Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 416/2020, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 2505/2018 de 26 de Febrero de 2020

Encabezamiento

R. 2505/2018
SENTENCIA Nº 416/2020
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Iltmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados:
D. RAFAEL PÉREZ NIETO
D. MIGUEL ANGEL NARVÁEZ BERMEJO
D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO
En la Ciudad de Valencia, a 26 de febrero de 2020
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad
Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 2505/18, interpuesto por D Faustino representada
por la Procuradora Sra Lasala Colomer y asistido del letrado Sr Martin Queralt contra la resolución del
Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia de fecha 5-10-2018 que desestimó las reclamaciones
interpuestas contra las liquidaciones de IRPF 2011 y 2012 y resolución sancionadora, habiendo sido parte en
autos la Administración demandada, representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose practicado prueba nueva, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 26-2-2020

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

Fundamentos

PRIMERO.- El acto impugnado es la resolución del TEAR de fecha 5-10-18 desestimatorio de la reclamación interpuesta contra la liquidación de IRPF 2011 y 2012, y resolución sancionadora.

En el curso de las actuaciones de comprobación e investigación se han puesto de manifiesto los siguientes hechos, todos ellos relacionados con la supuesta actividad de transporte desarrollada por Faustino : La mercantil Taleia Trans SL se constituyó el 29-4-1997, participada en un 50 % por el recurrente y su cónyuge, siendo esta ultima la administradora única. Se fijo el domicilio social en el que era el domicilio particular del matrimonio, acordándose el 23- 2-2000 el cambio de domicilio social, designado ese como el nuevo domicilio adquirido por el actor y su mujer.

En el acta de disconformidad se dice: Respecto de los trabajadoresconsta en el acta de disconformidad: Respecto a los vehículosdel recurrente y de la sociedad destaca la inspección que hay cuatro vehículos que han sido transferidos de la sociedad a la persona física y viceversa.

Tienen clientes comunes la sociedad y el obligado tributario, siendo la misma aseguradora, trabajan con los mismos bancos, tiene el mismo proveedor de combustible, existiendo confusión del quien realiza el repostaje en cada uno de los depósitos existentes donde se guardan los vehículos de la mercantil y del obligado tributario; comparten la misma oficina, no constando que el Sr Faustino haya declarado gasto alguno por local, teléfono, electricidad,... concluyendo el actuario que es evidente que la división artificial de la actividad conlleva una tributación mucho mas ventajosa al trasladar los ingresos facturados por la sociedad a la persona física que tributa en régimen de estimación objetiva de IRPF y régimen simplificado en el IVA.

De todos estos indicios la administración concluye en el acuerdo de liquidación en el sentido sigiente: - El Obligado Tributario tributa en el IRPF por el sistema de estimación objetiva, módulos, por la actividad de transporte de mercancías por carretera. Además, es socio de Taleia Trans SL, al 50% con su cónyuge Leonor , administradora única. La sociedad desarrolla la misma actividad, y fue constituida en fecha 29/04/1997.

- El domicilio social de Taleia Trans SL se fijó inicialmente en Oliva, Avda. Loygorri, 45-9º, el mismo domicilio que tenía en aquel momento el matrimonio. Con fecha 23/02/2000 se acuerda el cambio de domicilio social y modificación de estatutos. El domicilio se traslada a Camí Canyaes, parcela 846, número 2 de Oliva, inmueble adquirido por ambos cónyuges el 14/08/1997 y que era la residencia habitual de los mismos y que figura como tal actualmente.

- En el acta se recogen los datos relativos a los trabajadores que durante el periodo objeto de comprobación han percibido remuneraciones del trabajo de la persona física y de la sociedad. De los 62 trabajadores que tienen entre la Sociedad y Faustino , al menos 17 de ellos han trabajado para ambos, bien en el mismo año, bien en años distintos, produciéndose un trasvase de la empresa a la persona física o viceversa.

La administradora Leonor no tenía más relación con la empresa de transportes que su cargo de administradora. Es a partir de 2009 cuando empieza a obtener rendimientos del trabajo personal satisfechos por Taleia Trans SL, aunque la dirección de la empresa debe ser realizada por Faustino que sí que declara rendimientos derivados de la actividad de transporte por el sistema de estimación objetiva desde la misma época en que se creó la sociedad.

