Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 541/2016, Tribunal Superior de Justicia de Aragon, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 139/2014 de 12 de Diciembre de 2016

Encabezamiento

T.S.J.ARAGON CON/AD SEC.2

ZARAGOZA

SENTENCIA: 00541/2016

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ARAGÓN.

SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO (Sección 2ª).

-Recurso número 139 de 2014-

S E N T E N C I A Nº 541 de 2016

ILUSTRÍSIMOS SEÑORES

PRESIDENTE:

D. Eugenio A. Esteras Iguácel

MAGISTRADOS:

D. Fernando García Mata

D. Emilio Molins García Atance

--------------------------------------------

En Zaragoza, a doce de diciembre de dos mil dieciséis.

En nombre de S.M. el Rey.

VISTO, por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE ARAGÓN (Sección 2ª), el recurso contencioso-administrativo número 139 de 2014, seguido entre partes; como demandanteDON Eleuterio , representado por la Sra. Procuradora de los Tribunales doña Natividad Isabel Bonilla Paricio y asistido por él mismo; como Administración demandada elAYUNTAMIENTO DE ZARAGOZA, representado por la Sra. Procuradora doña Sonia Salas Sánchez y defendido por el Sr. Letrado Municipal don José Luis Espelosín Audera.

Es objeto de impugnación el Acuerdo adoptado por el Pleno del Ayuntamiento de Zaragoza en sesión de 23 de diciembre de 2013, por el que se aprobaron definitivamente las modificaciones, entre otras, de la Ordenanza Fiscal nº 9 reguladora del Impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana.

Procedimiento: Ordinario.

Cuantía: Indeterminada.

Ponente: Ilmo. Sr. Magistrado D. Emilio Molins García Atance.

Antecedentes

PRIMERO.- En fecha 26 de febrero de 2014 la parte actora interpuso recurso contencioso-administrativo contra la resolución citada en el encabezamiento de esta resolución. Previa la admisión a trámite del recurso por la Sala y recepción del expediente administrativo, se dedujo la correspondiente demanda, en la que tras relacionar el recurrente los hechos y fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso concluyó con el suplico de que se dicte sentencia por la que se acuerde:

«1º.- Condenar al Ayuntamiento de Zaragoza a introducir una modificar del artículo 9.2 de la Ordenanza reguladora del Impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, a fin de que concrete e incorpore la fórmula que permite determinar el importe del incremento de valor experimentado por el terrero de naturaleza urbana desde el momento de su adquisición hasta el de su posterior transmisión, que es el objeto del gravamen establecido por la Ley reguladora del impuesto, debiendo ser tal modificación la siguiente:

'Para determinar el importe del incremento se multiplicará el valor del terrero en el momento del devengo, por el resultado de una división en la que el numerador o dividendo estará constituido por al multiplicación del porcentaje anual que corresponda al periodo de generación del incremento por el número de años de dicho periodo, siendo el denominador o divisor el resultado de sumar 1 al producto de coeficiente anual por años del periodo. Es decir:

i x N

Incremento = V x ---------------

1 + (I x N)

SiendoVel valor del terreno en el momento del devengo.

Siendo i el porcentaje anual que corresponda al número de años del periodo.

Y siendoNel número de años del periodo'.

2º.- Condenar al Ayuntamiento de Zaragoza a introducir un segundo párrafo en el artículo 10.1 de la Ordenanza Fiscal, a fin de que ésta se adapte a la legalidad en cuanto a la determinación del período de generación de incrementote valor de un terreno que no ha gozado de la condición de urbano durante todo el tiempo transcurrido desde su adquisición hasta su posterior transmisión, a fin de evitar que se continúe gravando, sin amparo legal, el período durante el cual el terreno no era de naturaleza urbana. A tal fin, el párrafo a incluir en el artículo 10.1 debe ser el siguiente:

'En el supuesto de terrenos que hayan adquirido la condición de urbanos con posterioridad a su adquisición, el momento inicial del período de generación que se somete a tributación será aquél en que el terreno haya alcanzado la condición de urbano',

3º.- Condenar al Ayuntamiento de Zaragoza a corregir los impresos de autoliquidación del impuesto generados por el programa informático y que se ponen a disposición de los ciudadanos, para que sustituyan la fórmula de cálculo que incorporan, por la fórmula correcta que es la que se ha expuesto; y para que se contemplen el caso de los terrenos que no alcanzaron la condición de urbanos hasta un momento posterior a su adquisición, permitiendo consignar como fecha inicial del periodo de devengo en dichos casos, aquélla en la que el terreno adquirió la condición de urbano.

4º.- Condenar al Ayuntamiento de Zaragoza a las costas procesales.»

SEGUNDO.- El Ayuntamiento de Zaragoza presentó escrito de contestación a la demanda solicitando la íntegra desestimación de la misma.

