Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 58/2020, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 603/2018 de 23 de Enero de 2020

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2018/0013943
Procedimiento Ordinario 603/2018
Demandante: D./Dña. Carlos José
PROCURADOR D./Dña. EMILIO MARTINEZ BENITEZ
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
S E N T E N C I A 58
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados:
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dª María Rosario Ornosa Fernández
Dª María Antonia de la Peña Elías
__________________________________
En la villa de Madrid, a veintitrés de enero de dos mil veinte.
VISTO por la Sala el recurso contencioso administrativo núm. 603/2018, interpuesto por D. Carlos José
, representado por el Procurador D. Emilio Martínez Benítez, contra la resolución del Tribunal Económico
Administrativo Regional de Madrid de fecha 22 de marzo de 2018, que desestimó la reclamación NUM000
deducida contra el acuerdo de la Agencia Tributaria de fecha 7 de mayo de 2014, que desestimó el recurso de

reposición deducido contra el acuerdo que había desestimado la solicitud de rectificación de autoliquidación
relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2010; habiendo sido parte demandada la
Administración General del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley de esta Jurisdicción, se emplazó a la parte actora para que formalizase la demanda, lo que verificó mediante escrito en el que, tras exponer los hechos y fundamentos de Derecho que estimó de aplicación, suplicaba se dicte sentencia por la que se declare nula la resolución recurrida.



SEGUNDO.- El Abogado del Estado contestó a la demanda mediante escrito en el que suplicaba se dicte sentencia que desestime el recurso.



TERCERO.- Por auto de 19 de febrero de 2019 se acordó el recibimiento a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones, habiéndose cumplido el trámite de conclusiones y señalándose para votación y fallo del recurso el día 21 de enero de 2020, en cuya fecha ha tenido lugar.

Ha sido Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO.- El presente recurso tiene por objeto determinar si se ajusta o no a Derecho la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 22 de marzo de 2018, que desestimó la reclamación deducida por el actor contra el acuerdo de la Agencia Tributaria de fecha 7 de mayo de 2014, que había desestimado el recurso de reposición planteado contra el acuerdo que denegó la solicitud de rectificación de autoliquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2010, ascendiendo a 25.433,64 euros la cantidad reclamada.



SEGUNDO.- Los hechos relevantes para el análisis del presente recurso, acreditados documentalmente, son los siguientes: 1.- Por acuerdo de fecha 25 de marzo de 2014, la Agencia Tributaria denegó la solicitud de rectificación de autoliquidación formulada por el actor en relación con el ejercicio 2010 del IRPF, con la siguiente argumentación: '
PRIMERO. Considerando que este organo es competente para conocer y resolver las cuestiones planteadas en este procedimiento.



SEGUNDO. De acuerdo con: Las pretensiones del obligado tributario son desestimadas.

A la vista de la documentación aportada no se pueden considerar cumplidos los requisitos exigidos en la norma para poder aplicar la exención solicitada.

Partiendo de los antecedentes descritos, procede analizar si resulta de aplicación la exención contenida en el artículo 7 p) de la Ley 35/2006 del IRPF , cuyo desarrollo reglamentario está contenido en el artículo 6 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas , aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo.

La letra p) del artículo 7 del LIRPF declara exentos los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

La exención se aplicará a las retribuciones devengadas durante los días de estancia en el extranjero, con el límite máximo de 60.100 euros anuales. Reglamentariamente podrá establecerse el procedimiento para calcular el importe diario exento.

Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el reglamento de este impuesto, cualquiera que sea su importe.

El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.

Por tanto, y teniendo en cuenta los criterios señalados al respecto por la Dirección General de Tributos en diversas consultas vinculantes (V1632-09, V1566-09, V1747-09 y V1628-08) la aplicación de la mencionada exención requiere el cumplimiento de los siguientes requisitos: 1. Los trabajos deben realizarse efectivamente en el extranjero.

