Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 441/2019, Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 285/2019 de 17 de Diciembre de 2019

Encabezamiento

T.S.J.EXTREMADURA SALA CON/AD

CACERES

SENTENCIA: 00441/2019

La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura, integrada por los Iltmos. Sres. Magistrados del margen, en nombre de S.M. el Rey, ha dictado la siguiente:

SENTENCIA NUM. 441

PRESIDENTE:

DON DANIEL RUIZ BALLESTEROS

MAGISTRADOS:

DÑA ELENA MÉNDEZ CANSECO

DON MERCENARIO VILLALBA LAVA

DON RAIMUNDO PRADO BERNABEU

DON CASIANO ROJAS POZO

En Cáceres a DIECISIETE de DICIEMBRE de DOS MIL DIECINUEVE.-

Visto el recurso contencioso administrativo nº 285de 2019, promovido por el/la Procurador/a D/Dª MARÍA SÁNCHEZ POLO, en nombre y representación del recurrente D. Arcadio, y D. Pedro Miguel, siendo demandada LA ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO,representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado; recurso que versa sobre: Resolución del T.E.A.R. de Extremadura de fecha 28.02.2019 y relativas al IRPF años 2013 y 2014 expedientes números NUM000 y NUM001.

Cuantía 4.248,96 euros.

Antecedentes

PRIMERO.- Por la parte actora se presentó escrito mediante el cual interesaba se tuviera por interpuesto recurso contencioso administrativo contra el acto que ha quedado reflejado en el encabezamiento de esta sentencia.-

SEGUNDO.- Seguido que fue el recurso por sus trámites, se entregó el expediente administrativo a la representación de la parte actora para que formulara la demanda, lo que hizo seguidamente dentro del plazo, sentando los hechos y fundamentos de derecho que estimó pertinentes y terminando suplicando se dictara una sentencia por la que se estime el recurso, con imposición de costas a la demandada; dado traslado de la demanda a la parte demandada de la Administración para que la contestase, evacuó dicho trámite interesando se dictara una sentencia desestimatoria del recurso, con imposición de costas a la parte actora.-

TERCERO.- Concluido los trámites de prueba o en su caso conclusiones, las partes interesaron cada una de ellas se dictara sentencia de conformidad a lo solicitado en el suplico de sus escritos de demanda y contestación a la misma, señalándose seguidamente día para la votación y fallo del presente recurso, que se llevó a efecto en el fijado.

CUARTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.-

Siendo Ponente para este trámite el Iltmo. Sr. Magistrado especialista D. MERCENARIO VILLALBA LAVA.

Fundamentos

PRIMERO:Los hermanos Arcadio y Pedro Miguel presentan recurso económico-administrativo contra la resolución del TEARE de 28 de febrero de 2019, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa interpuesta frente a las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones presentadas el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del año 2013.

Hemos de tener en cuenta, en primer lugar, que dos de las resoluciones dictadas por la Agencia Estatal de la Administración Tributaria de Cáceres el 20 de octubre de 2016 fueron estimadas y son las relativas al año 2014.

El recurrente considera que al tratarse de trabajos realizados en el extranjero por las que obtuvieron las rentas, en donde existe un impuesto de idéntica naturaleza a la del IRPF y no es un paraíso fiscal ( Argentina), teniendo la empresa su establecimiento permanente radicado en Argentina resulta de aplicación el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y artículo 6 de su Reglamento de desarrollo, que establecen que los rendimientos de trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero se encuentran exentos, solicitando la devolución del IRPF, tanto del ejercicio 2013 como del 2014 y como ya hemos dicho con relación al año 2014 se estimó mientras que no en el caso del año 2013, tratándose de una rectificación posible al encontrarse dentro del periodo de 4 años del periodo voluntario de presentación, al tener la consideración de ingreso indebido, por lo que considera que tiene el tratamiento de un beneficio fiscal, ya que de lo contrario se vulneraría el principio de seguridad jurídica y señalando que este ha sido el criterio resolutorio de la Agencia Tributaria de Sevilla, Madrid y Oviedo, alegando en defensa de sus derechos, el artículo 120.3 de la Ley General Tributaria.

La Administración entiende que no nos encontramos ante el artículo 120. 3 de la Ley General Tributaria sino ante lo que dispone el artículo 119.3 del mismo texto legal, teniendo en cuenta lo dispuesto, por un lado, en el artículo 7. p) de la Ley 35/2006 y 6 de su Reglamento de desarrollo, y del art. 9. A.3.b) de este último Reglamento, tratándose ante la existencia de dos posibilidades de tributación, admitidas ambas por la normativa tributaria y, teniéndose en cuenta, lo que dispone el inciso último del artículo 7. p) de la Ley del Impuesto, que señala que la exención será incompatible para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos, situación prevista en el Reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe y el contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención y el artículo 6 del Reglamento así lo reitera, de manera que se plantea la opción de aplicar la exención o acudir al régimen de excesos establecida en el artículo 9. A. 3. b) de ese mismo texto legal, según se recoge en el artículo 6 del Reglamento de la Ley, de manera que el ordenamiento jurídico pone a disposición del contribuyente la exención o no sujeción a tributación y una vez que el recurrente ha optado por uno de ellos, es decir, que si que se aplica la exención de rentas percibidas en el extranjero por tal desempeño laboral o se aplica el régimen de no sujeción del exceso de retribuciones totales que obtendrían por sueldos, jornales incluso la de beneficios como ayuda familiar o cualquier otro concepto por razón de cargo o empleo, categoría o profesión en el supuesto de hallarse destinados en España; o por una cosa o por la otra y está duplicidad es la que impide que se pueda hablar, realmente, de un beneficio fiscal no disfrutado, por lo que no cabe la rectificación en el plazo reglamentario de presentación voluntaria de la autoliquidación.

