Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 489/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 846/2019 de 15 de Julio de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Quinta

C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004

33009730

NIG:28.079.00.3-2019/0012119

Procedimiento Ordinario 846/2019

Demandante:D./Dña. Celsa

PROCURADOR D./Dña. ARTURO MOLINA SANTIAGO

Demandado:TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA

DE

MADRID

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

SECCIÓN QUINTA

SENTENCIA 489

RECURSO NÚM.: 846-2019

PROCURADOR D. ARTURO MOLINA SANTIAGO

Ilmos. Sres.:

Presidente

D. José Alberto Gallego Laguna

Magistrados

D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo

Dña. María Rosario Ornosa Fernández

Dña. María Antonia de la Peña Elías

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En la Villa de Madrid a 15 de julio de 2020

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 846-2019 interpuesto por DÑA. Celsa representado por el procurador D. ARTURO MOLINA SANTIAGO contra tres resoluciones dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 28 de febrero de 2019, en las que acuerda desestimar las reclamaciones económico-administrativas números NUM000, NUM001 y NUM002 interpuesta por el concepto de IRPF habiendo sido parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO:Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.

SEGUNDO:Se dio traslado al Abogado del Estado, para contestación de la demanda y alegó a su derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.

TERCERO:No estimándose necesario el recibimiento a prueba ni la celebración de vista pública, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, lo que llevaron a efecto en tiempo y forma, señalándose para votación y fallo, la audiencia del día 14/07/2020 en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente el Ilmo. Sr. Magistrado D. José Alberto Gallego Laguna.

Fundamentos

PRIMERO:Se impugnan en este recurso contencioso administrativo tres resoluciones dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 28 de febrero de 2019, en las que acuerda desestimar las reclamaciones económico-administrativas números NUM000, NUM001 y NUM002, interpuestas contra los siguientes actos administrativos:

- Resolución del recurso de reposición (N° de recurso: NUM003 formulado contra acuerdo de imposición de sanción (N° de liquidación: NUM004 ) dictado por la AEAT, en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 0A/2012 , siendo la cuantía de la reclamación de 4.000 euros. (Reclamación nº NUM000).

- Resolución del recurso de reposición (N° de recurso: NUM005) formulado contra acuerdo de imposición de sanción (N° de liquidación: NUM006 ) dictado por la AEAT, en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 0A/2012 , siendo la cuantía de la reclamación de 4.000 euros. (Reclamación nº NUM001)

- Resolución del recurso de reposición (N° de recurso: NUM007) formulado contra acuerdo de imposición de sanción (N° de liquidación: NUM008 ) derivado de liquidación provisional dictada por la AEAT, en relación al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 0A/2012 , siendo la cuantía de la reclamación de 1.500 euros. (Reclamación NUM002).

SEGUNDO:La recurrente solicita en su demanda que se anule las resoluciones desestimatorias de las reclamaciones económicas-administrativas dictadas por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid objeto del presente recurso, estimando la pretensión de la demandante, con imposición de costas a la Administración demandada y, en consecuencia, anule en último término los Acuerdos de Imposición de Sanción de los que trae causa los actos impugnados. Se reconozca el derecho de la demandante a la devolución del ingreso indebido realizado en pago de la sanción por importe de 10.500 euros más los correspondientes intereses de demora y, previa tramitación legalmente procedente, ordene su devolución a esta parte a través de cuenta corriente de la que es titular. 2. Subsidiariamente, para el caso de que la anterior pretensión no tenga acogida: De tener dudas sobre si la Disposición Adicional 18 de la Ley General Tributaria contraviene los principios esenciales del Derecho Comunitario, suplica acuerde la suspensión del curso de las actuaciones seguidas en el presente recurso contencioso-administrativo hasta resuelva el Tribunal de Justicia de la Unión Europea. De tener dudas sobre si la Disposición Adicional 18 de la Ley General Tributaria contraviene los principios constitucionales, suplica plantee cuestión de inconstitucionalidad al Tribunal Constitucional, conforme a lo dispuesto en el artículo163 de la Constitución Española.

