Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 539/2019, Tribunal Superior de Justicia de Aragon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 297/2018 de 07 de Octubre de 2019

Encabezamiento

S E N T E N C I A nº 000539/2019
ILUSTRÍSIMOS SEÑORES
PRESIDENTE :
D. Eugenio A. Esteras Iguácel
MAGISTRADOS:
D. Fernando García Mata
D. Emilio Molins García Atance
------------------------------------------
En Zaragoza, a siete de octubre de dos mil diecinueve.
En nombre de S.M. el Rey.
VISTO, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE
ARAGÓN (Sección 2ª), el recurso contencioso-administrativo número 297 de 2018, seguido entre partes; como
demandante la sociedad EDUMAR 2004, S.L. representada por la Sra. Procuradora doña María Pilar Amador
Guallar y defendida por la Sra. Abogada doña Gemma Esperón Chacel; como Administración demandada la
ADMINISTRACIÓN DEL ESTADO , representada y asistida por el Sr. Abogado del Estado.
Es objeto de impugnación la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de
Aragón, constituido en Sala, de 22 de marzo de 2018 que desestima la reclamación económico-administrativa
nº NUM000 interpuesta por Edumar 2004, S.L. contra resolución dictada por la Administración de Albareda
de la Delegación de la AEAT por la que se practica liquidación provisional por el Impuesto sobre sociedades,
ejercicio 2012, por importe de 8.820,86 euros.
Procedimiento : Ordinario.
Ponente : Ilmo. Sr. Magistrado D. Emilio Molins García Atance.

Antecedentes

PRIMERO .- La parte actora en el presente recurso, por escrito que tuvo entrada en fecha 14 de junio de 2018, interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada en el encabezamiento de esta resolución. Previa la admisión a trámite del recurso por la Sala y recepción del expediente administrativo, se dedujo la correspondiente demanda, en la que tras relacionar la recurrente los hechos y fundamentos de derecho que estimó aplicables concluía con el suplico de que se dicte sentencia por la que estimando la demanda se declare 'la nulidad de pleno derecho de la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón de 22 de marzo de 2018, así como la resolución que confirmaba ésta, dictada por la Dependencia de Gestión Tributaria de la Administración de Albareda de la Delegación de la AEAT de Aragón; y se reconozca a mi representada la procedencia de la aplicación del tipo de gravamen correspondiente a las entidades de reducida dimensión en su autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2012, así como se declare su derecho a devolución de las cantidades indebidamente ingresadas a la Agencia Tributaria, así como los intereses legales aplicables desde su ingreso hasta la devolución. Asimismo, en cualquier caso, solicita que se impongan las costas, en su totalidad, a la demandada si se opusiere a esta pretensión.'

SEGUNDO .- La Administración demandada presentó escrito de contestación a la demanda solicitando la íntegra desestimación de la misma.



TERCERO .- Habiéndose propuesto prueba con el resultado que es de ver en las actuaciones y evacuado el trámite de conclusiones se celebró la votación y fallo el día señalado, 2 de octubre de 2019.

Fundamentos

PRIMERO .- La parte actora impugna la resolución dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón, constituido en Sala, de 22 de marzo de 2018 que desestima la reclamación económico- administrativa nº NUM000 interpuesta por Edumar 2004, S.L. contra resolución dictada por la Administración de Albareda de la Delegación de la AEAT por la que se practica liquidación provisional por el Impuesto sobre sociedades, ejercicio 2012, por importe de 8.820,86 euros.



SEGUNDO.- Los antecedentes de interés se encuentran detallados en la resolución del Tribunal Económico-Administrativo de Aragón. Así, el día 1 de septiembre de 2014 le fue notificada a la entidad la Resolución dictada por la Administración de Albareda de la Delegación de la AEAT de Aragón, y en un procedimiento de comprobación limitada, por la que se practica liquidación provisional por el Impuesto sobre Sociedades y ejercicio 2012.

Como consecuencia de la liquidación provisional realizada por la Administración resulta un importe a pagar de 8.465,98 euros, que es la diferencia entre el líquido a ingresar declarado de 11.671,92 euros y el resultante de la liquidación provisional de 20.137,90 euros.

En dicha resolución, y después de una pormenorizada relación de los trámites del procedimiento, propuesta y alegaciones de la entdiad a la misma, se dice: '- Con fecha 16 de junio de 2014 se notificó trámite de alegaciones y propuesta de liquidación que contenía los siguientes hechos y fundamentos de derecho: - El tipo de gravamen aplicado es incorrecto, según se establece en el artículo 28 del texto refundido de a L.I.S., por lo que se modifica la cuota íntegra previa.

