Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 543/2018, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 496/2015 de 07 de Junio de 2018

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 496/2015
Partes: TEN BASIC,S.L. C/ T.E.A.R.
S E N T E N C I A Nº 543
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
MAGISTRADAS
D.ª NÚRIA CLÈRIES NERÍN
D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE
En la ciudad de Barcelona, a siete de junio de dos mil dieciocho.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 496/2015,
interpuesto por TEN BASIC,S.L., representado por la Procuradora D.ª MARTA PRADERA RIVERO, contra
T.E.A.R. , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada D.ª NÚRIA CLÈRIES NERÍN, quien expresa el parecer de
la SALA.

Antecedentes

PRIMERO: Por la Procuradora D.ª MARTA PRADERA RIVERO, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-La representación procesal de la entidad TEN BASIC, S.L. recurre en vía jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Catalunya de 10 de abril de 2015, que desestimo las reclamaciones núms. 08/09279/2010 y 08/096867/2010, acumuladas interpuestas contra los acuerdos dictados por la Dependencia regional de Inspección de la delegación especial de Catalunya de la AEAT, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2004 a 2007 y sanciones resultantes.



SEGUNDO.-Son antecedentes a tomar en consideración en la resolución de este procedimiento los que seguidamente y de forma sucinta se exponen: -Las actuaciones inspectoras se iniciaron en fecha 13 de julio de 2009, y finalizaron el 6 de septiembre de 2001, mediante la notificación del acta de liquidación extendida el 2 de septiembre. La inspección computa 56 días de dilaciones imputables al contribuyente.

-El alcance de las actuaciones fue de carácter parcial limitándose 'con respecto al ajuste negativo por reinversión de beneficios extraordinarios practicado en la declaración de IS (2001) a comprobar el cumplimiento de los requisitos de reinversión, mantenimiento e integración de la renta diferida' La sociedad declaró en el régimen especial de sociedades transparentes del Impuesto sobre Sociedades en los ejercicios 2001 y 2002 y en los ejercicios 2003 a 2006 declaró como sociedad patrimonial.

Durante los períodos 2001 y 2004 la entidad no estuvo dada de alta en ningún epígrafe del IAE. Con fecha 1/01/2005 se produjo el alta en los epígrafes del IAE 861.1 Alquiler de viviendas y 861.2 Alquiler de locales industriales.

En el ejercicio 2001 Ten Basic transmitió tres inmuebles (nave 7 y 11 de polígono Salvatella y Terreno- parcela del polígono 3). El beneficio obtenido por estas transmisiones ascendió a 122.352,09 €.

Sobre esta plusvalía, aplico dos beneficios fiscales por reinversión de beneficios extraordinarios.

El primero de ellos consistió en el diferimiento de la tributación al amparo de lo establecido en el artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) por importe de 101.279,89 €. El segundo beneficio se aplico sobre el resto del beneficio contable (obtenido en la transmisión de la nave 7) y consistió en la deducción por reinversión de los beneficios extraordinarios recogida en el artículo 36 ter de la LIS, que ascendió a 3.576,91 €.

La Inspección consideró que no procedían los beneficios fiscales aplicados por reinversión. En concreto: a) Regulariza la cuota íntegra correspondiente a la renta diferida en el ejercicio 2001, al haber transcurrido el plazo en el que el obligado tributario debió reinvertir el importe de la transmisión del inmueble que originó el diferimiento. Por ello, procede a integrar la parte de la cuota íntegra correspondiente a la renta obtenida junto con los intereses de demora, en el ejercicio 2004, año en que venció el plazo de reinversión.

b) Regulariza la deducción aplicada en virtud del art. 36 ter al haber incumplido el plazo de mantenimiento de parte de la reinversión realizada en el ejercicio 2001 y que originó el derecho a la deducción por reinversión.

- La factura emitida en fecha 30/06/2001 que fue considerada como reinversión a efectos de la deducción contenida en el art. 36 ter. se anuló en su totalidad el 5/06/2003 bajo el concepto ' Abono de nuestra factura nº 2001.421 de fecha 30.6.2001 por no corresponder'.

- Ninguno de los activos adquiridos tenía la condición de inmovilizado al no estar afectos a actividad económica.

Trayendo causa de la anterior liquidación, con fecha 2 de Septiembre de 2010 se dictó la propuesta de sanción del que resultaba una sanción leve recogida en el 191.1 de la Ley 58/2003 en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2004.

Interpuesta reclamación económico administrativa el TEAR en la resolución impugnada desestimo todas las pretensiones deducidas.

En el escrito de demanda la recurrente aduce los siguientes motivos de impugnación.

1.-Prescripción del derecho de la Administración a liquidar debido a la excesiva duración del procedimiento inspector.

2.-Improcedencia de negarle el acogimiento al régimen de diferimiento del artículo 21 LIS.

3.-Improcedencia de negar la consideración de inmovilizado a los elementos adquiridos por Ten Basic para cumplir con el requisito de la reinversión.

4.-Improcedencia del cómputo del plazo para la reinversión.

5.-Cumplimiento de la obligación de mantenimiento de la reinversión.

6.-Improcedencia de rechazar los beneficios fiscales aplicados por defectos meramente formales.

7.-Improcedencia de la sanción impuesta.

Por su parte el Abogado del Estado se opone a la demanda y con remisión a los argumentos recogidos en la resolución impugnada solicita se dicte sentencia que desestime la demanda y confirme la resolución recurrida.



TERCERO.-La parte recurrente excepciona en primer lugar la prescripción del derecho de la Administración a liquidar debido a la excesiva duración del procedimiento inspector.

Como anteriormente hemos indicado las actuaciones inspectoras se iniciaron el 13 de julio de 2009 y finalizaron mediante acuerdo de liquidación notificado el 6 de septiembre de 2010. El procedimiento se prolongo un total de 420 días, y por tanto excedió en 55 días el plazo de 12 meses previsto en el artículo 150.1 de la LGT.

