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17/09/2017
Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 57/2019, Tribunal Superior de Justicia de Castilla La-Mancha, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 578/2017 de 19 de Febrero de 2019
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Orden: Administrativo
Fecha: 19 de Febrero de 2019
Tribunal: TSJ Castilla La-Mancha
Ponente: PÉREZ YUSTE, MIGUEL ÁNGEL
Nº de sentencia: 57/2019
Núm. Cendoj: 02003330022019100070
Núm. Ecli: ES:TSJCLM:2019:308
Núm. Roj: STSJ CLM 308/2019
Resumen:
HACIENDA ESTATAL
Encabezamiento
T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2
ALBACETE
SENTENCIA: 00057/2019
Recurso núm. 578 de 2017
S E N T E N C I A Nº 57
SALA DE LO CONTENCIOSO
ADMINISTRATI VO. SECCIÓN 2ª.
Iltmos. Sres.:
Presidenta:
D.ª Raquel Iranzo Prades
Magistrados:
D. Jaime Lozano Ibáñez
D. Miguel Ángel Pérez Yuste
En Albacete, a diecinueve de febrero de dos mil diecinueve.
Vistos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La
Mancha, los presentes autos número 578/17 el recurso contencioso administrativo seguido a instancia de D.
Edmundo , representado por la Procuradora Sra. García de la Cruz y dirigido por el Letrado D. Diego Borobia
Sánchez, contra el TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA-LA MANCHA,
que ha estado representado y dirigido por el Sr. Abogado del Estado, sobre I.R.P.F.; siendo Ponente el Iltmo.
Sr. Magistrado D. Miguel Ángel Pérez Yuste.
Antecedentes
PRIMERO.- Por la representación procesal de D. Edmundo se interpuso en fecha 29-12-2017, recurso contencioso-administrativo contra la Resolución de 20-10-2017 dictada por el Tribunal Económico- Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, en virtud de la cual se desestima la reclamación económico- administrativa con número de referencia NUM000 , interpuesta por el mismo contra la Resolución del Recurso de Reposición de 1-4-2014, por el que se desestimó la devolución de los ingresos indebidos solicitados mediante la rectificación de la autoliquidación del IRPF de lo ejercicio de 2008.
Formalizada demanda, tras exponer los hechos y fundamentos jurídicos que estimó aplicables, terminó solicitando se dicte sentencia estimando el recurso de conformidad con lo interesado en el suplico de la misma.
Concretamente dice: a) Que en su caso procede la aplicación de la exención prevista en los artículos 7.1 p) de la Ley 35/2006 del IRPF , en relación con el artículo 6 del Reglamento.
De los tres requisitos que la normativa establece, 1.- Que exista un desplazamiento real efectivo del trabajador al extranjero.
2.- Que los Trabajos se realicen para una empresa no residente en España o establecimiento permanente situado en el extranjero.
3.- Que en el país del desplazamiento exista un impuesto de naturaleza análoga al IRPF.
no existe debate sobre la concurrencia del primero y el tercero, siendo discutido por la Administración la concurrencia del segundo.
b) D. Edmundo , presta sus servicios como piloto de aviones para la mercantil `` Pan Air Líneas Aéreas, S.A.## , siendo su actividad principal la de la prestación de servicios de transporte internacional de mercancías por vía aérea, para el grupo multinacional holandés TNT Exprés, para lo cual cuenta con una flota de ocho aviones, propiedad de la empresa del Grupo TNT, Airways N.V. (TAY), entidad residente en Bélgica, con sede en el aeropuerto de Lieja (Bélgica).
Dicha flota de aviones se encuentra a disposición de la Sociedad Pan Air Líneas Aéreas, en régimen de Wet lease (arrendamiento de aeronaves con tripulación). Estando sus servicios destinados para el Grupo.
Consta acreditado: 1. - Su condición de trabajador de la empresa Pan Air Líneas Aéreas.
2. - La realización de la actividad laboral en el extranjero durante un periodo de 155 días durante el año 2008, según se acredita en los resúmenes de actividades, que se encuentran adjuntos al expediente.