- En el acta se recogen los datos relativos a los vehículos mantenidos durante el periodo objeto de comprobación por Faustino y la sociedad Taleia Trans SL. De los relacionados en el acta 4 han sido utilizados tanto por la sociedad como por Faustino , por haberse transmitido entre ellos o ser utilizados conjuntamente (caso del MIROFRET /TRS3. R7588BCD).

- En el acta se recogen los datos relativos a clientes, seguros, bancos, combustible y reparaciones, existiendo relaciones comerciales entre la persona física y la sociedad, clientes comunes, seguros de vehículos que se gestionan en la misma compañía (en 2010 y 2012 con Mapfre y en 2011 con Generali España SA), cuentas bancarias, préstamos, leasing y otras operaciones financieras que se realizan con las mismas entidades, repostaje de gasoil de los vehículos en proveedores comunes, así como reparaciones de vehículos y otros proveedores relacionados con el transporte que también resultan comunes. El detalle de todas estas coincidencias se detalla en los cuadros que se recogen en el acta.

Según consta en diligencia nº 6 de 11/12/2014 el local donde se guardan los vehículos es el mismo en tanto en al caso de la persona física como en el caso de la sociedad: 'no tienen ningún almacén destinado a cochera y que se guardan al descubierto, solares en las afueras...'.

- Desde el punto de vista de la organización administrativa, Faustino y Taleia Trans SL comparten oficina y la dirección es la misma. Realizada consulta en internet, el resultado es el mismo, misma dirección incluso mismo teléfono: NUM000 . El domicilio fiscal declarado a efectos fiscales es el mismo en ambos: Cmno.

Canyaes (Parcela 846) Núm. 2 - Oliva.

- Las facturas emitidas por ambos responden a una misma plantilla impresa por ordenador con la misma estructura, mismos cajetines y datos. Varía la cabecera, una es de Taleia Trans SL y otra de Faustino , pero la dirección es la misma así como el resto de los datos.

- Faustino no presenta en su actividad de módulos gastos de local, ni de electricidad, ni teléfono, ni de agua, etc. Dichos gastos se han aportado por la sociedad, que tributa por el impuesto de sociedades mientras que a la persona física que tributa por estimación objetiva dichos gastos, en los que ha incurrido, no se declaran.

Por este mismo motivo, el rendimiento de la actividad aportado por Faustino de su actividad de estimación objetiva, ingresos menos gastos, es muy elevado para una actividad de transporte. Así, en 2010 el volumen de ingresos declarado por Faustino es de 475.529,50 €, superando los límites establecidos en el art. 32.2 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para la aplicación del régimen de estimación objetiva (450.000,00 €).

- En resumen, mediante la división artificial de la actividad tributando la persona física por estimación objetiva y régimen simplificado del IVA, se ha obtenido una ventaja fiscal de 187.279,55 € De las diligencias practicadas por la inspección debemos destacar que en fecha 5/05/2015 se desplazó la Inspección al local de la empresa Taleia Trans SL y Faustino . En el término de Oliva, en el Camí Canyaes existe un chalet con parcela en la que estaban aparcados varios camiones, así como en un solar posterior.

En el sótano de dicho inmueble existe una oficina donde no hay referencia a ninguna empresa. Tampoco hay distinción entre el local de la sociedad Taleia Trans SL y el de Faustino , de tal modo que en el mismo local, misma mesa, con las mismas personas se incoaron diligencias a la persona física y a la Sociedad.

También se constató que la parcela disponía de una parte cubierta en la que había dos depósitos para gasoil, uno grande y otro mucho más pequeño. Preguntado Faustino manifestó que 'el más grande funciona con tarjeta y sólo cargan camiones de Taleia Trans SL El otro, más pequeño, no tiene tarjeta y se utiliza por D.

Faustino '.

Estas afirmaciones parecen dar a entender que se tiene controlado el consumo de carburante a imputar a la Sociedad y a la persona física. Manifestó también que 'el carburante se lo repone UNIGESCO SL'.

2. Esta Inspección realizó un requerimiento a la empres Unigesco SL, personándose en los locales de la misma. En diligencia de 05/06/2015 extendida con la administradora de la sociedad se recoge que: 'respecto del llenado de los depósitos de los locales de Faustino y Taleia TransSL, manifiesta que solo le compra el gasoil a Taleia Trans SL, buscándole el mejor precio y facturándole la petrolera directamente. El transporte del carburante lo realiza Boscá Líquidos SL.

