009, por lo que parte de la ventas de entradas se realizaron y contabilizaron en ejercicio no sujeto a inspección (el 2009) y parte en 2010. De ahí sostiene que la base imponible y la cuota del IVA 2010 debería reducirse a la mitad en dicho ejercicio. Sin embargo, la Inspección atribuye la totalidad de las ventas de entradas al ejercicio 2010.

Solicita a la Sala que tenga por formalizada la demanda en el recurso contencioso administrativo 740/2019, interpuesto contra la Resolución del TEAR de Cataluña de 15 de mayo de 2019, en la parte en que desestima ella reclamación económico-administrativa núm. 08/07031/2015 por el concepto acuerdo sancionador IVA 2010-2011, por importe de 103.280,13 Euros y, previa la tramitación legal procedente, dicte en su día Sentencia por la que se declare su nulidad -y la del acto del que trae causa- por ser contraria a Derecho, dejándolos sin efecto. Con condena en costas a la Administración demandada.

La Abogacía del Estado, por su parte, solicita la desestimación del recurso y la confirmación de la resolución del TEARC impugnada.

Por su parte, el TEAR, en relación a la sanción, se pronuncia afirmando la concurrencia del elemento subjetivo de la misma.

CUARTO.- Del recurso contencioso administrativo ordinario núm. 56/2017.

Esta Sala y sección dictó la Sentencia número 380/19, de fecha 12 de abril de 2019, en el recurso contencioso administrativo núm. 56/2017, Sentencia desestimatoria de las pretensiones de la recurrente.

Las partes litigantes en dicho recurso fueron la hoy actora y la hoy demandada.

En relación al objeto del recurso el mismo está constituido por ...la desestimación presunta por silencio administrativo del Tribunal Económico Administrativo Regional de Catalunya de las dos reclamaciones económico administrativas acumuladas número 08/04271/2015 y número 08/07031/2015, interpuestas en fechas 7 de mayo -contra la liquidación- y 21 de julio de 2015 -contra las sanciones - (...) de liquidación definitiva por el concepto tributario del Impuesto sobre el Valor Añádido (IVA), períodos 1T/2010 a 4T/2011, por importe total de 97.044,95 euros de deuda tributaria (...) y de imposición de las sanciones tributarias resultantes por la comisión de sendas infracciones tributarias muy graves (4) y grave (1) tipificadas por los artículos 191.1 y 4 y 195.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (...) por un importe total de 103.280,13 euros.

La Sentencia, desestimatoria, dictada en dicho recurso 56/2017 fue recurrida en casación, como la propia parte admite, y contra su inadmisión se halla pendiente de resolver un procedimiento de nulidad de actuaciones ante el Tribunal Supremo, cuestión ésta no controvertida.

De la mera comparación entre el objeto del recurso 56/2017 y el presente recurso, se observa que el segundo se halla comprendido dentro del primero, pues en ambos se impugnan ambos se dirigen contra idénticas reclamaciones interpuestas ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña, con idéntica numeración -si bien en el presente recurso la actora contrae sus pretensiones a los acuerdos sancionadores, no impugnando las liquidaciones-que hacen referencia a los mismos períodos impositivos y al mismo tributo, a saber: Impuesto sobre el Valor Añadido 2010 y 2011.

En el recurso 56/2017 se impugnó la resolución presuntadel TEARC, mientras en el presente recurso (el 740/2019), habiendo resuelto dicho órgano expresamente las reclamaciones antedichas con posterioridad a nuestra Sentencia, el recurso contencioso administrativo se dirige contra la resolución expresadel TEARC de fecha, como se ha dicho, 15 de mayo de 2019 y el objeto se acota a las sanciones.

Habiéndose pues pronunciado esta Sala y sección sobre el mismo objeto, y siendo el pronunciamiento de fondo, se planteó a las partes, sin prejuzgar el fallo del presente recurso, la posible existencia de otros motivos susceptibles de fundar la oposición, a saber, la existencia de cosa juzgada o de litispendencia, ambas causas de inadmisibilidad del recurso, a tenor de lo dispuesto en el artículo 69.d) de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa.

QUINTO.- En relación a la cosa juzgada.

