Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 596/2018, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 262/2017 de 28 de Noviembre de 2018

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2017/0007185
Procedimiento Ordinario 262/2017
Demandante: D./Dña. Raimundo
PROCURADOR D./Dña. FLORENCIO ARAEZ MARTINEZ
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 596
RECURSO NÚM.: 262-2017
PROCURADOR D. FLORENCIO ARAEZ MARTÍNEZ
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Carmen Álvarez Theurer
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En la Villa de Madrid a 28 de Noviembre de 2018

Visto por la Sala del margen el recurso núm. 262/2017 interpuesto por D. Raimundo , representado
por el Procurador D. Florencio Araez Martínez contra la presunta Resolución desestimatoria del Tribunal
Económico Administrativo Regional de Madrid en la reclamación económico administrativa interpuesta por el
concepto de Impuesto Renta Personas Físicas, habiendo sido parte demandada la Administración General
del Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO: Por la representación procesal del recurrente, se interpuso el presente recurso, y después de cumplidos los trámites preceptivos, formalizó la demanda que basaba sustancialmente en los hechos del expediente administrativo, citó los fundamentos de derecho que estimó aplicables al caso, y concluyó con la súplica de que en su día y, previos los trámites legales se dicte sentencia de conformidad con lo expuesto en el suplico de la demanda.



SEGUNDO: Dado traslado de la demanda al Sr. Abogado del Estado, para su contestación, lo hizo admitiendo los hechos de la misma, en cuanto se deducen del expediente, alegó en derecho lo que consideró oportuno, y solicitó la confirmación en todos sus extremos del acuerdo recurrido.



TERCERO: No habiéndose recibió a prueba el recurso, se emplazó a las partes para que evacuaran el trámite de conclusiones, señalándose para la votación y fallo, la audiencia del día 27 de noviembre de 2018, en que tuvo lugar, quedando el recurso concluso para Sentencia.

Siendo Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández.

Fundamentos

PRIMERO.- Se impugna en este recurso contencioso administrativo la presunta resolución desestimatoria dictada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, en la reclamación económico administrativa interpuesta contra acuerdo desestimatorio de solicitud de rectificación de autoliquidación relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, del ejercicio 2010, con solicitud de devolución de importe de 15.134,84 €.



SEGUNDO.- El recurrente solicita en su demanda que se le reconozca el derecho a la aplicación de la exención de las rentas del trabajo correspondientes a servicios prestados en Venezuela en su calidad de Director General de CONTRATAS Y SERVICIOS SA. Los trabajos tuvieron por objeto ser miembro del comité de dirección de VENEZOLANA DE LIMPIEZAS INDUSTRIALES CA, así como determinar objetivos a cumplir, indicar la estrategia y planificación de operaciones para el cumplimiento de los objetivos de la empresa. También tuvieron por objeto modificar e intervenir en las operaciones de crecimiento de la empresa y representarla ante las instituciones locales o nacionales.

Adjunta certificado en el que se describen sus funciones emitido por VENEZOLANA DE LIMPIEZAS INDUSTRIALES CA que justifica que los trabajos se realizaron en beneficio del grupo y ha aportado también certificado de dicha entidad relativo a que no ha recibido ningún emolumento de la misma.

Por otra parte, entiende que a este caso le es aplicable la doctrina de los actos propios de la administración ya que en el ejercicio 2004 le fue reconocido este beneficio fiscal en relación con los mismos trabajos. También señala que esta Sección, en Sentencia, de 24 de septiembre de 2014, dictada en el recurso 1100/2012, ha reconocido, en relación a los mismos trabajos, la aplicación del beneficio fiscal pretendido en los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2008.



TERCERO.- El Abogado del Estado, en la contestación a la demanda, niega la posible aplicación de la exención pretendida por el recurrente de las cantidades percibidas por sus trabajos en el extranjero, ya que entiende que los mismos consistieron en la realización de las funciones propias de su cargo, que no aportaron valor añadido, y solicita la confirmación de la resolución del TEAR.