TERCERO.- Habiéndose propuesto por las partes prueba documental y pericial de parte, tras evacuarse el trámite de conclusiones se celebró la votación y fallo el día señalado, 30 de noviembre de 2016.

Fundamentos

PRIMERO.- La parte actora impugna el Acuerdo adoptado por el Pleno del Ayuntamiento de Zaragoza en sesión de 23 de diciembre de 2013 por el que se aprobaron definitivamente las modificaciones, entre otras, de la Ordenanza Fiscal nº 9 reguladora del Impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana.

SEGUNDO.-La parte actora ejercita una acción de impugnación directa contra la Ordenanza Fiscal reguladora del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana para el año 2014 con la pretensión de introducir en la misma la especificación del modo en que a su juicio se deben conjugar los parámetros determinados por la Ley de Haciendas Locales para calcular la base imponible del impuesto indicado, de forma que se obtenga realmente el incremento de valor experimentado por el terreno desde que se adquirió hasta que se transmite, con una corrección de la fórmula de cálculo contenida en los impresos de autoliquidación que se facilitan a los administrados, que la parte considera errónea. Y asimismo, que se condene al Ayuntamiento a discriminar en la Ordenanza el caso de los terrenos que no tuvieran naturaleza urbana en el momento de su adquisición, alcanzando la condición de urbana durante el periodo de tenencia, a fin de no gravar el periodo en el que no gozaban de dicha condición, fines ambos para los que se propone la adición en la Ordenanza de un determinado texto.

Alega en concreto, en primer lugar, que existe una discordancia entre las determinaciones legales y reglamentarias y el mecanismo de cálculo de la base imponible del impuesto. Expone que el hecho imponible viene constituido en este caso por el incremento de valor experimentado por un terreno de naturaleza urbana durante un periodo de tiempo y que se pone de manifiesto en el momento de su transmisión, y que la Ley reguladora de las Haciendas Locales determina que el incremento de valor de cada operación se determinará con arreglo al porcentaje anual fijado por el ayuntamiento para el periodo que comprenda el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto dicho incremento. Y precisa que el porcentaje que ha de aplicarse sobre el valor del terreno en el momento del devengo será el resultante de multiplicar el porcentaje anual aplicable a cada caso concreto por el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto el incremento de valor. Con estas previsiones legales, señala la parte, su traslación al impreso de autoliquidación que facilita el Ayuntamiento se ha hecho de forma que el cálculo que realiza el sistema incorporado a dichos impresos se limita a multiplicar ese valor del terreno en el momento del devengo por el porcentaje que determina el Ayuntamiento como aplicable para el periodo de años durante los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento y por dicho número de años. Esta fórmula sin embargo es, a criterio de la parte, una multiplicación lineal que no determina el incremento experimentado por el terreno a lo largo de tal periodo de años, que es lo que en rigor debe gravarse, sino que determina el incremento que, con arreglo al porcentaje establecido, experimentará dicho terreno a partir del momento del devengo y durante un determinado número de años, tal como resulta del informe pericial elaborado por el catedrático de Álgebra Higinio que se acompaña con la demanda. De todo ello concluye que debe modificarse la redacción del artículo 9.2 de la Ordenanza de forma que exprese lo siguiente:

«Para determinar el importe del incremento se multiplicará el valor del terreno en el momento del devengo, por el resultado de una división en la que el numerador o dividendo estará constituido por la multiplicación del porcentaje anual que corresponda el período de generación del incremento por el número de años de dicho período, siendo el denominador o divisor el resultado de sumar 1 a dicho producto de coeficiente anual por años del período. Es decir:

I × N

Incremento = V × -------------

1 + (i × N)

Siendo 'V' el valor del terreno en el momento del devengo.

Siendo 'i' el porcentaje anual que corresponda el número de años del período.

Y siendo 'N' el número de años del período.

PeríodoPorcentaje anual

Entre 1 año y hasta 5 años 3,7

Hasta 10 años 3,5

Hasta 15 años 3,2

Hasta 20 años 3,0»

La parte, en fin, considera que la fórmula aritmética de cálculo de la base imponible de los impresos de autoliquidación arroja un resultado no querido por la Ley, porque lo que la misma determina es el incremento que experimentará el terreno desde el momento de la transmisión en adelante, durante un número de años igual al que el contribuyente indica en el impreso de autoliquidación, correspondiente al lapso en el que ha sido titular del inmueble, esto es, constituye una fórmula de cálculo del valor en el futuro, mientras que la Ley pretende gravar el incremento de valor experimentado entre el momento de la adquisición y el de la transmisión, que es lo que se consigue con la propuesta que realiza el recurrente, plenamente compatible con lo establecido en los artículos 107 del TRLRHL y 9.2 de la Ordenanza Fiscal. Esta postura, señala la parte, ha sido acogida por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo de Cuenca en sentencia de fecha 21 de septiembre de 2012 , confirmada por la sentencia de 17 de abril de 2012 de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha , analizando un caso en el que se acreditó pericialmente que la fórmula de cálculo que utilizaba el Ayuntamiento de Cuenca para el cálculo del impuesto, similar a la que ahora nos ocupa, adolecía del mismo error denunciado en este procedimiento.

