Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 55/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 6, Rec 666/2018 de 10 de Febrero de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid

Sala de lo Contencioso-Administrativo

Sección Sexta

C/ General Castaños, 1 , Planta Baja - 28004

33009710

NIG:28.079.00.3-2018/0015182

Procedimiento Ordinario 666/2018

Demandante:FERROVIAL AGROMAN SA

PROCURADOR D./Dña. VICTORIA PEREZ-MULET DIEZ-PICAZO

Demandado:MINISTERIO DE ECONOMIA, INDUSTRIA Y COMPETITIVIDAD

Sr. ABOGADO DEL ESTADO

SENTENCIA Nº 55

Presidente:

D./Dña. Mª TERESA DELGADO VELASCO

Magistrados:

D./Dña. CRISTINA CADENAS CORTINA

D./Dña. JOSE RAMON GIMENEZ CABEZON

D./Dña. LUIS FERNÁNDEZ ANTELO

En Madrid a diez de febrero de 2020.

VISTO el presente procedimiento contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Sra. Pérez-Mulet y Díez -Picazo en representación de FERROVIAL AGROMAN S.A. ,contra Resolución de la Secretaría de Estado de Investigación, desarrollo e Innovación del Ministerio de Economía que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado en relación con el proyecto presentado por la recurrente, denominado DISEÑO Y DESARROLLO DE ESTRUCTURAS SINGULARES EN VOLADIZO dictada en expediente IDI 2014-40203-a. Habiendo sido parte en autos la Administración demandada representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso, inicialmente ante la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional, cuya Sección 3ª inició recurso 379/2018, y se inhibió en favor de esta Sala mediante Auto de 4 de junio de 2018, y seguidos los trámites establecidos en la Ley reguladora de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizara la demanda lo que verificó mediante escrito en el que después de exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, terminó suplicando que se dicte Sentencia estimando el recurso y que se declare que la calificación que corresponde al proyecto DISEÑO Y DESARROLLO DE ESTRUCTURAS SINGULARES EN VOLADIZO es la de I+D condenando a la demandada a estar y pasar por esta declaración, cumpliéndola en sus términos y condenando en costas a la misma.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado contesta la demanda mediante escrito en el que después de exponer los fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, terminó suplicando que se dicte Sentencia desestimando el recurso.

TERCERO.- Finalizada la tramitación, quedó el pleito pendiente para deliberación y fallo, señalándose la audiencia del día 5 de febrero de 2020, teniendo lugar así.

Ha sido Ponente la Magistrada Ilma. Sra. doña Cristina Cadenas Cortina, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.-El presente recurso contencioso-administrativo fue interpuesto por la Procuradora Sra. Pérez-Mulet García -Picazo en representación de FERROVIAL AGROMAN SA contra Resolución de 12 de febrero de 2018 de la Secretaría de Estado de Investigación, Desarrollo e Innovación que desestima recurso de alzada contra Resolución de Informe Motivado Vinculante dictada en expediente IDI 2014-40203-a, relativa al proyecto DISEÑO Y DESARROLLO DE ESTRUCTURAS SINGULARES EN VOLADIZO es la de I+D de la recurrente.

Según los datos aportados en el expediente, la interesada presentó solicitud de calificación del proyecto citado, que abarcaba el periodo comprendido entre el 1 de enero de 2013 y el 31 de diciembre de 2014. SE acompaña Memoria, en la que se explica que con el proyecto, la empresa FERROVIAL pretende hacer frente a las limitaciones actuales en el proceso de construcción de viaductos y puentes en zonas protegidas y causar así el menor impacto en la ejecución de la obra.

FERROVIAL pretende desarrollar una metodología y un nuevo proceso en la ejecución de viaductos mediante la construcción de una estructura singular en voladizo para salvar el deslizamiento existente, así como la ejecución de la misma mediante un encofrado apoyado en un viaducto existente

El proyecto matriz es 'PROYECTO DE CONSTRUCCIÓN DE LA AUTOVÍA DEL CANTÁBRICO A-8.TRAMO: LINDÍN - MONDOÑEDO.PROVINCIA DE LUGO - VIADUCTO DEMONFADAL (CALZADA IZQUIERDA) se explica que la estructura deberá soportar determinadas condiciones ambientales, y circunstancias accidentales, y para lograrlo se pretende aplicar nuevas metodologías constructivas y técnicas novedosas.

En la Memoria se describen las actividades del proyecto para 2013, y el control y seguimiento llevados a cabo.

El informe técnico de EQA, realizado por el experto acreditado. Analiza el proyecto y examina las novedades y analiza el estado del arte, y los diferentes sistemas de puentes y viaductos. Considera que ' La solución constructiva propuesta en el presente proyecto, de acuerdo a la información anterior, aporta novedades tecnológicas sustanciales, que se concretan en la ejecución de una estructura completa en voladizo realizada mediante un encofrado especial apoyado en otro viaducto existente. Además, se plantea el uso de una sola pila de apoyo, para minimizar el impacto ambiental tanto en fase de ejecución como una vez finalizada la obra.' y entiende que la solución propuesta difiere de otras ofrecidas por empresas del sector.

Como novedades tecnológicas sustanciales, plantea:

El proyecto plantea un nuevo proceso en la ejecución de viaductos mediante la construcción de una estructura singular en voladizo para salvar el deslizamiento existente, así como la ejecución de la misma mediante un encofrado apoyado en un viaducto existente, que aporta las siguientes novedades tecnológicas frente a la tecnología actual utilizada en este tipo de obras:

- Desarrollo de una nueva solución constructiva para la ejecución de estructuras singulares en voladizo, y el análisis de la transmisión de cargas entre forjados durante la construcción de la estructura, basado en acercamientos numéricos tridimensionales.