Alega, en resumen, como fundamento de su pretensión, que existe un error material en la resolución del TEAR nº NUM001, que fija el importe de la reclamación en 4.000 euros, cuando según consta en todo el expediente sancionador, la sanción asciende a 5.000 euros. Que la presente controversia que en último término tiene por objeto revisar si la actuación de mi representada consistente en presentar fuera de plazo la declaración de bienes y derechos en el extranjero (modelo 720) del ejercicio 2012 es constitutiva de una infracción sancionable conforme a lo dispuesto en el apartado 2 de la Disposición Adicional Decimoctava de la LGT. Tal y como se ha expuesto en el expositivo de hechos conviene resaltar que la demandante: - Sí presentó el modelo 720 del ejercicio 2012 aunque fuera de plazo. - Sí presentó una declaración complementaria de su declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2012, tributando por la ganancia no declarada e ingresó el correspondiente recargo del 20%.

Manifiesta, en resumen, que la Administración no ha motivado en modo alguno la existencia del elemento subjetivo de culpabilidad exigido por nuestro ordenamiento sancionador. Adicionalmente, no puede apreciarse culpabilidad ni aún a título de mera negligencia. En tercer lugar, ha caducado la acción de la Administración para la imposición de la sanción, según el plazo máximo establecido en el artículo 209.2 LGT, en la medida en que ha transcurrido más de tres meses entre la fecha en que mi representada presentó fuera de plazo el modelo 720 y la notificación del inicio de los Acuerdos de Imposición de sanción. Por último, para el caso en que no sean estimados los dos anteriores fundamentos de derecho, mi representada funda su pretensión en que la normativa del modelo 720 y su régimen sancionador contraviene el derecho interno y el derecho de la Unión Europea.

Que los Acuerdos de Resolución de los recursos de reposición, que fueron objeto de revisión por el TEAR en las resoluciones recurridas, tampoco motivan en modo alguno su resolución desestimatoria, por lo que a continuación se detalla, aunque, en cualquier caso, tampoco permitirían subsanar el defecto de motivación de los acuerdos de imposición de sanción. No se encuentra ningún atisbo de actividad probatoria que justifique la imposición de sanción. No valora la totalidad de alegaciones realizadas por mi representada a la propuesta de sanción y en las que entra concluye de forma genérica y vaga.

Alega caducidad de la acción para imponer sanciones por el transcurso del plazo del artículo 209.2 de la LGT, porque los acuerdos de imposición recurridos son nulos por haberse superado el plazo de caducidad máximo de tres meses para poder iniciar el expediente sancionador del artículo 209.2 de la LGT, en la medida en que la fecha de presentación de la declaración extemporánea fue el 29 de julio de 2015, el Acuerdo de Iniciación del Expediente Sancionador fue firmado el 24 de noviembre de 2015 y notificado el 1 de diciembre de 2015, tal y como consta en el expediente administrativo. La aplicabilidad del plazo de caducidad de tres meses respecto del inicio del expediente sancionador derivado de una declaración tributaria presentada fuera de plazo por el propio sujeto pasivo ha sido reconocida por este Tribunal Superior de Justicia de Madrid, en Sentencia 347/2012 de 12 Abr. 2012, Rec. 31/2010 y Sentencia 450/2012 de 17 May. 2012, Rec. 1081/2009, respecto de la presentación extemporánea de la declaración periódica de IVA (modelo 303). La aplicación del plazo de 3 meses establecido en el artículo 209.2 de la LGT en supuestos como el analizado, resulta de asimilar la existencia de resolución o liquidación administrativa al cumplimiento tardío por parte del obligado tributario facilitando a la Administración tributaria toda la información necesaria para la imposición de la sanción. Cita el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León de Valladolid, Sala de lo Contencioso-administrativo en Sentencia 1073/2018 de 28 Nov. 2018, Rec. 144/2018, ha confirmado la aplicabilidad del plazo de caducidad de tres meses respecto de la sanción formal derivada de la presentación extemporánea del modelo 720, Sentencia de 7 de octubre de 2011, nº 2228/2011, rec. 211/2007, Sección 3ª, Sentencia 907/2017 de 14 Julio 2017, Rec. 810/2016, Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sentencia 2067/2013, de 24-06-2013, Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León de Valladolid, Sentencia 330/2017 de 17 Marzo 2017, Rec. 281/2016.