La Inspección computa 56 días como dilaciones imputables a la contribuyente. En concreto 10 días por retraso en la aportación de documentación (8.09.2009 a 18.09.2009), 43 días también por retraso en la aportación de documentación (1.03.2010 a 13.04.2010) y 3 días por aplazamiento solicitado (16.04.2010 a 19.04.2010).

Considera la recurrente que la Inspección computa indebidamente los días 18.09.2009, 22.03.2010 y 9.04.2010. Pues en estos días la inspección practico diligencias y por tanto las actuaciones no estuvieron suspendidas.

Examinado el expediente resulta que en la comparecencia celebrada el 8.09.2012 la contribuyente no aporto toda la documentación requerida. En concreto, los justificantes contables y documentales de la disminución del art. 21 de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades aplicada en la declaración del ejercicio 2001 y la justificación contable y documental, en su caso, de los aumentos llevados a cabo en declaraciones posteriores por la disminución aplicada en la declaración del ejercicio 2001. Documentación que aportó el 18.09.2009.

A tenor de los motivos de regularización no cabe cuestionar la importancia de esta documentación.

Como indica el Letrado del Estado si se tiene que aportar una documentación el día 8, y la aporta el día 18, se produce un retraso de 10 días. De aceptarse el criterio del demandante, un retraso de diez días, solo generaría una dilación de 9 días.

En efecto, se puede realizar el cómputo con arreglo a un criterio real o con arreglo a un criterio civil.

Pero lo que no se debe, es mezclar ambos sistemas de cómputo. Si se hiciera un cómputo civil, en tal caso, con arreglo al art. 5 CC, puede descontarse el día inicial (8), pero entonces se debe contar por entero el día final (18). Si se hace un cómputo real, puede descontarse el día final (18) porque en él se aporta la documentación, pero entonces el día inicial se ha de contar por entero (8) porque en él debía haberse aportado la documentación y no está aportada. Lo que no cabe es excluir del cómputo, tanto el día inicial del retraso (con arreglo al cómputo civil), como el final (con arreglo al cómputo real).

Igualmente cabe computar 43 días desde el 1.03.2010 día en que finalizaba el plazo legal de tramite de audiencia hasta el 13.04.10 en que mediante correo certificado se recibió la ultima documentación aportada al procedimiento.

La recurrente no cuestiona que la documentación requerida y aportada con demora no tuviera importancia para el normal desarrollo de la inspección. Pero considera que de este computo no debería descontarse los días 22.03.2010 y 9.04.2010 en los que se realizaron actuaciones y por tanto la inspección no estuvo paralizada.

Del solo examen de las diligencias ya debe rechazarse tal argumentación, pues las diligencias se extendieron tan solo para indicar la documentación que el compareciente presentaba delante la Inspección.

Ninguna otra actuación se realizó. Además, aún cuando se realizaran en estos días actuaciones inspectoras, la falta de documentación impide que estas se puedan desarrollar de forma eficaz.

El recurrente se demoro 43 días en aportar la documentación requerida, y el hecho de que durante este lapso de tiempo hubiera efectuado dos entregas, a efectos del computo de la dilación, no tiene relevancia alguna, pues lo cierto es que continuaba faltando documentación y por tanto las actuaciones no podían desarrollarse con normalidad. Como indica la STS de 22 de julio de 2012 (RC 346/2012) ' producida la dilación corresponde al causante de la dilación acreditar que pese a la demora que ha provocado no ha impedido a la Administración proseguir con regularidad la labor inspectora', y tal extremo no ha sido acreditado. Además, y también como indica esta sentencia 'la imputabilidad de la paralización no tiene por qué ser total ni que impida a la Administración tributaria continuar con la tramitación de la Inspección'.



CUARTO.-La regularización practicada consistió en primer lugar en negar a la recurrente el acogimiento al régimen diferido del artículo 21 de Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades (aplicable al supuesto enjuiciado de conformidad con lo establecido en la disposición transitoria Tercera del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades) al considerar que los elementos adquiridos no formaban parte del inmovilizado material. Además, siendo calificados como inmovilizado, en el caso de la deducción por reinversión del artículo 36 ter, se requería que estuviesen afectos a actividades económicas.

Mantiene la recurrente que la calificación de un elemento patrimonial se hace por su finalidad o destino previsible, no por la condición del elemento en sí considerado. Lo cual, comporta que un inmueble no tiene que estar necesariamente afecto a una actividad económica -en su contexto fiscal- para su calificación contable como 'inmovilizado'. Añade que la legislación vigente no exigía que los bienes en los que se materializara la reinversión estuvieran afectos a una actividad económica, tal requisito se introdujo con la entrada en vigor del nuevo régimen de deducción del art. 36 ter.

El artículo 21 de la ley 43/1995 de 27 de diciembre del Impuesto sobre Sociedades , en su redacción vigente en el ejercicio de acogimiento a los beneficios fiscales aplicados, establecía en cuanto al diferimiento por reinversión: 1. No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice'.[...] Por su parte dispone el artículo 36 ter (introducido por la Ley 24/2001) de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades indica que ' Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes: a)Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afectos a actividades económicas.' La Ley de Sociedades no define qué se entiende por inmovilizado, por lo que debemos acudir a las definiciones contenidas en la normativa mercantil. En cuanto a la adscripción de un elemento patrimonial al activo inmovilizado o al circulante, el artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, dispone que se determinará en función de la afectación de dichos elementos. El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad.

Así pues, la nota esencial del activo inmovilizado radica en que son elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la Sociedad.

Existe unanimidad en considerar que 'inmovilizado' de una sociedad lo constituye el conjunto de activos afectados de manera duradera y con vocación de permanencia a las actividades empresariales de la misma, a fin de poder ser utilizados en la actividad económica mediante la producción de bienes y servicios, fuente de la generación de rendimientos. Por el contrario, 'existencias', son el conjunto de activos adquiridos con la finalidad de ser vendidos. Lo determinante es, por tanto, la finalidad o función del elemento patrimonial en el momento de su venta.