- Definición de una nueva técnica y procedimiento constructivo asociado, de aplicación a cualquier tipología estructural que contemple el hormigonado masivo, la cual permita controlar todas las variables que influyen tanto en la puesta en obra como en el fraguado o endurecimiento del hormigón.

- Así mismo se contemplan pautas de dosificación, fabricación, y puesta en obra las cuales permitan diseñar hormigones que cumplan las especificaciones establecidas en las distintas normas y reduzcan al mínimo las patologías asociadas a esta tipología de hormigones.

- Desarrollo de un sistema constructivo de encofrados que permite adaptarse a distintas formas y volúmenes mediante la combinación de los módulos que la componen

Y entiende que como novedad:

'El proyecto supone, sin duda, un considerable avance en el conocimiento de los procesos constructivos de estructuras singulares en voladizo.

Todas las aportaciones del proyecto vienen a mejorar en gran medida las prestaciones existentes en este campo con la tecnología actual, que quedan expuestas de manera manifiesta en el estado actual del arte.

El proyecto plantea un clara novedad tecnológica, que se concreta en un nuevo proceso en la ejecución de viaductos mediante la construcción de una estructura singular en voladizo para salvar el deslizamiento existente, así como la ejecución de la misma mediante un encofrado apoyado en un viaducto existente, mejorando sustancialmente las prestaciones técnicas y funcionales de los procesos constructivos existentes en la actualidad

Y añade que ' supone la generación de unos conocimientos que incrementan de manera sustancial la capacidad tecnológica y el know-how de la empresa. Esta nueva capacidad tecnológica adquirida en el proyecto podrá ser utilizada en el futuro en obras con similares requerimientos. '

La actividad primera del proyecto se califica de I+D por entender que: En esta actividad se llevan a cabo todas las tareas necesarias para la definición y diseño de detalle de una nueva solución constructiva para desarrollar una metodología y un nuevo proceso en la ejecución de viaductos mediante la construcción de una estructura singular en voladizo para salvar el deslizamiento de Monfadal así como la ejecución de la misma mediante un encofrado apoyado en un viaducto existente, desarrollando una nueva tecnología constructiva para este tipo de obras.

Supone un avance del conocimiento en dicho campo de estudio y a la vez una plataforma para futuros desarrollos tecnológicos.

Sobre la actividad segunda, pruebas realizadas, entiende que es absolutamente necesaria para el desarrollo del proyecto por lo que merece la calificación de DESARROLLO otorgada a las tareas correspondientes a la ingeniería de detalle de la solución adoptada (cálculos, optimización del diseño, detallado del diseño final), de la actividad anterior, ya que supone un complemento esencial de las mismas.

El informe Motivado Vinculante, de 23 de diciembre de 2015, califica el proyecto de IT, por tanto es favorable parcial. La SG de Ciencia, Tecnología e Innovación entiende que:

'este Ministerio, de acuerdo con el artículo 35 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, se considera que el contenido del proyecto no puede ser entendido como una novedad tecnológica objetiva a nivel sectorial, ya que se trata de mejorar en gran medida las prestaciones existentes en el proceso de construcción de viaductos y puentes en zonas protegidas y causar así el menor impacto en la ejecución de la obra.

Así, se realiza un nuevo proceso en la ejecución de viaductos mediante la construcción de una estructura singular en voladizo para salvar el deslizamiento existente, así como la ejecución de la misma mediante un encofrado apoyado en un viaducto existente, mejorando sustancialmente las prestaciones técnicas y funcionales de los procesos constructivos existentes.

Como bien se explica en el proyecto, frente a la técnica constructiva convencional, consistente en ejecutar por separado ambas calzadas, con la ejecución inicial de las pilas, la posterior disposición de las vigas pretensadas y el hormigonado final del tablero, se plantea el uso de una de las calzadas, ya ejecutada, como soporte para la ejecución de la obra, desarrollando una técnica constructiva que minimiza las afecciones ambientales, tanto en fase de ejecución, eliminando la necesidad de cimbras y grúas en la base del viaducto, como en la obra final, permitiendo reducir el número de pilas.

En este sentido, en el referido sector de la construcción de viaductos y puentes, ya se han empleado con anterioridad elementos y tecnologías similares a las propuestas, que dotan a sus procesos productivos de la mayor cantidad de automatismos posibles en aras de maximizar la productividad, y minimizar costes y el factor humano. Lógicamente cada estructura requiere unas etapas específicas de fabricación, y dentro de cada estructura cada fabricante emplea sus propios procesos optimizados a sus requerimientos, tal y como persigue la entidad solicitante.

Por lo tanto a la vista de las novedades tecnológicas expuestas, y dado que las tecnologías propuestas ya han sido ampliamente empleadas con anterioridad, se considera que no se trata de un avance objetivo, sino de una mejora importante únicamente a nivel de sujeto pasivo, que integrando dichas tecnologías, conseguirá un proceso productivo similar al de otros fabricantes dentro del mencionado sector.

Por ello se considera que el desarrollo del presente proyecto supone realmente una mejora tecnológica sustancial en el ámbito de la entidad solicitante, y por lo tanto debe ser calificado como Innovación Tecnológica, de acuerdo con las definiciones establecidas en el artículo 35.2 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el TRLIS'

Contra dicha resolución se interpuso recurso de alzada, acompañando nuevo informe del experto técnico que entiende que:

'A la vista del estado del arte en la temática del proyecto, la solución constructiva propuesta en el presente proyecto aporta novedades tecnológicas sustanciales, que se concretan en la ejecución de una estructura completa en voladizo realizada mediante un encofrado especial apoyado en otro viaducto existente. Además, se plantea el uso de una sola pila de apoyo, para minimizar el impacto ambiental tanto en fase de ejecución como una vez finalizada la obra. No se trata del uso de una tecnología existente para su adaptación a uno o unos pocos elementos singulares del proyecto constructivo, como sí que ocurre habitualmente en multitud de proyectos, sino que afecta a la totalidad del proyecto, mediante el estudio y desarrollo de una nueva solución constructiva y de un nuevo proceso en la ejecución de viaductos por medio de la construcción de una estructura singular en voladizo, así como la ejecución de la misma mediante un encofrado apoyado en un viaducto existente, que exige una 'indagación original planificada' para el análisis de las tecnologías existentes en el sector, la definición de requisitos y el establecimiento de la tipología de solución constructiva, por una parte, y la definición metodológica de las pruebas a realizar, así como el diseño de la instrumentación necesaria, por otra, lo que le confiere, a juicio del experto técnico, la calificación de Investigación y Desarrollo.'