Vulneración de principios constitucionales y del derecho de la Unión Europea. Considera que la norma tributaria establecida por el incumplimiento de la obligación de información, en lo que se refiere al doble o triple régimen sancionador estaría vulnerando el principio de 'non bis in ídem' al establecer varias sanciones por una misma conducta. En lo que al principio de capacidad económica se refiere el régimen sancionador no sujeta a tributación la capacidad económica actual sino la renta obtenida en todos los periodos anteriores y que supuso la adquisición del patrimonio objeto de regularización. Incluso podría darse el supuesto de que el contribuyente no tenga los bienes en el momento de una comprobación tributaria. Considera que el régimen sancionador derivado del incumplimiento, aunque sea tardío, de la obligación bienes en el extranjero a través del modelo 720 contraviene la Constitución Española en la medida en que la conjugación de las tres consecuencias puede generar situaciones de confiscatoriedad en el que un contribuyente, entre principal y sanción deba ingresar a hacienda una cantidad superior a los activos no declarados o declarados fuera de plazo.

Considera que la normativa española en relación la obligación de informar de bienes y derechos en el extranjero (Modelo 720) y su régimen sancionador infringen el derecho de la Unión Europea. La obligación es tan amplia y su régimen sancionador tan gravoso que supone sin duda un importante obstáculo y una restricción al derecho a la libre circulación de personas, establecido en el artículo 21 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea y a la libre circulación de capitales, garantizada por el artículo 63 del Tratado. Nos encontraríamos ante un elemento de presión fiscal indirecta, que puede disuadir a personas residentes (españoles o extranjeros) o bien de mover sus capitales al extranjero o bien de mantenerlos fuera de España, y que también puede disuadir a europeos que quieran fijar su residencia en España puesto que se les impondrían obligaciones adicionales por el mero hecho de mantener bienes en el extranjero. Vulnera el artículo 63 del TFUE. La vulneración del Derecho Comunitario expuesta ha sido apreciada por la Comisión Europea que recientemente ha denunciado al Estado Español ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea.

TERCERO:El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, cita la Disposición adicional decimoctava de la LGT y el artículo 42.bis del Reglamento general de las actuaciones y procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real Decreto 1065/2007. En el caso que nos ocupa, resulta acreditado y no es un hecho discutido, que la recurrente presentó con dos años y tres meses de retraso, y por tanto fuera de plazo, el modelo 720, lo que implica que su conducta incurre en la infracción tipificada en la citada Disposición Adicional Decimoctava. Los acuerdos de imposición de sanción y las resoluciones desestimatorias de los recursos de reposición, señalan los hechos que han determinado la incoación del procedimiento sancionador, concretándolos en que la obligada tributaria presentó declaración informativa modelo 720 del ejercicio 2012 fuera del plazo establecido por la norma, ya que se presentó el 29 de julio de 2.015 y el plazo finalizaba el 30 de abril de 2013, cometiendo la infracción tributaria regulada en la Disposición Adicional decimoctava de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. A continuación los acuerdos sancionadores califican las infracciones como muy graves, especificando que es lo que prevé la LGT para este tipo de conductas, y responden a las alegaciones de la interesada, analizando su culpabilidad, especificando que la presentación del modelo 720 más de dos años después de finalizado el plazo es una conducta que incurre en negligencia, conectando la conducta actora con la falta de diligencia en el cumplimiento de las obligaciones tributarias, y señalando la normativa infringida. La infracción cometida por la actora es muy sencilla y no necesita mucha extensión para concretarla y motivarla adecuadamente: estando obligada a presentar el modelo 720, no lo hizo en el plazo fijado en la ley, habiéndolo presentado ampliamente fuera de plazo, lo cual incurre en la infracción tipificada en la LGT. Tales hechos configuran la infracción que motiva las sanciones, sin que conste acreditada ninguna causa que hubiera impedido o justificado la presentación del modelo fuera de plazo, ni consta acreditado ningún error, ni mucho menos de que fuera un error invencible, ni que exista una interpretación razonable de la norma, o cualquier causa que le hubiera impedido cumplir con sus obligaciones tributarias, teniendo en cuenta que el tipo se produce por el mero hecho de no presentar el modelo dentro del plazo indicado. Por lo tanto, en relación con el elemento objetivo, las infracciones cometidas están correctamente tipificadas, calificadas y cuantificadas por la Administración. En el caso que nos ocupa, los acuerdos sancionadores y las resoluciones desestimatorias del recurso de reposición, describen los hechos y motivan la conducta que imputa a la recurrente, enlazando la conducta determinante de la regularización practicada con la negligencia en los razonamientos que recogen en las resoluciones recurridas. Pero es más, en el presente caso existen importantes elementos que acreditan la clara culpabilidad de la parte actora:

· Es un hecho público y notorio, que además es sabido por todos los contribuyentes, que en las declaraciones de IRPF se deben incluir todos los rendimientos obtenidos en cada ejercicio, por lo que la parte actora sabía perfectamente que había que declarar los rendimientos procedentes de los bienes o cuentas bancarias que tiene en el extranjero.

· La obligación de presentación del modelo 720 fue ampliamente publicitada por el Mº de Hacienda y por los medios de comunicación, ya que se suscitó un amplio debate social, por lo que todas las personas que tenían bienes o cuentas en el extranjero sabían perfectamente que tenían obligación de presentar dicha declaración.

· Otro dato a tener en cuenta es que la recurrente es una persona muy bien asesorada fiscalmente, como lo acredita el hecho de que el Modelo 720 fue presentado por DELOITTE ASESORES TRIBUTARIOS SL.

· Finalmente y tal y como consta en MODELO 720 presentado por la recurrente y que obra en el Expediente Administrativo (JUS NUM009 PRESENTACION DECLARACIÓN) tiene 39 hojas, en la que declara 37 bienes, cuentas y participaciones en numerosas sociedades en Chile, Londres, Dublín, EEUU, por un importe superior a los 3 millones de euros, lo que acredita que no pudo ser un olvido o una negligencia, sino una voluntad clara de ocultar dicho importante patrimonio.

Respecto a la invocación por la parte actora del artículo 209 de la LGT, señalando que el procedimiento sancionador se tendría que haber iniciado antes de los tres meses desde que se presentó el modelo 720, cabe resaltar que tal alegación se plantea por primera vez en el presente recurso contencioso-administrativo, ni se planteó en fase de alegaciones, ni en el recurso de reposición, ni ante el TEAR de Madrid. En el caso que nos ocupa, tal precepto no resulta de aplicación, puesto que únicamente nos encontramos ante el cumplimiento de una obligación formal con retraso, no estando dentro de los supuestos previstos en el invocado artículo. Así lo ha recogido la Sentencia de la Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia de 16 Feb. 2012 (JUR 2012, 84005) , Rec. 121/2009 , que concluyó no aplicable la caducidad trimestral contemplada en el artículo 209 de la LGT más allá de los procedimientos sancionadores previstos en su ámbito objetivo ('procedimientos iniciados mediante declaración o de un procedimiento de verificación de datos, comprobación o inspección') y subjetivo (' respecto a la persona o entidad que hubiera sido objeto del procedimiento'). Si la AEAT no pudiera iniciar un expediente sancionador una vez transcurrido el plazo de 3 meses desde la presentación extemporánea del modelo 720, ello significaría que queda vaciado de contenido el plazo cuatrienal de prescripción de las infracciones tributarias ( art. 189.2 LGT).