Dispone el art. 207 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, de aplicación supletoria al procedimiento contencioso administrativo, a tenor de lo dispuesto en la Disposición Final Primera de la Ley de esta Jurisdicción,:

Artículo 207. Resoluciones definitivas. Resoluciones firmes. Cosa juzgada formal.

1. Son resoluciones definitivas las que ponen fin a la primera instancia y las que decidan los recursos interpuestos frente a ellas.

2. Son resoluciones firmes aquéllas contra las que no cabe recurso alguno bien por no preverlo la ley, bien porque, estando previsto, ha transcurrido el plazo legalmente fijado sin que ninguna de las partes lo haya presentado.

3. Las resoluciones firmes pasan en autoridad de cosa juzgada y el tribunal del proceso en que hayan recaído deberá estar en todo caso a lo dispuesto en ellas.

4. Transcurridos los plazos previstos para recurrir una resolución sin haberla impugnado, quedará firme y pasada en autoridad de cosa juzgada, debiendo el tribunal del proceso en que recaiga estar en todo caso a lo dispuesto en ella.

Por su parte, el artículo 222 de la LEC dispone:

Artículo 222. Cosa juzgada material.

1. La cosa juzgada de las sentencias firmes, sean estimatorias o desestimatorias, excluirá, conforme a la ley, un ulterior proceso cuyo objeto sea idéntico al del proceso en que aquélla se produjo.

2. La cosa juzgada alcanza a las pretensiones de la demanda y de la reconvención, así como a los puntos a que se refieren los apartados 1 y 2 del artículo 408 de esta Ley.

Se considerarán hechos nuevos y distintos, en relación con el fundamento de las referidas pretensiones, los posteriores a la completa preclusión de los actos de alegación en el proceso en que aquéllas se formularen.

3. La cosa juzgada afectará a las partes del proceso en que se dicte y a sus herederos y causahabientes, así como a los sujetos, no litigantes, titulares de los derechos que fundamenten la legitimación de las partes conforme a lo previsto en el artículo 11 de esta Ley.

En las sentencias sobre estado civil, matrimonio, filiación, paternidad, maternidad e incapacitación y reintegración de la capacidad la cosa juzgada tendrá efectos frente a todos a partir de su inscripción o anotación en el Registro Civil.

Las sentencias que se dicten sobre impugnación de acuerdos societarios afectarán a todos los socios, aunque no hubieren litigado.

4. Lo resuelto con fuerza de cosa juzgada en la sentencia firme que haya puesto fin a un proceso vinculará al tribunal de un proceso posterior cuando en éste aparezca como antecedente lógico de lo que sea su objeto, siempre que los litigantes de ambos procesos sean los mismos o la cosa juzgada se extienda a ellos por disposición legal.

Como señala la reciente Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, sección 5, de fecha 27 de julio de 2010, dictada en el recurso de casación 899/19:

Lo primero que hemos de aclarar es que nada o muy poco tiene que ver la cosa juzgada formal ( art. 207 LEC ) con la cosa juzgada material ( art. 222 LEC ), salvo que la cosa juzgada formal - firmeza de una, cualquiera, resolución judicial- es presupuesto inexcusable, aunque no siempre suficiente, de la cosa juzgada material, que es el efecto procesal que producen, exclusivamente, las sentencias firmes estimatorias o desestimatorias -pero no todas-, y que se traduce en su invariabilidad y permanencia en el tiempo, impidiendo un proceso posterior sobre el mismo objeto (efecto negativo), con identidad de sujetos y causa de pedir (inatacabilidad indirecta del resultado procesal), y/o, operando como antecedente lógico de otro proceso posterior (efecto positivo de la cosa juzgada material), siempre que los litigantes sean los mismos o la cosa juzgada se extienda a ellos por disposición legal.

El instituto de la cosa juzgada -que, en puridad, se refiere a la cosa juzgada material, considerando algún sector doctrinal que la llamada cosa juzgada formal debería denominarse 'preclusión', pues hace referencia a la imposibilidad de recurrir una decisión judicial cuando han transcurrido los plazos legalmente establecidos para ello ( art. 207.3.4 LEC )- es una creación del Derecho Procesal Civil, de ahí, sin perjuicio de su aplicabilidad al proceso contencioso por la vía de la Disposición final Primera LJCA , que su regulación se encuentre en la Ley Procesal Civil, en el seno de la cual despliega sus plenos efectos.