Se le suministra Gasóleo A, que es para los camiones, la gran mayoría, y Gasóleo B, rojo, que es el que se utiliza para los semirremolques frigoríficos, en menor cantidad, unos 2.000 litros'.

Respecto de la venta de tres vehículos, destaca la inspección que * Se contactó con Ángel Daniel , con NIF. NUM001 , que manifestó que contactó con Faustino y que le compró a este tres cabezas tractoras: 'le compró tres cabezas tractoras el 11/09/2012, dos de ellas a Taleia-Trans SL y una de ellas a D. Faustino y que no ha tenido más relación comercial con ninguno de los dos sujetos pasivos mencionados. Se compraron dichos vehículos en los locales de las mencionadas empresas, que era el mismo local. La única persona con la que se relacionó fue con D. Faustino y manifiesta que pensaba que era todo de la misma empresa pero que al ver las facturas se dio cuenta de que emitía dos de ellas la sociedad y la otra el Sr. Faustino pero que como estaban al corriente en Tráfico pues se pudo realizar la operación sin mayor problema. Manifiesta que la firma de la transmisión de las cabezas tractoras fueron firmadas por la mujer o una señora que allí estaba, supone que era la administradora, las de propiedad de Taleia Trans SL. La otra fue transmitida por el Sr. Faustino '.

*Respecto a la declaración que realizo un chófercontratado en 2012 por la sociedad y por la persona física, manifestó que: 'en la empresa había dos depósitos de gasóleo, uno de gasóleo normal y otro de gasóleo rojo, que es el que se gasta para los remolques frigoríficos. La carga de gasóleo la realizaba el Sr. Faustino o un chico que se encargaba de pequeñas reparaciones y de cargar algo de gasóleo.

Cree recordar que el nombre era Carmelo '.

También manifestó que: 'para contratar, para encargar los viajes que tenía que hacer en el trabajo, da igual que trabajara para el Sr. Faustino que para Taleia Trans SL siempre el que ordenaba todo era el Sr. Faustino ... Con Dª Leonor sólo hablaba para cuestiones de cobrar dinero pero no se encargaba de organizar viajes ni cargar, ni recoger mercancías... él utilizó siempre el mismo camión, daba igual que trabajara para Faustino que para Taleia Trans SL. No recuerda el camión ni la matrícula pera era de la marca DAF'.

Resaltar que los chóferes que contratan Faustino y la Empresa Taleia Trans SL son de nacionalidades de países del este de Europa y de países del norte de África, no habiendo podido ser localizado por la inspección.

*En diligencia practicada con la entidad Nova Gandía logística SL, con CIF. B98280274, agencia de transportes y cliente de Faustino y Taleia Trans SL se recoge lo siguiente: 'Contrataban con Faustino para que les realizara transportes. Los transportes igual los realizaba con Taleia Trans SL o con Faustino . Al llegar el camión para realizar el transporte se le pide la documentación, o cuando por teléfono le daban la matrícula ya saben quién iba a realizarles el transporte, bien Taleia Trans SL, bien Faustino ...'

SEGUNDO.- La parte recurrente alega como motivos de impugnación en primer lugar que al ostentar este de una 50 % de las participaciones de la mercantil Taleia Trans SL no puede hablarse que el primero trabajara para la segunda en régimen de dependencia como trabajador por cuenta ajena, siendo dicha postura contraria a los criterios fijados por la propia AEAT en cuanto al tratamiento fiscal de los socios de la sociedades mercantiles, considerando la recurrente que la actividad de transporte que realiza debe calificarse como rendimiento de actividad económica al cumplir los requisitos previstos en el articulo 27,7 LIRPF: Ordenación por cuenta propia y la existencia de medios de producción en sede del socio. La actora mantiene que el Sr Faustino si tiene una estructura empresarial independiente de la mercantil Taleia Trans SL, disponiendo de los medios necesarios para realizar la actividad de transporte terrestre, según refiere el articulo 42 y ss de la ley 16/1987, donde se recogen las condiciones personales para el ejercicio de l transporte ( certificado de capacitación profesional para realizar el transporte y tarjetas de transporte) y a continuación en la demanda analiza los indicios referidos por la inspección concluyendo que no son significativos de la existencia de una única actividad( trabajadores, vehículos, local común,...) a los que luego nos referiremos, considerando que la inspección no prueba la existencia de la simulación pretendida en cuanto a la existencia de una única actividad. Por otra parte discrepa del método de calculo de los rendimientos imputados al recurrente denominado método del precio libre comparable, previsto en el articulo 16,4,1 Ley del Impuesto de Sociedades, considerando que fijar dicho rendimiento atendiendo al máximo suelo que cobra un chófer no es un criterio valido para fijar el valor de mercado de la operación vinculada, no siendo comparable con las funciones que realiza el recurrente. Respecto del procedimiento sancionador considera que no se motiva suficientemente la culpabilidad y por otra parte considera que se vulnera el principio non bis in ídem al pretenderse sancionar por los mismos hechos al aquí recurrente y a la mercantil Taleia Trans SL, y según considera la inspección no existe dos actividades distintas, y al existir identidad subjetiva( según criterio de la inspección) el sancionar a ambos vulneraria aquel principio.