Por lo que se refiere a la alegación de que la Comisión Europea ha abierto un expediente considerando que el modelo 720 infringe el Derecho comunitario en su régimen sancionador, la Comisión Europea, emitió el 15/02/2017 dictamen motivado solicitando a España modificar sus normas sobre los activos mantenidos en otros Estados miembros de la UE o del Espacio Económico Europeo (modelo 720). No obstante, tal y como recoge el TEAR de Madrid, éste constituye una fase previa al proceso contencioso que la Comisión puede promover ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, pero carece de efecto vinculante. Es decir, el dictamen no produce efecto alguno sobre la vigencia y eficacia de las normas dictadas por los Estados miembros a las que se refiera, ni tampoco sobre los actos producidos en aplicación de las mismas. Asimismo, la Audiencia Nacional, en su sentencia de 24/02/2014, desestimó el recurso jurisdiccional planteado, 'al ser ajustada a derecho' la Orden HAP/72/2013, de 30 de enero, por la que se aprueba el modelo 720, declaración informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero, a que se refiere la disposición adicional decimoctava de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Por lo tanto, ni la AEAT, ni el TEAR tienen competencia para determinar si las normas que resultan de aplicación en esta concreta materia vulneran o no el Derecho interno o el Derecho de la Unión Europea. Sin perjuicio de lo anterior, esta representación no considera que se produzca la vulneración constitucional y comunitaria denunciada, sin que exista ninguna duda al respecto que justifique el planteamiento de la cuestión de constitucionalidad o de una cuestión prejudicial. No existe por ello vulneración del principio de seguridad jurídica ni se realiza una aplicación retroactiva de la norma tributaria por el mero hecho de no tomar en consideración la adquisición, sino la tenencia de bienes o derechos, que se mantiene en los sucesivos periodos, además del hecho de su ocultación por el contribuyente, que no los declara o no lo hace en plazo.

1) No concurre una situación de comparabilidad entre los dos casos contrastados por la demanda, es decir, bienes y derechos situados en territorio español y aquellos situados en el extranjero, siendo así que resulta evidente que, respecto de los situados fuera de España, no se pueden desplegar las mismas potestades de control tributario habiendo sido puesta de manifiesto dicha idea por la Jurisprudencia del TJUE.

2) La obligación informativa impuesta por la Ley 7/2012 sobre los bienes y derechos situados en el extranjero no supone restricción de libertad comunitaria alguna, estando legitimada la Declaración por la propia Comisión y, asimismo, la Jurisprudencia comunitaria.

3) Dicha medida está perfectamente justificada, toda vez que los instrumentos de intercambio de información a nivel europeo no son suficientes para que España obtenga los datos de los bienes y derechos situados fuera del territorio español en los mismos términos que se pueden obtener a través de este modelo 720 habiéndose revelado como un instrumento de información de gran efectividad para la lucha contra el fraude fiscal por la Administración Tributaria española.

CUARTO:En primer lugar procede analizar la alegación de caducidad alegada por la recurrente, pues caso de ser estimada impide entrar a valorar el resto de las alegaciones formuladas por las partes.

El art. 209.2 de la Ley General Tributaria establece 'Los procedimientos sancionadores que se incoen como consecuencia de un procedimiento iniciado mediante declaración o de un procedimiento de verificación de datos, comprobación o inspección no podrán iniciarse respecto a la persona o entidad que hubiera sido objeto del procedimiento una vez transcurrido el plazo de tres meses desde que se hubiese notificado o se entendiese notificada la correspondiente liquidación o resolución.'

En los acuerdos sancionadores, en todos ellos de forma coincidente, se expresa que 'Mediante escrito de fecha 24-11-2015 se le notificó la iniciación de un procedimiento sancionador como consecuencia de la posibilidad de que hubiera cometido la siguiente infracción tributaria de las clasificadas como muy graves:

La obligada tributaria no ha cumplido en plazo la obligación de informar sobre bienes inmuebles y derechos sobre bienes inmuebles situados en el extranjero, lo cual se ha puesto de manifiesto al incluir dicha información en la declaración Modelo 720 'Declaración Informativa sobre bienes y derechos situados en el extranjero', presentada fuera del plazo establecido por la normativa, declaración correspondiente al ejercicio 2012.