Por otra parte, como indica la STS de 28.03.2013 (RC 2220/2010) la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprobaron las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad de 1990, a las empresas inmobiliarias, indica que el 'inmovilizado' comprende ' los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa', añadiendo en la Quinta Parte, 'Normas de valoración' (Norma 3ª, apartado c)) que ' Los terrenos, solares, edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción, deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles previsiones por depreciación'...

En fin, el registro contable no puede otorgar la calificación de 'inmovilizado', porque esta condición solo se alcanza de acuerdo a la función o destino que la empresa da al bien de que se trate.

En este sentido, y tal como señala la STS de 28 de enero de 2013 (RC 3588/2010), ' ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación duradera'.' Así pues, la calificación de un elemento patrimonial se hace por su finalidad o destino, no por la condición del elemento en sí mismo considerado.

A la vista de las consideraciones generales efectuadas hasta aquí, se comprenderá el evidente carácter problemático que presenta la determinación de la naturaleza de los inmuebles pertenecientes a empresas inmobiliarias.

La sociedad Ten Basic, S.L. se constituyo ante notario el 27 de octubre de 1999, con un capital social de 3.010€ y el objeto social es la actividad, negocio y promoción inmobiliaria.

En las actuaciones inspectoras se comprobó que durante los ejercicios correspondientes a los años 2001 a 2004 no figuraba dada de alta en ningún epígrafe del IAE. A partir del ejercicio 2005 se dio de alta en los epígrafes 861.1 'Alquiler de viviendas' y 861.2 'Alquiler de locales industriales'.

En los ejercicios 2001 y 2002 como sociedad transparente. En los ejercicios iniciados en los años 2003 a 2006 declaró como sociedad sometida al régimen especial de sociedades patrimoniales.

Durante los ejercicios 2001 a 2007 la entidad no tuvo dado de alta a ningún trabajador en la Seguridad Social. Por ello, a tenor de los requisitos establecidos en el art. 25.2 de la Ley 40/1998 y posteriormente RD 3/2004, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no podía considerarse que los inmuebles en los que se reinvirtió se hallaban afectos a actividad empresarial o profesional.

Como indica el TEAR, la actividad de arrendamiento de inmuebles se entenderá realizada como actividad empresarial únicamente cuando cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 25 del Real Decreto Legislativo 3/2004 anteriormente reproducido. Considerando la entidad como sociedad transparente y a partir del 2003 como patrimonial y habida cuenta de la falta de actividad económica, difícilmente se puede considerar que los inmuebles en los que se reinvirtió tengan la calificaciones de bienes utilizados por la empresa para la producción de bienes o servicios y la generación de rendimientos, por lo que a dichos inmuebles no cabe atribuirles la condición de inmovilizado.

En conclusión, este Tribunal coincide con el TEAR al entender que los inmuebles en los que se reinvirtió no tenían la condición de inmovilizado en la medida que, al carecer de actividad económica la empresa, y estando intrínseca en la definición de inmovilizado la necesidad de que el bien se destine de forma duradera a la actividad de una empresa, se debe negar tal calificación, y por lo tanto la posibilidad de acogerse al régimen previsto en el artículo 21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. No tiene razón la recurrente cuando indica que se exige un requisito 'afecto a la actividad empresarial' que con anterioridad a la Ley 24/2001, no se requería de forma expresa, pues el Plan General de Contabilidad aprobado por RD 1643/1990, de 20 de diciembre, define el 'inmovilizado' como 'los elementos del patrimonio destinados a servir de modo duradero a la actividad de la empresa', por lo que la calificación no depende de la naturaleza de los bienes sino de su destino, y el destino esta relacionado con la actividad empresarial, razón por la cual, la carencia de actividad económica impide considerar los inmuebles transmitidos como 'inmovilizado'.



QUINTO.-Asimismo tampoco procede estimar los demás motivos de impugnación, por cuanto ni la reinversión se produjo en plazo, ni cumplió el requisito del mantenimiento de la reinversión.

Para poder disfrutar de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios prevista en el artículo 36 ter, se requiere que la reinversión se realice dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la puesta a disposición del elemento patrimonial transmitido y los tres años posteriores, o, excepcionalmente, de acuerdo con un plan especial de reinversión aprobado por la Administración tributaria a propuesta del sujeto pasivo.

Pues bien, la Inspección consideró que Ten Basic, S.L. no acredito que reinvirtiera el importe correspondiente en alguna de las adquisiciones que efectuó en los 3 años siguientes a la transmisión de los elementos vendidos a la reinversión de beneficios extraordinarios del artículo 21.

Dicha conclusión resulta de la constatación de los siguientes hechos: 1) TEN BASIC, S.L. no efectuó ninguna descripción en la memoria de los elementos patrimoniales en los que se materializó la reinversión.

2) No incorporó a la base imponible renta positiva alguna.

3) TEN BASIC, S.L. tampoco reflejó en su Balance el activo que suponía el impuesto sobre beneficios diferido correspondiente a la diferencia temporal por el importe resultante de aplicar el tipo de gravamen del Impuesto sobre Sociedades a la diferencia temporal. La Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas (ICAC) de 9 de octubre de 1997, sobre algunos aspectos de la Norma de Valoración no16 del Plan General de Contabilidad en su norma 1a No2 establece al respecto que ' por aplicación del principio de prudencia, los impuestos diferidos deberán ser objeto de contabilización en todo caso'.

TEN BASIC, S.L. no integró cantidad alguna en la base imponible de las declaraciones presentadas en los periodos que siguen al año 2004. Este dato es demostrativo de que el propio contribuyente no consideró que hubiera reinvertido cantidad alguna. A estos efectos puede traerse aquí el artículo 108. 4 de la Ley 58/2003 General Tributaria que dispone que : 'Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario'.

El plazo para reinvertir el importe obtenido en la venta de la nave 11 del polígono industrial Salvatella concluía el 6 de julio de 2004. Durante este periodo adquirió una vivienda en la calle Actor Morano de Vallvidrera (20/10/2000) y una nave industrial en Granollers (24/10/2003).