La resolución dictada desestima el recurso.

Contra la misma se interpone recurso contencioso-administrativo. La demanda se centra en el contenido del proyecto sometido a calificación, y en la competencia técnica de los evaluadores, expertos elegidos por la entidad acreditada, con elevado grado de especialización, y en la materia concreta objeto del proyecto. Insiste en el contenido de los informes, y en la nueva solución que aporta el proyecto que contiene novedades sustanciales.

Alega en primer lugar, falta de motivación del informe motivado vinculante y de la resolución dictada en alzada, centrándose en el art. 35 de la ley 39/2015, y art. 88 de la misma

Entiende que el proyecto debe ser calificado como I+D, en base al art. 35.1 del TRLIS y se centra en el informe del experto.

Aporta informe sobre el papel de la entidad de certificación acreditada, y un 'informe de defensa técnica' que revisa las valoraciones del IMV y añade que el proyecto incorpora una solución totalmente distinta que implica un reto novedoso tecnológico. Diseña un viaducto considerando las afecciones al ya existente mediante tecnología específica. La ejecución de la estructura se realiza mediante encofrado apoyado en un viaducto existente, y la nueva tecnología exige el uso de dosificaciones específicas adaptadas a la singularidad de su puesta en obra. Es preciso análisis y cálculo de la transmisión de cargas entre forjados. Y se centra en los estudios necesarios, controles que deben realizarse y la incertidumbre que conlleva. Entiende que aporta novedades tecnológicas sustanciales con la ejecución de una estructura completa en voladizo, salvando un deslizamiento existente en la zona mediante un encofrado especial utilizando una única pila de apoyo, mediante nueva tecnología.

Solicita la estimación del recurso en los términos expuestos.

SEGUNDO.- El Abogado del Estado contesta la demanda mediante escrito en el que se centra en el objeto del proyecto y en el análisis de la normativa aplicable

Aporta informe aclaratorio sobre el esquema que soporta el procedimiento de emisión de informes motivados para deducciones fiscales, en el que los expertos dela SG tras revisar el expediente, insisten en la calificación de IT, por los motivos que constan en el mismo, en particular porque no se han demostrado que los avances sean significativa y objetivamente mejores que los empleados en su ámbito, y se refiere a los informes de segunda opinión emitidos.

El informe técnico de segunda opinión aportado, analiza el proyecto, la memoria presentada y los informes y datos aportados. Y entiende que el proyecto sería de IT. Considera que el proyecto ha dado como resultado el diseño y construcción de la calzada izquierda del viaducto de MONFADAL apoyándose en el viaducto ya existente, Implica un avance tecnológico para la empresa al obtener una solución constructiva que mejora sustancialmente las empleadas habitualmente. La metodología no es una novedad tecnológica objetiva sino subjetiva para la empresa, y el riesgo se considera muy bajo, puesto que se opera con materiales cuyo comportamiento es conocido y la metodología aplicada da lugar a poca incertidumbre

TERCERO.- El tema objeto de debate se centra en decidir si son ajustadas o no a Derecho las resoluciones impugnadas, que consideran que el proyecto merece la calificación de IT, y por tanto emiten informe favorable parcial.

En primer lugar, es preciso examinar la normativa de aplicación, que parte del artículo 35 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, (en la actualidad, ley 27/2014, en vigor a partir del 1 de enero de 2015), por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, que establece una deducción por actividades de investigación y desarrollo (apartado 1) y una deducción por actividades de innovación tecnológica (apartado 2).

De conformidad con lo dispuesto en el apartado 4.a) del mismo precepto, ' Para la aplicación de la deducción regulada en este artículo, los sujetos pasivos podrán aportar informe motivado emitido por el Ministerio de Ciencia e Innovación, o por un organismo adscrito a éste, relativo al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos exigidos en la letra a) del apartado 1 de este artículo para calificar las actividades del sujeto pasivo como investigación y desarrollo, o en la letra a) de su apartado 2, para calificarlas como innovación, teniendo en cuenta en ambos casos lo establecido en el apartado 3. Dicho informe tendrá carácter vinculante para la Administración tributaria'.

El apartado 1 del art. 35 define el concepto de investigación y desarrollo

a) Concepto de investigación y desarrollo.

Se considerará investigación a la indagación original planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico, y desarrollo a la aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Se considerará también actividad de investigación y desarrollo la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, así como la creación de un primer prototipo no comercializable y los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto, siempre que éstos no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial.

Asimismo, se considerará actividad de investigación y desarrollo el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de nuevos productos. A estos efectos, se entenderá como lanzamiento de un nuevo producto su introducción en el mercado y como nuevo producto, aquel cuya novedad sea esencial y no meramente formal o accidental.

También se considerará actividad de investigación y desarrollo la concepción de software avanzado, siempre que suponga un progreso científico o tecnológico significativo mediante el desarrollo de nuevos teoremas y algoritmos o mediante la creación de sistemas operativos y lenguajes nuevos, o siempre que esté destinado a facilitar a las personas discapacitadas el acceso a los servicios de la sociedad de la información. No se incluyen las actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software.