- No se puede aplicar el tipo de gravamen reducido en el Impuesto sobre Sociedades por mantenimiento o creación de empleo. La Disposición Adicional Duodécima del TRLIS, condiciona su aplicación a que durante los doce meses siguientes al inicio de los periodos impositivos de 2009, 2010, 2011 y 2012 la plantilla media de la entidad no sea inferior a la unidad y, además, tampoco sea inferior a la plantilla media de los doce meses anteriores al inicio del primer periodo impositivo que comience a partir de 1 de enero de 2009.

Según informe emitido por la Seguridad Social la plantilla media de trabajadores en situación de alta durante el periodo comprendido entre el 1 de abril de 2008 y el 31 marzo de 2009 es de 1,51 y, para el périodo de tiempo comprendido entre el 1 de abril de 2012 y el 31 de marzo de 2013, es de 1. Por tanto, es claro que no se cumple el réquisito exigido por la norma.

- No concurren tampoco en el obligado tributario los requisitos necesarios para tener derecho al tipo de gravamen del artículo 114 TRLIS. Y ello por causa de que el obligado tributario no constituye una empresa y, por tanto, no realiza una auténtica actividad económica tal como se expone a continuación.

- Existe una diferencia de cálculo consecuencia de errores o discrepancias previamente señalados.

A este respecto, por lo que se refiere al segundo de los requisitos exigidos, que el arrendador tenga, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, en el presente caso, vista la relación de hechos, falta la existencia de una carga de trabajo mínima que suponga la ordenacIón por cuenta propia de medios materiales y humanos con la finalidad de intervenir en la producción de bienes y servicios, resultando el local y empleado innecesarios a la vista de la actividad mínima a desarrollar según lo anteriormente expuesto.

En relación con el requisito de local exclusivamente destinado a llevar la gestión de la actividad de arrendamiento de inmuebles: En el contrato de arrendamiento consta que Edumar 2004 SL ha cedido el inmueble pero que se ha reservado una parte de 16 metros cuadrados, no habiendo aportado para ésta la preceptiva licencia municipal de apertura, ni los consumos de suministros (luz, agua, teléfono) etc.

Para acreditar los requisitos del local aporta dos actas notariales extendidas el 25 de marzo de 2013 y el 24 de junio de 2014, de las que cabe subrayar que: - La fecha en la que se levantó la segunda de estas actas queda fuera del periodo impositivo de 2012, que es objeto del presente procedimiento.

- El notario manifiesta que la ubicación de las placas identificativas con el nombre de la empresa en la planta calle están en el directorio del edificio y en el buzón de correos, y, en la segunda planta, en la puerta de la oficina número 3, así como, dentro de la oficina, en la pared frontal acristalada que delimita el área de 16 metros cuadrados, añadiendo, a continuación, que dentro de ese espacio está el puesto de trabajo de la empleada y termina describiendo los elementos del inmovilizado. El notario, en ningún momento, manifiesta la independencia de dicho espacio, cuestión que, alcanza su máximo exponente cuando el propio notario o cualquier otra persona (cliente, proveedor, funcionario, etc) que desee acudir a la oficina de Edumar 2004 SL debe atravesar previamente el local de Lázaro Despacho Tributario SL o del profesional D. Gustavo o de Hermanos Lázaro Pina SC -este último desde 2014-.

Por tanto, 'Exclusividad' e 'independencia' del local, son requisitos imprescindibles y el segundo de ellos no se cumple.

- La doctrina administrativa es uniforme y constante considerando que el requisito de uso exclusivo del local destinado a gestionar la actividad de arrendamiento no admite excepciones, siendo imprescindible ejercer tal actividad en un espacio físico independiente y separado para poder considerarla como económica'.

- El día 30 de septiembre de 2014 la entidad presentó escrito de interposición de la reclamación econornlco administrativa, sin que conste la suspensión de su ejecución. En este escrito solicita la puesta de manifiesto del expediente.