Refiere asimismo que tampoco nos encontramos ante un supuesto de conflicto de la aplicación de normas del articulo 15 LGT pues no puede considerarse que de la utilización de formas artificiosas o impropias, insistiendo el actor que este realizaba una actividad económica diferenciada de la mercantil de la que era socio. Alega asimismo anulación de la liquidación por referir el actor que se encuentra pendiente de resolución el recurso de casacion interpuesto contra la interpretación de los articulo 13 y ss de la LGT De estas actuaciones las cuestión a dirimir es la posible existencia de simulación en el ejercicio de una actividad empresarial de transporte por parte de Faustino , cuya actividad debe calificarse de trabajo personal por cuenta ajena desarrollado para Taleia Trans SL, planteándose la naturaleza y tratamiento fiscal correspondiente a los servicios que el obligado tributario presta, y que el mismo declara como rendimientos de la actividad económica de transporte de mercancías por carretera, mientras que los actuarios sostienen que se trata de prestaciones de trabajo personal, habiendo simulado el ejercicio de una actividad empresarial con el único objeto de obtener indebidamente beneficios fiscales, cuando en realidad se trata de una actividad de carácter laboral. Por ello la AEAT proponen gravar el hecho imponible efectivamente realizado, prescindiendo de la forma fingida o simulada del mismo. A estos efectos la Inspección considera aplicable el artículo 13 LGT: 'Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez.' Frente a esto la recurrente sostiene que Faustino realiza una actividad independiente y autónoma de la desarrollada por Taleia Trans SL.



TERCERO.- Respecto a la calificación que merece los trabajos realizados por los socios de una mercantil, decir que con anterioridad al 1-1-2015( en que se produjo una importante reforma del IRPF en esta materia), los socios de una empresa, excepto en el caso de los que ocupan el cargo de administradores, que realizaban un trabajo para su empresa poseían la misma consideración que el resto de los trabajadores, por tanto recibirán el salario correspondiente según la labor que desempeñaban. Tras dicha reforma se ha producido la inclusión obligatoria en el RETA de los autónomos societarios obligándose en estos casos a la emisión de factura en lugar de percibo de nómina; dicho esto, lo que aquí se ventila es si podemos considerar, como mantiene el actor, que este realiza una actividad profesional independiente de la actividad de la mercantil Taleia Trans SL de la que es socio, es decir si podemos considerar que como persona física independiente de dicha mercantil cumple los requisitos de ordenación por cuenta propia y que dispone de medios de producción propios y diferentes de aquella mercantil, y ya anticipamos la respuesta negativa. Para que tengan la consideración de rendimientos de actividades profesionales, el contribuyente tiene que acreditar que ha asumido por cuenta propia, la ordenación de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios, según regula el art. 27 LIRPF, correspondiendo a la actora la carga de la prueba de tal ordenación por cuenta propia de medios de producción, por aplicación del art. 105 LGT, y en este caso entendemos que no se ha practicado prueba que desvirtúe la fundamentación de la inspección.



