Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 423/2017, Tribunal Superior de Justicia de Galicia, Sala de lo Contencioso, Sección 4, Rec 15679/2016 de 04 de Octubre de 2017

Encabezamiento

T.S.X.GALICIA CON/AD SEC.4
A CORUÑA
SENTENCIA: 00423/2017
- Equipo/usuario: IL
Modelo: N11600
PLAZA GALICIA S/N
N.I.G: 15030 33 3 2016 0001635
Procedimiento : PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0015679 /2016 /
Sobre: ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA
De D./ña. ABANCA CORPORACION BANCARIA SA (ANTES NCG BANCO SA)
ABOGADO MARIA DEL CARMEN CAMPOS BAZ
PROCURADOR D./Dª. CARMEN BELO GONZALEZ
Contra D./Dª. TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA
ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO
PROCURADOR D./Dª.
PONENTE: D. JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE
La Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia
ha pronunciado la siguiente
SENTENCIA
Ilmos./as. Sres./as. D./Dª
JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE, PRESIDENTE
JUAN SELLES FERREIRO
FERNANDO FERNANDEZ LEICEAGA
MARIA DEL CARMEN NUÑEZ FIAÑO
A Coruña, cuatro de octubre de dos mil diecisiete.
Esta Sala ha visto el recurso contencioso-administrativo número 15679/2016, interpuesto por
ABANCA CORPORACION BANCARIA S.A. representada por el procuradora D.ª CARMEN BELO
GONZALEZ, dirigida por la letrada D.ª MARIA DEL CARMEN CAMPOS BAZ, contra ACUERDO DEL
TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA DE 22/09/2016.DECLARACION
RESPONSABILIDAD SOLIDARIA DEUDAS TRIBUTARIAS. EXPTE: EXPEDIENTE: NUM000 . Es parte

la Administración demandada el TRIBUNAL ECONOMICO-ADMINISTRATIVO REGIONAL DE GALICIA,
representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Es ponente el Ilmo. Sr. D. JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE, quien expresa el parecer
del Tribunal.

Antecedentes

PRIMERO.- Admitido a trámite el presente recurso contencioso-administrativo, se practicaron las diligencias oportunas y, recibido el expediente, se dio traslado del mismo a la parte recurrente para deducir la oportuna demanda, lo que se hizo a medio de escrito en el que, en síntesis, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que se estimaron pertinentes, se acabó suplicando que se dictase sentencia declarando no ajustada a Derecho la resolución impugnada en este procedimiento.



SEGUNDO.- Conferido traslado a la parte demandada, se solicitó la desestimación del recurso, de conformidad con los hechos y fundamentos de Derecho consignados en la contestación de la demanda.



TERCERO.- No habiéndose recibido el asunto a prueba y declarado concluso el debate escrito, quedaron las actuaciones sobre la mesa para resolver.



CUARTO.- En la sustanciación del recurso se han observado las prescripciones legales, siendo la cuantía del mismo de 10.456,10 euros.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso jurisdiccional el acuerdo dictado con fecha 22 de septiembre de 2016 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia en reclamación NUM000 , sobre declaración de responsabilidad solidaria.



SEGUNDO.- La Administración Tributaria declara a la demandante responsable solidaria de las deudas tributarias de la mercantil 'Mueble Infantil S.L.' por incumplimiento de la orden de embargo de créditos derivados de pagos por medio de tarjetas de crédito a favor del deudor embargado.

La demandante insiste en la improcedencia de la responsabilidad declarada al no concurrir el incumplimiento que se le imputa ya que conforme a los artículos 81 del Reglamento de Recaudación y el artículo 588 LAC no es posible trabar créditos futuros no nacidos en el momento del embargo, faltando por ello los requisitos del artículo 42.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria .

El abogado del Estado rebate dicha pretensión con apoyo en una resolución del TEAC de 27/10/2017.

Pues bien, la cuestión ya está resuelta por la Sala en diversas sentencias de 28 de junio y 30 de junio de 2017 , cuyo criterio debemos reiterar en este momento, por imperativo de los principios de igualdad y unidad de doctrina al no haber elementos de hecho o Derecho que conduzcan a variar lo allí resuelto. Así, sobre este particular, en nuestra sentencia de 28 de junio de 2017, recurso 15627/2016 , dijimos: ' Con carácter general y según recoge la STS 24.10.2007 : "De esta forma, frente al régimen general de responsabilidad tributaria en el ámbito de la configuración de la deuda tributaria , contenido en el artículo 37 de la Ley , el artículo 131.4 contiene una norma específica de protección de la acción recaudadora, que puede afectar a deudas tributarias, pero también a otros ingresos de Derecho público, basada en la presunción de legalidad del procedimiento de apremio y en la ejecutividad de los actos que lo integran, tratando de evitar conductas que obstaculicen o impidan aquella, mediante disposición de los bienes embargados, en beneficio propio o de un tercero ....