No obstante, la puesta a disposición de la vivienda de Vallvidrera se produjo pasados los tres años a que se refería el artículo 21 LIS, pues el acta de recepción' y el certificado final de obra y habitabilidad que lleva el visado del colegio de Aparejadores y Arquitectos técnicos de 9.11.2004 y el del Colegio de Arquitectos de 29.11.2004. Por ello, no es hasta esta fecha cuando debe considerarse que se ha efectuado la reinversión pues tanto el artículo 21 como el art. 36 ter se refieren a 'puesta a disposición' como el momento en que se entiende efectuada la reinversión.

Por otra parte, y en cuanto al cumplimiento del requisito del mantenimiento de la reinversión, el artículo 36 ter dispone al respecto que ' Los elementos patrimoniales objeto de la reinversión deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo, salvo pérdida justificada, hasta que se cumpla el plazo de cinco años, o de tres años si se trata de bienes muebles, excepto si su vida útil conforme al método de amortización de los admitidos en el artículo 11 de esta Ley , que se aplique, fuere inferior' . Y por ello 'la transmisión de los elementos patrimoniales objeto de la reinversión antes de la finalización del plazo mencionado en el apartado anterior determinará la pérdida de la deducción...' Pues bien, como indica la Inspección en el acta de liquidación 'la reinversión efectuada a efectos del artículo 36 ter se puede identificar con la parte atribuida al terreno denominado en la contabilidad como Vallvidriera, por importe de 103.622,77 euros, y a la factura aportada a la Inspección que fue emitida por SATHER CONSTRUCCIONS el 30.6.2001 (Factura no 2001.421), con una base imponible de 210.354,24 euros.

La factura citada, sin embargo, se abonó por su importe total en otra fechada el 5/06/2003, emitida también por SATHER CONSTRUCCIONS (Factura de abono A/200.331) y con la indicación de que se abona 'por no corresponder'.

En consecuencia, TEN BASIC, S.L., por el importe de 210.354,24 euros incumplió el plazo de mantenimiento de la inversión de 5 años al que está obligada por el artículo 36 ter. por el importe de 210.354,24 euros correspondientes a la factura no 2001.421 que fue abonada dos años después de su emisión', y en consecuencia no cumplió el requisito del mantenimiento en la reinversión.

Al respecto la recurrente se limita a alegar la existencia de un error de administración, lo cual, no es argumento suficiente para contrarrestar las afirmaciones de la Inspección, cuando tratándose de la procedencia de una deducción fiscal a ella le correspondía acreditar que cumplía todos los requisitos para poder disfrutar de los beneficios aplicados. Razón por la cual, procede desestimar el recurso formulado contra el acta de liquidación.



SEXTO.-Distinta suerte ha de correr el recurso en lo que hace a la confirmación de las sanciones impuestas.

Como hemos destacado en numerosas sentencias que, en palabras de la STC 76/1990 de 26 de abril, 'Toda resolución sancionadora, sea penal o administrativa, requiere a la par certeza de los hechos imputados, obtenida mediante pruebas de cargo, y certeza del juicio de culpabilidad sobre esos mismos hechos, de manera que el art. 24.2 de la Constitución rechaza tanto la responsabilidad presunta y objetiva como la inversión de la carga de prueba en relación con el presupuesto fáctico de la sanción'.

Tal certeza ha de ser obtenida mediante pruebas de cargo válidamente obtenidas, quedando excluida la inversión de la carga de la prueba en relación con el presupuesto fáctico de la infracción. Las normas sobre la carga de la prueba están destinadas a solucionar la consideración como dudosos de unos hechos relevantes para la decisión en relación con la carga de probar los hechos que permanezcan inciertos. La carga de la prueba, paradójicamente, tiene interés sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes.

En ese caso, el Tribunal debe hacer la imputación lógica a la parte que quebrantó el 'onus probandi'. Como hemos repetido también en numerosas sentencias, la existencia de distintas normas acerca del reparto de la carga de la prueba en el procedimiento sancionador y en los de aplicación de los tributos puede conducir a que, en ocasiones, la prueba acopiada pueda ser suficiente para liquidar la deuda tributaria, pero insuficiente para sancionar.

Ello sucede a juicio de la Sala en el presente caso, en que la recurrente no ha logrado probar suficientemente que cumpliera los requisitos para poder aplicarse el beneficio fiscal por reinversión de beneficios extraordinarios al amparo del artículo 21 de la Ley 43/1995, ni pudiera disfrutar de la deducción por reinversión prevista en el artículo 36 ter de la misma ley, por lo que de conformidad con el artículo 105 LGT tal incertidumbre había de perjudicarle en el trance de determinar la tributación por el impuesto sobre sociedades. Sin embargo, las mismas dudas que llevan a confirmar la regularización, han de conducir a la anulación de la sanción impuesta, al recaer sobre la Administración la carga de la prueba de que la recurrente actúo de forma negligente con animo de defraudar a la hacienda publica.

En suma, la prueba acopiada por la Inspección no resulta suficiente para alcanzar la doble certeza precisa para la imposición de sanciones, por lo que ha de estimarse el recurso en este punto.

SÉPTIMO.-A tenor de lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA, y vista la estimación parcial del recurso no procede efectuar pronunciamiento sobre el pago de las costas procesales.

Fallo

ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO: Por la Procuradora D.ª MARTA PRADERA RIVERO, actuando en nombre y representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución que se cita en el Fundamento de Derecho Primero.



SEGUNDO: Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO: Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO: En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.-La representación procesal de la entidad TEN BASIC, S.L. recurre en vía jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Catalunya de 10 de abril de 2015, que desestimo las reclamaciones núms. 08/09279/2010 y 08/096867/2010, acumuladas interpuestas contra los acuerdos dictados por la Dependencia regional de Inspección de la delegación especial de Catalunya de la AEAT, por el concepto de Impuesto sobre Sociedades, ejercicios 2004 a 2007 y sanciones resultantes.