Dicho esto, la cosa juzgada formal o firmeza se predica, como acabamos de decir, de toda resolución judicialque sea insusceptible de impugnación, bien porque era ya firme por naturaleza (contra ella no cabía recurso alguno), bien porque no se hubiera impugnado en los plazos establecido para ello. No puede ser atacada directamente.

Ahora bien, tal como está planteada la cuestión parece que a lo que está aludiendo, es al efecto negativo de la cosa juzgada material: esto es si cabe plantear un nuevo proceso con el mismo objeto. Este efecto de la cosa juzgada material es solo predicable de las sentencias estimatorias o desestimatorias .

En el presente caso, si bien el pronunciamiento de la Sentencia dictada en el recurso ordinario 56/2017 fue desestimatorio -y por ello entró sobre el fondo del asunto, por lo que conforme a la doctrina contenida en la Sentencia citada nos hallaríamos ante un supuesto donde podría operar la institución de la cosa juzgada material- es lo cierto que, como admiten las partes, la mencionada Sentencia no es firme, por cuanto tras haber sido recurrida en casación ante el la Sala tercera del Tribunal Supremo e inadmitido el recurso, se halla pendiente de resolver el incidente de nulidad de actuaciones instado por la parte aquí actora.

No concurriendo el requisito de la firmeza de la Sentencia, no puede pues hablarse de cosa juzgada material en el presente caso.

Alega la actora ahora que en el presente recurso (el 740/19) ha alegado como motivo la nulidad del acuerdo sancionador al haberse iniciado el procedimiento sancionador antes de la notificación de la liquidación.

Hay que recordar lo dispuesto en el artículo 400 de la LEC, cuando dice:

Artículo 400. Preclusión de la alegación de hechos y fundamentos jurídicos.

1. Cuando lo que se pida en la demanda pueda fundarse en diferentes hechos o en distintos fundamentos o títulos jurídicos, habrán de aducirse en ella cuantos resulten conocidos o puedan invocarse al tiempo de interponerla, sin que sea admisible reservar su alegación para un proceso ulterior.

La carga de la alegación a que se refiere el párrafo anterior se entenderá sin perjuicio de las alegaciones complementarias o de hechos nuevos o de nueva noticia permitidas en esta Ley en momentos posteriores a la demanda y a la contestación.

2. De conformidad con lo dispuesto en al apartado anterior, a efectos de litispendencia y de cosa juzgada, los hechos y los fundamentos jurídicos aducidos en un litigio se considerarán los mismos que los alegados en otro juicio anterior si hubiesen podido alegarse en éste.

La presunción establecida en el apartado 2 de la anterior norma no resulta desvirtuada por los actuales alegatos de la actora, aun cuando en el recurso 56/2017 el objeto estuviera constituido por el silencio del TEAR, pues al plantear el presente recurso en ningún momento ha hecho referencia a la existencia de la Sentencia dictada en el tan repetido recurso 58/2017.

A mayor abundamiento de lo anterior, cabe decir que ese argumento ahora esgrimido, amén de no derivar del redactado de la resolución expresa, tampoco podría cambiar el contenido del fallo desestimatorio contenido en la Sentencia del recurso 56/2017, a tenor de la doctrina contenida en la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, sección 2, en 23 de julio de 2020, en el recurso de casación número 1993/2019 ha establecido la siguiente doctrina (Fndtos.7 y 8):