«...el incumplimiento de las órdenes de embargo por culpa o negligencia, ( artículo 131.5 b de la L.G.T . pre vigente) es un incumplimiento de un mandato específico, (...) La ley anuda a ese incumplimiento de la orden de embargo la declaración de responsabilidad solidaria y tal rigoroso pronunciamiento solo puede ser combatido formulando los correspondientes recursos contra esa orden de embargo. El recurrente, al no interponer los recursos que contra esa orden resultaban procedentes, y desobedecer por sí y ante sí la orden de embargo, incurrió en la conducta que la ley prevé como desencadenamiento de la responsabilidad solidaria declarada.» De modo más específico y coma indica la STSJ Balares 138/2016: 'el art. 42.2.b) de la Ley 58/2003 (RCL 2003 , 2945) General Tributaria , no alude a deudas que la entidad destinataria de la orden de embargo tenga con el contribuyente deudor de la AEAT sino que la responsabilidad solidaria es por incumplimiento culpable de las órdenes de embargo. Por eso no importa tanto la relación comercial entre el establecimiento y la entidad operadora de las tarjetas y TTPPVV -en el sentido de existencia de créditos/deudas entre ellos- como el análisis de si la entidad operadora puede ejecutar a orden de embargo y retener las cantidades que están a su disposición y cuyo destinatario sea el establecimiento comercial deudor de la AEAT' De lo dicho se deriva que lo determinante es si ABANCA estaba o no obligada a embargar - y poner a disposición de la AEAT- las cantidades ingresadas en la cuenta de Calzados Semicentro SL - luego de recibir la diligencia de embargo- a través de las TPV, es decir, si estamos propiamente ante un derecho que existía al tiempo del embargo o no .

La controversia al respecto viene de antiguo, y aunque no es un supuesto equiparable al presente, ya la STS 20.04.2012 recoge, ante la oposición de la recurrente (En el segundo motivo se denuncia que la sentencia recurrida vulnera los artículos 13 1.2 , 13 1.4 y 131.5.b) de la LGT 1963 en conexión con el artículo 588.1 de la LEC , que ha de integrar la regulación tributaria en materia de embargo. Y ello porque considera erróneamente que resultaría válido un embargo trabado sobre 'posibles créditos ulteriores que podían nacer' (esto es, créditos inexistentes en el momento del embargo), lo cual no está autorizado por el mencionado artículo de la ley rituaria civil. Por otro lado, interpreta también erróneamente la naturaleza novatoria del contrato de transacción derivada del artículo 1.809 del Código Civil , al entender que también estaban embargados los créditos que surgieron en dicho contrato, celebrado en fechas muy posteriores a las diligencias de embargo con sujetos que no eran parte en el procedimiento judicial citado y que ponía fin a disputas judiciales muy diversas) que lo que se trabó fue un crédito litigioso cuya efectiva existencia estaba reconocida por una sentencia judicial, aunque esta pendiera de un posible recurso de casación, por lo que no puede hablarse de un crédito inexistente conforme al artículo 588.1 de la vigente Ley 1/2000 . Y tampoco pueden ser aceptados los argumentos de la parte en cuanto a la transacción, referidos, en definitiva, a que el pago de la suma tuvo por causa algo distinto a lo que determinó el embargo. Y ello deriva claramente de la escritura pública de transacción de 17 de diciembre de 2001, pues como señala el Fundamento de Derecho Quinto de la sentencia antes reseñado, el motivo de la indemnización atribuida a don Miguel y doña María Purificación está íntimamente relacionada con 'los derechos derivados del procedimiento mencionado en el Expositivo Segundo, letra a) de este contrato', Expositivo en el que se alude al juicio de mayor cuantía nº 151/1995 sustanciado ante el Juzgado de 1ª Instancia nº 8 de Madrid, es decir, el mismo procedimiento al que se referían las diligencias de embargo. Si no hubiera existido ese procedimiento, no habría existido acuerdo transaccional alguno, como se explica acertadamente en la contestación a la demanda'.

La STSJ Canarias 2015/2011 recoge: 'Por lo que la derivación de responsabilidad acordada por la AEAT es conforme a derecho y consecuencia ineludible de la omisión o negligencia en la que incurrió al incumplir la orden recibida y que no fue ni discutida mediante impugnación en tiempo y forma, ni solicitada aclaración sobre su alcance y extensión.

Sin que el art. 169 de la LGT impida de ningún modo el embargo de los créditos, bienes o derechos futuros, estableciendo una orden de prioridad siendo los primeros a embargar aquellos bienes o derechos conocidos en ese momento por la Administración tributaria hasta que se presuma cubierta la deuda. En todo caso, se embargarán en último lugar aquellos para cuya traba sea necesaria la entrada en el domicilio del obligado tributario'.

A lo dicho debemos añadir lo dicho por la jurisprudencia civil - en relación con la limitación que al embargo establece el artículo 588.1 LAC - y como indica la SAP Valladolid 19.11.2002 : 'Para que una expectativa jurídica o derecho en formación sea susceptible de embargo es determinante, la concurrencia de un hecho, situación o relación con virtualidad suficiente como para poder generar en el futuro un derecho con valor económico a favor del deudor'.