El cumplimiento de este requisito exige, no solamente el desplazamiento físico del trabajador fuera de España, sino también que los trabajos se efectúen realmente en el extranjero y no desde España, para lo cual será necesario que el centro de trabajo se fije, aunque sea de forma temporal, fuera de España. En consecuencia, hay que justificar el desplazamiento físico del trabajador al extranjero mediante documentos como pasaporte, billetes de avión, facturas de hoteles o contratos de alquiler, etc. El interesado no aporta ningún medio de prueba que justifique los desplazamientos reales al extranjero, únicamente la empresa certifica las fechas en las que el interesado acudió a reuniones, pero no se aporta prueba alguna del efectivo desplazamiento del interesado a los países y en las fechas recogidas en el certificado, si bien es cierto que en el certificado se alude a un anexo con la información hotelera y de vuelos.

2. Los trabajos deben realizarse para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente situado en el extranjero, de manera que sea dicha empresa o entidad no residente la beneficiaria real del trabajo prestado por el trabajador desplazado desde España.

Es decir, que básicamente la norma se refiere a los supuestos de trabajadores en el marco de una prestación de servicios transnacional. Ahora bien, cuando la citada prestación de servicios tiene lugar en el seno de un grupo de empresas como en este caso, se entenderá que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria, debiendo valorar si por el contrario se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas. En el presente caso, estamos en presencia de trabajos realizados para empresas del mismo grupo, aunque no se aporta prueba alguna de los trabajos realizados, ni prueba de las entidades destinatarias, el certificado señala que las entidades destinatarias son subsidiarias de Citrix System.

A este respecto, debe señalarse que con carácter general, para responder a la cuestión de si un miembro del grupo ha prestado o no un servicio, ejerciendo tal actividad en beneficio de uno o varios miembros del grupo, habría que determinar si la actividad supone un interés económico o comercial para un miembro del grupo que refuerza así su posición comercial. Es decir, si, en circunstancias comparables, una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar a otra empresa independiente la ejecución de esta actividad o si la hubiera ejecutado ella misma internamente. Si la actividad no es de las que una empresa independiente hubiera estado dispuesta a pagar por ella o hubiera ejecutado ella misma, no debería, en general, considerarse que el servicio se ha prestado.

Para poder comprobar el cumplimiento de este requisito, sería necesario analizar la naturaleza, características y alcance de los trabajos que el interesado ha desempeñado en el extranjero, para poder concluir que los mismos han generado un valor añadido en las entidades no residentes. Sería preciso examinar los contratos, acuerdos, órdenes de trabajo o documentos similares, a través de los cuales se instrumentaron las relaciones entre la entidad española y la entidad no residente, a priori destinataria de los trabajos.

Para justificar las características de los trabajos desempeñados en el extranjero, junto con el escrito de solicitud, el interesado presenta un certificado expedido el 4/02/2014 por la responsable de Recursos Humanos de Citrix System France, en el propio certificado se señala que el interesado desempeña las tareas de Vicepresidente del sur de Europa, y se señalan como trabajos realizados la asistencia a reuniones de ventas interna, con distribuidores y con clientes, pero no se aporta ningún otro medio de prueba como los anteriormente citados, alegando el contribuyente que se trata de documentación de carácter interno de la empresa.

Y, en este caso, en el que por un lado la empresa española pagadora de los rendimientos, imputa como sujetos y no exentos del IRPF a la totalidad de los rendimientos del trabajo percibidos en 2010 y por otro lado se solicita la rectificación de las autoliquidaciones invocando la exención del art. 7 p), corresponde a este Órgano de Gestión Tributaria determinar si, con la documentación que se aporta, se justifica suficientemente la exención.

Teniendo en cuenta que en este caso la prestación del servicio se ha realizado entre entidades pertenecientes al mismo grupo empresarial, con la documentación aportada no puede justificarse suficientemente que el trabajo desarrollado por el interesado en el extranjero haya generado valor añadido en exclusiva en las empresas radicadas en el extranjero individualmente consideradas.