1. Con las consideraciones efectuadas en los fundamentos anteriores estamos en disposición de dar respuesta a la cuestión que se nos plantea en el auto de admisión del recurso. Ni el artículo 209.2 LGT , ni ninguna otra norma legal o reglamentaria, interpretada conforme a los criterios del artículo 12 LGT , establecen un plazo mínimo para iniciar el procedimiento sancionador, pudiendo inferirse del artículo 25 RGRST que dicho inicio puede producirse antes de que se le haya notificado a la persona o entidad acusada de cometer la infracción la liquidación tributaria de la que trae causa el procedimiento punitivo, lo que resulta perfectamente compatible con las garantías del artículo 24.2 CE , y, en particular, con los derechos a ser informados de la acusación y a la defensa. 2. Esta respuesta, por último, no entra en contradicción en modo alguno con lo declarado en nuestra sentencia núm. 1032/2019, de 10 de julio, dictada en el recurso contencioso-administrativo núm. 83/2018 . En dicha sentencia anulamos el apartado nueve del artículo único del Real Decreto 1072/2017 y, en consecuencia, el apartado 4 del artículo 25 del Reglamento general del régimen sancionador tributario, aprobado por el Real Decreto 2063/2004, de 15 de octubre, que disponía literalmente lo siguiente: 'En caso de retraso producido en el procedimiento sancionador como consecuencia de la orden de completar el expediente del procedimiento inspector a la que se refieren los artículos 156.3.b ) y 157.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , se computará una interrupción justificada en el procedimiento sancionador derivado del procedimiento inspector que se hubiera iniciado, desde el día siguiente a aquel en el que se dicte la orden de completar hasta que se notifique la nueva acta que sustituya a la anteriormente formalizada o se le dé trámite de audiencia en caso de que no sea necesario incoar una nueva acta'. Anulamos dicho precepto reglamentario por entender, resumidamente, (i) que el mismo introducía una figura de todo punto extraña a la dinámica del procedimiento sancionador, (ii) que no existía habilitación legal expresa para su regulación reglamentaria y (iii) que resultaba incoherente e ilógica la nueva regulación en cuanto,careciendo ya de relevancia la pretendida interrupción justificada en el procedimiento inspector, se trasladaba esta figura al procedimiento sancionador. Y añadimos en los dos últimos párrafos del fundamento jurídico sexto de la expresada sentencia lo siguiente: 'En conclusión, ni existe habilitación legal para el reglamento en este campo, ya que la interpretación del art. 211 no permite atribuir esta finalidad a la remisión que hace al art. 104.2 LGT , ni, por otra parte, resuelta congruente la previsión reglamentaria impugnada a tenor de las características del procedimiento sancionador, tal y como está configurado, ya que supondría supeditar el procedimiento sancionador al curso de un procedimiento inspector cuando la voluntad del legislador, y esto es indiscutible, fue la de hacer por completo independiente el sancionador respecto a otros procedimientos tributarios como el de inspección. La solución legal para la eventualidad que trata de precaver la reforma que introduce el Real Decreto 1072/2017 es clara en la LGT, y radica en que el procedimiento sancionador no se inicie mecánicamente de forma simultánea o acompasada con el inspector. La indudable relevancia del procedimiento inspector en el ejercicio de la potestad sancionadora tiene perfecto acomodo en el esquema legal por la simple regla de no iniciarlo hasta la finalización del procedimiento inspector, conforme prevé el art. 209.2 LGT , que otorga un plazo máximo de tres meses para hacerlo, lo que parece más que suficiente'. Pues bien, de estos dos párrafos no se desprende en absoluto que la Sala estaba declarando -ni siquiera obiter dicta- que el artículo 209.2 de la Ley General Tributaria impone la apertura del procedimiento sancionador después de notificada la liquidación tributaria, y que, por tanto, impide que el inicio pueda producirse antes de que se le haya notificado a la persona o entidad acusada de cometer la infracción la liquidación tributaria de la que trae causa el procedimiento punitivo. Lo único que dijimos entonces es que no se puede supeditar el resultado de un expediente sancionador a lo acontecido en un procedimiento inspector, que ambos procedimientos deben tramitarse separadamente y que el artículo 209.2 de la Ley General Tributaria establece con claridad un plazo de caducidad de los expedientes sancionadores. Nada más. Y eso mismo es lo que, cabalmente, hemos afirmado en los anteriores fundamentos jurídicos y reiteramos ahora: a) Que el artículo 209.2 LGT no establece -para ningún tipo de infracción tributaria- que el procedimiento sancionador solo pueda instruirse después de que se haya dictado la liquidación de la que trae causa. b) Que la notificación de la liquidación no constituye, por tanto, el límite mínimo para iniciar el procedimiento sancionador. c) Que en las infracciones que causan perjuicio para la recaudación, la liquidación constituye, ciertamente, presupuesto imprescindible para que tenga lugar la sanción tributaria (o, más precisamente, para que se dicte la resolución sancionadora), pero eso es algo distinto de que resulte legalmente necesario que tal liquidación se haya dictado y notificado antes del inicio del procedimiento tributario sancionador. Lo dijimos con claridad en el último párrafo del número segundo del fundamento jurídico tercero de esta misma sentencia y conviene reiterarlo ahora (porque este es nuestro argumento esencial): puede aceptarse, en las infracciones que causan perjuicio para la recaudación, la máxima de que sin liquidación no hay sanción, pero no la de que sin liquidación no puede haber inicio del procedimiento tributario sancionador.