CACHÓN CADEAS entiende que el tenor literal del 588.1, relativo a la efectiva existencia de los bienes y derechos, no debería conducir a negar injustificadamente la embargabilidad de aquellas expectativas jurídicas o derechos expectantes de que sea titular el ejecutado que sin llegar a constituir un derecho en sentido estricto pueden tener un efectivo valor económico. Alude el autor a situaciones subjetivas caracterizadas por encerrar la posibilidad jurídica de que el ejecutado llegue a adquirir un derecho concreto o ingresen en su patrimonio unos determinados bienes, o pase a ser titular cierto de algún derecho que actualmente está sometido a controversia; Se trata de expectativas jurídicas que pueden tener por sí solas un valor económico realizable en la ejecución, y además llevan consigo la posibilidad efectiva de consolidarse, dando lugar a la entrada en el patrimonio del ejecutado de bienes o derechos concretos.

También tenemos que tener en cuenta que el embargo genérico de cuentas bancarias que admiten los arts. 588 e 621.2 da LEC solo puede producir efectos jurídicos limitados y condicionales, esto es, supeditados a que posteriormente se compruebe la existencia de depósitos o saldos bancarios favorables al ejecutado.

Mientras no conste la existencia de esos saldos o depósitos no queda definitivamente consolidada la eficacia condicional o provisional de aquel embargo genérico.

A estos pilares añadimos la Resolución del TEAC de 27.10.2016 que resuelve la controversia existente entre los TEAR sobre esta cuestión: La cuestión que se plantea en el presente recurso consiste en determinar si es conforme a derecho: a) el embargo de los créditos derivados de los abonos en la cuenta del deudor tributario que se vayan realizando en la entidad financiera donde tiene abierta la cuenta como consecuencia de la utilización de terminales de puntos de venta-TPV-o datáfonos a través de los cuales los clientes del deudor tributario hacen el pago de los bienes y servicios adquiridos. b) la declaración de responsabilidad solidaria dictada en virtud del artículo 42.2.b) frente a la entidad financiera que incumple la orden de embargo de crédito.



TERCERO: En primer lugar, se ha de señalar que nos encontramos ante uno de los medios de pago de mayor utilización actual, concebido como un medio de pago electrónico generado a través de un documento que se emite por bancos, grandes almacenes y otras entidades, permitiendo a su titular realizar el pago sin utilizar dinero en efectivo, sino a través de la utilización de una tarjeta de débito o de crédito a través de la cual su titular abona una serie de bienes y servicios con cargo a la cuenta abierta o asociada a la tarjeta que tiene con la entidad emisora de la misma.

Se trata, por tanto, de una relación jurídica compleja por cuanto se derivan relaciones contractuales plurales entre todas las partes implicadas, además del titular-usuario y del banco emisor, la entidad emisora que da denominación a la tarjeta y el establecimiento donde se utiliza para la adquisición de bienes y servicios.

Esta relación jurídica compleja se instrumenta a través de un contrato de tarjeta de crédito o débito entre la entidad emisora y el usuario, normalmente un contrato de adhesión realizado por la entidad emisora y redactado unilateralmente por la misma en la que el titular de la tarjeta acepta las normas impuestas por la entidad emisora, y otro contrato, también de adhesión, entre el establecimiento suministrador de bienes y servicios y la entidad financiera, donde tiene cuenta abierta con el fin de que se le abonen los pagos realizados mediante el uso de las tarjetas, de modo que la entidad se convierte en acreedora del establecimiento en el importe satisfecho por el cliente, reducido en la comisión o interés pactado en el propio contrato.

El mecanismo a través del cual se materializan electrónicamente estas operaciones se conoce como Terminal Punto de Venta-TPV-o datáfono, mecanismo de validación o electrónico de comunicación a través del cual se envían o reciben las órdenes de pago, ubicado en el establecimiento mercantil. El datáfono se proporciona al establecimiento mercantil por la entidad financiera o el operador de la tarjeta y se asocia a la cuenta de abono que el establecimiento ha identificado para que se realicen los ingresos de los precios satisfechos descontado de las comisiones pactadas.

Señala el Departamento en sus alegaciones que la frecuencia con la que son abonados en la cuenta indicada por el establecimiento estos importes efectivamente cobrados suele ser diaria, de manera que no hay un abono individualizado de cada operación a cada establecimiento comercial, sino que hay un única abono general al final de cada período.

En los contratos marco de servicios de pago que publican las entidades financieras para publicitar la contratación de productos servicios y operaciones de pago, aplicables a las operaciones de cobro o pago mediante tarjeta o dispositivo o sistema similar, originadas en TPV y cajeros, se indican cuales son las condiciones aplicables a los servicios de afiliación comercial de la entidad de pago. Una de estas condiciones, importante para la cuestión que se desarrollará más adelante, es que es establecimiento adherido se compromete a aceptar en pago de las ventas efectuadas o de los servicios prestados cualquier tarjeta admitida en el contrato asociado de afiliación de comercios, de manera que el TPV se utilizará para prestar el servicio a los clientes que posean dichas tarjetas pertenecientes a sistemas con los que la entidad de pago hubiera llegado a acuerdos con tal fin.