El Ayuntamiento de Zaragoza se opone a esta pretensión por entender, en primer lugar, que la demanda infringe lo dispuesto en el artículo 71.2 de la LJCA , porque impugnando la parte una disposición de carácter general, sin embargo no pretende la anulación de la totalidad o parte de la misma, en concreto los artículos 9 y 10 que se analizan en la demanda, sino la introducción de modificaciones o aclaraciones que suponen un cambio radical y absoluto en la determinación de la base imponible, que conculca lo establecido en la normativa del impuesto. Alega que el citado art. 71.2 prohíbe que los órganos jurisdiccionales determinen la forma en que han de quedar redactados los preceptos de una disposición general en sustitución de los que anularen, ni podrán determinar el contenido discrecional de los actos anulados. Expone que esta restricción obedece a la posición político constitucional que reserva a la Administración un poder discrecional de disposición, por lo que una estimación de la demanda en los términos interesados supondría un abuso por exceso en el ejercicio de la función jurisdiccional. Y respecto a la fórmula propuesta por la parte recurrente, señala que la regla contenida en el art. 9.2 de la Ordenanza Fiscal para determinar el incremento del valor del terreno en el momento del devengo es la misma que se fija en las reglas 1ª y 2ª del apartado 4 del artículo 107 del TRLRHL, lo que resulta corroborado por el informe pericial de la catedrática de Economía Financiera y Contabilidad de la Universidad de Zaragoza Elsa que se acompaña con la contestación a la demanda. Alega que el objetivo del artículo 107 del TRLRHL es definir la base imponible y por tanto concretar qué puede entenderse como incremento de valor del terreno, lo que no supone que ello deba hacerse como diferencia entre el valor inicial y el valor actual del terreno y a través de la aplicación de fórmulas de matemática financiera concretas, porque la ley identifica el valor del terreno en el momento del devengo como valor catastral, pero en ningún momento identifica dicho valor con un valor final procedente de una capitalización del valor inicial. Simplemente considera el valor catastral como valor de referencia para determinar el incremento y sobre dicho valor aplica un porcentaje a efectos de determinar la base imponible del impuesto. Concluye que la ley propone un modo operativo de determinar la base imponible. Critica la fundamentación de las sentencias de Cuenca y TSJ de Castilla-La Mancha y el dictamen del perito Sr. Higinio , que bajo la propuesta de inclusión de una fórmula 'compatible' con la norma, lo que a su juicio plantea es una corrección que modifica el propio contenido de la norma. Destaca, en fin, la postura mantenida por la Dirección General de Tributos en la consulta de 17 de mayo de 2013 elaborada a partir de una previa consulta/informe de 18 de diciembre de 2012 que interpreta las previsiones del art. 107 en el sentido indicado. Y señala finalmente que siendo la propuesta del profesor Higinio una alternativa de valoración, no es sin embargo la única, ni la mejor, en ausencia de una guía o criterio concreto que permitiera la aplicación de leyes de matemática financiera, tal y como razona la profesora Elsa en su dictamen pericial.

TERCERO.-Respecto a la primera alegación contenida en el escrito de contestación, referida a la concreta súplica del escrito de demanda, es cierto que el Tribunal Supremo ha declarado reiteradamente, en interpretación del art. 71.2 de la LJCA , que «La razón de ser de la limitación que impone a la labor jurisdiccional el citado artículo 71.2 de la LJCA [...] reside en el hecho de que, por mandato constitucional, art. 106.1 CE , '...1. Los Tribunales controlan la potestad reglamentaria y la legalidad de la actuación administrativa, así como el sometimiento de ésta a los fines que la justifican...', función institucional que debe ser plena e íntegra a la hora de llevar a término la fiscalización de los actos y disposiciones de la Administración, confrontándola con el ordenamiento jurídico, incluido el control sobre su sometimiento a los fines propios y específicos que la ley le encomienda. Tal potestad judicial exclusiva ( art. 117 CE ), no obstante, debe detenerse ante el núcleo mismo de la discrecionalidad, como este Tribunal Supremo ha declarado constante y reiteradamente, de suerte que no es admisible, con ocasión del control judicial de los actos de la Administración, sustituir finalmente a ésta en la toma de decisiones que le corresponden legítimamente, en el ejercicio de las potestades discrecionales que la ley le otorga. En otras palabras, el artículo 71.2 de la LJCA establece dos límites extrínsecos a la función de enjuiciamiento, pues rebasarían la potestad judicial para adentrarse ilícitamente en el campo de las potestades administrativas: así, los órganos jurisdiccionales no podrán: 1) determinar la forma en que han de quedar redactados los preceptos de una disposición general en sustitución de los que anularen; 2) tampoco podrán determinar el contenido discrecional de los actos anulados. Ambas son manifestaciones de una misma prohibición de sustraer a la Administración sus potestades propias, siendo la primera una norma especial sobre la más genéricamente enunciada en segundo lugar» - Tribunal Supremo Sala 3ª, sec. 5ª, S 26-9-2016, nº 2054/2016, rec. 1734/2015 -.