SEGUNDO:Para juzgar adecuadamente el caso que nos ocupa hemos de tener en cuenta que, en abstracto, debe distinguirse entre lo que dispone el artículo 119 y 120. 3 de la Ley General Tributaria, cuyo último precepto señala que cuando el obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos podrá instar la rectificación de la autoliquidación, de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente, lo que se encuentra en concordancia con lo que se establece el párrafo segundo del artículo 119.2 del mismo texto legal, que señala que la presentación de una declaración no implica el reconocimiento por el obligado tributario de la procedencia de la obligación tributaria, disponiendo el apartado 3 de este último precepto, que las opciones que según la normativa tributaria se deben ejercitar en la declaración no podrán rectificarse con posterioridad a ese momento, salvo que la rectificación se presente en el periodo reglamentario de declaración, precepto este último que ha servido a la Administración para resolver en el caso que nos ocupa y en este sentido debemos tener en cuenta, también, el diferente régimen que se contempla en el apartado 3 del artículo 6 del Reglamento que desarrolla la LIRPF de 2006, con relación a rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, que según la Administración concurría en el caso que nos ocupa, al señalar que tanto el contribuyente como la empresa, en la declaración y retenciones siguieron esta conducta.

Señala el art. 7.p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio que estarán exentas las siguientes rentas: los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.

El art. 6 del Reglamento del Impuesto señala que:1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto, los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos:

1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su importe. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.

TERCERO:La entidad URSSA tiene su domicilio social en la calle número 18 de Vitoria y en el año el 2013, parte de los días en que los trabajadores prestaron sus servicios para la empresa, la prestación laboral se realizó en Buenos Aires, incluyendo el obligado tributario en sus declaraciones del IRPF como rendimientos del trabajo, las cantidades percibidas de la empresa en concepto remuneraciones no exentas y no declarando ni las percibidas en concepto de dietas ni las percibidas en concepto de otras percepciones exentas, en concreto la prima de incentivo por desplazamientos, cantidades sobre las que no se practica retención, considerando la Administración que tanto la entidad empleadora, al aplicar las retenciones, como el contribuyente al presentar sus autoliquidaciones declarando como rendimientos del trabajo únicamente las retribuciones consideradas como no exentas de la empresa se acogieron a este régimen de excesos pues, en otro caso, habrían considerado exentas, únicamente, las dietas y no también los incrementos o primas salariales abonados como incentivos también el periodo de la prestación en Buenos Aires.

De lo hasta ahora expuesto podemos concluir que el sujeto pasivo podrá optar por la exención pero sin el régimen de excesos pero si opta por el régimen de excesos no puede solicitar la aplicación de la exención, tal y como se recoge, tanto en el apartado p) del artículo 7 de la Ley del Impuesto como en el apartado en el apartado 3 del artículo 6 del Reglamento y en el presente caso, tal y como señala la Administración, el recurrente ha considerado exenta no solo la dieta sino también los incrementos o la prima de incentivo por desplazamientos, aspecto sobre el que guarda completamente silencio la parte, a pesar de tratarse de los argumentos en que se basa tanto la Administración gestora como el TEARE, y tal y como se deduce del informe elaborado por Javier Rivera Orbañanos, en su condición de responsable de recursos humanos de la empresa, según su informe de 30 de octubre de 2015, es decir, que si el trabajador opta por un régimen de deducciones superiores al computarse en el IRPF de España como deducciones más allá de la dieta de manutención y kilometraje, otras percepciones, en este caso no nos encontraríamos con la exención prevista en el apartado p) del artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que guardan relación con un supuesto de doble tributación internacional, ya que el sujeto pretende beneficiarse de esta situación de doble tributación internacional, no pagando el IRPF en España pero sí beneficiándose de deducciones indirectas en España.

CUARTO:Que en materia de costas rige el artículo 139. 1 de la Ley 29/98 que no las impone cuando la cuestión presenta serias dudas de hecho o de derecho, extremo que concurre en el caso que nos ocupa.

Fallo

Que en atención a lo expuesto debemos de desestimar y desestimamos la demanda presentada por Arcadio y Pedro Miguel contra la resolución del TEARE de 28 de febrero de 2019 a que se refieren los presentes autos y en su virtud la debemos de ratificar y ratificamos por ser conforme a Derecho y todo ello sin expresa condena en cuanto a costas

Contra la presente sentencia cabe recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo. El recurso de casación se preparará ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo del TSJ de Extremadura en el plazo de treinta días contados desde el día siguiente al de la notificación de la sentencia.

El escrito de preparación deberá reunir los requisitos previstos en los artículos 88 y 89 LJCA y en el Acuerdo de 19 de mayo de 2016, del Consejo General del Poder Judicial, por el que se publica el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE 6-7-2016).

Y para que esta sentencia se lleve a puro y debido efecto, una vez adquirida firmeza, remítase testimonio de la misma, junto con el expediente administrativo, al órgano que dictó la resolución impugnada, que deberá acusar recibo dentro del término de diez días conforme previene la Ley, y déjese constancia de lo acordado en el procedimiento.

Así por esta nuestra Sentencia, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

DILIGENCIA.- En la misma fecha fue publicada la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado que la dictó. Doy fe.