En relación con las alegaciones formuladas, también existe una cláusula de trascendental importancia en estos contratos como es la dedicada a la 'cuenta vinculada' y a la forma de operar con los pagos. El comercio debe identificar y mantener operativa durante la vigencia de este contrato una cuenta vinculada abierta en la entidad financiera donde se abonarán las operaciones y donde se cargarán las comisiones, gastos, devoluciones y otras cantidades descritas en el contrato, de acuerdo con lo pactado. El abono de los importes en la cuenta de pago asociada se producirá una vez se haya totalizado el terminal por los medios que la entidad de pago comunique en cada caso al comercio. Los importes de las transacciones realizadas a través del TPV se abonarán en la cuenta de pago asociada que se indica en este contrato, en función de la tarjeta de totalización que pueda utilizarse para realizar esta operatoria que, habitualmente, se efectuará dentro de los tres días siguientes a la fecha de operación. Si se detectase que el establecimiento lleva más de siete días sin totalizar, la totalización se efectuará automáticamente. De producirse esta circunstancia, el TPV emitirá, en el momento en que el establecimiento pretenda realizar a través de él una operación, un recibo informativo de que la totalización forzada se ha efectuado. Asimismo, el establecimiento podrá solicitar que diariamente, y sin necesidad de intervención alguna por su parte, se lleve a cabo la totalización automática de su TPV. En ambos casos (totalización forzada o convenida) será necesario que el TPV disponga de funcionamiento on line. (Fuente: Popular Payments) Con esto se quiere poner de relieve que los pagos realizados por los clientes e instrumentalizados a través de las tarjetas materializados a través del datáfono contratado por un establecimiento mercantil, y por el efecto de la relación jurídica contractual que une al establecimiento con la operadora o financiera, genera, a favor del establecimiento y a cargo del operador-banco, un derecho de crédito periódico, en el modo descrito en las condiciones generales de estos contratos, que se materializa mediante el abono global del total de las operaciones realizadas en dicho datáfono durante un período cierto o determinado en la cuenta titularidad del establecimiento identificada en el contrato. Asimismo, la entidad financiera debe realizar una operación de compilación y saldo de todos los importes satisfechos y, posteriormente, al final del período de que se trate, que con frecuencia es diario, procede a realizar en la cuenta del establecimiento un único ingreso a su favor.

Como contraprestación a esta obligación y por el servicio de mediación realizado por la entidad financiera el establecimiento paga un precio en forma de comisión que se aplica antes de realizar el abono en cuenta del establecimiento mercantil y en forma del 'retraso en la disponibilidad' de los importes a su disposición.



CUARTO: El Departamento de Recaudación considera que, en la medida en que el establecimiento mercantil que realiza la entrega de los bienes y servicios adquiridos sea deudor tributario en fase ejecutiva, los órganos ejecutivos pueden dictar diligencia de embargo contra él, dirigiendo la misma al sujeto obligado a satisfacer el derecho de crédito embargado que es la entidad de crédito. Es decir, los órganos de recaudación han de intervenir en el momento en el que, gráficamente, el dinero ha salido de la esfera patrimonial del titular de la tarjeta, cliente del establecimiento, pero aún no ha llegado a la esfera patrimonial del establecimiento mercantil, dirigiéndose la acción ejecutiva a la figura que realiza la intermediación en el pago disciplinada por el contrato suscrito.

La entidad financiera desde ese momento se ve obligada al cumplimiento de esta obligación, debe cumplir con la Hacienda Pública en los mismos términos en los que viene obligado con el establecimiento deudor tributario, sin que el pago que haga en su caso a éste le genere desde la recepción de la diligencia de embargo efecto liberatorio alguno de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 170 de la LGT y el 81. a) del Real Decreto 939/2005, de 29 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación (RGR).

En ningún caso se alega por parte de las entidades financieras la inembargabilidad de esos créditos, sino que se alega la inembargabilidad de saldos posteriores al momento de recepción de la diligencia de embargo.

La problemática que tradicionalmente se asocia y se alega a este tipo de embargos, cuando el mismo se instrumentaliza como un embargo de créditos del artículo 169.1.b) de la LGT y el artículo 79 u 81 del RGR suele venir determinado por los siguientes factores: -La automaticidad e inmediatez en el cumplimiento de pagos por la entidad financiera que les general problemas operativos para abordar un embargo. En este punto, hemos de coincidir con el Centro Directivo recurrente en que las entidades financieras utilizan un sistema de liquidación en las operaciones en las que se utiliza una tarjeta de crédito o débito que pone de manifiesto el control del flujo económico de los pagos por tarjeta, liquidación que se realiza de modo periódico a través de saldos globales de las operaciones totalizadas a los que se descuenta el importe del descuento o comisión pactada en el contrato.

-El otro factor alegado que sí merece una atención más detenida es el relativo a que el cumplimiento de la orden de embargo ante la que se niegan a admitir como embargados los pagos que se generen con posterioridad a la fecha de recepción del embargo por entender que eso sería una modalidad de embargo de 'derecho futuros'.

Considera el Departamento que la relación jurídica del establecimiento mercantil con la entidad financiera es única, soportada por un contrato también actual y único pero con prestaciones periódicas que deben entenderse embargables cuando resulten vencidas, líquidas y exigibles sin necesidad de dictar para ello una nueva orden ejecutiva.

Señala el artículo 81 a) del RGR : Artículo 81 Embargo de otros créditos, efectos y derechos realizables en el acto o a corto plazo Cuando se trate de créditos, efectos y derechos realizables en el acto o a corto plazo no regulados en el artículo anterior, se procederá como sigue: a) Si se trata de créditos, efectos y derechos sin garantía, se notificará la diligencia de embargo a la persona o entidad deudora del obligado al pago, apercibiéndole de que, a partir de ese momento, no tendrá carácter liberatorio el pago efectuado al obligado. Cuando el crédito o derecho embargado haya vencido, la persona o entidad deudora del obligado al pago deberá ingresar en el Tesoro el importe hasta cubrir la deuda.