No obstante dicha reiterada doctrina, que desde luego impediría que la Sala redactara preceptos concretos de la Ordenanza, lo que procede es analizar primero la adecuación a derecho del contenido de la Ordenanza Fiscal en los dos extremos discutidos por el recurrente y solo después, si se apreciara alguna contravención de las previsiones contenidas en el TRLRHL, extraer las consecuencias jurídicas que procedan respecto a las concretas pretensiones deducidas por la parte.

En consecuencia, interesa ahora detallar el marco normativo del impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana.

Así, el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, dispone:

«Artículo 104. Naturaleza y hecho imponible. Supuestos de no sujeción.

1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles[...]»

« Artículo 107. Base imponible.

1. La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años.

A efectos de la determinación de la base imponible, habrá de tenerse en cuenta el valor del terreno en el momento del devengo, de acuerdo con lo previsto en los apartados 2 y 3 de este artículo, y el porcentaje que corresponda en función de lo previsto en su apartado 4.

2. El valor del terreno en el momento del devengo resultará de lo establecido en las siguientes reglas:

a) En las transmisiones de terrenos, el valor de éstos en el momento del devengo será el que tengan determinado en dicho momento a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

No obstante, cuando dicho valor sea consecuencia de una ponencia de valores que no refleje modificaciones de planeamiento aprobadas con posterioridad a la aprobación de la citada ponencia, se podrá liquidar provisionalmente este impuesto con arreglo a aquel. En estos casos, en la liquidación definitiva se aplicará el valor de los terrenos una vez se haya obtenido conforme a los procedimientos de valoración colectiva que se instruyan, referido a la fecha del devengo. Cuando esta fecha no coincida con la de efectividad de los nuevos valores catastrales, éstos se corregirán aplicando los coeficientes de actualización que correspondan, establecidos al efecto en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado.

Cuando el terreno, aun siendo de naturaleza urbana o integrado en un bien inmueble de características especiales, en el momento del devengo del impuesto, no tenga determinado valor catastral en dicho momento, el ayuntamiento podrá practicar la liquidación cuando el referido valor catastral sea determinado, refiriendo dicho valor al momento del devengo.

b) En la constitución y transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio, los porcentajes anuales contenidos en el apartado 4 de este artículo se aplicarán sobre la parte del valor definido en el párrafo a) anterior que represente, respecto de aquel, el valor de los referidos derechos calculado mediante la aplicación de las normas fijadas a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

c) En la constitución o transmisión del derecho a elevar una o más plantas sobre un edificio o terreno, o del derecho de realizar la construcción bajo suelo sin implicar la existencia de un derecho real de superficie, los porcentajes anuales contenidos en el apartado 4 de este artículo se aplicarán sobre la parte del valor definido en el párrafo a) que represente, respecto de aquel, el módulo de proporcionalidad fijado en la escritura de transmisión o, en su defecto, el que resulte de establecer la proporción entre la superficie o volumen de las plantas a construir en vuelo o subsuelo y la total superficie o volumen edificados una vez construidas aquéllas.

d) En los supuestos de expropiaciones forzosas, los porcentajes anuales contenidos en el apartado 4 de este artículo se aplicarán sobre la parte del justiprecio que corresponda al valor del terreno, salvo que el valor definido en el párrafo a) del apartado 2 anterior fuese inferior, en cuyo caso prevalecerá este último sobre el justiprecio.

3. Los ayuntamientos podrán establecer una reducción cuando se modifiquen los valores catastrales como consecuencia de un procedimiento de valoración colectiva de carácter general. En ese caso, se tomará como valor del terreno, o de la parte de éste que corresponda según las reglas contenidas en el apartado anterior, el importe que resulte de aplicar a los nuevos valores catastrales dicha reducción durante el período de tiempo y porcentajes máximos siguientes:

a) La reducción, en su caso, se aplicará, como máximo, respecto de cada uno de los cinco primeros años de efectividad de los nuevos valores catastrales.

b) La reducción tendrá como porcentaje máximo el 60 por ciento. Los ayuntamientos podrán fijar un tipo de reducción distinto para cada año de aplicación de la reducción.

La reducción prevista en este apartado no será de aplicación a los supuestos en los que los valores catastrales resultantes del procedimiento de valoración colectiva a que aquél se refiere sean inferiores a los hasta entonces vigentes.

El valor catastral reducido en ningún caso podrá ser inferior al valor catastral del terreno antes del procedimiento de valoración colectiva.

La regulación de los restantes aspectos sustantivos y formales de la reducción se establecerá en la ordenanza fiscal.