La declaración se presentó el 29/07/2015 habiendo vencido el plazo el 30 de abril de 2013.'

Sobre la referida cuestión esta Sala ya se ha pronunciado en otros supuestos análogos en las sentencias de 12 de abril de 2012 (recurso contencioso administrativo número 31/2010), 17 de mayo de 2012 (recurso contencioso administrativo número 1081/2009) y 26 de octubre de 2012 (recurso contencioso administrativo número 29/2010), siendo ponente de las dos primeras Doña María Antonia De La Peña Elías.y de la última D. Álvaro Domínguez Calvo. Estas dos últimas siguen el criterio de la primera de ellas

En la primera de ellas se expresa lo siguiente:

'Por lo que se refiere al plazo máximo de duración del procedimiento sancionador a los efectos del artículo 104 de la Ley General Tributaria no se ha superado, puesto que entre las notificaciones de los acuerdos de inicio y de imposición de sanción no han transcurrido seis meses, concretamente entre las fechas del 23 de julio y el 17 de noviembre de 2004 en que tuvieron lugar aquellas notificaciones.

La actora invoca también la caducidad por haberse superado el plazo máximo para poder iniciar el expediente sancionador del artículo 209.2 de la Ley General Tributaria .

Para resolver esta cuestión partimos de que el acuerdo originariamente recurrido sanciona la infracción tributaria de presentación extemporánea de la declaración-liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente al cuarto trimestre del ejercicio 2001 previo requerimiento de la Administración, siendo las fechas de notificación del acuerdo de inicio del procedimiento sancionador y de presentación previo requerimiento por el sujeto pasivo de la declaración extemporánea las de 23 de julio de 2004 y 9 de abril de 2003, respectivamente; del contenido literal del artículo 209.2 de la Ley General Tributaria , que establece 'los procedimientos sancionadores que se incoen como consecuencia de un procedimiento iniciado mediante declaración o de un procedimiento de verificación de datos, comprobación o inspección no podrán iniciarse respecto a la persona o entidad que hubiera sido objeto del procedimiento una vez transcurrido el plazo de tres meses desde que se hubiera notificado o entendiese notificada la correspondiente liquidación o resolución' y del artículo 118.1 de la misma Ley que con carácter general y bajo la rúbrica 'declaración tributaria' dispone que 'se considerará declaración tributaria todo documento presentado ante la Administración tributaria donde se reconozca o manifieste la realización de cualquier hecho relevante para la aplicación de los tributos.'

Pues bien, estamos en presencia de una declaración tributaria, aunque sea presentada de modo extemporáneo y previo requerimiento de la Administración, que debe tener cabida en los amplios términos en que se expresa en artículo 209.2 de la Ley General Tributaria al incluir los procedimientos que se inician mediante declaración. Podría oponerse que tales procedimientos son solo los regulados por los artículos 128 a 131 de la misma Ley y que por eso figuran los términos declaración y liquidación, teniendo en cuenta que en estos procedimientos de gestión solo cabe la liquidación que dicte la Administración o la caducidad si transcurren más de seis meses sin que aquella se practique, pero el propio artículo 209.2 de la Ley General Tributaria también se refiere a resolución y no solo a las notificaciones sino también cuando deben entenderse producidas; por otra parte la amplitud del término declaración del artículo 118.1 de la citada Ley debe tener cabida en ese precepto regulador de la caducidad, dada la justificación que recoge la Exposición de Motivos de la propia Ley 58/2003, que hace referencia a que 'se mantiene el plazo máximo de tres meses desde la liquidación para iniciar el procedimiento sancionador que resulte de un procedimiento de verificación de datos comprobación o inspección y se amplía a los procedimientos sancionadores que resulten de un procedimiento iniciado mediante declaración' y además hay otra razón que avala que el término declaración recogido por el artículo 209.2 de la Ley General Tributaria analizado sea el concepto amplio del artículo 118 de la Ley General Tributaria y no solo comprenda los procedimientos iniciados mediante declaración de los artículos 128 y siguientes de la tantas veces citada Ley : de no estimarse comprendida la caducidad de los procedimientos sancionadores en los que se sanciona la presentación fuera de plazo de una declaración tributaria obligatoria previo requerimiento de la Administración se hace de peor condición al que declara que al que no lo hace en caso de mediar dicho requerimiento, jugando exclusivamente el plazo de prescripción de cuatro años, pues en ese supuesto de no presentar declaración sería la Administración la que liquidaría y habría liquidación.