Dado que se trata de prestaciones de servicios intragrupo, para poder concluir que se ha producido una ventaja que recae en exclusiva en la entidad no residente, se deberían haber aportado documentación adicional que permitieran deducir que el trabajo desarrollado por la solicitante en el extranjero puede ser susceptible de contraprestación monetaria, es decir que las empresas extranjeras estarías dispuestas a pagar a la entidad española por los trabajos desempeñados, circunstancia ésta que no ha sido certificada de forma expresa por la empresa española.

En la presente resolución se han tenido en cuenta, como ha sido señalado, los criterios al efecto manifestados por la Dirección General de Tributos en diversas consulta vinculantes, sin tener en cuenta los criterios manifestados por los Tribunales Superiores de Justicia al no tener un carácter vinculante para la Administración.



TERCERO. Se acuerda desestimar la presente solicitud.' 2.- El mencionado acuerdo fue confirmado en reposición por nuevo acuerdo de fecha 7 de mayo de 2014, que contiene estos argumentos: 'Considerando que el obligado tributario en el presente recurso no aporta nuevas pruebas aparte las ya aportadas en el procedimiento de rectificación de autoliquidación cuya resolución se recurre, y que tras su valoración en el seno de dicho procedimiento ya se resolvió en el sentido de denegar la solicitud formulada.

Considerando que dichas pruebas fueron tenidas en cuenta por la Administración al dictar su resolución.

Considerando que las alegaciones en que se fundamenta el presente recurso son reiteración de lo ya expuesto por el obligado tributario en el procedimiento de rectificación, tanto en el escrito de interposición como en sus alegaciones a la propuesta de resolución.

Considerando que la Administración tuvo en cuenta todos los argumentos del obligado tributario antes de emitir la resolución ahora recurrida.

Por todo ello, el presente recurso, como medio de revisión que es, se circunscribe a analizar si el acto recurrido es ajustado a derecho o no lo es.

Considerando que el acto recurrido se motivaba por dos fundamentos, uno procedimental al no aportar prueba suficiente: 'Para justificar las características de los trabajos desempeñados en el extranjero, junto con el escrito de solicitud, el interesado presenta un certificado expedido el 4/02/2014 por la responsable de Recursos Humanos de Citrix System France, en el propio certificado se señala que el interesado desempeña las tareas de Vicepresidente del sur de Europa, y se señalan como trabajos realizados la asistencia a reuniones de ventas interna, con distribuidores y con clientes, pero no se aporta ningún otro medio de prueba como los anteriormente citados, alegando el contribuyente que se trata de documentación de carácter interno de la empresa.', otro de derecho: 'Teniendo en cuenta que en este caso la prestación del servicio se ha realizado entre entidades pertenecientes al mismo grupo empresarial, con la documentación aportada no puede justificarse suficientemente que el trabajo desarrollado por el interesado en el extranjero haya generado valor añadido en exclusiva en las empresas radicadas en el extranjero individualmente consideradas.' Analizada la tramitación del expediente, la Administración no niega 'per se' cualquier alegación hecha por el obligado tributario, y efectivamente realiza una exaustiva valoración de los elementos de prueba alegados, ya que estamos en presencia de un supuesto en el que por un lado la empresa pagadora de los rendimientos imputa como sujetos y no exentos del IRPF a la totalidad de los rendimientos del trabajo percibidos, y por otro lado se solicita la rectificación de las autoliquidaciones invocando la exención del art. 7 p), por ello corresponde a este Órgano de Gestión Tributaria determinar si, con la documentación que se aporta, se justifica suficientemente la exención.

A la vista de todo ello, que no hay documentación nueva que pudiera desvirtuar el acto recurrido, que las alegaciones del obligado tributario fueron tenidas en cuenta a la hora de resolver el procedimiento objeto de este recurso, que el procedimiento se desarrolló respetando todas las exigencias legales sobre todo en cuanto a la defensa de los derechos del obligado tributario, y que la resolución ahora recurrida es amplia, clara y motivada, este órgano no puede sino confirmar el acto recurrido por considerarlo ajustado a derecho.