3.- Que la empresa PAN AIR (residente), presta servicios a la matriz TNT EXPRESS (no residente).
c) El TEAR, mediante su resolución establece que la empresa PAN AIR Líneas Aéreas SA para la que presta sus servicios como piloto de la aerolínea de carga española, forma parte del grupo Holandés TNT Express, con base en Lieja, dedicada a la distribución y carga de paquetería, quedando claro y probado que el servicio prestado produce una ventaja o utilidad a la entidad destinataria, ya que esta última se sirve de la flota de naves y de la tripulación de la empresa prestataria.
d) Ha estado desplazado en el extranjero durante 155 días en el ejercicio 2008, prestando sus servicios para la empresa residente en el País extranjero, y no para su propia empresa. La cuestión nuclear del asunto radica en que como quiera que la empresa para la que trabaja está inmersa dentro del grupo de empresas de TNT, el hecho será si la mercantil TNT, obtiene efectivamente un beneficio, y del mismo modo, si el desembolso de la actividad realizada por la empresa Pan Air, y la empresa no residente estaría dispuesto a contratar el servicio prestado con otra empresa.
Pues bien, lógicamente la empresa TNT estaría dispuesta a contratar esta actividad con otra empresa, pues el servicio a prestar no es otro sino, el transporte de mercancías. Lo que resulta ser una actividad vital para la empresa TNT, por ello, podemos afirmar, que si estaría dispuesto a contratar la referida actividad con otra mercantil.
e) Las administraciones tributarias de Pozuelo de Alarcón, como la de Colmenar Viejo y la de Aranjuez, todas ellas de Madrid, la de Torrelavega de Cantabria, así como la de Sevilla, e inclusive la de Guadalajara, ya han procedido a aprobar la solicitud presentada por compañeros de trabajo, que se encontraban en la misma situación, e idénticas circunstancias, resultando de aplicación el principio de igualdad. Produciéndose de este modo, un agravio comparativo totalmente contrario a derecho, por cuanto, la misma Administración le da la razón, en idénticas condiciones a unos contribuyentes y se las quita a otros. No siendo independiente las diferentes oficinas de la AEAT que se encuentran en cada una de las provincias y comunidades de España. Por lo que, el criterio para entender acreditado un hecho debe ser idéntico, y como se ha indicado, en el presente caso no lo ha sido, por cuanto otros empleados en la misma situación, han visto rectificada la autoliquidación, con la presentación de la misma documentación con la que mi representado se ha visto privados de ella.
Debiendo de ser suficiente esa unidad de criterios, junto con el certificado que se aporta por la empresa para que el presente recurso resulte estimado.
f) Son hoy numerosas las Resoluciones dictadas por distintos Tribunales Económicos administrativos de toda España, los que dan la razón al obligado tributario en casos idénticos. Pudiéndose destacar resoluciones como: La reclamación nº 5/333/2016, procedimiento abreviado seguida ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos , en donde menciona entre otros extremos que la empresa PAN AIR LINEAS AÉREAS, S.A. efectuó en fecha 10 de diciembre de 2013 una consulta vinculante a la Dirección General de Tributos, respecto a la aplicación de la citada exención, sin que conste que la misma haya sido emitida a fecha de presentación de este Recurso.
Dicha consulta, con nº de registro 10123/13, ha sido respondida por la Dirección General de Tributos y notificada al recurrente con fecha 11-5-2016, Referencia 2607/13 y dice: ' La parte de los servicios intragrupo realizados en el extranjero que se corresponde con servicios prestados a la entidad española no tendrá la consideración de trabajos realizados para una empresa o entidad no residente en España, y en consecuencia no estará amparada por la exención.
Según la información suministrada, en el presente supuesto, en principio, puede entenderse que estamos en presencia de servicios intragrupo ya que la empresa española consultante desplaza temporalmente a sus trabajadores para que presenten sus servicios a otras empresas del grupo que son no residentes en España . '.
g) Destaca también las Sentencias del TSJ de Galicia nº 88/2016 de 9 de marzo , así como la nº 354 de 29 de junio de 2016 -ROJ: STSJ GAL 5568/2016 -, donde resuelven casos idénticos al que es objeto de debate, y en el mismo sentido aquí expuesto.