En otro caso, el crédito quedará afectado a dicha deuda hasta su vencimiento, si antes no resulta solventada.

Si el crédito o derecho conlleva la realización de pagos sucesivos, se ordenará al pagador ingresar en el Tesoro los respectivos importes hasta el límite de la cantidad adeudada, salvo que reciba notificación en contrario por parte del órgano de recaudación.

En esta materia el TEAC ha dictado resoluciones como la RG 2515/2007 de 11.06.2008 y la 2516/2007 de 25.06.2008, en las que señalaba que 'en cuanto a que no se pueden embargar créditos futuros, no debe prosperar, porque ello viene admitido en artículo 81 del vigente Reglamento General de Recaudación de 29 de julio de 2005.(...)', confirmadas ambas por la Audiencia Nacional que desestimó los recursos contencioso- administrativos interpuestos contra las resoluciones del TEAC sin entrar en el análisis de fondo sobre la posibilidad de embargar créditos futuros; si bien ante la discrepancia de criterios habida en la materia y el tiempo transcurrido desde que se dictaron estas resoluciones sobre cuyo asunto el TEAC no se ha vuelto a pronunciar con carácter de Doctrina, se hace necesario clarificar la forma en la que pueden llevarse a cabo este tipo de embargos.

De hecho, los Tribunales Regionales dictaron resoluciones de las que se extraían criterios como el dictado por el TEAR de Madrid de 25 de noviembre de 2007 RG 28/14421/2007 que señalaba 'La normativa aplicable no contempla la posibilidad de embargar créditos aún no nacidos y de incierta existencia futura, pues en contra de lo señalado en el acuerdo impugnado, un crédito futuro aún no nacido no puede estar pendiente de pago. El art. 81 del RD 939/2005 (RGR) contempla la posibilidad de embargar créditos nacidos y no vencidos pero no la de embargar créditos futuros aún no nacidos por no haberse efectuado aún ningún actos jurídico que lo origine. Por otro lado, el art. 588 de la Ley 1/2000 (LEC ) dispone que será nulo el embargo sobre bienes y derechos cuya efectiva existencia no conste. Todo esto lleva al Tribunal a declarar que no puede confirmarse que se haya producido por culpa o negligencia el incumplimiento de la orden de embargo relativa a unos créditos cuya existencia en el momento de su notificación no estaba acreditada y que no estaba redactada en los términos suficientemente precisos para determinar con exactitud a qué créditos se refería.' También el TEAR de Valencia se pronunció al respecto en resolución de 25 de febrero de 2013 RG 46/3235/2010: 'La orden de embargo sólo puede dirigirse frente a los créditos incorporados al patrimonio del deudor de la Hacienda Pública, en la fecha en que se dicta la diligencia de embargo y no sobre aquellos otros que en lo sucesivo, y hasta nueva orden, se vayan generando por igual motivo.

En este supuesto, la diligencia no se limita a embargar el crédito existente en el momento de dictarse sino que se extiende a 'los pendientes de pago a la fecha que se reciba esta, ya sean cantidades facturadas o pendientes de facturar o que no requieran facturación, así como aquellos que sean consecuencia de prestaciones aun no realizadas derivadas de cualquier tipo de contrato en vigor con el citado obligado al pago', que implicaría el embargo de derechos futuros, lo que es inviable hasta que los bienes o derechos se incorporen efectivamente al patrimonio del deudor, o lo que es lo mismo, no es posible el embargo de unos futuros y eventuales créditos, que no existen en el momento de la orden de embargo, ni se puede establecer su existencia futura ni su importe' En estas resoluciones se establece como inviable la posibilidad de embargar créditos futuros aún no nacidos y de incierta existencia futura por contravenir lo establecido, tanto en el RGR como lo dispuesto en el artículo 588 de la Ley 1/2000 , de Enjuiciamiento Civil, que dispone que será nulo el embargo sobre bienes y derechos cuya efectiva existencia no conste.

Lo que señala el artículo 81 a) del RGR es la posibilidad de embargar créditos devengados cuyo período de pago aún no haya vencido, en cuyo caso este crédito quedará afectado a la deuda hasta su vencimiento si antes no resulta solventada de otro modo; una vez llegado su vencimiento, será aplicable en párrafo anterior que señala que la persona o entidad deudora del obligado al pago deberá ingresar en el Tesoro el importe hasta cubrir la deuda.

Por otro lado, si el crédito o derecho conlleva la realización de pagos sucesivos, se ordenará al pagador ingresar en el Tesoro los respectivos importes hasta el límite de la cantidad adeudada, salvo que reciba notificación en contrario por parte del órgano de recaudación. Esta disposición es aplicable en aquellos casos en los que nos encontremos con operaciones con pago aplazado en las cuales el devengo ya se ha producido y el pago se estipula a plazos, o bien, para los supuestos en los cuales existe un contrato de relaciones continuadas o en operaciones de tracto sucesivo.