Notificada la puesta de manifiesto, el día 4 de diciembre de 2014 la entidad presentó escrito en el que formula alegaciones en las, expuesto de modo sucinto, dice: - que la entidad lleva a cabo la gestión de su actividad de arrendamiento de inmuebles en un despacho, de unos 16 metros cuadrados, perfectamente delimitado, con separación física absoluta y puerta con cerradura independiente, existente dentro de una oficina situada en Zaragoza, en el Paseo independencia, nº 24-26, planta 2, oficina 3, de su propiedad.

- que dentro de esta oficina, pero totalmente independiente, identificable, así comó susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del citado despacho utilizado por mi representada, se encuentran otras dependencias que se encuentran alquiladas, desde finales del año 2011, a otra sociedad para el desarrollo de sus propias actividades, en concreto a la mercantil denominada 'Lázaro Despacho Tributario, S.L.', la cual las tiene afectadas a su actividad de asesoramiento fiscal.

- que pese a tener el mismo acceso de entrada las dependencias alquiladas y las relativas a mi representada, ambas son susceptible de tener, como así lo tienen, un aprovechamiento separado o independiente del resto del inmueble, contando con una separación física absoluta entre ambas tal y como exige la norma.

- que para entrar al inmueble, dentro del cual desarrollan su actividad de manera totalmente independiente tanto esta entidad como la citada mercantil denominada 'Lázaro Despacho Tributado, S.L.', hay que pasar por una única puerta de entrada es claro, al no disponer este más que de una puerta de acceso, pero no entiende mi representada que mayor independencia pueden tener sus dependencias del resto cuando tras atravesar dicha puerta, y a la derecha, se encuentra perfectamente delimitada e independiente del resto su propia oficina, tal y como los notarios reflejaron en sus actas notariales.

- que la existencia de una única puerta de acceso a las dos dependencias diferenciadas existentes en su interior, no hace en modo alguno que se pueda considerar que no cumple la oficina de mi representada el requisito exigido de la independencia, máxime a la vista de su concreta estructura, totalmente delimitada del resto, individual identificación del resto, así como contar con sus propios e individuales servicios, totalmente diferenciados del resto de los existentes en el inmueble.

- que en el escrito de alegaciones a la propuesta de liquidación provisional recibida, para justificar la existencia de dicha carga mínima de trabajo, pasó a enumerar y probar documentalmente todas y cada una de las tareas realizadas por la persona contratada para la gestión de su actividad de arrendamiento.

- que la entidad, en el ejercicio objeto de comprobación, con una cartera -entre alquilados y objeto de alquiler- compuesta de ocho inmuebles, cifra que Incluso a día de hoy ha aumentado en dos al haberse adquirido dos nuevos inmuebles destinados igualmente a su actividad de arrendamiento, contando por tanto en este momento con diez inmuebles.

- que la doctrina del TEAC invocada por el Órgano de Gestión versa sobre supuestos de hecho anteriores al ejercicio 2007, años en los que estaba en vigor, primero el régimen de transparencia fiscal, y después el régimen de sociedades patrimoniales que quedó derogado en el 2007, ejercicio a partir del cual la Ley del Impuesto sobre Sociedades no distingue entre tipos de entidades, por lo que, las anteriores sociedades patrimoniales pasan a tributar según el régimen general del impuesto.

- que como conclusión final, y volviendo a incidir en que el supuesto de hecho de la entidad no sería en modo alguno equivalente, dado que cumple escrupulosamente con los requisitos exigidos por el articulo 27.2 de la LIRPF, contando por tanto con un local afecto exclusivamente a gestionar su actividad de arrendamiento de inmuebles así como de una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, incidir en el hecho de que el articulo 27.2 de la LIRPF no resulta aplicable a una sociedad mercantil, dedicada en este caso al arrendamiento de bienes inmuebles, para poder integrarse en el ámbito del Régimen Especial definido en el arto 108 del TRLIS.

El TEARA precisa que 'aunque la resolución se refiere a que no procede la aplicación del tipo de gravamen reducido por aplicación de la DA 12ª del TRLIS, referida al mantenimiento y creación de empleo, y tampoco por la aplicación del régimen de empresas de reducida dimensión, en las alegaciones, la entidad solo se refiere a esta segunda cuestión, por lo que por este Tribunal se va a examinar únicamente la misma.' Del escrito de demanda se desprende esta misma conclusión, esto es, que la entidad ciñe su petición y argumenta respecto a la aplicación del gravamen correspondiente a las entidades de reducida dimensión en su autoliquidación del Impuesto sobre sociedades del ejercicio 2012 y que se declare su derecho al reintegro de las cantidades indebidamente ingresadas, más los intereses legales correspondientes.