CUARTO.- Debemos examinar en este recurso si el recurrente tenía derecho a la exención efectuada en su autoliquidación de IRPF de 2010 de las cantidades percibidas por los trabajos efectuados en Venezuela para la entidad VENEZOLANA DE LIMPIEZAS INDUSTRIALES CA, empresa que formaba parte de un grupo de empresas, al que pertenecía el recurrente, en calidad de Director General de CONTRATAS Y SERVICIOS SA.

El artículo 7 p) de la Ley 35/2006 del IRPF determina entre las rentas exentas los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, con los siguientes requisitos: '1º.- Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero en las condiciones que reglamentariamente se establezcan. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, deberán cumplirse los requisitos previstos en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo.

2º.- Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este impuesto y no se trate de un país o territorio considerado como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información...' Por otro lado, el art. 6 del Reglamento del IRPF, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, establece: '1. Estarán exentos del Impuesto, de acuerdo con lo previsto en el artículo 7.p) de la Ley del Impuesto , los rendimientos del trabajo percibidos por trabajos efectivamente realizados en el extranjero, cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En particular, cuando la entidad destinataria de los trabajos esté vinculada con la entidad empleadora del trabajador o con aquella en la que preste sus servicios, se entenderán que los trabajos se han realizado para la entidad no residente cuando de acuerdo con lo previsto en el apartado 5 del artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades pueda considerarse que se ha prestado un servicio intragrupo a la entidad no residente porque el citado servicio produzca o pueda producir una ventaja o utilidad a la entidad destinataria.

2.º Que en el territorio en que se realicen los trabajos se aplique un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a la de este Impuesto y no se trate de un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal. Se considerará cumplido este requisito cuando el país o territorio en el que se realicen los trabajos tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información.

2. La exención tendrá un límite máximo de 60.100 euros anuales. Para el cálculo de la retribución correspondiente a los trabajos realizados en el extranjero, deberán tomarse en consideración los días que efectivamente el trabajador ha estado desplazado en el extranjero, así como las retribuciones específicas correspondientes a los servicios prestados en el extranjero.

Para el cálculo del importe de los rendimientos devengados cada día por los trabajos realizados en el extranjero, al margen de las retribuciones específicas correspondientes a los citados trabajos, se aplicará un criterio de reparto proporcional teniendo en cuenta el número total de días del año.

3. Esta exención será incompatible, para los contribuyentes destinados en el extranjero, con el régimen de excesos excluidos de tributación previsto en el artículo 9.A.3.b) de este Reglamento, cualquiera que sea su nombre. El contribuyente podrá optar por la aplicación del régimen de excesos en sustitución de esta exención.' El tenor literal de las normas transcritas pone de relieve que para cumplir el primer requisito -único que se cuestiona en este caso- es preciso, cuando se trata de prestaciones de servicios entre entidades vinculadas, que el trabajo realizado produzca o pueda producir una ventaja o utilidad para su destinatario, es decir, para la entidad no residente.

Esta exigencia excluye del ámbito de aplicación de la exención aquellos trabajos realizados para la entidad no residente que derivan de la propia estructura empresarial del grupo, esencialmente las de control y supervisión, así como todas las que, por no incorporar un valor añadido, no justificarían una retribución a terceros a cargo de la sociedad que recibe el servicio; en palabras de la Dirección General de Tributos, cuando una empresa independiente no estaría dispuesta a pagar a otra empresa también independiente la ejecución de tal actividad porque la ejecutaría ella misma internamente.

Resulta evidente que cuando se pretende un beneficio fiscal, tal como es la aplicación de una exención tributaria, la carga de la prueba de que concurren los requisitos legales exigibles, compete al sujeto pasivo, por aplicación de las reglas de la carga de la prueba, contenidas en el art. 105 LGT.