4. Sobre el valor del terreno en el momento del devengo, derivado de lo dispuesto en los apartados 2 y 3 anteriores, se aplicará el porcentaje anual que determine cada ayuntamiento, sin que aquél pueda exceder de los límites siguientes:

a) Período de uno hasta cinco años: 3,7.

b) Período de hasta 10 años: 3,5.

c) Período de hasta 15 años: 3,2.

d) Período de hasta 20 años: 3.

Para determinar el porcentaje, se aplicarán las reglas siguientes:

1.ª El incremento de valor de cada operación gravada por el impuesto se determinará con arreglo al porcentaje anual fijado por el ayuntamiento para el período que comprenda el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto dicho incremento.

2.ª El porcentaje a aplicar sobre el valor del terreno en el momento del devengo será el resultante de multiplicar el porcentaje anual aplicable a cada caso concreto por el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto el incremento del valor.

3.ª Para determinar el porcentaje anual aplicable a cada operación concreta conforme a la regla 1.ª y para determinar el número de años por los que se ha de multiplicar dicho porcentaje anual conforme a la regla 2.a, sólo se considerarán los años completos que integren el período de puesta de manifiesto del incremento de valor, sin que a tales efectos puedan considerarse las fracciones de años de dicho período.

Los porcentajes anuales fijados en este apartado podrán ser modificados por las Leyes de Presupuestos Generales del Estado».

« Artículo 108. Tipo de gravamen. Cuota íntegra y cuota líquida.

1. El tipo de gravamen del impuesto será el fijado por cada ayuntamiento, sin que dicho tipo pueda exceder del 30 por ciento.

Dentro del límite señalado en el párrafo anterior, los ayuntamientos podrán fijar un solo tipo de gravamen o uno para cada uno de los períodos de generación del incremento de valor indicados en el apartado 4 del artículo anterior.

2. La cuota íntegra del impuesto será el resultado de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen.

3. La cuota líquida del impuesto será el resultado de aplicar sobre la cuota íntegra, en su caso, las bonificaciones a que se refieren los apartados siguientes [...]

6. La regulación de los restantes aspectos sustantivos y formales de las bonificaciones a que se refieren los apartados anteriores se establecerá en la ordenanza fiscal».

Art. 110.4: « 4. Los ayuntamientos quedan facultados para establecer el sistema de autoliquidación por el sujeto pasivo, que llevará consigo el ingreso de la cuota resultante de aquella dentro de los plazos previstos en el apartado 2 de este artículo. Respecto de dichas autoliquidaciones, el ayuntamiento correspondiente sólo podrá comprobar que se han efectuado mediante la aplicación correcta de las normas reguladoras del impuesto, sin que puedan atribuirse valores, bases o cuotas diferentes de las resultantes de tales normas. [...]».

Y la Ordenanza Fiscal nº 9 reguladora del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana para el año 2014, aprobada por Acuerdo del Pleno del Ayuntamiento de Zaragoza -BOP de Zaragoza de 26 de diciembre de 2013- establece:

« Art. 2.1: Constituye el hecho imponible el incremento de valor que experimentan los terrenos de naturaleza urbana y que se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los mismos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio sobre los referidos terrenos».

« Artículo 9.-

1. La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana puesto de manifiesto en el momento de devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años.

Cuando el terreno hubiere sido adquirido por el transmitente por cuotas o porciones en fechas diferentes, se considerarán tantas bases imponibles como fechas de adquisición estableciéndose cada base en la siguiente forma:

a) Se distribuirá el valor del terreno proporcionalmente a la porción o cuota adquirida en cada fecha.

b) A cada parte proporcional, se aplicará el porcentaje de incremento correspondiente al período respectivo de generación del incremento de valor.

2. Para determinar el importe del incremento se aplicará sobre el valor del terreno en el momento del devengo el porcentaje total que resulta de multiplicar el porcentaje anual que se indica por el número de años del período durante los cuales hubiera generado dicho incremento.

Porcentajes ' Período ' Porcentaje anual

Entre 1 año y hasta 5 años 3,7

Hasta 10 años 3,5

Hasta 15 años 3,2

Hasta 20 años 3

3. Para determinar el porcentaje anual aplicable a cada operación concreta y para determinar el número de años por los que se ha de multiplicar dicho porcentaje anual sólo se considerarán los años completos que integren el período de puesta de manifiesto del incremento de valor, sin que a tales efectos puedan considerarse las fracciones de años de dicho período. En ningún caso el período de generación podrá ser inferior a un año».

« Artículo 10.1: El período de generación que se somete a tributación es la porción de tiempo delimitada por dos momentos, el inicial, de adquisición del terreno de que se trate o la constitución o transmisión igualmente anterior de un derecho real de goce limitativo del dominio sobre el mismo y el final, de producción del hecho imponible del impuesto».

«Artículo 11.1: En las transmisiones de terrenos, el valor de los mismos en el momento del devengo será el que tengan determinado en dicho momento a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles».