En la resolución del TEARA se analizan los requisitos precisos para la aplicación a la sociedad del tipo reducido previsto en los artículos 108 y ss del TRLIS y examina si la actividad de alquiler de locales que realiza la empresa ha de considerarse como una actividad económica y cumple los requisitos exigidos en la normativa reguladora del impuesto sobre la renta de las personas físicas, en concreto en el art. 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, esto es, contar al menos con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad y emplear al menos una persona con contrato laboral y a jornada completa.

Tras examinar la documentación aportada por la interesada, el TEARA razona: 'En base a todo lo expuesto, en el presente caso, y por lo que se refiere al local u oficina en el que se desarrolla la actividad de arrendamiento, además de aportar el contrato en el que consta se reserva la entidad arrendadora un despacho de manera exclusiva, en el acta notarial aportada se dice que la entidad está identificada, no sólo en el directorio del edificio, en la entrada, así como en el buzón de correos, sino también en la puerta de entrada al local de las oficinas, indicando que el despacho está perfectamente delimitado y con cerradura independiente, estando en toda la pared de cerramiento de cristal la identificación de la entidad.

Pues bien, teniendo en cuenta que, además de que la entidad dispone de un empleado a jornada completa y con contrato laboral, cuenta también con una oficina separada e independiente del local del que forma parte, destinada exclusivamente a la actividad de arrendamiento de inmuebles, cumple con los requisitos necesarios y exigidos por el art. 27.1 de la Ley 35/2006, para que pueda ser considerada como actividad económica.

Sin embargo, y como indica la resolución 00/6320/2011, de 2 de junio de 2015, el Tribunal Económico Administrativo Central considera que dichos requisitos, si bien son necesarios, no resultan suficientes para la acreditación de que la entidad realiza una actividad económica.

A juicio de este Tribunal la realización de tareas administrativas de la gestión de los arrendamientos celebrados por la entidad, así como de las que se derivan y que enumera en el escrito aportado, como son la atención y seguimiento de los inquilinos, la facturación correspondiente y su envío, la elaboración y presentación de las distintas declaraciones tributrarias y sociales, la elaboración de los registros, la relación con las compañías de seguros y siniestros......, se han referido al alquiler de cuatro locales comerciales, una oficina en la que también esta domiciliada la entidad, y tres plazas de garaje, dos de las cuales se han encontrado todo el tiempo, como indica, 'en gestiones de arrendamiento'. Ello ha supuesto, por lo examinado, y entre otras, la elaboración de un contrato de arrendamiento con fecha 1 de enero de 2012, (el ejercicio social al que se refiere la resolución impugnada se inicia el día 1 de abril de 2012), setenta y dos facturas para el cobro de los arrendamientos todo el año y en períodos mensuales, ocho facturas en las que se repercute el Impuesto sobre Bienes Inmuebles a los arrendamientos, elaboración de las declaraciones trimestrales de IVA y retenciones, control de cobro y pago de recibos y suministros, relación con las comunidades de su condición de propietario.

Todas estas labores a que se refiere la entidad, a juicio de estre Tribunal, no justifican la existencia de un local exclusivo ni la carga de trabajo a realizar por la empleada, una auxiliar administrativa, tarea a desarrollar a lo largo de 40 horas semanales, que suponen 1.800 horas anuales, por lo que cabe concluir que se tienen para dar cumplimiento aparente a los requiditos formales establecidos en el art. 27 de la Ley del I.R.P.F., no constituyenbdo, por tanto, una actividad económica, por lo que no resulta de aplicación el tipo de gravamen reducido previsto para las empresas de reducida dimensión.'

TERCERO .- La parte actora discrepa de este razonamiento y considera que cumple no solo de manera formal o aparente, sino de manera real los requisitos indicados de local y persona empleada, especialmente si se valora el número relevante de locales que hay que gestionar y la calidad de la gestión empresarial realizada por la sociedad.

En todo caso, niega que resulte de aplicación a estas previsiones del impuesto sobre sociedades una regulación ajena al mismo, contenida en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

En concreto menciona que el Tribunal Supremo ha admitido a trámite recursos de casación en los que se analiza la aplicación discutida de los requisitos del art. 27 ya citado para la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión.