Todo ello, en función de lo que establecen los artículos 105 y 108 de la Ley 58/2003 General Tributaria sobre carga de la prueba y presunción de veracidad de las declaraciones respectivamente y el artículo 126.5 del RD 1065/2007 por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, que señala que las solicitudes deberán acompañarse de la documentación en que se fundamenten.' 3.- El reseñado acuerdo ha sido confirmado por la resolución del TEAR de Madrid impugnada en este procedimiento.



TERCERO.- El actor solicita en la demanda que se declare nulo y se deje sin efecto el acto administrativo recurrido y se reconozca la exención de las rentas obtenidas por su trabajo en el extranjero en el ejercicio 2010, con devolución de 25.433,64 euros más intereses legales.

Alega en apoyo de tales pretensiones, en resumen, que en el año 2010 prestó servicios a empresas radicadas en el extranjero durante 143 días, por lo que al haber ascendido su retribución total a 229.215,70 euros, el módulo diario era de 627,99 euros, lo que multiplicado por esos 143 días determinaba que la retribución exenta era de 60.100,00 euros, de modo que el rendimiento íntegro a declarar ese año debía ascender a 169.115,70 euros.

Afirma que el cargo ocupado como Vicepresidente del Sur de Europa de la entidad Citrix Systems Spain determina una remuneración por dicho concepto, tiene como función prestar servicios en las empresas que están bajo su dirección en Europa e implica los trabajos para dichas empresas y el desarrollo de su actividad en cada país de forma independiente, aunque el accionariado de las sociedades pertenezca a la empresa norteamericana Citrix Systems International GmbH.

Añade que la empresa española Citrix Systems Spain SLU no participa ni es dueña de las empresas ubicadas en el resto de Europa, por lo que en nada se beneficia de los trabajos realizados para esas empresas (Citrix Systems France SARL y Citris Systems Italy SRL), empresas francesa e italiana que tampoco se benefician de los trabajos realizados en España.

Analiza además los certificados aportados, transcribe diversas sentencias y finalmente reclama la aplicación del art. 7.p) de la Ley del IRPF.



CUARTO.- El Abogado del Estado se opone a las pretensiones de la parte actora alegando, en síntesis, que no queda claro con la documentación aportada, dado que se trata de servicios realizados a entidades del mismo grupo, que se trate de servicios que las entidades extranjeras estuviesen dispuestas a remunerar en las mismas condiciones que lo haría una empresa independiente. La totalidad de los viajes se refieren al concepto 'reunión interna de ventas o con clientes', lo que parece más una labor de coordinación que trabajos realizados para las empresas extranjeras, no especificándose tampoco la remuneración recibida por todos los días de trabajo en el extranjero.

Añade que las sentencias invocadas por la parte actora no sirven al presente caso por tratarse de una cuestión probatoria en la que el recurrente no ha cubierto la carga que le corresponde para hacerse acreedor de la exención que reclama.

Transcribe a continuación dos sentencias de esta Sección y afirma, por último, que para evitar situaciones de fraude en caso de entidades vinculadas es importante la prueba de la naturaleza independiente de los servicios prestados en el extranjero, su remuneración, el beneficio para las entidades extranjeras y el carácter de servicios que un tercero independiente hubiera remunerado en idéntico modo que la entidad vinculada, pero ninguna de estas circunstancias ha sido probada por el demandante, por lo que el recurso debe ser desestimado.



QUINTO.- Delimitado en los términos expuestos el ámbito del recurso, ante todo hay que señalar que la cuestión debatida en este procedimiento ya ha sido analizada y resuelta por esta Sección en la sentencia de fecha 2 de octubre de 2019, de la que ha sido ponente la Sra. Ornosa Fernández, que puso fin al recurso nº 602/2018, interpuesto por D. Carlos José contra los acuerdos que habían desestimado la rectificación de las autoliquidaciones relativas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicios 2009 y 2011.