SEGUNDO.- Contestada la demanda por la Administración demandada, tras relatar a su vez los hechos y fundamentos jurídicos que entendió aplicables, solicitó una sentencia desestimatoria del recurso.
Concretamente dice: No es de aplicación la exención, por cuanto aquí no existe servicio intragrupo, como señala el TEAR, aunque existe desplazamiento al extranjero los servicios los ha realizado para su propia empresa y no para la entidad no residente. En efecto ,a la solicitud de rectificación se acompañó un certificado de empresa, en el que se indica que tiene ocho aviones propiedad de diferentes empresas del grupo y que los aviones operan para TNT como TNT Airways N.V (TAY), entidad residente en Bélgica, para la que vuela Pain Air a Líneas Aérea en régimen de wet lease (arrendamiento de aeronaves con tripulaciones), y que en el 2008 el actor realizó vuelos desde la base de operaciones de Lieja (Bélgica) y que todos esos vuelos se han realizado para la empresa belga TGNT Airways N:N.
Es decir, el actor no fue destinado a prestar un servicio para la empresa del grupo, sino que hubo un contrato de arrendamiento entre su empresa y una empresa del grupo y al ser un arrendamiento con tripulación ello significa que el pago del salario correspondía a la empresa de la actora, tal y como señala el acuerdo que desestima la rectificación. Así la empresa en el modelo 190 declaró las rentas de la actora como sujetas y no exentas, y ello no se ha rectificado en modo alguno.
En cuanto al principio de igualdad invocado por la actora, como señala el TEAR la resolución invocada se refería a un caso en que el trabajador tenía su base de trabajo en Lieja, lo que no ocurre con el actor.
TERCERO.- Acordado el recibimiento del pleito a prueba y practicadas las declaradas pertinentes, se reafirmaron las partes en sus escritos de demanda y contestación, por vía de conclusiones, se señaló día y hora para votación y fallo.
CUARTO.- Por permiso oficial del Magistrado D. Ricardo Estévez Goytre, el mismo no forma parte de la composición de la Sala.
Fundamentos
PRIMERO.- Normativa de aplicación.
Dice el artículo
2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.
La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.
Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe.
El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención '.
El artículo 6 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo , por el que se aprueba el Reglamento.
Y la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobada por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, (actualmente el apartado 5 del artículo 18 de la LIS 27/2014 de 27 de noviembre), que dice: ' En el supuesto de prestaciones de servicios entre personas o entidades vinculadas, valorados de acuerdo con lo establecido en el apartado 4, se requerirá que los servicios prestados produzcan o puedan producir una ventaja o utilidad a su destinatario ...'
SEGUNDO.- Sobre si los servicios prestados por el recurrente han producido ventaja o utilidad a la matriz TNT EXPRESS (no residente).
La finalidad de esta exención, como bien se dice en la demanda, no es tanto evitar la doble imposición como ' favorecer la internacionalización de las empresas españolas y facilitar la movilidad de los trabajadores españoles en el extranjero '; llegados aquí, queda por resolver la cuestión de fondo, en los términos del epígrafe que da título a ese fundamento.
El TEAR, en la resolución impugnada, que es la combatida por el actor, después de decir que no se pone en duda por la Administración que el reclamante haya podido realizar desplazamientos al extranjero, ni que dichos territorios no tengan impuestos análogos al IRPF español, plantea tal cuestión del siguiente modo: ' En el presente caso, el interesado ha estado efectivamente desplazado en el extranjero durante 151 días durante el ejercicio de 2008, pero los servicios prestados los realiza para su propia empresa, y no para la empresa o entidad no residente, esto es, los realiza en interés propio de la empresa para la que trabaja, a la vista del contrato pactado entre su empresa y la entidad no residente, cuyas condiciones se detallan en el acuerdo de la Oficina Gestora, trascrito en los antecedentes de hecho de esta Resolución '.
Pues bien, son varios los argumentos que nos llevan a la estimación de la demanda.
En primer lugar, la actuación de la propia administración tributaria (Oficina Gestora) en casos no ya semejantes, sino idénticos.