En este sentido se pronunciaba la Sala Desconcentrada de Burgos en la resolución de 11 de agosto de 2010 RG 40/289/2009: 'VI. Por otro lado, en relación con la mención que recoge la diligencia de embargo de créditos y derechos impugnada relativa a la obligación de retener las cantidades pendientes de pago al deudor 'tanto correspondientes a créditos generados hasta la fecha como a los que se generen en el futuro', no puede sino concluirse que con carácter general resulta inadmisible la posibilidad de los 'embargos de futuro' en cuanto embargos de bienes o derechos todavía no nacidos, planteamiento éste que recoge la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, en su artículo 588.1 , al disponer que 'será nulo el embargo sobre bienes y derechos cuya efectiva existencia no conste', lo que, según entiende este Tribunal, tratándose de créditos, como es el caso, exige que el embargo recaiga sobre derechos de cobro de existencia real y efectiva en el momento de ser acordado, proscribiendo aquellos que tengan carácter genérico e indeterminado ('los que se generen en el futuro'). Todo lo más, se podrían haber embargado los créditos que se fueran devengando procedentes de operaciones de tracto continuo o de relaciones continuas en tanto éstas hubiesen existido en el momento del embargo.' En el mismo sentido se pronunciaba el TEAR de Castilla-La Mancha en resolución de 24 de abril de 2009 RG 13/481/2008 dictada con ocasión de la declaración de responsabilidad solidaria del reclamante: '(...)3. Por lo que se refiere a que no ha existido incumplimiento de la orden de embargo, porque al momento de recibirse esa orden solo no existían créditos a favor de la deudora principal y que no pueden ser objeto de embargo los créditos futuros se destaca: a. que la orden de embargo afectaba a todos los créditos y derechos, vencidos o no vencidos, facturados o por facturar, hasta completar el importe total a embargar, indicándose que deberán retenerse e ingresar cuantas cantidades deba satisfacer al deudor, a la fecha de su vencimiento, no teniendo carácter liberatorio los pagos que, incumpliendo ese acuerdo, pudieran hacerse al deudor; y esa orden debió ser cumplida en sus propios términos o, en otro caso, ser impugnada por los medios habilitados al efecto, sin que pueda admitirse que, una vez notificado en forma el embargo, sobre lo que se tratará después, e incumplido y devenido firme por no impugnado, se pueda invocar su improcedencia con ocasión de atacarse la exigencia de responsabilidad solidaria; b) lo que se pretende con la notificación de la orden de embargo es que no se realice ningún pago más al acreedor que resulte deudor a la Administración tributaria y es indiferente que los créditos hayan nacido antes o después de la notificación del embargo, pues lo relevante es que el pago no se haya realizado todavía, ya que cualquier pago realizado a partir de la notificación de la diligencia de embargo no tendrá carácter liberatorio para quien lo realice, artículo 81.1 Reglamento de Recaudación ; c. que no se trata del embargo de expectativas de derechos, sino de los que van surgiendo en una relación comercial continuada, destacándose que los obligados responden del cumplimiento de sus obligaciones con todos sus bienes presentes y futuros, y que el artículo 81.1.a. del mismo Reglamento prevé el embargo de créditos antes de su vencimiento y de los que consisten en pagos sucesivos, siendo así que la interesada mantiene con la deudora una relación permanente y son coincidentes su administradores, de lo que se deduce la viabilidad del embargo de los créditos que se perfeccionen después del embargo, pues lo contrario implicaría dejar en manos de los interesados la eficacia del embargo, pues siempre podrían invocar que en la fecha de la diligencia de embargo no existían abonos pendientes.' También el TEAR de Extremadura en resolución de 30 de abril de 2010 RG 06/1305/2007 realizó la misma interpretación del artículo 81 del RGR al resolver sobre la procedencia de la declaración de responsabilidad solidaria por incumplimiento de embargo señalando que 'Los obligados al pago responden del cumplimiento de sus obligaciones con todos sus bienes presentes y futuros y el RGR prevé el embargo de créditos antes de su vencimiento y de los que consisten en pagos sucesivos. Si la interesada mantiene con la entidad deudora una relación permanente, se deduce la viabilidad del embargo de los créditos que se perfeccionen después del embargo, pues lo contrario implicaría dejar en manos de los interesados la eficacia del embargo ya que siempre podrían invocar que en la fecha de la diligencia de embargo no existían abonos pendientes.' Entiende el Departamento de Recaudación que nos encontramos ante un contrato de similares características de las que mencionan las resoluciones del TEAR, o sea, un contrato de tracto sucesivo. La misma razón es la que argumentaba el TEAR de Cataluña en la resolución recurrida cuando señala Ello supondría pues, como bien dice la reclamante, el embargo de créditos futuros, lo que si bien puede resultar de utilidad para el órgano de recaudación, que por tanto no viene obligado a la reiteración de órdenes de embargo, no parece jurídicamente admisible, por no ser créditos exigibles. Sólo en algunos supuestos muy concretos, como podrían ser los derivados de un contrato de suministros, puede ser admitido el embargo de créditos futuros, pues tal embargo se extiende a los créditos que derivan de un contrato determinado - también lo sería en el caso de las tarjetas de crédito el celebrado entre la entidad gestora y el titular del comercio-, pero habiendo quedado concretadas en dicho contrato ciertas condiciones tan fundamentales como el precio individualizado de cada una de las entregas.