Por otro lado, para que proceda la aplicación pretendida es necesario que se trate de un rendimiento derivado de un trabajo realizado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. Para entender que el trabajo se ha prestado de manera efectiva en el extranjero, se requiere tanto un desplazamiento del trabajador fuera del territorio español, como que el centro de trabajo se ubique, al menos de forma temporal, fuera de España. Al mismo tiempo, es preciso que el trabajo se preste para una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Para determinar cuándo un trabajo se ha prestado para una empresa no residente, debe partirse de que el destinatario o beneficiario del trabajo prestado por el trabajador desplazado sea la empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero.

Cuando la prestación de servicios en el extranjero tiene lugar en el seno de un grupo de empresas, debe analizarse cada caso en concreto para determinar si realmente el destinatario o beneficiario de los servicios es una empresa o entidad no residente o un establecimiento permanente radicado en el extranjero y si se trata de servicios que redundan en beneficio de todo el grupo de empresas, partiendo de la premisa de que los servicios generen un valor añadido a las entidades no residentes, en cuyo caso podría entenderse que se trata de trabajos prestados para la entidad no residente. En caso contrario, por no tratarse de una auténtica prestación de servicios entre las empresas vinculadas, no se entendería que se trata de trabajos prestados para una entidad no residente y no procedería la exención pretendida.

La cuestión controvertida se centra así en determinar si los trabajos prestados en esos desplazamientos al extranjero supusieron un valor añadido para el grupo empresarial como pretende la actora.



QUINTO.-. En el caso que nos ocupa, se ha presentado a la AEAT por el recurrente certificación del Gerente de Administración de VENEZOLANA DE LIMPIEZAS INDUSTRIALES CA en la que se especifican los trabajos prestados por el recurrente en esa entidad: 'D., Bernardo , en su calidad de Gerente de Administración de la mercantil VENEZOLANA DE LIMPIEZAS INDUSTRIALES (VENELIN), C.A. con R.I.F. (Registro Información Fiscal) J-00101467-5, con domicilio social en Torre Phelps, Piso 6, Oficinas A y Plaza Venezuela, Urbanización Los Caobos, Municipio Libertador, Caracas, D.F. (República Bolivariana De Venezuela), mediante el presente documento, CERTIFICA: Que D. Raimundo viene prestando sus servicios en calidad de Administrador Único - Director General de nuestra sociedad en Venezuela, siendo sus funciones específicas desarrolladas las siguientes: -Ser miembro del Comité de Dirección de la empresa.

-Determinar los objetivos a cumplir, indicar la estrategia y planificación de operaciones seguir con incidencia en las distintas áreas de la empresa, las cuales son responsables por el cumplimiento y seguimiento de dichos objetivos de la dirección de la empresa ante quienes se reportan.

-Modificar o intervenir en las operaciones de crecimiento de la empresa.

-Representar y asegurar la representatividad ante las instituciones, entes oficiales profesionales de la empresa como máxima figura de la misma ante estas instituciones locales o nacionales.

Que en el desempeño de las funciones internacionales inherentes a su cargo, D. Raimundo estuvo desplazado en Venezuela a lo largo del año 2010 desde el 27 de enero al 17 de febrero, del 14 al 28 de abril, del 10 al 29 de junio, del 10 al 26 de agosto, del 14 d octubre al 4 de noviembre y del 9 al 16 de diciembre.

Que los servicios antes descritos beneficiaron directamente a nuestra sociedad VENEZOLANA DE LIMPIEZAS DUSTR1ALES (VENELIN), CA., generándole un valor añadido a la misma.

En Caracas, a los Veintisiete (27) días del mes de Octubre de 2014' Pues bien, el análisis de esa certificación permite apreciar que el recurrente prestó sus servicios en su calidad de Administrador Único y Director General a la entidad VENEZOLANA DE LIMPIEZAS INDUSTRIALES CA la cual formaba parte del grupo de empresas al que pertenecía CONTRATAS Y SERVICIOS SA, de la que era Director Gerente.