«Artículo 15.- La cuota de este impuesto será el resultado de aplicar a la base imponible el tipo único del 30%».

«Artículo 19.-

1. Los sujetos pasivos están obligados a practicar la correspondiente autoliquidación del impuesto y a ingresar su importe. [...]

3. La autoliquidación, que tendrá carácter provisional, se practicará en impreso que al efecto facilitará la Administración Municipal, y será suscrito por el sujeto pasivo o por su representante legal, debiendo acompañarse con ella los documentos en los que consten los actos o contratos que originan la imposición, fotocopia de los cuales quedará en poder de la Administración».

Resulta asimismo relevante que el impreso de autoliquidación del impuesto aprobado por el Ayuntamiento para dar cumplimiento a las previsiones de la Ordenanza, concreta lo dispuesto en el art. 9.2 de la Ordenanza mediante la siguiente fórmula:

Incr = Vactual × i × N

SiendoVactualel valor del terreno en el momento del devengo.

Siendo'i'el 'tanto por uno'

Y siendo 'N' el número de años del período computado.

Ambas partes y sus peritos coinciden en este extremo.

La discrepancia radica en la adecuación de la misma al hecho imponible y a las previsiones que para la determinación de la base imponible del impuesto establece el art. 107 del TRLRHL, como ya se ha expuesto con anterioridad.

Así, el recurrente insiste en la relevancia del hecho imponible, constituido por el incremento de valor experimentado por un terreno de naturaleza urbana durante un periodo de tiempo y que se pone de manifiesto en el momento de su transmisión, y defiende que la fórmula empleada por el Ayuntamiento no respeta la previsión del art. 107.4 del TRLRHL porque en dicho precepto no se indica que deba multiplicarse el valor final del inmueble por el porcentaje anual aplicable a cada caso y por el número de años transcurridos desde la anterior transmisión o desde la adquisición. Sostiene que lo que la Ley y la Ordenanza prevén es que el porcentaje que ha de aplicarse al valor del terreno en el momento del devengo se determina por medio de una multiplicación cuyos factores son el número de años de tenencia y el porcentaje anual que el Ayuntamiento establece para cada caso en función del número de años transcurridos desde la anterior transmisión o adquisición, lo que solo se logra con una fórmula que parta del valor final o actual de la finca y multiplique este por una fracción en cuyo numerador o dividendo figure el producto de multiplicar el número de años transcurridos por coeficiente y en cuyo denominador o divisor conste dicho producto más 1, tal y como propone su perito.

Sin embargo, la Sala considera más correcta la argumentación sostenida por el Ayuntamiento de Zaragoza, que asume como propia la realizada por la Dirección General de Tributos en consulta de 17 de mayo de 2013, y que parte del presupuesto de que la regulación vigente no prevé que la base imponible sea el incremento real del valor de los terrenos, como diferencia entre el valor inicial y final del terreno y a través de la aplicación de fórmulas de matemática financiera concretas, sino el incremento que resulte de lo establecido en el art. 107 del TRLRHL. Efectivamente, del contenido del artículo 107, números 1, 2 y 4 del TRLRHL se desprende que para la determinación del incremento del valor del terreno el legislador opta por un criterio objetivo y operativo, como lo califica la perito Sra. Elsa , que se apoya en dos factores, de una parte el valor del terreno en el momento del devengo, que es el valor que tenga determinado el terreno a efectos del IBI -art. 107.2-, esto es, el valor catastral -art. 65- en la fecha de la transmisión de la propiedad, y de otra el porcentaje que corresponda aplicar sobre dicho valor. Parte sustancial de la controversia se centra en la interpretación de la expresión 'se aplicará el porcentaje anual' -art. 107.4-. Por tal aplicación debemos entender, como sostiene la Dirección General de Tributos a partir de una interpretación sistemática de previsiones similares contenidas en el TRLRHL - artículos 71, 88, 102.2 y 108.2- y del sentido técnico y usual de la expresión, la multiplicación del valor del terreno en el momento del devengo -normalmente el valor catastral- por la cifra del porcentaje aprobado por el Ayuntamiento para el período que comprenda el número de años de incremento, y el resultado de dicha multiplicación dividirlo por 100. La perito Sra. Elsa se muestra conforme con esta interpretación y critica que con la fórmula alternativa propuesta por el recurrente el porcentaje que se aplica es sensiblemente menor que el resultante de multiplicar el porcentaje anual aplicable por el número de años (i × N), ya que este se encuentra dividido por el término 1 + (i × N). Es también relevante destacar, conforme a la pericial de la parte demandada, que si procediera determinar el incremento del valor del terreno con arreglo a fórmulas de valoración financiera, lo que la perito rechaza, existen leyes financieras alternativas a la propuesta por la parte recurrente de similar o mayor idoneidad que la defendida por el perito Sr. Higinio . En definitiva, procede concluir que la fórmula utilizada por el Ayuntamiento de Zaragoza en aplicación de la Ordenanza Fiscal nº 9 es conforme con lo establecido por la regulación del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana contenida en el TRLRHL.