CUARTO.- Atendiendo a todos los indicios y diligencias practicadas por la inspección, referidos en el fundamento primero, podemos concluir que efectivamente nos encontramos ante una división artificial de una misma actividad, el transporte terrestre, desarrollado por la mercantil Taleia Trans SL, y con el fin de trasladar gran parte de los beneficio obtenidos por esta a uno de sus socios, ello realizando una división artificial de la actividad de la empresa pero sin una efectiva separación de los medios de producción, sino antes al contrario existe una absoluta confusión de los medios utilizados para ello, trabajadores, vehículos, local, infraestructura administrativa, combustible, siendo los mismos clientes quienes desconocen con quien están contratando realmente... Es evidente que el ejercicio de actividades independientes por distintos obligados ha de apreciarse en todos los ámbitos de la actividad, debiendo existir una total separación de las actividades ejercidas por cada uno de los sujetos pasivos, cada obligado deberá tener su propia organización, sus propios medios de producción, y obtener sus propios rendimientos, etc. Así, en el caso de que existan relaciones entre los sujetos pasivos, deberán estar suficientemente justificadas, mediante las oportunas facturas y documentos que acrediten sus pagos, así como por la perfecta identificación de los trabajos prestados entre las partes, y en el presente supuesto existe una única actividad empresarial desarrollada por Taleia Trans SL, debiendo eliminarse las operaciones atribuidas a Faustino , que actúa como un mero trabajador por cuenta ajena de Taleia Trans SL.

Conforme determina el art. 16 LGT: '1.En los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes.

2. La existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios.

3. En la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente'.

En el presente caso, como antes hemos expuesto existen numerosos hechos acreditativos de dicha conclusión, habiendo calculado la inspección que el 'ahorro fiscal' derivado de la simulación de actividad económica fue de 187.279,55 € para los tres años comprobados.

Por tanto, debemos concluir que existe una discordancia entre la voluntad declarada, con la finalidad de que la misma produzca unos efectos concretos frente a la Hacienda Pública (menor tributación) y la voluntad que ponen de manifiesto los hechos acreditados por la Inspección que debe ser calificada como simulación relativa, habida cuenta que ha resultado acreditada la existencia de los servicios prestados por Faustino a terceros, pero se ha falseado el contenido de las facturas emitidas por aquél a efectos de aparentar el ejercicio de una actividad independiente, cuando realmente desarrolla un trabajo por cuenta ajena a favor de Taleia Trans SL, habiéndose minorado la tributación al estar sujeto el actor a los regímenes de estimación objetiva en IRPF y simplificado en IVA.

En definitiva, la actuación del obligado tributario no puede ampararse en la economía de opción, pues ésta tiene como límite la artificiosidad que se crea en el negocio jurídico cuando tiene por exclusiva finalidad la reducción de la tributación en detrimento de la finalidad de la norma cuya aplicación se invoca.

Aquí tampoco estamos ante una discordancia respecto del negocio jurídico del que nace el hecho imponible, la prestación de servicios de transporte por parte de Taleis Trans SL, ni sobre la norma aplicable, sino que obedece a la conducta del contribuyente que aparece como prestador de servicios en nombre propio, hecho que resultan claramente artificiosos al haberse acreditado que los servicios son prestado realmente por Taleia Trans SL, supuesto se halla específicamente contemplado en el art. 16 LGT , de aplicación preferente al más genérico caso contemplado en el referido artículo 15.

Refiere el Artículo 15 LGT respecto al Conflicto en la aplicación de la norma tributaria .

1. Se entenderá que existe conflicto en la aplicación de la norma tributaria cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho imponible o se minore la base o la deuda tributaria mediante actos o negocios en los que concurran las siguientes circunstancias: a) Que, individualmente considerados o en su conjunto, sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido.

b) Que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o propios.

2. ....

3. En las liquidaciones que se realicen como resultado de lo dispuesto en este artículo se exigirá el tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios usuales o propios o eliminando las ventajas fiscales obtenidas, y se liquidarán intereses de demora'.

El Artículo 16 LGT regula la Simulación.

1. En los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes.

2. La existencia de simulación será declarada por la Administración tributaria en el correspondiente acto de liquidación, sin que dicha calificación produzca otros efectos que los exclusivamente tributarios.

3. En la regularización que proceda como consecuencia de la existencia de simulación se exigirán los intereses de demora y, en su caso, la sanción pertinente.

El Tribunal Supremo (Sala 2ª), en la Sentencia de 15 de julio de 2002 referia que 'la llamada economía de opciónsólo puede concurrir en aquellos casos en los que el orden jurídico abre al sujeto distintas posibilidades de actuación, a las que podría acomodar la suya propia en función de sus particulares intereses y expectativas.

Se trata, así, de un supuesto, en el que, resulta indiferente, desde la perspectiva del ordenamiento que el particular se decante por una u otra de las alternativas posibles, todas igualmente legítimas', supuesto en que no nos encontramos.