SEGUNDO.-Son antecedentes a tomar en consideración en la resolución de este procedimiento los que seguidamente y de forma sucinta se exponen: -Las actuaciones inspectoras se iniciaron en fecha 13 de julio de 2009, y finalizaron el 6 de septiembre de 2001, mediante la notificación del acta de liquidación extendida el 2 de septiembre. La inspección computa 56 días de dilaciones imputables al contribuyente.

-El alcance de las actuaciones fue de carácter parcial limitándose 'con respecto al ajuste negativo por reinversión de beneficios extraordinarios practicado en la declaración de IS (2001) a comprobar el cumplimiento de los requisitos de reinversión, mantenimiento e integración de la renta diferida' La sociedad declaró en el régimen especial de sociedades transparentes del Impuesto sobre Sociedades en los ejercicios 2001 y 2002 y en los ejercicios 2003 a 2006 declaró como sociedad patrimonial.

Durante los períodos 2001 y 2004 la entidad no estuvo dada de alta en ningún epígrafe del IAE. Con fecha 1/01/2005 se produjo el alta en los epígrafes del IAE 861.1 Alquiler de viviendas y 861.2 Alquiler de locales industriales.

En el ejercicio 2001 Ten Basic transmitió tres inmuebles (nave 7 y 11 de polígono Salvatella y Terreno- parcela del polígono 3). El beneficio obtenido por estas transmisiones ascendió a 122.352,09 €.

Sobre esta plusvalía, aplico dos beneficios fiscales por reinversión de beneficios extraordinarios.

El primero de ellos consistió en el diferimiento de la tributación al amparo de lo establecido en el artículo 21 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS) por importe de 101.279,89 €. El segundo beneficio se aplico sobre el resto del beneficio contable (obtenido en la transmisión de la nave 7) y consistió en la deducción por reinversión de los beneficios extraordinarios recogida en el artículo 36 ter de la LIS, que ascendió a 3.576,91 €.

La Inspección consideró que no procedían los beneficios fiscales aplicados por reinversión. En concreto: a) Regulariza la cuota íntegra correspondiente a la renta diferida en el ejercicio 2001, al haber transcurrido el plazo en el que el obligado tributario debió reinvertir el importe de la transmisión del inmueble que originó el diferimiento. Por ello, procede a integrar la parte de la cuota íntegra correspondiente a la renta obtenida junto con los intereses de demora, en el ejercicio 2004, año en que venció el plazo de reinversión.

b) Regulariza la deducción aplicada en virtud del art. 36 ter al haber incumplido el plazo de mantenimiento de parte de la reinversión realizada en el ejercicio 2001 y que originó el derecho a la deducción por reinversión.

- La factura emitida en fecha 30/06/2001 que fue considerada como reinversión a efectos de la deducción contenida en el art. 36 ter. se anuló en su totalidad el 5/06/2003 bajo el concepto ' Abono de nuestra factura nº 2001.421 de fecha 30.6.2001 por no corresponder'.

- Ninguno de los activos adquiridos tenía la condición de inmovilizado al no estar afectos a actividad económica.

Trayendo causa de la anterior liquidación, con fecha 2 de Septiembre de 2010 se dictó la propuesta de sanción del que resultaba una sanción leve recogida en el 191.1 de la Ley 58/2003 en relación con el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2004.

Interpuesta reclamación económico administrativa el TEAR en la resolución impugnada desestimo todas las pretensiones deducidas.

En el escrito de demanda la recurrente aduce los siguientes motivos de impugnación.

1.-Prescripción del derecho de la Administración a liquidar debido a la excesiva duración del procedimiento inspector.

2.-Improcedencia de negarle el acogimiento al régimen de diferimiento del artículo 21 LIS.

3.-Improcedencia de negar la consideración de inmovilizado a los elementos adquiridos por Ten Basic para cumplir con el requisito de la reinversión.

4.-Improcedencia del cómputo del plazo para la reinversión.

5.-Cumplimiento de la obligación de mantenimiento de la reinversión.

6.-Improcedencia de rechazar los beneficios fiscales aplicados por defectos meramente formales.

7.-Improcedencia de la sanción impuesta.

Por su parte el Abogado del Estado se opone a la demanda y con remisión a los argumentos recogidos en la resolución impugnada solicita se dicte sentencia que desestime la demanda y confirme la resolución recurrida.



TERCERO.-La parte recurrente excepciona en primer lugar la prescripción del derecho de la Administración a liquidar debido a la excesiva duración del procedimiento inspector.

Como anteriormente hemos indicado las actuaciones inspectoras se iniciaron el 13 de julio de 2009 y finalizaron mediante acuerdo de liquidación notificado el 6 de septiembre de 2010. El procedimiento se prolongo un total de 420 días, y por tanto excedió en 55 días el plazo de 12 meses previsto en el artículo 150.1 de la LGT.

La Inspección computa 56 días como dilaciones imputables a la contribuyente. En concreto 10 días por retraso en la aportación de documentación (8.09.2009 a 18.09.2009), 43 días también por retraso en la aportación de documentación (1.03.2010 a 13.04.2010) y 3 días por aplazamiento solicitado (16.04.2010 a 19.04.2010).

Considera la recurrente que la Inspección computa indebidamente los días 18.09.2009, 22.03.2010 y 9.04.2010. Pues en estos días la inspección practico diligencias y por tanto las actuaciones no estuvieron suspendidas.

Examinado el expediente resulta que en la comparecencia celebrada el 8.09.2012 la contribuyente no aporto toda la documentación requerida. En concreto, los justificantes contables y documentales de la disminución del art. 21 de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades aplicada en la declaración del ejercicio 2001 y la justificación contable y documental, en su caso, de los aumentos llevados a cabo en declaraciones posteriores por la disminución aplicada en la declaración del ejercicio 2001. Documentación que aportó el 18.09.2009.

A tenor de los motivos de regularización no cabe cuestionar la importancia de esta documentación.