'1. Deducción por actividades de investigación y desarrollo.

La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra, en las condiciones establecidas en este apartado

El artículo 35.2 se refiere a la innovación tecnológica:

'2. Deducción por actividades de innovación tecnológica.

La realización de actividades de innovación tecnológica dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra en las condiciones establecidas en este apartado.

a) Concepto de innovación tecnológica.

Se considerará innovación tecnológica la actividad cuyo resultado sea un avance tecnológico en la obtención de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de los ya existentes. Se considerarán nuevos aquellos productos o procesos cuyas características o aplicaciones, desde el punto de vista tecnológico, difieran sustancialmente de las existentes con anterioridad.

Esta actividad incluirá la materialización de los nuevos productos o procesos en un plano, esquema o diseño, la creación de un primer prototipo no comercializable, los proyectos de demostración inicial o proyectos piloto y los muestrarios textiles, de la industria del calzado, del curtido, de la marroquinería, del juguete, del mueble y de la madera, siempre que no puedan convertirse o utilizarse para aplicaciones industriales o para su explotación comercial'.

Y el apartado 3 se refiere a las exclusiones, pero este precepto no es relevante en el examen del presente recurso.

El citado artículo 35 contiene una serie de precisiones sobre la base de la deducción y los porcentajes en cada caso.

Para obtener las deducciones previstas, es necesario seguir un procedimiento que se regula en el RD 1432/2003, y así, en materia de Informes Técnicos de Calificación, el art. 5.3 del Real Decreto 1432/2003 de 21 de noviembre, por el que se regula la emisión por el Ministerio de Ciencia y Tecnología de informes motivados relativos al cumplimiento de requisitos científicos y tecnológicos, a efectos de la aplicación e interpretación de deducciones fiscales por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica, establece que:

'Salvo en los supuestos y en los términos que se establezcan por orden del Ministro de Industria, Turismo y Comercio, el solicitante deberá presentar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, de acuerdo con las definiciones de estos conceptos y los requisitos científicos y tecnológicos contemplados en el art. 35 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC)'

Tal como se ha puesto de relieve en reiteradas Sentencias sobre temas relativos a la interpretación de estos preceptos, los conceptos de investigación y desarrollo , al que se incorpora el de innovación, son potencialmente indeterminados y, en su configuración legal se articulan alrededor de términos equívocos cuya determinación final se relega a la apreciación del intérprete, pues tanto las definiciones legales de ambos conceptos como las excepciones o salvedades que a renglón seguido se instrumentan, están plagadas de fórmulas genéricas y de expresiones de notable equivocidad

Como recuerda la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de la Audiencia Nacional de 7 de marzo de 2013, ' El requisito central de la novedad en el material, producto o proceso, en lo concerniente a la investigación o desarrollo que se viene exigiendo por la Administración puede ser, a priori, objeto de interpretaciones diametralmente opuestas, según se pretenda favorecer la inversión de las empresas en las actividades de investigación y desarrollo -no cabe olvidar que la propia rúbrica del Capítulo IV del Título VI de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades, se incorpora la finalidad de la deducción que nos ocupa, al referirse a 'deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades', entre las cuales, el artículo 33 Legislación citadaLIS art. 33Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades .Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades.Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. reconoce y disciplina la deducción 'por la realización de actividades de investigación y desarrollo'- o, por el contrario, se pretenda excluir todo intento de obtener un beneficio fiscal, lo que se logra ensanchando o reduciendo la interpretación de conceptos tales como 'indagación original', 'nuevos conocimientos' o 'superior comprensión en el ámbito científico y tecnológico', que son las nociones abiertas sobre las que se monta, en la Ley 43/1995, la idea de 'investigación', así como en el posterior Texto refundido de dicha Ley; y, por lo que respecta a la concreción final del otro término de la deducción, el de 'desarrollo', también son conceptos indeterminados los de 'nuevos materiales o productos' o 'nuevos procesos', siendo así que, además, cuando se habla de novedad respecto a los resultados de la labor investigadora, puede ésta centrarse en aspectos absolutos o relativos'.

Debe tenerse en cuenta el concepto de discrecionalidad técnica aplicable en estos supuestos, y sobre la misma así como sobre la presunción iuris tantum de veracidad de los informes administrativos emitidos en ejercicio de la misma, la Jurisprudencia, por todas al FJ 3 de la STS de 17 de julio de 2012 (rec. núm. 992/2011Jurisprudencia citadaSTS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 4ª, 17-07-2012 (rec. 992/2011) ) estima que la discrecionalidad técnica ' ha sido reconocida por el Tribunal Constitucional en Sentencias 353/1993, de 29 de noviembreJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 29-11-1993 ( STC 353/1993 ) , 34/1995, de 6 de febreroJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 06-02-1995 ( STC 34/1995 ) , 73/1998, de 31 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Primera, 31-03-1998 ( STC 73/1998 ) , o 40/1999, de 22 de marzoJurisprudencia citadaSTC, Sala Segunda, 22-03-1999 ( STC 40/1999 ) , por cuanto, en estos casos, los órganos de la Administración promueven y aplican criterios resultantes de los concretos conocimientos especializados, requeridos por la naturaleza de la actividad desplegada por el órgano administrativo, de forma que las modulaciones que encuentra la plenitud del conocimiento jurisdiccional sólo se justifican en una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Presunción iuris tantum, que puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del poder razonable que se presume en el órgano calificador.'