La STS de 30 de marzo de 2011, se refiere asimismo a los contornos del fraude de ley( conflicto en la aplicación de la norma)en el ámbito tributario, señalando que esta figura parte de la existencia de actos o negocios jurídicos válidos, que reúnen todos los elementos exigidos por el ordenamiento jurídico para desplegar sus efectos jurídicos. Pero se trata de actos o de negocios jurídicos realizados al amparo de una determinada normativa (norma de cobertura) que no les protege, al no perseguir sus resultados habituales, por lo que debe aplicarse la norma tributaria (norma defraudada) que resulta de aplicación a los actos o negocios jurídicos que debieran haberse utilizado con normalidad a la vista de los efectos producidos y circunstancias concurrentes.

Añadiendo que se exige la utilización de dos parámetros para calificar los negocios y aplicar, en su caso, el fraude de Ley: a) el de la normalidad o anormalidad del resultado obtenido con el negocio jurídico o contrato celebrado; b) el de la existencia o no de efectos jurídicos o económicos específicos que sean relevantes al margen del elemento fiscal.

Frente a dichas instituciones, tenemos la simulación donde existe una mera apariencia negocial, sin voluntad real de llevar a cabo dicho negocio. Y, en cambio, el negocio en fraude de ley es verdaderamente querido por las partes, sin que exista apariencia negocial y siempre concurriendo una norma de cobertura y otra de elusión.

Es decir, a diferencia de lo que ocurre en el fraude de ley en que se parte de la existencia de actos negocios jurídicos válidos y que son efectivamente queridos por las partes, la simulación supone la creación de una realidad jurídica aparente (simulada) que oculta una realidad jurídica distinta (subyacente), o que oculta la inexistencia de acto o de negocio jurídico En el conflicto de normas no se produce en los casos de engaño o simulación, supuesto en el que se aplicará la regularización y, en su caso, las sanciones correspondientes ( artículo 16 de la Ley 58/2003 ). La diferencia de tratamiento hay que justificarla en que, en rigor, el fraude de ley y el negocio indirecto se identifican con la elusión fiscal, es decir, no se infringe la norma tributaria sino que simplemente se soslaya su aplicación.

En tanto que la simulación se identifica con la evasión fiscal, vulnerándose la norma mediante ocultación, supuesto este en que aquí nos encontramos.



QUINTO.- En cuanto al calculo de los rendimientos a percibir por el obligado tributario estos rendimientos se obtienes acudiendo al art. 16 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que regula las operaciones vinculadas: Establece dicho artículo que las operaciones efectuadas entre personas o entidades vinculadas se valorarán por su valor normal de mercado. Se entenderá por valor normal de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades independientes en condiciones de libre competencia.

En el presente caso existe vinculación en tanto que Faustino es partícipe de Taleia Trans SL (apartado 3.a).

En cuanto a la valoración de los servicios prestados por Faustino se aplica lo establecido en el apartado 4.1º.a) del mencionado precepto establece: 'Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará alguno de los siguientes métodos... Método del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación'.

Se comprobó el personal contratado por Faustino en la actividad de transporte declarada y se tomó como referencia el salario abonado a dichos trabajadores, tomándose como referencia la retribución más alta satisfecha, dado que es el titular de la actividad, para imputarle un rendimiento del trabajo personal similar.

La parte se limita a impugnar este sistema de cuantificación de los rendimientos, pero ciertamente tampoco ofrece un sistema alternativo de calculo, pues dice de forma genérica que el mismo realiza mas actividad que la de chófer, pero sin embargo no dice a qué actividades se refiere, y si dichas funciones van más allá de sus 'obligaciones' como de socio-trabajador de dicha mercantil, máxima cuando la administradora única de la mercantil es su mujer, debiendo desestimarse este motivo de impugnación.

Por último procede desestimar la pretensión de anulación de la liquidación por referir el actor que se encuentra pendiente de resolución el recurso de casacion interpuesto contra la interpretación de los articulo 13 y ss de la LGT, no concurriendo en modo algun causa de suspensión del procedimiento judicial por dicho motivo.



SEXTO.- En cuanto a la motivación de la sanciónrefiere el acuerdo sancionador ' en nuestro caso, la conducta observada no puede calificarse de diligente, ni ampararse en una interpretación razonable de la norma ni en la existencia de laguna normativa, por cuanto la norma es clara en la definición y calificación de las magnitudes integrantes de la base imponible del impuesto.