En consecuencia, por aplicación de los principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica deben ser reiterados ahora los argumentos expuestos en dicha sentencia, que en sus fundamentos jurídicos quinto y sexto dice lo siguiente en relación con la cuestión que aquí se discute: '

QUINTO.- Debemos examinar a continuación si el recurrente tenía derecho a la exención pretendida en sus autoliquidaciones de IRPF de 2009 y 2011 de las cantidades percibidas por los trabajos efectuados en el extranjero por cuenta de la entidad CITRIX SYSTEM SPAIN SL.

El artículo 7 p) de la Ley 35/2006 del IRPF determina entre las rentas exentas los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos: '1º.- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2º.- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información...' Por otro lado, el art. 6 del Reglamento del IRPF , aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece: '1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su nombre. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.' El tenor literal de las normas transcritas pone de relieve que para cumplir el primer requisito -único que se cuestiona en este caso- es preciso, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente.

Esta exigencia excluye del ámbito de aplicación de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, esencialmente las de control y supervisión, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio; en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.

Resulta evidente que cuando se pretende un beneficio fiscal, tal como es la aplicación de una exención tributaria, la carga de la prueba de que concurren los requisitos legales exigibles, compete al sujeto pasivo, por aplicación de las reglas de la carga de la prueba, contenidas en el art. 105 LGT .

Por otro lado, para que proceda la aplicación pretendida es necesario que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España. Al mismo tiempo, es preciso que el trabajo se preste para una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Para determinar cuándo un trabajo se ha prestado para una empresa no residente, debe partirse de que el destinatario o beneficiario del trabajo prestado por el trabajador desplazado sea la empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Cuando la prestación de servicios en el extranjero tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe analizarse cada caso en concreto para determinar si realmente el destinatario o beneficiario de los servicios es una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y si se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas, partiendo de la premisa de que los servicios generen un valor añadido a las entidades no residentes, en cuyo caso podría entenderse que se trata de trabajos prestados para la entidad no residente. En caso contrario, por no tratarse de una auténtica prestación de servicios entre las empresas vinculadas, no se entendería que se trata de trabajos prestados para una entidad no residente y no procedería la exención pretendida.

La cuestión controvertida se centra así en determinar si los trabajos prestados en esos desplazamientos al extranjero supusieron un valor añadido para el grupo empresarial.



SEXTO.-. En el caso que nos ocupa, aunque en la demanda se señala que los trabajos en el extranjero se desarrollaron para entidades que no tenían relación alguna con la entidad empleadora, los distintos certificados aportados por el actor con la demanda permiten determinar exactamente lo contrario ya que, tanto en el de 20 de noviembre de 2013, como en los 4 de febrero de 2014, se aprecia que la propia entidad certifica que los trabajos fueron desarrollados para las diferentes 'compañías subsidiarias de Citrix System', como 'parte de la responsabilidad de su cargo, director de ventas del sur de Europa'.

Es evidente que si el cargo del actor en la empresa CITRIX SYSTEM SPAIN SL era el de director de ventas para el sur de Europa y los trabajos que se desarrollaron en el extranjero lo fueron para empresas que formaban parte del grupo, dentro de las funciones propias de su cargo, no portaron ningún valor añadido a la empresa.

Ya hemos dicho en otras ocasiones, como en la Sentencia dictada en el recurso 842/2016 que: 'El simple asesoramiento, apoyo, revisión de planes estratégicos y desarrollo de nuevos planes, así como la celebración de reuniones, no puede entenderse que aportase un valor añadido a la empresa, sino que formaba parte de su trabajo en ella.' En este caso, resulta patente que los trabajos que se detallan en los certificados aportados son los propios del cargo del actor en la empresa, con independencia de que haya redundado un beneficio para las entidades extranjeras donde se desarrollaron extranjero, pero no resulta de aplicación la exención pretendida, porque no se entiende, de lo que resulta de esos certificados, que dichos trabajos aportasen un valor añadido a la empresa.

Por tanto, no puede considerarse acreditado por el recurrente la realización de trabajos para una empresa o entidad no residente en el extranjero, a efectos de la exención pretendida del art. 7.p) de la Ley 35/2006, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas .

En consecuencia, procede la desestimación del recurso contencioso administrativo, respecto de esta cuestión declarando conforme a Derecho la resolución recurrida en este aspecto concreto. (...)'