Como indica el Letrado del Estado si se tiene que aportar una documentación el día 8, y la aporta el día 18, se produce un retraso de 10 días. De aceptarse el criterio del demandante, un retraso de diez días, solo generaría una dilación de 9 días.

En efecto, se puede realizar el cómputo con arreglo a un criterio real o con arreglo a un criterio civil.

Pero lo que no se debe, es mezclar ambos sistemas de cómputo. Si se hiciera un cómputo civil, en tal caso, con arreglo al art. 5 CC, puede descontarse el día inicial (8), pero entonces se debe contar por entero el día final (18). Si se hace un cómputo real, puede descontarse el día final (18) porque en él se aporta la documentación, pero entonces el día inicial se ha de contar por entero (8) porque en él debía haberse aportado la documentación y no está aportada. Lo que no cabe es excluir del cómputo, tanto el día inicial del retraso (con arreglo al cómputo civil), como el final (con arreglo al cómputo real).

Igualmente cabe computar 43 días desde el 1.03.2010 día en que finalizaba el plazo legal de tramite de audiencia hasta el 13.04.10 en que mediante correo certificado se recibió la ultima documentación aportada al procedimiento.

La recurrente no cuestiona que la documentación requerida y aportada con demora no tuviera importancia para el normal desarrollo de la inspección. Pero considera que de este computo no debería descontarse los días 22.03.2010 y 9.04.2010 en los que se realizaron actuaciones y por tanto la inspección no estuvo paralizada.

Del solo examen de las diligencias ya debe rechazarse tal argumentación, pues las diligencias se extendieron tan solo para indicar la documentación que el compareciente presentaba delante la Inspección.

Ninguna otra actuación se realizó. Además, aún cuando se realizaran en estos días actuaciones inspectoras, la falta de documentación impide que estas se puedan desarrollar de forma eficaz.

El recurrente se demoro 43 días en aportar la documentación requerida, y el hecho de que durante este lapso de tiempo hubiera efectuado dos entregas, a efectos del computo de la dilación, no tiene relevancia alguna, pues lo cierto es que continuaba faltando documentación y por tanto las actuaciones no podían desarrollarse con normalidad. Como indica la STS de 22 de julio de 2012 (RC 346/2012) ' producida la dilación corresponde al causante de la dilación acreditar que pese a la demora que ha provocado no ha impedido a la Administración proseguir con regularidad la labor inspectora', y tal extremo no ha sido acreditado. Además, y también como indica esta sentencia 'la imputabilidad de la paralización no tiene por qué ser total ni que impida a la Administración tributaria continuar con la tramitación de la Inspección'.



CUARTO.-La regularización practicada consistió en primer lugar en negar a la recurrente el acogimiento al régimen diferido del artículo 21 de Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades (aplicable al supuesto enjuiciado de conformidad con lo establecido en la disposición transitoria Tercera del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades) al considerar que los elementos adquiridos no formaban parte del inmovilizado material. Además, siendo calificados como inmovilizado, en el caso de la deducción por reinversión del artículo 36 ter, se requería que estuviesen afectos a actividades económicas.

Mantiene la recurrente que la calificación de un elemento patrimonial se hace por su finalidad o destino previsible, no por la condición del elemento en sí considerado. Lo cual, comporta que un inmueble no tiene que estar necesariamente afecto a una actividad económica -en su contexto fiscal- para su calificación contable como 'inmovilizado'. Añade que la legislación vigente no exigía que los bienes en los que se materializara la reinversión estuvieran afectos a una actividad económica, tal requisito se introdujo con la entrada en vigor del nuevo régimen de deducción del art. 36 ter.

El artículo 21 de la ley 43/1995 de 27 de diciembre del Impuesto sobre Sociedades , en su redacción vigente en el ejercicio de acogimiento a los beneficios fiscales aplicados, establecía en cuanto al diferimiento por reinversión: 1. No se integrarán en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, y de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5 por 100 sobre el capital social de las mismas y que se hubieren poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores.

La reinversión se entenderá efectuada en la fecha en que se produzca la puesta a disposición de los elementos patrimoniales en que se materialice'.[...] Por su parte dispone el artículo 36 ter (introducido por la Ley 24/2001) de la Ley 43/1995 del Impuesto sobre Sociedades indica que ' Los elementos patrimoniales en los que debe reinvertirse el importe obtenido en la transmisión que genera la renta objeto de la deducción, son los siguientes: a)Los pertenecientes al inmovilizado material o inmaterial afectos a actividades económicas.' La Ley de Sociedades no define qué se entiende por inmovilizado, por lo que debemos acudir a las definiciones contenidas en la normativa mercantil. En cuanto a la adscripción de un elemento patrimonial al activo inmovilizado o al circulante, el artículo 184 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, dispone que se determinará en función de la afectación de dichos elementos. El activo inmovilizado comprenderá los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la sociedad.

Así pues, la nota esencial del activo inmovilizado radica en que son elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la Sociedad.

Existe unanimidad en considerar que 'inmovilizado' de una sociedad lo constituye el conjunto de activos afectados de manera duradera y con vocación de permanencia a las actividades empresariales de la misma, a fin de poder ser utilizados en la actividad económica mediante la producción de bienes y servicios, fuente de la generación de rendimientos. Por el contrario, 'existencias', son el conjunto de activos adquiridos con la finalidad de ser vendidos. Lo determinante es, por tanto, la finalidad o función del elemento patrimonial en el momento de su venta.

Por otra parte, como indica la STS de 28.03.2013 (RC 2220/2010) la Orden de 28 de diciembre de 1994, por la que se aprobaron las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad de 1990, a las empresas inmobiliarias, indica que el 'inmovilizado' comprende ' los elementos del patrimonio destinados a servir de forma duradera en la actividad de la empresa', añadiendo en la Quinta Parte, 'Normas de valoración' (Norma 3ª, apartado c)) que ' Los terrenos, solares, edificaciones, contabilizados en el inmovilizado, siempre que no hayan sido objeto de explotación, que la empresa decida destinar a la venta, se incorporarán a existencias a través de la cuenta 609, al precio de adquisición o coste de producción, deducidas, en su caso, las amortizaciones y realizando el traspaso de las posibles previsiones por depreciación'...