OCTAVO.- Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso. 1. La lógica consecuencia de lo hasta aquí expuesto no puede ser otra que la estimación del recurso de casación deducido por el abogado del Estado pues, como se sostiene en el mismo, la sentencia recurrida ha interpretado de manera errónea el ordenamiento jurídico al decidir lo que sigue: dado que el acuerdo de liquidación aparece fechado el 5 de febrero de 2014, que el 30 de septiembre de 2013 se notificó el acuerdo de iniciación del procedimiento sancionador (con la propuesta de sanción por la comisión de la infracción prevista en el artículo 195.1 LGT ), y que el 19 de noviembre de 2103 se puso a disposición de PREFABRI, S.L la rectificación de la propuesta de imposición de sanción, 'dichos actos se acordaron y notificaron con anterioridad a la notificación de la liquidación lo que determina, de acuerdo con la doctrina' sentada por el Tribunal Supremo en su sentencia de 3 de febrero de 2016 (RCA núm. 5162/2010 ), 'la infracción del artículo 209 de la Ley 58/2003 y con ello la nulidad del procedimiento sancionador y de la resolución que lo concluye'. Y es, como hemos señalado, la limitación de iniciar el procedimiento sancionador únicamente cuando se haya notificado previamente la liquidación tributaria, ni viene establecida en el artículo 209.2 LGT o en cualquier otra norma legal o reglamentaria, ni viene impuesta por nuestra sentencia de 3 de febrero de 2016 , por lo que la resolución judicial recurrida debe ser anulada en lo que respecta al pronunciamiento sobre el acuerdo sancionador que hemos reproducido. 2. Ahora bien, consta que la demandante en la instancia no solo impugnó el acuerdo sancionador por haberse iniciado el procedimiento sancionador antes de dictarse la liquidación tributaria, sino que también alegó: (i) la 'Inexistencia de elemento subjetivo de la infracción tributaria: la conducta del obligado tributario habría estado, en todo caso, amparada en una interpretación razonable de la normativa tributaria'; y (ii) la 'Nulidad del acuerdo sancionador, por insuficiente motivación de la concurrencia de culpabilidad en la conducta del obligado tributario'. Alegaciones que vertebraban la pretensión sobre las que no se ha pronunciado el Tribunal Superior de Justicia de Madrid. Si ello es así, la consecuencia lógica es -estando la primera de las alegaciones mencionadas íntimamente ligada a los hechos declarados como probados por la Sala de instancia, y siendo nuestra jurisprudencia sobre la motivación de la culpabilidad muy nutrida y consolidada- ordenar retrotraer las actuaciones hasta el momento anterior a dictar sentencia, para que la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid se pronuncie sobre las alegaciones de Prefabri, S.L. acerca de la resolución sancionadora que no obtuvieron cumplida respuesta en la sentencia impugnada.

SEXTO.- De la litispendencia.

La litispendencia, como se ha dicho, está contemplada en el artículo 69.d) de la Ley de esta Jurisdicción como causa de inadmisibilidad del recurso.

Como señala la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, sección 4, de fecha 13 de noviembre de 2015, dictada en el recurso de casación número 929/2015

Con carácter general, debemos señalar que la litispendencia es una causa de inadmisibilidad del recurso contencioso-administrativo, que aparece expresamente contemplada en el artículo 69 d) de la LJCA . Se trata de una excepción, como señala la Sentencia de esta Sala de 5 de febrero de 2001 (recurso de casación nº 4101/1995 ) que seguimos en este punto, que reproduce la constitución de un proceso anterior en otro posterior en que se hace cuestión del mismo objeto procesal. Precisamente, uno de los efectos procesales de la presentación de la demanda es la exclusión del conocimiento del mismo asunto en otro proceso, y a este fin consideraba el artículo 533.5 de la anterior LEC de 1881 , como excepción dilatoria o procesal, la litispendencia en el mismo o en otro Juzgado o Tribunal competente.