Desde la perspectiva del cómputo del plazo de los tres meses, podría argüirse que no existe liquidación ni resolución, pero el artículo 209.2 dispone también que dicho cómputo se hace desde que debiera entenderse notificada la correspondiente liquidación o resolución y en el caso de una infracción como la de autos, la declaración del presunto sujeto infractor debe ser asimilada a dicha resolución, pues como dijimos de no presentar su declaración la Administración resolvería practicando ella misma la liquidación procedente, por lo que desde el día siguiente a su presentación se empezaría a contar el referido plazo.

En el caso que contemplamos, el acuerdo de inicio del procedimiento sancionador se notificó a la sociedad actora el 23 de julio de 2004 y la declaración previo requerimiento de la Administración tributaria la había presentado la misma sociedad el 9 de abril de 2003, por lo que el plazo de tres meses computado desde el día siguiente a la presentación de la declaración había transcurrido cuando se inició el procedimiento sancionador con la consiguiente acogida del recurso.'

En el presente caso, como se reconoce en los acuerdos sancionadores, las declaraciones habían sido presentadas el 29 de julio de 2015, y los acuerdos de inicio de los expedientes sancionadores son de fecha 24 de noviembre de 2015, siendo notificados el 1 de diciembre de 2015, según consta en los Acuses de Recibo del Servicio de Correos.

Por tanto, se había superado el plazo de tres meses establecido en el art. 209.2 de la Ley General Tributaria interpretado en la forma indicada en las sentencias citadas de esta Sala, por lo que procede estimar el recurso contencioso administrativo, declarando no conforme a Derecho las resoluciones recurridas del TEAR, anulándolas y dejándolas sin efecto, así como los acuerdos sancionadores de los que traen causa y declarando el derecho de la recurrente a la devolución del importe de las sanciones, caso de haberlas ingresado, con los intereses legales correspondientes desde la fecha de ingreso.

Por todo ello, no procede analizar el resto de las alegaciones formuladas por las partes.

QUINTO:En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, en la redacción dada por la Ley 37/2011, procede la imposición de costas a la Administración demandada al ser rechazadas todas sus pretensiones, si bien, y haciendo uso de la facultad prevista en el art. 139.4 de la Ley de la Jurisdicción, la Sala limita el alcance cuantitativo de la condena en costas, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 euros, atendida la facultad de moderación que el artículo 139.4 de la LJCA concede a este Tribunal fundada en la apreciación de las circunstancias concurrentes que justifiquen su imposición, habida cuenta del alcance y la dificultad de las cuestiones suscitadas, importe al que se deberá sumar el I.V.A. si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.

Fallo

Debemos estimar y estimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de Doña Celsa, contra tres resoluciones dictadas por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid el día 28 de febrero de 2019, sobre acuerdos sancionadores en concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2012, declarando no conforme a Derecho las resoluciones recurridas del TEAR, anulándolas y dejándolas sin efecto, así como los acuerdos sancionadores de los que traen causa y declarando el derecho de la recurrente a la devolución del importe de las sanciones, caso de haberlas ingresado, con los intereses legales correspondientes desde la fecha de ingreso. Con imposición de costas a la Administración demandada, que no podrá exceder, por todos los conceptos, de la cifra máxima de 2.000 euros al que se deberá sumar el I.V.A., si resultara procedente, conforme a lo dispuesto en el art. 243.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil en la redacción dada por la Ley 42/2015, de 5 de octubre.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósitoprevisto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0846-19 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo conceptodel documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0846-19 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.