Cabe añadir que la Sala no comparte el criterio de la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha de 17 de abril de 2012 , cuya fundamentación descansa en el resultado de la pericial practicada en dicho procedimiento, de la que no consta reseña circunstanciada, y en la que no se analizan ni refutan los argumentos que se han expuesto anteriormente para desestimar el recurso formulado contra la Ordenanza de Zaragoza.

Por el contrario, otros Tribunales se han pronunciado ya en el mismo sentido que esta Sala, razonando que «El legislador, pudiendo escoger entre diversas fórmulas para determinar el incremento de valor del terreno, ha optado por la establecida en el art. 107 del TRLRHL, de manera que la determinación de la base imponible solo cabe realizarla en los términos propuestos por la norma, que no contemplan otra solución diferente, el impuesto grava el aumento de valor del suelo urbano en cada transmisión en función del plazo en que el mismo se genere, mediante la aplicación de un porcentaje fijo de revalorización sobre el último valor catastral del suelo, y el resultado se multiplica a su vez por el número de años transcurridos desde la última transmisión del inmueble, con un máximo de 20 años. Así se determina la base imponible del impuesto y en ella el factor tiempo solo tiene relevancia para fijar los porcentajes, pues ningún elemento de progresión ni hacia el pasado ni hacia el futuro contempla. Para obtener la cuota a pagar, a esta base se le aplica el tipo determinado por la ordenanza municipal en cada caso.» Y asimismo que «la afirmación de que con la formula plusvalía = valor final x nº de años x coeficiente de incremento/1+(número de años x coeficiente de incremento), se consigue un calculo de la plusvalía hacia el pasado y que, a través de esta fórmula, se está calculando el incremento de valor del suelo en años pasados no en años sucesivos, no resulta aceptable. La referida fórmula es la llamada de 'descuento simple', conocida en el ámbito de las finanzas, en el que se utiliza para conocer el valor actual de una rentabilidad futura, y se expresa con el inverso de uno más la tasa de rentabilidad; dicha fórmula permite convertir en valor actual un valor futuro y conocer la tasa de variación, interés o rentabilidad, pero esta aplicación carece de soporte sustantivo pues los parámetros con los que opera tiene una finalidad bien distinta en el calculo del descuento y en el de la plusvalía, y en particular en el cálculo de la plusvalía se conocen todos los parámetros» - STSJ de Valencia nº 755-15 de fecha uno de julio de dos mil quince, recaída en el recurso de Apelación tramitado con el número de rollo 7/2014 , con criterio reiterado en la sentencia del mismo Tribunal, sección 4 del 11 de febrero de 2016 , y con este mismo criterio cabe citar también el TSJ Canarias (Santa Cruz de Tenerife) Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 1ª, S 18-1-2016, nº 13/2016, rec. 126/2015 -.

Por lo expuesto procede desestimar este motivo del recurso.

CUARTO.-En segundo lugar la parte recurrente solicita que se condene al Ayuntamiento a discriminar en la Ordenanza el caso de los terrenos que no tuvieran naturaleza urbana en el momento de su adquisición, alcanzando la condición de urbana durante el periodo de tenencia, a fin de no gravar el periodo en el que no gozaban de dicha condición, fines ambos para los que se propone la adición en la Ordenanza de un determinado texto.

En fundamento de esta pretensión alega que la Ordenanza no contempla este supuesto y que, como consecuencia, aplicándose a este caso la misma fórmula de cálculo sin discriminar el período de tiempo en el que el terreno no tenía la condición de urbano, se está exigiendo un impuesto inexistente en lo que se refiere a esa parte del periodo de tenencia, ya que el hecho imponible solo acaece cuando se produce un incremento de valor de un terreno de naturaleza urbana. Por ello solicita que se adicione un segundo párrafo al punto 1 del artículo 10 de la Ordenanza que estipule: «En el supuesto de terrenos que hayan adquirido la condición de urbanos con posterioridad a su adquisición, el momento inicial del período de generación que se somete a tributación será aquel en que el terreno haya alcanzado la condición de urbano».

Sobre esta cuestión, que plantea una limitación del periodo de generación del incremento en tales supuestos, debemos reiterar como opone el Ayuntamiento de Zaragoza el criterio ya sentado por el Tribunal Supremo en sentencia de 29 de noviembre de 1997 , recurso de casación en interés de ley nº 2362/1966, que aun establecido respecto a una regulación precedente del impuesto entendemos igualmente aplicable al caso que nos ocupa, y que señala: «Esta Sala tiene reiteradamente declarado y explicado -vgr. en las Sentencias de 31 de marzo y 21 de mayo de 1997 , por no aludir a otras que a dos de las más recientes, y demás en ellas citadas- que, en el Impuesto aquí examinado, si bien la plus valía o el incremento de valor se produce a lo largo de todo el período impositivo, el hecho imponible no precisa ser periodificado, pues el incremento a considerar es el que se manifiesta en el momento en que se produce la transmisión de bienes o la constitución o transmisión de derechos reales, acontecimientos estos que, en sentido jurídico, son instantáneos , en cuanto se producen, agotan o terminan en un momento determinado.