Su finalidad es tanto evitar la eventual existencia de fallos contradictorios entre sí, como el agotamiento en un primer proceso de la necesidad de protección jurídica de las partes litigantes. O, dicho en otros términos, la excepción de que se trata impide a las partes del proceso pendiente incoar otro que tenga un objeto idéntico.

Por consiguiente, la identidad procesal determinante de la litispendencia comprende los tres elementos propios de la cosa juzgada: sujetos, causa petendi y petitum, siendo la exclusión del segundo proceso consecuencia de la coincidencia de dichos elementos. No en vano la cosa juzgada es otra causa de inadmisibilidad aludida en el mismo apartado que la litispendencia ( artículo 69.d de la LJCA ).

Tradicionalmente venimos exigiendo, como señalamos en nuestra Sentencia de 15 de enero de 2010 (recurso de casación nº 6238/2005 ), para la apreciación de la cosa juzgada la concurrencia de los siguientes requisitos: " 1.- identidad subjetiva de las partes y de la calidad en que actúan; 2.- misma causa de pedir, causa petendi, o fundamento de la pretensión; y 3.- igual petitum o conclusión a la que se llega según los hechos alegados y su encuadramiento en el supuesto abstracto de la norma jurídica invocada ".

Con la peculiaridad añadida, por lo que hace al proceso contencioso administrativo, como lleva poniendo de manifiesto esta Sala desde la ya citada Sentencia de 5 de febrero de 2001 , de la concurrencia de un elemento identificador de la litispendencia (y de la cosa juzgada): la disposición, el acto o actuación de la Administración objeto de las pretensiones.

Todo ello en el bien entendido que, como señala el artículo 410 de la LEC, la litispendencia, con todos sus efectos procesales, se produce desde la interposición de la demanda, si después es admitida.

En el presente caso el recurso de casación contra la Sentencia dictada en el recurso 58/2017 fue inadmitido recurso por Providencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 6 de febrero de 2020 y en 19 de febrero de 2020, la hoy actora y allí recurrente, interpuso incidente de nulidad de actuaciones.

Por ello, a la fecha de la interposición del presente recurso en 3 de julio de 2019 la Sentencia dictada en fecha 12 de abril de 2019, en el recurso 56/2017, no era firme, al hallarse pendiente de resolución sobre su admisión por el Tribunal Supremo.

Concurriendo la identidad de partes, de objeto, pretensiones y de causa de pedir, a tenor de lo expuesto, este Tribunal concluye que concurre en el presente supuesto la causa de inadmisibilidad prevista en el art. 69.d) de la Ley de esta Jurisdicción al existir litispendencia entre el presente recurso y el 58/2017, en el bien entendido, como se ha expuesto, que en este último se entró a valorar el fondo de la cuestión que ahora se pretende debatir de nuevo.

SÉPTIMO.-En materia de costas, conforme a lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción, procede la imposición de las costas a la parte recurrente, si bien con el límite total máximo de 1.000 Euros por todos los conceptos.

Fallo

1º) INADMITIR el presente recurso contencioso administrativo, al concurrir la causa prevista en el artículo 69.d) de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa consistente en la existencia de litispendencia entre el presente recurso y el 58/2017 de esta misma Sala y sección.

2º) Imponer las costas a la parte recurrente, con el límite total máximo de MIL EUROS (1.000 €) por todos los conceptos.

La presente sentencia no es firme y contra la misma cabe recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo que deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de 30 días, desde el siguiente al de su notificación, y en la forma que previene el vigente art. 89 de la LJCA. La preparación deberá seguir las indicaciones del acuerdo de 19-5-2016 del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el acuerdo de 20-4-2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo (BOE núm. 162, de 6-7-2016), sobre la extensión máxima y otras consideraciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala III del Tribunal Supremo.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.-La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Ilma. Sra. Magistrada Ponente. Doy fe.