SEXTO.- Los argumentos transcritos son aplicables al presente caso, ya que, al igual que en el supuesto analizado en la indicada sentencia, el recurrente trata de justificar su pretensión con la aportación de dos certificados expedidos por la Responsable de Recursos Humanos Europa de Western Europe de la sociedad Citrix Systems France.

En el primero, de fecha 20 de noviembre de 2013, se expresa que el recurrente es empleado de Citrix Systems Spain SL y desempeñó hasta el año 2013 el cargo de Vicepresidente del Sur de Europa, añadiendo: 'Como parte de la responsabilidad de su cargo realiza frecuentes viajes por los diversos países de la región y realiza su trabajo para las diferentes compañías subsidiarias de Citrix System en dichos países como Citrix System France, Citrix System Italy, Citrix System NL, Citrix System Belgium.'.

En el segundo certificado, fechado el 4 de febrero de 2014, se reitera que el Sr. Carlos José 'como parte de la responsabilidad de su cargo, director de ventas del sur de Europa, realiza viajes por los países de la región, realizando trabajos para las distintas compañías extranjeras subsidiarias de Citrix Systems en dichos países'.

A continuación se especifican las empresas para las que realizó esos trabajos durante el año 2010 (Citrix Systems France y Citrix Systems Italy), los trabajos llevados a cabo (reunión de ventas interna, reunión con distribuidores y reunión con clientes) y las fechas y localidades en las que hizo esas actividades.

Pues bien, el contenido de los mencionados documentos evidencia que los viajes al extranjero del recurrente se realizaron en desarrollo de las funciones propias del puesto de trabajo que desempeñaba en la entidad empleadora Citrix Systems Spain S.L., lo que implica que el trabajo efectuado fuera de España redundaba en beneficio de la entidad empleadora y, por extensión, en el grupo empresarial.

Además, el contribuyente no sólo viene obligado a probar los hechos antes señalados, sino también la concreta retribución percibida por los trabajos realizados en el extranjero, para lo cual no sólo hay que tomar en consideración los días de desplazamiento al extranjero y aplicar un criterio de reparto proporcional en función del número total de días del año (único criterio que se invoca en la demanda), sino que también deben tenerse en cuenta las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados fuera de España, como dispone el art. 6.2 del Real Decreto 439/2007, no expresando nada los aludidos certificados sobre tal retribución.

Por último, no resultan de aplicación al presente caso las sentencias invocadas en la demanda, ya que estamos ante una cuestión de naturaleza probatoria que debe ser examinada en cada supuesto a la vista de las pruebas aportadas.

En consecuencia, no se cumplen los requisitos que exige el art. 7.p) de la Ley del IRPF para aplicar la exención fiscal, siendo procedente por ello la desestimación del recurso, con la consiguiente confirmación de la resolución impugnada.

SÉPTIMO.- De acuerdo con lo dispuesto en el art. 139.1 de la Ley de esta Jurisdicción se imponen las costas a la parte recurrente por haber sido rechazadas todas sus pretensiones, si bien, haciendo uso de la facultad que otorga el apartado 4 del mencionado artículo y teniendo en cuenta el alcance y la dificultad de las cuestiones planteadas, se fija como cifra máxima por todos los conceptos la suma de 2.000 euros más el IVA si resultara procedente, sin perjuicio de las costas que se hayan podido imponer a las partes a lo largo del procedimiento.

VISTOS los preceptos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación,

Fallo

Desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por la representación de D. Carlos José contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid de fecha 22 de marzo de 2018, que desestimó la reclamación deducida contra el acuerdo de la Agencia Tributaria de fecha 7 de mayo de 2014, que desestimó el recurso de reposición deducido contra el acuerdo que había desestimado la solicitud de rectificación de autoliquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2010, declarando ajustada a Derecho la resolución recurrida, imponiendo las costas a la parte recurrente con el límite señalado en el último fundamento jurídico.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0603-18 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049- 3569- 92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0603-18 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separadas por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.