Por eso, está comúnmente admitido que este es un Impuesto instantáneo, no periódico, y que no se produce ningún género de retroactividad de normas tributarias por la circunstancia de que el hito inicial del período impositivo -la transmisión anterior- hubiera tenido lugar con anterioridad a la clasificación de los terrenos afectados como suelo urbano o urbanizable, esto es, cuando vgr. ostentaban la naturaleza de rústicos.

Es más, lo normal es que el referido hito inicial quede siempre detrás, o en momento anterior, a la obtención por los terrenos afectados de su nueva clasificación o calificación urbanística.

CUARTO.- En el supuesto de autos, la sentencia impugnada parte de una doctrina contraria a la acabada de exponer y entiende que, en este Impuesto , 'no ha de considerarse sino el tiempo durante el que los terrenos gravados hayan ostentado la condición de urbanos', por lo que, si fueron clasificados como tales el 30 de noviembre de 1982, 'solo procede la liquidación sobre el lapso temporal transcurrido entre ese momento y el del devengo', dentro de los veinte años que ha calculado la Administración.

Dicha doctrina, por contraste con la precedentemente sostenida por esta Sala y derivada de la propia configuración legal del Impuesto, ha de estimarse errónea y gravemente dañosa para el interés general, habida cuenta que se trata de un criterio reiterado de la Sala de instancia -fundamento de derecho tercero de la sentencia recurrida-, y no de ninguna apreciación esporádica o aislada, y que sustrae a la debida tributación el supuesto más claro de incremento de valor que unos terrenos pueden experimentar: su cambio de la condición rústica a la urbana».

La aplicación al caso de la referida doctrina impone la desestimación de este motivo del recurso.

Finalmente y por razones de congruencia procede analizar la alegación última del escrito de demanda, en la que se invoca la falta de motivación de la desestimación de las alegaciones efectuadas a la Ordenanza por el hoy recurrente. Expone que en la desestimación de dichas alegaciones no se responde ni a la cuestión del error de cálculo que se esconde tras los impresos de autoliquidación ni, menos aún, al problema también planteado de la necesaria discriminación en la Ordenanza del periodo de tenencia en el que los terrenos carecen de la consideración de urbanos.

El examen del expediente administrativo evidencia que el Acuerdo que desestima las referidas alegaciones contiene una remisión a los informes emitidos por el Jefe del Departamento de Hacienda y Economía y por el Jefe del Servicio de Gestión Tributaria, constando en este último una detallada fundamentación, concorde por lo demás con lo anteriormente razonado, que da respuesta a las alegaciones de la parte sin que se advierta insuficiencia de motivación -folios 229 a 232-. En dicho informe, entre otros razonamientos, se analiza la literalidad del art. 107 y las consecuencias que cabe deducir de la misma al imponer un mecanismo de cálculo de las plusvalías muy simple, que tiene en cuenta el valor final y el número de años transcurridos, y que resulta imperativo en lo que respecta a las autoliquidaciones, 'sin que puedan atribuirse valores, bases o cuotas diferentes de las resultantes de las normas' y respecto a la segunda cuestión se razona que el Ayuntamiento carecería de cobertura legal para establecer porciones de tiempo delimitadas de forma diferente a como actualmente se contienen en la Ordenanza Fiscal. Se trata, en fin, de una motivaciónin aliundeque se considera suficiente para desestimar el motivo de impugnación formulado.

QUINTO.-No procede hacer expresa declaración de costas por las dudas que suscita el llamado juicio de derecho, tal y como autoriza el art. 139 de la LJCA .

En atención a lo expuesto esta Sección pronuncia el siguiente

Fallo

PRIMERO.-Desestimamos el recurso contencioso-administrativo número 139 del año 2014 interpuesto porDON Eleuterio contra el Acuerdo citado en el encabezamiento de la presente sentencia.

SEGUNDO.-No hacemos especial declaración de costas.

Contra la presente resolución podrá interponerse recurso de casación ante el Tribunal Supremo por infracción de norma estatal o de la Unión Europea o recurso de casación ante este Tribunal por infracción de derecho autonómico, según lo previsto en los artículos 86 y siguientes de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso Administrativa , redacción dada por la LO 7/2015, de 21 de julio. Recurso que se preparará ante esta Sala, en el plazo de 30 días contados desde el siguiente a la notificación de la resolución, por escrito que deberá cumplir los requisitos del artículo 89 del citado texto legal .

Así, por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente, celebrando la Sala audiencia pública, en el mismo día de su pronunciamiento, doy fe.