En el mismo sentido la sentencia del Tribunal Supremo de 15 de diciembre de 2011 que, en un asunto análogo sobre informes relativos a investigación y desarrollo a efectos de deducciones fiscales, declaró: 'Se ha de recordar que la discrecionalidad técnica expresada surge de una presunción de certeza o de razonabilidad de la actuación administrativa, apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. De modo que dicha presunción 'iuris tantum' sólo puede desvirtuarse si se acredita la infracción o el desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano administrativo en cuestión, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación del criterio adoptado, entre otros motivos, por fundarse en patente error, debidamente acreditado por la parte que lo alega'.

Así pues hay que partir de que los Tribunales no pueden sustituir a la Administración en el ejercicio de una actividad discrecional.

La Sentencia del Tribunal Constitucional 353/1993 , de 29 de noviembre , corroborada también por la STC 34/1995, de 6 de febrero recuerda que: ' el Tribunal Constitucional, haciendo suya una consolidada doctrina jurisprudencial aplicada por los tribunales ordinarios, ha tenido ocasión de manifestar que, 'aunque los tribunales de la jurisdicción contencioso-administrativa son ciertamente competentes para enjuiciar la legalidad de la actuación de los órganos juzgadores de las oposiciones o concursos [supuesto de discrecionalidad técnica], en modo alguno pueden sustituir a éstos en lo que sus valoraciones tiene de apreciación técnica ... no solo porque implicaría la omnisciencia de los órganos judiciales sino porque estos están llamados a resolver problemas jurídicos en términos jurídicos y nada más', de modo que 'la valoración del tribunal calificador en lo que de apreciación técnica tengan en sí misma escapa al control jurídico', con 'fundamento en una 'presunción de razonabilidad' o 'de certeza' de la actuación administrativa-va apoyada en la especialización y la imparcialidad de los órganos establecidos para realizar la calificación. Ahora bien, aquella presunción, en tanto que presunción 'iuris tantum', también podrá desvirtuarse si se acredita infracción o desconocimiento del proceder razonable que se presume en el órgano calificador, bien por desviación de poder, arbitrariedad o ausencia de toda posible justificación en el criterio adoptado'.

CUARTO.- Partiendo de esta normativa y situación, y con los criterios Jurisprudenciales que se citan, esta Sección viene considerando que de lo expuesto se deduce que, para resolver debidamente los litigios de esta naturaleza, hay que ponderar en cada concreto supuesto principalmente tres documentos. En primer lugar, la Memoria Técnico-Económica del proyecto, elaborada directamente por los solicitantes, y donde se ha de alegar motivadamente con la debida capacidad de convicción en qué modo el proyecto incluye una novedad sustancial en el concreto campo científico-técnico a que pertenece. De tal modo, no se trata de un documento eminentemente científico donde se haya de incorporar un examen técnico, pero tampoco se puede limitar a trascribir el tenor literal de los artículos citados, a riesgo de no suministrar a la Administración la información precisa para manifestarse en sobre si constituye I+D o solo Innovación.

A esta memoria técnico-económica se ha de acompañar un informe técnico de calificación de las actividades e identificación de los gastos e inversiones asociadas a investigación y desarrollo o innovación, emitido por una entidad debidamente acreditada por la Entidad Nacional de Acreditación (ENAC). Este segundo documento es de obligada aportación, y debe emitirse por entidad acreditada. Es un documento especialmente trascedente en estas cuestiones, dado que contiene un informe especializado sobre el contenido de cada proyecto y la calificación que merece para los técnicos.

Esta obligatoriedad de aportación con la cualificación que contenga no puede asimilarse a vinculación de sus conclusiones, ya que esto dependerá de su contenido y valoración, junto con la Memoria Técnico-Económica, y finalmente debe tenerse en cuenta el Informe Motivado Vinculante, que constituye el objeto del presente recurso contencioso y que sería el tercer documento que ha de contener el procedimiento.

A ello se añaden los diferentes informes periciales que puedan aportar las partes, y cuya valoración se realiza en cada caso, atendiendo las concretas circunstancias.

En este caso, se ha seguido un proyecto descrito anteriormente. El informe del experto de la entidad de certificación examina la totalidad del proyecto, el estado del arte, y entiende que el mismo incorpora una solución constructiva que aporta novedades tecnológicas sustanciales que se concretan en la ejecución de una estructura completa en voladizo realizada mediante un encofrado especial apoyado en otro viaducto existente. Además, se plantea el uso de una sola pila de apoyo, para minimizar el impacto ambiental tanto en fase de ejecución como una vez finalizada la obra.

En el informe se detalla que la solución propuesta es novedosa ya que además del diseño detallado del propio viaducto en ejecución, es preciso considerar todas las afecciones del proceso constructivo al viaducto existente, obligando al desarrollo de una metodología específica, muy diferentes al proceso tradicional de construcción de pilas y apoyo posterior de las vigas pretensadas prefabricadas. Las empresas del sector, tanto a nivel nacional como internacional utilizan para la construcción de viaductos la técnica convencional de ejecutar por separado ambas calzadas, con la ejecución inicial de las pilas, la posterior disposición de las vigas pretensadas y el hormigonado final del tablero. Por el contrario, en el presente proyecto se plantea el uso de una de las calzadas, ya ejecutada, como soporte para la ejecución de la otra, desarrollando una técnica constructiva singular y totalmente distinta de la convencional, que minimiza las afecciones ambientales, tanto en fase de ejecución, eliminando la necesidad de cimbras y grúas en la base del viaducto, como en la obra final, permitiendo reducir el número de pilas.