En efecto, la cuestión casacional consistía en 'Determinar si, a la luz de la reforma operada en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del Título VII de dicho texto refundido se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo, que habrá de reunir los requisitos previstos en el artículo 27 de la citada Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas, cuando se trate de la actividad económica de alquiler de inmuebles, o, por el contrario, sólo se requiere que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 del mencionado texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades'.

Pues bien, la respuesta que ha dado el TS en sentencia de la Sección Segunda nº 1114/2019, de 18 de julio, recurso 5873/2017 es la siguiente: ' Como se apunta en el auto de admisión, sobre la regulación vigente, esta Sala no se ha pronunciado aún. Sí lo ha hecho hecho, sin embargo, sobre regulaciones precedentes, y es ahí, donde se suscita la controversia puesto que esos pronunciamientos no se refieren a los ejercicios de 2010 y 2011, sino a ejercicios anteriores a 2007.

La clave reside en la modificación realizada en el Impuesto sobre Sociedades por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.

La disposición derogatoria segunda de dicha Ley deroga el régimen fiscal especial de las sociedades patrimoniales, cuestión que merece la siguiente explicación en su preámbulo: 'Por lo que se refiere a la supresión del régimen de las sociedades patrimoniales, conviene recordar que el mismo vino a sustituir al anterior régimen de transparencia fiscal, con la finalidad de evitar el diferimiento de la tributación, por parte de las personas físicas, de las rentas procedentes de bienes y derechos no afectos a actividades económicas mediante la interposición de una sociedad.

Este régimen estaba construido de forma tal que se alcanzase en sede de la sociedad patrimonial una tributación única equivalente a la que hubiere resultado de obtener los socios directamente esas rentas, todo ello en el marco de un modelo donde el Impuesto sobre Sociedades era un antecedente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. La reforma de este último impuesto vuelve al modelo clásico de no integración de ambos impuestos por cuanto se unifica el tratamiento fiscal del ahorro cualquiera que sea el origen del mismo, lo cual motiva una tributación autónoma de ambos impuestos no estando, por tanto, justificada la integración que representa el régimen de las sociedades patrimoniales.

Asimismo, la finalidad antidiferimiento de dicho régimen pierde ahora su sentido con el nuevo régimen de la tributación del ahorro. En definitiva, con la eliminación del régimen de las sociedades patrimoniales, cuando un contribuyente realice sus inversiones o lleve a cabo sus actividades a través de la forma societaria, la tributación será la que corresponda aplicando las normas generales del Impuesto sobre Sociedades sin ninguna especialidad, dado que la elección de la forma jurídica responderá no tanto a motivos fiscales sino económicos. No obstante, se regula un régimen transitorio al objeto de que estas sociedades puedan adoptar su disolución y liquidación sin coste fiscal'.

El régimen de las sociedades patrimoniales estaba contenido en el Capítulo VI del Título VII, Regímenes tributarios especiales, del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, del que formaban parte los artículos 61 a 63, hoy derogados con efectos 1 de enero de 2007, de cuyo texto nos interesan exclusivamente los siguientes párrafos del apartado 1 del primero de ellos: '1. Tendrán la consideración de sociedades patrimoniales aquellas en las que concurran las circunstancias siguientes: a) Que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o que más de la mitad de su activo no esté afecto a actividades económicas.

Para determinar si existe actividad económica o si un elemento patrimonial se encuentra afecto a ella, se estará a lo dispuesto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Tanto el valor del activo como el de los elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas será el que se deduzca de la contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la sociedad [...]'.

Durante el tiempo en que dichos artículos estuvieron vigentes, para determinar si existía actividad económica no había que acudir a un concepto definido en la propia Ley, ni al definido como tal en el Impuesto sobre el Valor Añadido, sino al definido en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (otro tanto, sucede con el impuesto sobre el Patrimonio, a los efectos de la exención prevista en el artículo 4. Ocho.

Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio ).

A lo largo de los años, el concepto de actividad económica en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas ha cambiado. En los últimos periodos en que estuvieron vigentes esos artículos la redacción era la siguiente: En 2006 estaba vigente el Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuyo artículo 25 ('rendimientos íntegros de actividades económicas') disponía: '1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa'.

En cambio, para el ejercicio 2007 (y sucesivos hasta el 31 de diciembre de 2014) el texto vigente era la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, cuyo artículo 27 establecía: '1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias: a) Que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad.

b) Que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa'.

Hubo un tiempo, pues, en que para definir que había de considerarse actividad económica en el impuesto sobre sociedades se producía una remisión expresa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, resultando particularmente discutido lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 27 de su Ley reguladora.