En fin, el registro contable no puede otorgar la calificación de 'inmovilizado', porque esta condición solo se alcanza de acuerdo a la función o destino que la empresa da al bien de que se trate.

En este sentido, y tal como señala la STS de 28 de enero de 2013 (RC 3588/2010), ' ni siquiera la contabilización inicial como inmovilizado de un terreno, solar o edificación veda considerarlos existencias cuando se destinen a la venta, sólo lo impide que hayan sido objeto de explotación duradera'.' Así pues, la calificación de un elemento patrimonial se hace por su finalidad o destino, no por la condición del elemento en sí mismo considerado.

A la vista de las consideraciones generales efectuadas hasta aquí, se comprenderá el evidente carácter problemático que presenta la determinación de la naturaleza de los inmuebles pertenecientes a empresas inmobiliarias.

La sociedad Ten Basic, S.L. se constituyo ante notario el 27 de octubre de 1999, con un capital social de 3.010€ y el objeto social es la actividad, negocio y promoción inmobiliaria.

En las actuaciones inspectoras se comprobó que durante los ejercicios correspondientes a los años 2001 a 2004 no figuraba dada de alta en ningún epígrafe del IAE. A partir del ejercicio 2005 se dio de alta en los epígrafes 861.1 'Alquiler de viviendas' y 861.2 'Alquiler de locales industriales'.

En los ejercicios 2001 y 2002 como sociedad transparente. En los ejercicios iniciados en los años 2003 a 2006 declaró como sociedad sometida al régimen especial de sociedades patrimoniales.

Durante los ejercicios 2001 a 2007 la entidad no tuvo dado de alta a ningún trabajador en la Seguridad Social. Por ello, a tenor de los requisitos establecidos en el art. 25.2 de la Ley 40/1998 y posteriormente RD 3/2004, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no podía considerarse que los inmuebles en los que se reinvirtió se hallaban afectos a actividad empresarial o profesional.

Como indica el TEAR, la actividad de arrendamiento de inmuebles se entenderá realizada como actividad empresarial únicamente cuando cumpla con los requisitos establecidos en el artículo 25 del Real Decreto Legislativo 3/2004 anteriormente reproducido. Considerando la entidad como sociedad transparente y a partir del 2003 como patrimonial y habida cuenta de la falta de actividad económica, difícilmente se puede considerar que los inmuebles en los que se reinvirtió tengan la calificaciones de bienes utilizados por la empresa para la producción de bienes o servicios y la generación de rendimientos, por lo que a dichos inmuebles no cabe atribuirles la condición de inmovilizado.

En conclusión, este Tribunal coincide con el TEAR al entender que los inmuebles en los que se reinvirtió no tenían la condición de inmovilizado en la medida que, al carecer de actividad económica la empresa, y estando intrínseca en la definición de inmovilizado la necesidad de que el bien se destine de forma duradera a la actividad de una empresa, se debe negar tal calificación, y por lo tanto la posibilidad de acogerse al régimen previsto en el artículo 21 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. No tiene razón la recurrente cuando indica que se exige un requisito 'afecto a la actividad empresarial' que con anterioridad a la Ley 24/2001, no se requería de forma expresa, pues el Plan General de Contabilidad aprobado por RD 1643/1990, de 20 de diciembre, define el 'inmovilizado' como 'los elementos del patrimonio destinados a servir de modo duradero a la actividad de la empresa', por lo que la calificación no depende de la naturaleza de los bienes sino de su destino, y el destino esta relacionado con la actividad empresarial, razón por la cual, la carencia de actividad económica impide considerar los inmuebles transmitidos como 'inmovilizado'.



QUINTO.-Asimismo tampoco procede estimar los demás motivos de impugnación, por cuanto ni la reinversión se produjo en plazo, ni cumplió el requisito del mantenimiento de la reinversión.

Para poder disfrutar de la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios prevista en el artículo 36 ter, se requiere que la reinversión se realice dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la puesta a disposición del elemento patrimonial transmitido y los tres años posteriores, o, excepcionalmente, de acuerdo con un plan especial de reinversión aprobado por la Administración tributaria a propuesta del sujeto pasivo.

Pues bien, la Inspección consideró que Ten Basic, S.L. no acredito que reinvirtiera el importe correspondiente en alguna de las adquisiciones que efectuó en los 3 años siguientes a la transmisión de los elementos vendidos a la reinversión de beneficios extraordinarios del artículo 21.

Dicha conclusión resulta de la constatación de los siguientes hechos: 1) TEN BASIC, S.L. no efectuó ninguna descripción en la memoria de los elementos patrimoniales en los que se materializó la reinversión.

2) No incorporó a la base imponible renta positiva alguna.

3) TEN BASIC, S.L. tampoco reflejó en su Balance el activo que suponía el impuesto sobre beneficios diferido correspondiente a la diferencia temporal por el importe resultante de aplicar el tipo de gravamen del Impuesto sobre Sociedades a la diferencia temporal. La Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas (ICAC) de 9 de octubre de 1997, sobre algunos aspectos de la Norma de Valoración no16 del Plan General de Contabilidad en su norma 1a No2 establece al respecto que ' por aplicación del principio de prudencia, los impuestos diferidos deberán ser objeto de contabilización en todo caso'.

TEN BASIC, S.L. no integró cantidad alguna en la base imponible de las declaraciones presentadas en los periodos que siguen al año 2004. Este dato es demostrativo de que el propio contribuyente no consideró que hubiera reinvertido cantidad alguna. A estos efectos puede traerse aquí el artículo 108. 4 de la Ley 58/2003 General Tributaria que dispone que : 'Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario'.

El plazo para reinvertir el importe obtenido en la venta de la nave 11 del polígono industrial Salvatella concluía el 6 de julio de 2004. Durante este periodo adquirió una vivienda en la calle Actor Morano de Vallvidrera (20/10/2000) y una nave industrial en Granollers (24/10/2003).