Con el recurso de alzada, como antes se ha expuesto, se amplía el informe, ratificando su contenido, insistiendo en que la solución que plantea el proyecto es novedosa y distinta a la metodología habitual empleada en ese tipo de construcciones y las novedades ' se concretan en la ejecución de una estructura completa en voladizo realizada mediante un encofrado especial apoyado en otro viaducto existente. Además, se plantea el uso de una sola pila de apoyo, para minimizar el impacto ambiental tanto en fase de ejecución como una vez finalizada la obra. No se trata del uso de una tecnología existente para su adaptación a uno o unos pocos elementos singulares del proyecto constructivo, como sí que ocurre habitualmente en multitud de proyectos, sino que afecta a la totalidad del proyecto, mediante el estudio y desarrollo de una nueva solución constructiva y de un nuevo proceso en la ejecución de viaductos por medio de la construcción de una estructura singular en voladizo, así como la ejecución de la misma mediante un encofrado apoyado en un viaducto existente, que exige una 'indagación original planificada' para el análisis de las tecnologías existentes en el sector, la definición de requisitos y el establecimiento de la tipología de solución constructiva, por una parte, y la definición metodológica de las pruebas a realizar, así como el diseño de la instrumentación necesaria, por otra, lo que le confiere, a juicio del experto técnico, la calificación de Investigación y Desarrollo.

Se oponen a estas conclusiones tanto el informe motivado, como el emitido por perito en informe de segunda opinión cuyas conclusiones se han detallado anteriormente. El Informe Motivado analiza las novedades del proyecto y detalla que en el sector de la construcción se han empleado ya técnicas semejantes por lo que rechaza que se trate de un avance objetivo, y lo limita al ámbito de la empresa.

El informe de segunda opinión incide en estos aspectos, analizando el estado del arte contenido en la memoria y las etapas de planificación del proyecto Entiende que la técnica constructiva desarrollada en la que el viaducto ya existente sirve de soporte para el que se va a construir, es similar a la aplicada en ampliaciones de viaductos. Entiende que es una mejora subjetiva.

Con todos estos datos, el tema objeto de debate se centra en la calificación del proyecto, que es evidente que implica una serie de mejoras y un avance apreciable, si bien para los informantes, la trascendencia de tal avance es distinta, como se ha explicado. La parte actora considera perfectamente acreditado que el proyecto lleva consigo un avance sustancial y constituye actividad I+D. Por el contrario, la Administración ha concluido tal como se ha detallado, y en informe aportado con el recurso se ratifica en ello al entender que el proyecto realizado debe calificarse como innovación tecnológica.

Todos los informantes consideran que el proyecto implica un avance o novedad. El tema se centra precisamente en la calificación de tal novedad a efectos de aplicación del art. 35 antes citado.

QUINTO.- En la demanda se aduce que el proyecto cumple las exigencias y encaja en la definición del art. 35 sobre I+D se centra en el informe del experto de la entidad certificadora. Y en la importancia de esas pruebas, Postula la nulidad de las resoluciones y aduce falta de motivación de las resoluciones impugnadas.

Como se ha puesto de relieve reiteradamente por la Sala el problema se centra en la valoración de las pruebas. El recurrente cuestiona el contenido de las resoluciones precisamente por las conclusiones que recogen, es decir, porque consideran que el proyecto que presenta no puede calificarse como I+D, sino como IT. Este es el tema nuclear sobre el que pivota el recurso, y de hecho la demanda aduce en primer lugar la cuestión de la calificación del proyecto. Se insiste en la demanda en la cualificación de los expertos de la entidad y en la suficiencia de sus informes. Entiende que de los informes aportados se desprende con toda claridad que el proyecto es novedoso y que la actividad desplegada merece la calificación de Investigación y desarrollo. Y centra su debate en la cualificación y experiencia concreta de los informantes de la entidad acreditadora.

El experto de la entidad EQA ha insistido en las características del proyecto, en la novedad que implica la construcción, y en el informe aportado con el recurso de alzada se hace hincapié en la concreta solución desarrollada que es totalmente distinta a la metodología empleada habitualmente. Esta novedad a que se refiere el informe no se acredita de manera relevante, puesto que constan soluciones semejantes en otros casos, tal como se pone de relieve tanto por la resolución de informe motivado, como por el informante de segunda u opinión. Se destaca así que es un avance a nivel subjetivo, lo que no se cuestiona, dado que el informe es favorable parcial.

El informe motivado destaca perfectamente las razones por las que no es posible detectar novedades suficientemente relevantes para la calificación pretendida. Y lo cierto es que las conclusiones que contiene poniendo en relación todo ello con el informe del experto de la entidad no lleva a la Sala a la convicción de que el proyecto se pueda considerar como de I+D. º Se insiste en el estado de la técnica en el momento de desarrollo del proyecto, pero tal estado se ha tenido en cuenta en todos los informes emitidos.

El informe de la Entidad de acreditación no es vinculante para la Administración ni para esta Sala, puesto que lo procedente es examinar la totalidad de los datos para sustentar una conclusión adecuada. De hecho, si fuera vinculante tal informe, no sería preciso llevar a cabo el procedimiento que contiene el Real decreto 1432/2003, puesto que sería suficiente con la aportación de tal informe para entender que un proyecto reviste la naturaleza que el citado informe considera. Y ello no es así, y basta la lectura del Real decreto citado para sustentar esta conclusión. Lo cierto es que el informe del experto se ha de aportar como documentación necesaria para examinar el tema, pero la Administración ha de seguir el procedimiento, examinar el proyecto y emitir una valoración en el Informe Motivado Vinculante. En este caso, las conclusiones de este informe se amplían en el informe del perito de segunda opinión, cuya cualificación técnica ye experiencia se detalla en el propio informe.

La actora entiende que el perito informante de segunda opinión no tiene la experiencia y titulación específica para emitir el informe concreto, que sin embargo sí tienen los expertos de la entidad. Se refiere a que dicho informe contiene datos generalistas, y no se atiene al estado del arte en el momento del proyecto. Si embargo, no se aprecian los defectos que se reprochan al informante, que explica su titulación, experiencia en actividades en código UNESCO 3305, y analiza el proyecto enmarcado en su contexto.