A partir del 1 enero de 2007 estos artículos han seguido vigentes, pero la remisión a ellos ya no está prevista.

Actualmente, el artículo 5 de la Ley del Impuesto sobre sociedades también se remite al Impuesto sobre la Renta de las Personas, cuyo artículo 27 establece ahora: '1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

No obstante, tratándose de rendimientos obtenidos por el contribuyente procedentes de una entidad en cuyo capital participe derivados de la realización de actividades incluidas en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, tendrán esta consideración cuando el contribuyente esté incluido, a tal efecto, en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial conforme a lo previsto en la disposición adicional decimoquinta de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de los seguros privados .

2. A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa'.

Pues bien, apoyándose en esas remisiones de la Ley del Impuesto sobre Sociedades a la Ley del Impuesto Sobre la Renta de las Personas Físicas, tradicionalmente esta Sala ha acudido, para pronunciarse sobre los casos sometidos a su revisión cuando se trata del ejercicio de actividades económicas, a comprobar si se cumplen los requisitos previstos en la Ley de IRPF, particularmente cuando se trata del ejercicio de determinadas actividades, tal como exige la normativa aplicable.

No se discute aquí y ahora acerca del concepto 'cifra de negocios' (Cfr. A título de mero ejemplo, STS de 20 de diciembre de 2017, rec. 3153/2016 y STS de 8 de junio de 2015, rec. 1819/2014 ), únicamente se discute acerca de si se realizan actividades económicas, por parte de una determinada sociedad, la hoy recurrente, en dos ejercicios concretos, el 2010 y el 2011. Aunque estamos en el Impuesto sobre sociedades, se pretende por la administración aplicar, y ello lo refrenda la sentencia recurrida, el concepto de actividades económicas que rige en otro impuesto, el IRPF, sin haber una habilitación expresa. Es cierto que tanto el IS como el IRPF gravan la renta, pero ello no quiere decir que eso conduzca inexorablemente a su equiparación en el aspecto que nos ocupa. A partir de los ejercicios iniciados el 1 de enero de 2007 no es posible hacer extensivo al IS lo previsto en el IRPF en ese concreto aspecto. Qué duda cabe que se ha producido una ampliación del ámbito de aplicación subjetiva del régimen especial de empresas de reducida dimensión, ampliación que esta Sala considera que es voluntad de legislador y que ésta en consonancia, puesto que ello se produce simultáneamente, con la derogación del régimen de empresas patrimoniales. Si el legislador quería que a las sociedades de mera tenencia de bienes no se les aplicará el régimen de entidades de reducida dimensión debería haberlo dicho de manera expresa, puesto que su silencio nos lleva a la interpretación que se acaba de apuntar.



CUARTO. - Contenido interpretativo de esta sentencia.

La cuestión con interés casacional consiste en 'Determinar si, a la luz de la reforma operada en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del Título VII de dicho texto refundido se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo, que habrá de reunir los requisitos previstos en el artículo 27 de la citada Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas , cuando se trate de la actividad económica de alquiler de inmuebles, o, por el contrario, sólo se requiere que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 del mencionado texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades' A la luz de la reforma operada en el texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, con la aprobación de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de modificación parcial de las leyes de los impuestos sobre sociedades, sobre la renta de no residentes y sobre el patrimonio, la aplicación de los incentivos fiscales para empresas de reducida dimensión del Capítulo XII del Título VII de dicho texto refundido, hemos de responder que ya no se puede condicionar a la realización de una verdadera actividad económica por el sujeto pasivo, entendiendo por tal la que reúna los requisitos previstos en el artículo 27 de la citada Ley del impuesto sobre la renta de las personas físicas , cuando se trate de la actividad económica de alquiler de inmuebles, de forma que a partir de entonces sólo se requiere que el importe neto de la cifra de negocios habida en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a la establecida por el artículo 108 del mencionado texto refundido de la Ley del impuesto sobre sociedades'

QUINTO. - Resolución de las pretensiones de las partes El objeto social de IMPROGASA es 'la promoción, construcción, explotación y administración de toda clase de fincas urbanas y rusticas bien sea de forma directa en arriendo o mediante cualquier otra admitida en derecho; la compraventa, parcelación y urbanización de toda clase de finas y terrenos, así como la venta de viviendas, construcciones y edificaciones destinadas a viviendas o a cualquier otro tipo de locales, apartamentos, bungalow, moteles, hoteles, restaurantes, cafetería, salas de fiesta, club y similares'.