El obligado tributario determinó unas cuotas a devolver en 2011 por importe de 7.037,14 € y en 2012 por 3.253,35 €, y obtuvo dichas devoluciones, y la inspección ha determinado unas cuotas a ingresar en 2011 por importe de 1.940,19 €, por lo que se ha dejado de ingresar 8.977,33 €, y en 2012 la inspección determinó 2.371,04 € a ingresar por lo que se dejó de ingresar 5.624,39 €.

Considerando que el obligado tributario ha declarado rendimientos en estimación objetiva por su actividad de transportes de mercancías por carretera y siendo que es socio de la entidad Taleia Trans SL, con su cónyuge al 50%, que realiza la misma actividad, y que esta inspección ha considerado que la actividad es única y que debe tributar la sociedad, en tanto se ha simulado que el obligado tributario ejercía la misma actividad con la finalidad de reducir la tributación correspondiente a la entidad, se estima que la conducta del obligado tributario fue voluntaria, ya que se entiende que le era exigible otra conducta distinta, en función de las circunstancias concurrentes, por lo que se aprecia el concurso de culpa, a efectos de lo dispuesto en el artículo 183.1 LGT '.

Tal y como viene sosteniendo nuestra jurisprudencia, toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, ni antes ni después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme ya tuvo ocasión de declarar la Sentencia del Tribunal Constitucional 76/96, de 26 de abril.

En este mismo sentido debe también tenerse en cuenta que el Tribunal Constitucional, en su sentencia nº 164/2005 viene a establecer, con cita de la STC 96/1990, que no existe un régimen de responsabilidad objetiva en materia de infracciones tributarias, sino que en esta materia rige el principio de culpabilidad (por dolo, culpa o negligencia grave y culpa o negligencia leve o simple negligencia), principio que excluye la imposición de sanciones por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, por lo que cabe apreciar vulneración de la presunción de inocencia cuando se impone una sanción por el mero hecho de no ingresar, sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, ya que no se puede sancionar por el mero resultado y mediante razonamientos apodícticos, siendo imprescindible una motivación específica en torno a la culpabilidad o negligencia y las pruebas de las que ésta se infiere.

El TC ha señalado que el derecho a la motivación de la resolución sancionadora es un derecho instrumental a través del cual se consigue la plena realización de las restantes garantías constitucionales que resultan aplicables en el procedimiento administrativo sancionador. Así, la motivación, al exponer el proceso racional de aplicación de la ley, permite constatar que la sanción impuesta constituye una proporcionada aplicación de una norma sancionadora previa, aparte de que resulta imprescindible en orden a posibilitar el adecuado control de la resolución en cuestión.

En este caso se fundamenta suficientemente el grado de reprochabilidad del obligado tributario, debiendo desestimarse este motivo de impugnación.

La misma suerte desestimatoria debemos llegar en cuanto a la invocada vulneración del principio non bis in ídempues nos encontramos ante dos obligados tributarios diferentes, la mercantil y el socio, y recordemos que el TC viene manteniendo que el principio non bis in idem opera, tanto en su vertiente sustantiva como en la procesal, para regir las relaciones entre el ordenamiento penal y el derecho administrativo sancionador, pero también internamente dentro de cada uno de estos ordenamientos en sí mismos considerados, proscribiendo, cuando exista una triple identidad de sujeto, hechos y fundamento, la duplicidad de penas y de procesos penales y la pluralidad de sanciones administrativas y de procedimientos sancionadores, respectivamente, sancionándose al socio por la comisión de una infracción tributaria en materia del IRPF y a la mercantil por una regularización del IVA, sin que en modo alguno se vulnere aquel principio.

SÉPTIMO.- De conformidad con lo establecido en el art. 139.1 de la LJCA, procede condenar a la recurrente al pago de las costas procesales en la cuantía máxima de 1500€ por todos los conceptos.

Vistos los preceptos y fundamentos legales expuestos, y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

DESESTIMAR el recurso contencioso administrativo interpuesto por D Faustino representada por la Procuradora Sra Lasala Colomer y asistido del letrado Sr Martin Queralt contra la resolución del Tribunal Económico- Administrativo Regional de Valencia de fecha 5-10-2018 que desestimó las reclamaciones interpuestas contra las liquidaciones de IRPF 2011 y 2012 y resolución sancionadora(reclamaciones NUM002 y NUM003 ), condenando a la recurrente al pago de las costas procesales en la cuantía máxima de 1500€ por todos los conceptos.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

A su tiempo y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al centro de su procedencia.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.