Pero incluso centrándonos en el informe emitido por el experto de la EQA, la Sala no puede concluir con la naturaleza de I+D del proyecto en cuestión. Se destacan las novedades tecnológicas del proyecto, insistiendo en la novedad constructiva pero esta novedad objetiva que se aduce no se acredita de manera relevante, ni tampoco el riesgo asumido. El avance para la empresa es evidente, y ello implica una mejora pero no se aprecia la novedad objetiva que se aduce.

SEXTO.-La actora alega falta de motivación del informe motivado definitivo. Sin embargo, el problema no es de falta de motivación, sino de valoración concreta de los datos aportados, y del contenido del proyecto. Como se ha dicho, los informes de los expertos de la entidad acreditada no implican que la Administración deba someterse a su criterio, sino que se valoran en cada caso mediante los expertos correspondientes. nos e trata de que los informes de los expertos independientes sean determinantes, puesto que si así fuera no sería preciso el procedimiento regulado en el Real decreto, bastaría con aportar el informe al respecto para sustentar la conclusión que el mismo contiene con la inmediata consecuencia prevista en la ley. No es así, sino que se trata de un procedente que requiere el informe del experto para ser valorado posteriormente, sin vinculación a sus conclusiones. No se cuestiona la imparcialidad, solvencia y conocimientos de los expertos, pero sus conclusiones son sometidas a examen por la Administración siguiendo el procedieron descrito en el Real decreto aplicable.

Se cuestiona en relación con todo ello y como se apuntaba, la falta de motivación de las resoluciones. La motivación consiste implica exteriorizar las razones de hecho o de derecho en que se apoya el acto administrativo y su finalidad es doble: i) por un lado, sirve como garantía al administrado pues le permite conocer las razones en que la Administración funda su decisión y poder impugnar el acto con mayor conocimiento y precisión; ii) por otro, facilita el control de los actos administrativos por los Tribunales.

La exigencia de motivación se recoge en el art. 35 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, de Procedimiento Común de las Administraciones Públicas, y el art. 88.6 señala que ' la aceptación de informes o dictámenes servirá de motivación a la resolución cuando se incorporen al texto de la misma'.

La STC 100/1987, de 12 de junio, determina que el deber de motivar las resoluciones no exige de la autoridad decisoria ' una exhaustiva descripción del proceso intelectual que la ha llevado a resolver en un determinado sentido, ni le impone una determinada extensión, intensidad o alcance en el razonamiento empleado, sino que para su cumplimiento es suficiente que conste de modo razonablemente claro cuál ha sido el fundamento en derecho de la decisión adoptada, criterio de razonabilidad que ha de medirse caso por caso, en atención a la finalidad que con la motivación ha de lograrse...' (En igual sentido SSTC 196/1998, de 24 de octubre; 25/1990, de 19 de febrero), pues, como afirma el ATC 951/1986, de 12 de noviembre, ' una cosa es la carencia de motivación y otra la motivación concentrada, aunque precisa y suficiente'. Por consiguiente, 'no es exigible una pormenorizada respuesta a todas las alegaciones de las partes, sino que basta que la motivación cumpla la doble finalidad de exteriorizar el fundamento de la decisión adoptada y permitir su eventual control jurisdiccional' ( SSTC 26/1989, de 14 de febrero; 70/1990, de 5 de abril; igualmente, SSTC 14/1991, 116/1991 y 109/1992). Todo ello sin olvidar que incluso ha admitido el Tribunal Constitucional la motivación de aquellas resoluciones que, pese a mostrar lagunas en la argumentación, permitan inferir el sentido y fundamento de la decisión ( SSTC 2/92 y 175/90).

Por tanto, la motivación no es un requisito de carácter meramente formal, sino de fondo e indispensable, porque sólo a través de los motivos pueden los interesados conocer las razones que justifican el acto, porque son necesarios para que la jurisdicción contencioso-administrativa pueda controlar la actividad de la Administración y porque solo expresándolos puede el interesado dirigir contra el acto las alegaciones y pruebas que correspondan según lo que resulte de dicha motivación, que, si se omite, puede generar la indefensión prohibida por el art. 24.1 de la Constitución ( SSTC 26/81, de 17 de julio, 61/83; de 11 de julio, y 353/95, de 24 de octubre).

Para el Tribunal Supremo, la motivación no ha de tener una extensión determinada, sino que ésta estará en función de la mayor o menor complejidad de lo que se cuestione o de la mayor o menor dificultad del razonamiento que se requiera, lo que implica que pueda ser sucinta o escueta, sin necesidad de amplias consideraciones cuando no son precisas en orden a la cuestión que se plantea y resuelve ( STS de 20 de julio de 2016, recurso 4174/2014), admitiendo la motivación por referencias a informes, dictámenes o memorias, señalando que las consideraciones jurídicas generales o estandarizadas no pueden obstar por sí solas a una clara y congruente motivación; por último, la falta de motivación o la motivación defectuosa pueden comportar la anulación del acto o bien constituir una mera irregularidad no invalidante ( art. 63.2 de la Ley 30/1992 ), lo cual habrá de determinarse en función de la naturaleza del acto y de si realmente se constata una situación de indefensión material del administrado que no se produce en el supuesto de que la motivación, aunque sucinta, cumpla con las finalidades de proporcionar los elementos necesarios para una adecuada defensa frente al acto de que se trata y para su revisión en vía de recurso ( SSTS de 15.11.84 , 21.09.98 y 7.06.99 , entre otras).