Los epígrafes en los que se encuentra dada de alta en el IAE son el epígrafe 833.2 de promociones inmobiliarias y el 681 de hospedaje y moteles.

Su actividad ha estado dirigida a la construcción de edificaciones destinadas a viviendas y locales para su venta o arrendamiento. Explica que en 2006 finalizó el edificio de la Plaza Oriental del Acueducto de Segovia, destinado a hotel y explotado por HOTUSA. Reseña que a partir de 2007 se paralizaron los proyectos inmobiliarios en general y en concreto para la recurrente. Sin embargo, en 2012, asegura, una vez obtenido el permiso municipal inicio el acondicionamiento para despachos profesionales de dos entreplantas del edifico de San Antonio el Real y más tarde realizó obras de aislamiento y mejora en los soportales de la Plaza de Oriente del Acueducto.

En definitiva, la hoy actora viene a reconocer que durante los dos ejercicios a los que se refieren las liquidaciones recurridas (2010 y 2011) su actividad se ha visto reducida notablemente, pero también sostiene que en última instancia no ha dejado de realizar actividad económica y fruto de ello son las rentas declaradas por las que pretende ser gravada por el 25 por 100 en lugar de por el 30 por 100.

La evolución legislativa del Impuesto sobre Sociedades, la finalidad de la supresión del régimen de sociedades patrimoniales y la normativa contenida en el Texto Refundido del Impuesto sobre Sociedades de 2004 vigente en 2010 y 2011 no avalan el establecimiento de distinciones en función de su objeto social o de cualquier otra circunstancia a la hora de acogerse a los incentivos fiscales para las empresas de reducida dimensión previstos en los artículos 108 y ss , incluida la aplicación de un tipo de gravamen inferior al general previsto en el artículo 114 TRLIS.

Menos aun cuando la exigencia se basa en una norma ( artículo 27.2 Ley 35/2006, de 28 de noviembre (EDL 2006/298871 ) ), solo aplicable a los rendimientos obtenidos por personas físicas que desarrollen una actividad empresarial por cuenta propia, sin que resulte admisible una interpretación analógica para aplicarla a las personas jurídicas.

Por lo demás, concluye la recurrente y nosotros con ella, ni siquiera el artículo 53 del TRLIS, que regula el régimen de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas remite al artículo 27.2 LIRPF (EDL 2006/298871) y tampoco prevé requisito complementario alguno para que las sociedades dedicadas a dicha actividad puedan acogerse al mismo'.

La aplicación al caso de la anterior doctrina nos lleva a modificar el criterio seguido por esta Sala en anteriores sentencias (la Abogacía del Estado cita por ejemplo la de 5 de julio de 2017) y a estimar el recurso interpuesto, con anulación de la resolución impugnada y de la liquidación provisional, únicamente en el particular referente a la denegación de la procedencia de aplicar el tipo de gravamen correspondiente a las entidades de reducida dimensión en su autoliquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio 2012.



TERCERO.- No se hace expresa declaración de costas dadas las dudas de derecho que suscita la cuestión debatida - art. 139 LJCA-.

En atención a lo expuesto esta Sección pronuncia el siguiente

Fallo

PRIMERO.- Estimamos el presente recurso contencioso administrativo nº 297/2018 interpuesto por la sociedad EDUMAR 2004, S.L. contra la resolución indicada en el encabezamiento de esta sentencia, con anulación de la resolución impugnada y de la liquidación provisional, únicamente en el particular referente a la denegación de la procedencia de aplicar el tipo de gravamen correspondiente a las entidades de reducida dimensión en su autoliquidación del impuesto sobre sociedades del ejercicio 2012, reconociendo el derecho de la actora al reintegro de las cantidades indebidamente ingresadas, más los intereses legales correspondientes.



SEGUNDO.- No hacemos expresa declaración de costas de esta instancia.

Contra la presente resolución podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Supremo por infracción de norma estatal o de la Unión Europea o recurso de casación ante este Tribunal por infracción de derecho autonómico, según lo previsto en los artículos 86 y siguientes de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, redacción dada por la LO 7/2015, de 21 de julio. Recurso que se preparará ante esta Sala, en el plazo de 30 días contados desde el siguiente a la notificación de la resolución, por escrito que deberá cumplir los requisitos del artículo 89 del citado texto legal.

Así, por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.