Los citados trabajos consistieron, según esa certificación en ser miembro del comité de dirección de VENEZOLANA DE LIMPIEZAS INDUSTRIALES CA, así como determinar objetivos a cumplir, indicar la estrategia y planificación de operaciones para el cumplimiento de los objetivos de la empresa. También tuvieron por objeto modificar e intervenir en las operaciones de crecimiento de la empresa y representarla ante las instituciones locales o nacionales.

Es evidente que todos esos trabajos o funciones eran inherentes a su cargo de Director General ya que no puede ser de otra manera que un Director General sea el encargado de determinar los objetivos de la empresa, diseñar planes de actuación, realizar funciones de coordinación o representar a la entidad en el exterior. De ahí que todos los trabajos que se certifican tenían que estar implícitamente incluidos en las funciones propias de su cargo, sin que aportasen valor añadido alguno a la empresa.

Ya hemos dicho en otras ocasiones, como en la Sentencia dictada en el recurso 842/2016 que: 'El simple asesoramiento, apoyo, revisión de planes estratégicos y desarrollo de nuevos planes, así como la celebración de reuniones, no puede entenderse que aportase un valor añadido a la empresa, sino que formaba parte de su trabajo en ella.' Lo mismo hemos repetido en la Sentencia de esta misma ponente, de 24 de octubre de 2018, dictada en el recurso 82/2017.

De ahí que, ante este reiterado criterio, esta Sala no pueda estar de acuerdo con los razonamientos que se incluyen en la Sentencia 1148/2014, de 24 de septiembre de 2014, dictada en el recurso 1100/2012, ponente Sra. González de Lara Mingo, la cual ya no forma parte de esta Sección, en los que se razona, en relación al recurrente, la concurrencia de los requisitos exigidos en el art. 7 p) LIRPF en idénticas circunstancias y en relación al IRPF de los ejercicios 2005, 2006, 2007 y 2009.

Ello supone un cambio de criterio pero no podemos mantener que los trabajos realizados no fuesen inherentes a su cargo, sin que para ello tenga incidencia que el cargo de administrador no fuese remunerado.

En todo caso, en la Sentencia citada se incide en que sus trabajos no eran funciones de control, que fue el motivo por el que se rechazó en aquella ocasión la aplicación del beneficio fiscal por la AEAT, sin que ello se plantee en este recurso.

Debe señalarse, por último, que el hecho de que en ejercicios anteriores la AEAT haya aceptado la exención pretendida por el recurrente no puede vincular a esta Sala, ya que, no constan acreditadas las circunstancias que concurrieron en el ejercicio 2004, en relación al beneficio fiscal que nos ocupa y, en todo caso, lo que debe velar la Sala es por la aplicación de la legalidad, sin que nunca pueda vincularla una actuación que pudiera no estar de acuerdo con ella.

En consecuencia, procede la desestimación del recurso contencioso administrativo, declarando conforme a Derecho la resolución recurrida.



SEXTO.- En base a lo dispuesto en el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, al ser desestimado el recurso, deben imponerse las costas procesales causadas al actor.

En todo caso, conforme a lo establecido en el apartado cuarto del citado art. 139 LJ procede fijar la cifra máxima en concepto de costas procesales en 2.000 €, incrementado en el correspondiente IVA, habida cuenta del alcance y dificultad de las cuestiones suscitadas.

Fallo

Debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por D.

Raimundo , representado por el Procurador D. Florencio Araez Martínez contra la presunta Resolución desestimatoria del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid en la reclamación económico administrativa interpuesta por el concepto de Impuesto Renta Personas Físicas del ejercicio 2010, declarando conforme a derecho la resolución recurrida. Con imposición de costas a la parte actora.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial, expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción, en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial, bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610-0000-93-0262-17 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92-0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-0262-17 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.