La STS de 3 de febrero de 2015, recurso 577/2013, señala que la exigencia de motivación no puede comprender el derecho a que se proporcione a las partes una explicación exhaustiva y pormenorizada de cada argumento invocado o de cada prueba practicada o elemento documental del expediente administrativo, doctrina que ha de ser puesta en conexión con la exigencia de que el defecto de motivación haya producido una indefensión efectiva, es decir, cuando el recurrente no hubiese tenido la oportunidad de alegar cuanto ha estimado oportuno en defensa de su derecho tanto en vía administrativa como judicial.

En este caso, la motivación es evidente. La parte puede conocer perfectamente las razones en que se basa la Administración al emitir sus informes y ha podido cuestionarlos y contrastarlos con los suyos propios. No se aprecia en modo alguno ausencia de motivación, sino que la actora no comparte los argumentos a que llega la Administración, lo que es algo completamente diferente. No se produce indefensión cuando la parte puede oponer cuanto ha estimado oportuno al contenido de los informes y de las resoluciones, aportando los datos que ha considerado relevantes. La valoración de las pruebas en tal sentido ha de realizarse al examinar la totalidad de los datos que se aportan. Por tanto, no se aprecia indefensión, ya que la actora muestra su disconformidad con las resoluciones mediante sus informes que han de valorarse con el resto de los emitidos.

En fin, el tema central es el expuesto anteriormente, la calificación concreta del proyecto a efectos de deducciones fiscales. No tiene carácter vinculante la Memoria o el informe aportados con la solicitud. El sistema que regula el Real decreto 1432/2003 para emisión de los informes motivados no prevé en absoluto esta conclusión. Tal norma se ha dictado en desarrollo del art. 33.4 de la ley 34/1995, en la redacción dada por la ley 7/2004, y posterior art. 35 del TRLIS RDL 4/2005, hoy derogado. En el Preámbulo de este Real decreto se explica:

'resulta necesario ofrecer a los agentes económicos un entorno de seguridad jurídica que les permita conocer si las actividades que plantean llevar a cabo merecerán o no la calificación requerida para aplicar los incentivos fiscales considerados. Disponer de una información lo más objetiva posible acerca de la naturaleza y contenidos en I+D+i así como de los gastos asociados a este tipo de actividades empresariales, supondrá un escenario de mayor certidumbre tanto para la empresa que ha de afrontar la toma de decisión de inversión, como para el resto de los agentes económicos que actúan en el tráfico jurídico mercantil, y muy especialmente para la propia Administración tributaria.

En esta línea, la reciente Ley 7/2003, de 1 de abril... modifica el apartado 4 del art. 33 de la ley 43/1995, del impuesto sobre sociedades e introduce la posibilidad para los sujetos pasivos de aportar a la Administración tributaria informes motivados relativos al cumplimiento de los requisitos científicos y tecnológicos necesarios para poder aplicar la deducción por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica... Esos informes motivados que tienen carácter vinculante para la Administración tributaria, deben ser elaborados y emitidos por el Ministerio de Ciencia y Tecnología o por un organismo adscrito a éste'

Sobre esta base, se regula el procedimiento y en el mismo no se confiere carácter vinculante el informe técnico emitido por la entidad, El art. 8.3 del Real decreto dispone que 'la falta de contestación el plazo de tres meses no implicará la aceptación de los criterios expresados por el solicitante en el escrito de petición de informe ni determinará efectos vinculantes para el Ministerio...'

De todo ello se deduce que los informes que se aportan con la solicitud son necesarios para emitir el Informe Motivado pero no vinculan en modo alguno en cuanto a sus conclusiones, ya que de otro modo no sería preciso seguir tramitación alguna y bastaría con el informe que se presenta en cada caso. No es así, y basta examinar el Real decreto aplicable.

En definitiva, no se cuestiona el contenido de los informes emitido por los expertos de la entidad de acreditación y aportados en su momento, pero estos informes no son vinculantes para la Administración que emite el Informe Motivado Vinculante. En el informe aportado, denominado aclaratorio del esquema, se insiste en la calificación concedida al proyecto. Y se destaca que no se ha realizado un estudio comparativo adecuado a nivel internacional. Se aporta información insuficiente y se asume que el proyecto va a mejorar las metodologías propias, consiguiendo un nuevo proceso de construcción. Pero se aportan soluciones similares a las que disponían otros fabricantes.

Este dato recogido en el informe, se detalla asimismo en el informe de segunda opinión, No consta otro extremo relevante suficientemente acreditativo de la novedad objetiva que la actora pretende del proyecto sometido a calificación. La novedad tecnológica sustancial se aprecia subjetivamente para la entidad, por lo que la calificación del proyecto debe considerarse ajustada al concepto IT, recogido en el art. 35 2 de la ley...

Procede en consecuencia, desestimar el recurso.

SEXTO.- En cuanto a las costas, el art. 139.1 de la LJCA establece que se imponen a la parte cuyos pedimentos son rechazados, como sucede en este caso, si bien se limitan a una cantidad , como permite el apartado cuarto, y en este caso se considera oportuna la cifra de 3000 euros por todos los conceptos.

Fallo

Que desestimando el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la Procuradora Sra. Pérez-Mulet y Díez -Picazo en representación de FERROVIAL AGROMAN S.A.contra Resolución de la Secretaría de Estado de Investigación, desarrollo e Innovación del Ministerio de Economía que desestima recurso de alzada contra Informe Motivado en relación con el proyecto presentado por la recurrente, denominado DISEÑO Y DESARROLLO DE ESTRUCTURAS SINGULARES EN VOLADIZO dictada en expediente IDI 2014-40203-a , debemos declarar y declaramos que las citadas resoluciones son conformes con el ordenamiento jurídico. SE imponen las costas a la recurrente con el límite de 3000 euros.

Notifíquese en legal forma. Contra la presente Sentencia cabe recurso de casación, que deberá prepararse ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, acreditándose en el escrito de preparación del recurso el cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 89.2 LJCA, con justificación expresa del interés casacional objetivo que revista.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.