Y ello no sucede en el supuesto que nos ocupa, en el que realmente se estarían embargando créditos futuros, por no estar incorporados en el patrimonio del deudor tributario, ser inciertos y, en su caso, de cuantía indeterminada'.

Aunque no nos encontramos en puridad ante un contrato de tracto sucesivo sino ante un contrato atípico o mixto, es cierto que el contrato denominado de afiliación al sistema de tarjetas de pago es un contrato único con el que se mantiene unas relaciones continuadas entre el establecimiento mercantil, deudor de la Hacienda Pública, y la entidad financiera que realiza una gestión de cobro de las operaciones satisfechas a través de las tarjetas, sustentado en una serie de condiciones que figuran en el contrato y bajo la contraprestación pactada.

La diferencia fundamental entre este contrato y un contrato de tracto sucesivo es la indeterminación en cuanto al nacimiento de la obligación en el momento de presentación de la diligencia de embargo, si bien existe un contrato vigente válidamente celebrado y la concreción del precio de las operaciones que pudieran realizarse que normalmente se fija en función de la facturación.

Sin embargo hay un elemento en las condiciones generales que deriva de estos contratos y que les hace asemejarse en mayor medida a un contrato de tracto sucesivo y es que, a pesar de la indeterminación del momento del nacimiento del crédito, el establecimiento tiene la obligación de aceptar la tarjeta como medio de pago, por lo que si el contrato con la entidad financiera se mantiene, no puede el establecimiento en ningún momento negarse a aceptar el pago de una operación a través del uso de la tarjeta de crédito para evitar , a posteriori, la retención de esos fondos provenientes de un crédito generado con posterioridad a la presentación de la diligencia de embargo, en la medida en que está adherido a un sistema de pagos que oferta un servicio que se ofrece de manera pública al cliente.

A ello hay que añadir que la disponibilidad de los fondos para el establecimiento es prácticamente inmediata, pues la totalización de las operaciones satisfechas a través de la TPV con tarjetas de crédito se hace en períodos muy cortos, generalmente de manera diaria, o bien de forma automática, lo que implica la disponibilidad del efectivo para el establecimiento mediante el abono en cuenta también de forma diaria.

Así se pronuncia la resolución del TEAR de Castilla León de 28 de noviembre de 2014 RG 37/347/2014 relativa también al Banco YY SA: '(...) En razón de la naturaleza y efectos del embargo, no puede sino concluirse que no puede admitirse la posibilidad de los 'embargos de futuro' en cuanto embargos de bienes o derechos todavía no nacidos, planteamiento éste sobre el que no existe duda doctrinal y que la Ley 1/2000, de Enjuiciamiento Civil, recoge en su artículo 588.1 , que dice que 'será nulo el embargo sobre bienes y derechos cuya efectiva existencia no conste'. Todo lo más, es podrán llegar a embargarse las prestaciones que se fueran devengando procedentes de operaciones de tracto continuo o de relaciones continuas, en tanto éstas existían en el momento del embargo.



QUINTO.- En el presente caso observamos que el deudor principal tiene una relación continuada con la ahora reclamante, existiendo pagos desde el 18/06/2013 hasta el 18/12/2013, sin que este hecho haya sido objeto de controversia por la reclamante. De lo antes dicho cabe deducir que no nos encontramos con que el deudor principal presta de forma ocasional los servicios a la reclamante, sino que ésta de forma regular recibe los servicios del deudor principal, por lo que cabe concluir que la relación entre ambos es continua en el tiempo, incluso pudiendo calificarse como de tracto sucesivo. Por tanto, teniendo en cuenta que la relación comercial es única, lógico es pensar que todos los pagos que se efectúen en dicha única relación comercial estén amparados bajo la diligencia de embargo de créditos cuyo incumplimiento originó la derivación de responsabilidad ahora impugnada. Por tanto, de lo antes dicho cabe deducir que la reclamante incumplió la orden de embargo notificada el 17/06/2013.' Y en el mismo sentido y relativa al mismo reclamante está la resolución 37-346-2014 de 27 de noviembre de 2014, ninguna de las cuales consta impugnada en vía contencioso- administrativa.

También existen pronunciamientos de los órganos jurisdiccionales como la sentencia de 14 de noviembre de 2011 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sala de lo contencioso-administrativo de Málaga, con ocasión del embargos realizados por la Unidades de Recaudación Ejecutiva de la Seguridad Social, que señala, 'Se ha significado por la doctrina que la norma contenida en el apartado 1 de este precepto('Será nulo el embargo sobre bienes y derechos cuya efectiva existencia no conste') persigue más que regular una concreta exigencia legal de todo embargo, reaccionar frente a un repudiable estado de cosas (bajo la ley procesal anterior eran frecuentes los embargos genéricos sobre cualesquiera bienes del deudor o sobre ciertos derechos acerca de cuya existencia no concurría indicio alguno, con el cúmulo de problemas que ello originaba tanto para el ejecutante y el ejecutado como frente a terceros).