No obstante, la puesta a disposición de la vivienda de Vallvidrera se produjo pasados los tres años a que se refería el artículo 21 LIS, pues el acta de recepción' y el certificado final de obra y habitabilidad que lleva el visado del colegio de Aparejadores y Arquitectos técnicos de 9.11.2004 y el del Colegio de Arquitectos de 29.11.2004. Por ello, no es hasta esta fecha cuando debe considerarse que se ha efectuado la reinversión pues tanto el artículo 21 como el art. 36 ter se refieren a 'puesta a disposición' como el momento en que se entiende efectuada la reinversión.

Por otra parte, y en cuanto al cumplimiento del requisito del mantenimiento de la reinversión, el artículo 36 ter dispone al respecto que ' Los elementos patrimoniales objeto de la reinversión deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo, salvo pérdida justificada, hasta que se cumpla el plazo de cinco años, o de tres años si se trata de bienes muebles, excepto si su vida útil conforme al método de amortización de los admitidos en el artículo 11 de esta Ley , que se aplique, fuere inferior' . Y por ello 'la transmisión de los elementos patrimoniales objeto de la reinversión antes de la finalización del plazo mencionado en el apartado anterior determinará la pérdida de la deducción...' Pues bien, como indica la Inspección en el acta de liquidación 'la reinversión efectuada a efectos del artículo 36 ter se puede identificar con la parte atribuida al terreno denominado en la contabilidad como Vallvidriera, por importe de 103.622,77 euros, y a la factura aportada a la Inspección que fue emitida por SATHER CONSTRUCCIONS el 30.6.2001 (Factura no 2001.421), con una base imponible de 210.354,24 euros.

La factura citada, sin embargo, se abonó por su importe total en otra fechada el 5/06/2003, emitida también por SATHER CONSTRUCCIONS (Factura de abono A/200.331) y con la indicación de que se abona 'por no corresponder'.

En consecuencia, TEN BASIC, S.L., por el importe de 210.354,24 euros incumplió el plazo de mantenimiento de la inversión de 5 años al que está obligada por el artículo 36 ter. por el importe de 210.354,24 euros correspondientes a la factura no 2001.421 que fue abonada dos años después de su emisión', y en consecuencia no cumplió el requisito del mantenimiento en la reinversión.

Al respecto la recurrente se limita a alegar la existencia de un error de administración, lo cual, no es argumento suficiente para contrarrestar las afirmaciones de la Inspección, cuando tratándose de la procedencia de una deducción fiscal a ella le correspondía acreditar que cumplía todos los requisitos para poder disfrutar de los beneficios aplicados. Razón por la cual, procede desestimar el recurso formulado contra el acta de liquidación.



SEXTO.-Distinta suerte ha de correr el recurso en lo que hace a la confirmación de las sanciones impuestas.

Como hemos destacado en numerosas sentencias que, en palabras de la STC 76/1990 de 26 de abril, 'Toda resolución sancionadora, sea penal o administrativa, requiere a la par certeza de los hechos imputados, obtenida mediante pruebas de cargo, y certeza del juicio de culpabilidad sobre esos mismos hechos, de manera que el art. 24.2 de la Constitución rechaza tanto la responsabilidad presunta y objetiva como la inversión de la carga de prueba en relación con el presupuesto fáctico de la sanción'.

Tal certeza ha de ser obtenida mediante pruebas de cargo válidamente obtenidas, quedando excluida la inversión de la carga de la prueba en relación con el presupuesto fáctico de la infracción. Las normas sobre la carga de la prueba están destinadas a solucionar la consideración como dudosos de unos hechos relevantes para la decisión en relación con la carga de probar los hechos que permanezcan inciertos. La carga de la prueba, paradójicamente, tiene interés sólo cuando hay falta o ausencia de prueba de hechos relevantes.

En ese caso, el Tribunal debe hacer la imputación lógica a la parte que quebrantó el 'onus probandi'. Como hemos repetido también en numerosas sentencias, la existencia de distintas normas acerca del reparto de la carga de la prueba en el procedimiento sancionador y en los de aplicación de los tributos puede conducir a que, en ocasiones, la prueba acopiada pueda ser suficiente para liquidar la deuda tributaria, pero insuficiente para sancionar.

Ello sucede a juicio de la Sala en el presente caso, en que la recurrente no ha logrado probar suficientemente que cumpliera los requisitos para poder aplicarse el beneficio fiscal por reinversión de beneficios extraordinarios al amparo del artículo 21 de la Ley 43/1995, ni pudiera disfrutar de la deducción por reinversión prevista en el artículo 36 ter de la misma ley, por lo que de conformidad con el artículo 105 LGT tal incertidumbre había de perjudicarle en el trance de determinar la tributación por el impuesto sobre sociedades. Sin embargo, las mismas dudas que llevan a confirmar la regularización, han de conducir a la anulación de la sanción impuesta, al recaer sobre la Administración la carga de la prueba de que la recurrente actúo de forma negligente con animo de defraudar a la hacienda publica.

En suma, la prueba acopiada por la Inspección no resulta suficiente para alcanzar la doble certeza precisa para la imposición de sanciones, por lo que ha de estimarse el recurso en este punto.

SÉPTIMO.-A tenor de lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA, y vista la estimación parcial del recurso no procede efectuar pronunciamiento sobre el pago de las costas procesales.

FALLO Estimar en parte el recurso núm. 496/2015 interpuesto por la mercantil TEN BASIC, S.L. contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Catalunya de 10 de abril de 2015, en cuanto desestimo la reclamación núm. 08/096867/2010 formulada contra el acuerdo sancionador al que se refiere, la cual se anula y deja sin efecto. Confirmando la resolución en el resto de sus pronunciamientos. Sin costas.

Notifíquese esta sentencia a las partes, contra la que cabe interponer recurso de casación en el plazo de treinta dias.

Firme la presente líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevarla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo.

Así por ésta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por la Magistrada ponente . Doy fe.