Así la Resolución del TEAR de Cantabria de 31-3-2016, resolviendo una reclamación (nº 39/01110/2014 y acumulada 39/00999/2015) contra resolución de la Administración de la AEAT de Torrelavega, estando el recurrente en idéntica situación al supuesto de autos, destaca en el Antecedente de hecho
TERCERO: ' La Oficina Gestora, previa propuesta de resolución, dictó Acuerdo de resolución, estimando parcialmente la solicitud, declarando exento de tributación por importe de 23.958 €, correspondientes a las retribuciones salariales no específicas, en aplicación del artículo
Y es importante destacar que en la demanda no sólo refiere esta Oficina Gestora, sino también a las administraciones tributarias de Pozuelo de Alarcón, Colmenar Viejo y la de Aranjuez, todas ellas de Madrid, así como la de Sevilla, e inclusive la de Guadalajara, ya han procedido a aprobar la solicitud presentada por compañeros de trabajo, que se encontraban en la misma situación, e idénticas circunstancias, resultando de aplicación el principio de igualdad. Produciéndose de este modo, un agravio comparativo totalmente contrario a derecho, por cuanto, la misma Administración le da la razón, en idénticas condiciones a unos contribuyentes y se las quita a otros. No siendo independiente las diferentes oficinas de la AEAT que se encuentran en cada una de las provincias y comunidades de España. Por lo que, el criterio para entender acreditado un hecho debe ser idéntico, y como se ha indicado, en el presente caso no lo ha sido, por cuanto otros empleados en la misma situación, han visto rectificada la autoliquidación, con la presentación de la misma documentación con la que mi representado se ha visto privados de ella. Debiendo de ser suficiente esa unidad de criterios, junto con el certificado que se aporta por la empresa para que el presente recurso resulte estimado .
El Tribuna ha podido examinar, porque obra en el expediente, la Resolución del TEAR de Cantabria, que a su vez recoge la resolución de la Oficina Gestora de Torrelavega; aunque no se haya aportado documental del resto de Oficinas Gestoras, entendemos que así ha ocurrido, en tanto que no es desmentido por la Abogacía del Estado.
En segundo lugar, la respuesta dada por la Dirección General de Tributos a la consulta formulada por `` Pan Air Líneas Aéreas, S.A.'; dicha consulta con nº de registro 10123/13, fue formulada en los siguientes términos: ' La sociedad española consultante, perteneciente a un grupo holandés, cuenta con cierto personal (todos ellos residentes fiscales en España y con relación laboral con la consultante). En virtud de contratos formados por la consultante con otras empresas del grupo no residentes en España, la consultante se obliga a prestar ciertos servicios a dichas empresas no residentes. Como contraprestación, la consultante factura un importe mensual que incluye la totalidad de los gastos directos en que incurre para prestar los servicios (incluidos los costes laborales), más un margen. Los servicios que la consultante presta a dichas empresas no residentes se llevan a cabo desde la central en Bélgica y según determina el grupo .', fue respondida por la Dirección General de Tributos y notificada al recurrente con fecha 11-5-2016, Referencia 2607/13 del siguiente modo: ' La parte de los servicios intragrupo realizados en el extranjero que se corresponde con servicios prestados a la entidad española no tendrá la consideración de trabajos realizados para una empresa o entidad no residente en España, y en consecuencia no estará amparada por la exención.
Según la información suministrada, en el presente supuesto, en principio, puede entenderse que estamos en presencia de servicios intragrupo ya que la empresa española consultante desplaza temporalmente a sus trabajadores para que presenten sus servicios a otras empresas del grupo que son no residentes en España '.
Es decir, debemos concluir que los servicios prestados son en beneficio o utilidad de la empresa no residente.
Por último, los pronunciamientos del TSJ de Galicia en las sentencias nº 88/2016 de 9 de marzo , así como la nº 354 de 29 de junio de 2016 -ROJ: STSJ GAL 5568/2016 -, donde resuelven casos idénticos al que es objeto de debate, y en el mismo sentido aquí expuesto.