Se prohíbe así desde enero de 2001 el embargo indeterminado, entendiendo por tal el que recae sobre bienes y derechos 'cuya efectiva existencia no conste'. Nótese que no se trata tanto de exigir al ejecutante prueba cumplida de que los bienes que designe para la traba sean de titularidad del ejecutado (para ello se los rasgos identificativos del bien o derecho cuyo embargo se propone a fin de que no ofrezca duda alguna su determinación (lo cual no acarrea en absoluto la prohibición del embargo de cosas futuras o de expectativas jurídicas, siempre que se identifiquen de un modo indudable). Buena prueba de que tal identificación ha de ser la suficiente, pero no necesariamente exhaustiva, es que el propio artículo 588 LEC en su segundo apartado admite el embargo de depósitos bancarios y cuentas corrientes aunque se ignore el importe de aquéllos y el saldo de éstas, siempre que conste con precisión el titular de los depósitos y cuentas y la entidad depositaria así como se fije en el momento de la traba el límite cuantitativo máximo de la deuda... En el supuesto de litis la Unidad de Recaudación Ejecutiva dicta con fecha 19 de julio de 2006 diligencias de embargo de crédito de diversas sociedades frente a la empresa deudora, declarándose el embargo de cualquier cantidad que aquellas tengan que abonar ahora y en lo sucesivo a la sociedad deudora, por débitos vencidos, líquidos y exigibles, reglamentariamente notificados.

Resulta evidente que tales actos no vulneran el citado art. 588.1 de la LECivil , por cuanto vienen referidos a créditos presentes y futuros perfectamente identificados y como hemos visto, lo que prohibe la norma es el embargo indeterminado, cuya efectiva existencia no conste y en las diligencias controvertidas se identifican las sociedades con relación crediticia frente a la actora, resultando pues embargados derechos de crédito, realizables sucesivamente tal y como contempla el trascrito art. 97 del RGRSS.' También el Tribunal Superior de Justicia de Canarias en sentencia de 27 de octubre de 2011 (Rec. nº 238/2010) ha afirmado:

CUARTO: En el presente recurso habiéndose notificado a la recurrente en debida forma el acuerdo de embargo de créditos con el contenidos antes transcrito, no presentó escrito alguno solicitando aclaración sobre el alcance global de la responsabilidad, por el contrario se aquietó con el contenido de dicho embargo, que tal como indicamos alcanzaba los créditos, derechos y comisiones presentes y futuros a favor del deudor, así como, cualquier cantidad a abonar ya facturada o pendiente de facturar, incluso por prestaciones de servicios aún no realizadas consecuencia de algún tipo de contrato en vigor con el deudor a cuyo plazo está obligado a pagar, hasta cubrir el importe total a embargar' cifrado en 12.040,09 euros.

Por el contrario, decidió que se refería únicamente a aquellas cantidades que quedaran pendientes de abonar durante el ano 2005, ejercicio en el que recibió la orden de embargo, y como se había anticipado el pago al deudor al mes de mayo, consideró cumplida su obligación, olvidando que la relación entre recurrente y deudor no era ocasional, y aun cuando no conste, debe existir algún tipo de contrato de mantenimiento, obra ...pues son constantes las intervenciones del mismo en el Campo de golf de la recurrente no solo en el año 2005, sino tal como se acredita con las facturas aportadas y unidas en el expediente, a lo largo del año 2006 y 2007, en consecuencia, teniendo en cuenta la orden recibida, el alcance de la misma, incumplió su obligación de retener las cantidades e ingresarlas a la hacienda pública'.

Coincidimos con el TEAC en que no podemos hablar de un crédito inexistente al tiempo del embargo, sino que la relación Abanca-GESTHEUMESA SL es continuada y con una previsión de ingresos clara, a efectuar en cuenta bancarias -donde se reciben los ingresos de la TPV-, de lo que se deriva que el embargo fue correcto.

Ante el incumplimiento voluntario de dicho embargo resulta obligado confirmar la declaración de responsabilidad solidaria acordada.



TERCERO.- Al apreciar fundadas dudas de derecho no hacemos especial pronunciamiento en cuanto a las costas procesales de conformidad con el artículo 139 LRJCA .

Fallo

Por todo lo expuesto, en nombre del Rey, por la autoridad que le confiere la Constitución, esta sala ha decidido: 1. Desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto por 'Abanca Corporación Bancaria, S.A.' contra el acuerdo dictado con fecha 22 de septiembre de 2016 por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia en reclamación NUM000 , sobre declaración de responsabilidad solidaria.

2. No hacer especial pronunciamiento en cuanto a las costas.

Notifíquese la presente sentencia a las partes, haciéndoles saber que contra ella puede interponerse recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. Dicho recurso habrá de prepararse ante la Sala de instancia en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de la notificación de la resolución que se recurre, en escrito en el que, dando cumplimiento a los requisitos del artículo 89 de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa , se tome en consideración lo dispuesto en el punto III del Acuerdo de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo de fecha 20 de abril de 2016, sobre extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación (B.O.E. del 6 de julio de 2016).

Así se acuerda y firma.

PUBLICACION.- La sentencia anterior ha sido leída y publicada el mismo día de su fecha, por el Ilmo.

Sr. Magistrado Ponente D. JOSE MARIA GOMEZ Y DIAZ CASTROVERDE al estar celebrando audiencia pública la Sección 004 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Galicia.

Doy fe. A CORUÑA, cuatro de octubre de dos mil diecisiete.