Así, en la segunda de las citadas, se dice: ' Sobre esta cuestión ya ha tenido ocasión de pronunciarse esta misma Sala y Sección en un caso análogo en el que era recurrente un empleado de la misma empresa en su reciente sentencia de 9 de marzo de 2016 en sede del procedimiento ordinario 15241/15.
Decíamos allí: 'El demandante presta sus servicios para la mercantil 'Pan Air Líneas Aéreas, S.A.', sociedad unipersonal propiedad al 100% de TNT Express Worlwide (Spain), S.L., que forma parte del grupo TNT Express, siendo su actividad la prestación al Grupo de servicios de carga y paquetería desde Lieja y en las rutas que dicho Grupo determina. 'Pan Air' se vale para ello de una flota de 8 aviones propiedad de diferentes empresas del Grupo TNT, en los que prestó servicios como piloto el demandante en el ejercicio discutido, siendo retribuido por 'Pan Aair'. Bajo dicha premisa, que se certifica por la Compañía, dichos servicios exigieron la estancia del actor fuera de España durante 49 días completos y 94 incompletos, en rutas desde o hacia la base de Lieja.
Interes ó su rectificación de la declaración-liquidación de IRPF por entender aplicable la exención el artículo 7, p) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , que resultó denegada por la oficina gestora, criterio confirmado por el TEAR en la resolución recurrida, por entender que se trataba de servicios prestados en una aeronave propiedad de una empresa española que no tenía la consideración de establecimiento permanente radicado en el extranjero, ni la actividad se había desarrollado para una entidad no residente. El recurrente ha aportado resoluciones de otras oficinas gestoras que, afirma, reconocen el derecho a la exención a empleados en idéntica situación a la suya ..........
la cuestión nuclear del asunto no es si la aeronave puede conceptuarse como establecimiento permanente en el extranjero sino, más sencillamente, si acreditada la vinculación de la empresa pagadora y el Grupo TNT se puede hablar, en puridad, de un servicio intragrupo en los términos acotados del artículo 5 del Reglamento. A lo que se suman las resoluciones de otras oficinas gestoras en las que así parece haberse entendido . (subrayado nuestro como elemento que corrobora la afirmación de la demanda de que otras oficinas gestoras lo han reconocido).
Pues bien, como razona la Abogacía del Estado la óptica de los servicios intragrupo debe ser la de la plena competencia sin que, a nuestro juicio, pueda limitarse solamente a dicho sector de servicios, sino en función de las relaciones existentes entre la empleadora y una empresa no residente, pertenecientes al mismo grupo y en las que se haga patente que, como dijimos en la sentencia de esta Sala de fecha 25/9/13, dictada en el recurso 15794/12 , "(. . .) partiendo de que se trata de una actividad intragrupo, no cabe duda que en circunstancias comparables una empresa independiente no vinculada hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa por su ejecución". Algo que, a la vista de la documentación que acompaña el recurrente a la demanda, es razonable concluir. '(sic) '.
TERCERO.- De conformidad con lo establecido en el art. 139 de la Ley Jurisdiccional se imponen las costas a la Administración; y atendiendo a las circunstancias del caso y grado de complejidad, se limitan las costas, referido exclusivamente a los honorarios de Letrado, a la cantidad máxima de 1.500 €.
Vistos los preceptos citados y demás de pertinente aplicación,
Fallo
1. Estimamos el recurso.2. Anulamos la resolución impugnada.
3. Se reconoce al recurrente la rectificación de la declaración del IRPF de 2008.
4. Se imponen las costas a la Administración con el límite aludido.
Notifíquese, con indicación de que contra la presente sentencia cabe recurso de casación para ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo, que habrá de prepararse por medio de escrito presentado ante esta Sala en el plazo de treinta días, contados desde el siguiente al de su notificación, estando legitimados para ello quienes hayan sido parte en el proceso, o debieran haberlo sido, debiendo hacerse mención en el escrito de preparación al cumplimiento de los requisitos señalados en el art. 89.2 de la LJCA .
Así, por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado D.
Miguel Ángel Pérez Yuste, estando celebrando audiencia en el día de su fecha la Sala de lo Contencioso Administrativo que la firma, y de lo que, como Secretario, certifico en Albacete, a diecinueve de febrero de dos mil diecinueve.