Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 668/2017, Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso, Sección 5, Rec 1302/2015 de 05 de Julio de 2017

Encabezamiento

Tribunal Superior de Justicia de Madrid
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sección Quinta
C/ General Castaños, 1 , Planta 1 - 28004
33009710
NIG: 28.079.00.3-2015/0025605
Procedimiento Ordinario 1302/2015
Demandante: D./Dña. Sara
PROCURADOR D./Dña. JESUS AGUILAR ESPAÑA
Demandado: TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE MADRID MEH
Sr. ABOGADO DEL ESTADO
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE
MADRID
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN QUINTA
SENTENCIA 668
RECURSO NÚM.:1302-2015
PROCURADOR D. JESÚS AGUILAR ESPAÑA
Ilmos. Sres.:
Presidente
D. José Alberto Gallego Laguna
Magistrados
D. José Ignacio Zarzalejos Burguillo
Dña. María Rosario Ornosa Fernández
Dña. María Antonia de la Peña Elías
Dña. Carmen Álvarez Theurer
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En la Villa de Madrid a 5 de Julio de 2017

VISTO por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, el
recurso contencioso administrativo núm. 1302/2015, interpuesto por Dª Sara , representada por el Procurador
D. Jesús Aguilar España contra la resolución del TEAR de Madrid, de fecha 25 de septiembre de 2015, en
la reclamación económico administrativa NUM000 , en el que ha sido parte la Administración General del
Estado, representada y defendida por su Abogacía.

Antecedentes

PRIMERO .- Por la representación de la parte actora, se interpuso recurso contencioso administrativo contra la resolución citada.



SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, suplicaron respectivamente la anulación de los actos objeto del recurso y la desestimación de éste, en los términos que aparecen en los mismos.



TERCERO. - Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada, el 4 de julio de 2017.



CUARTO .- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Ha sido Ponente la Ilma. Sra. Magistrada Dª María Rosario Ornosa Fernández, quien expresa el parecer de la Sala.

Fundamentos

PRIMERO .- Se recurre por la parte actora la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid, , de fecha 25 de septiembre de 2015, en la reclamación económico administrativa NUM000 , presentada contra liquidación provisional de la Agencia Estatal de Administración Tributaria de Carabanchel, relativa al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2005, por importe de 19.830,30 €.

En su demanda, la actora únicamente se refiere a la doctrina de los actos propios infringida por la administración ya que, respecto de los ejercicios 2007, 2008, 2009 y 2010, se estimó el recurso de reposición formulado contra las liquidaciones provisionales giradas por la AEAT en relación al IRPF de los citados ejercicios y se entendió por la AEAT que cabía el derecho a la deducción de la totalidad del préstamo, por importe de 86.000 euros, con el que financió la construcción de su vivienda habitual.

Frente a ello, la defensa de la Administración General del Estado reproduce, al contestar a la demanda, los argumentos del TEAR en su Resolución y solicita su confirmación.



SEGUNDO .- Se centra este recurso en examinar si era procedente la exención de la ganancia patrimonial obtenida por la actora por la venta de la vivienda habitual.

El inmueble que generó la ganancia patrimonial, situado en la C/ DIRECCION000 nº NUM001 , NUM002 de Madrid fue trasmitido el 18 de abril de 2005 y la ganancia patrimonial obtenida fue de 100.865,49 €. La licencia de ocupación de la vivienda construida y adquirida como vivienda habitual fue de 5 de octubre de 2007. El certificado final de obra de la vivienda situada en la C7 Los Limoneros 5 fue de 9 de junio de 2007.

El artículo 38 de la Ley 35/2006 regula las ganancias excluidas de gravamen en supuestos de reinversión y determina: '1. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual en las condiciones que reglamentariamente se determinen.

Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.' Por su parte, los artículo 41 y 41 bis del Reglamento que desarrollan la Ley, aprobado por Real Decreto 439/2007 , desarrollan la regulación legal y determinan: 'Artículo 41. Exención por reinversión en vivienda habitual y en entidades de nueva o reciente creación 1. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, en las condiciones que se establecen en este artículo. Cuando para adquirir la vivienda transmitida el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, se considerará, exclusivamente a estos efectos, como importe total obtenido el resultante de minorar el valor de transmisión en el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión.

A estos efectos, se asimila a la adquisición de vivienda su rehabilitación, teniendo tal consideración las obras en la misma que cumplan cualquiera de los siguientes requisitos: a) Que se trate de actuaciones subvencionadas en materia de rehabilitación de viviendas en los términos previstos en el Real Decreto 233/2013, de 5 de abril (RCL 2013, 539) , por el que se regula el Plan Estatal de fomento del alquiler de viviendas, la rehabilitación edificatoria, y la regeneración y renovación urbanas, 2013-2016.

b) Que tengan por objeto principal la reconstrucción de la vivienda mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas y otras análogas siempre que el coste global de las operaciones de rehabilitación exceda del 25 por ciento del precio de adquisición si se hubiese efectuado ésta durante los dos años inmediatamente anteriores al inicio de las obras de rehabilitación o, en otro caso, del valor de mercado que tuviera la vivienda en el momento de dicho inicio. A estos efectos, se descontará del precio de adquisición o del valor de mercado de la vivienda la parte proporcional correspondiente al suelo.

Para la calificación de la vivienda como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis de este Reglamento.

2. Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de acciones o participaciones por las que se hubiera practicado la deducción prevista en el artículo 68.1 de la Ley del Impuesto , siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de acciones o participaciones que cumplan los requisitos previstos en los números 2.º, 3.º y 5.º de dicho artículo, en las condiciones que se establecen en este artículo.

3. La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión de la vivienda habitual o en un año desde la fecha de transmisión de las acciones o participaciones.

En particular, se entenderá que la reinversión se efectúa dentro de plazo cuando la venta de la vivienda habitual se hubiese efectuado a plazos o con precio aplazado, siempre que el importe de los plazos se destine a la finalidad indicada dentro del período impositivo en que se vayan percibiendo. Cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.

Igualmente darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.

4. En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida en las condiciones de este artículo.

5. El incumplimiento de cualquiera de las condiciones establecidas en este artículo determinará el sometimiento a gravamen de la parte de la ganancia patrimonial correspondiente.

En tal caso, el contribuyente imputará la parte de la ganancia patrimonial no exenta al año de su obtención, practicando autoliquidación complementaria, con inclusión de los intereses de demora, y se presentará en el plazo que medie entre la fecha en que se produzca el incumplimiento y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.' 'Artículo 41 bis. Concepto de vivienda habitual a efectos de determinadas exenciones 1. A los efectos previstos en los artículos 7.t ), 33.4.b ), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.

2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias: Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo.

Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese.

Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el apartado anterior se computará desde esta última fecha. 3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b ) y 38 de la Ley del Impuesto , se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.'

TERCERO .- Resulta claro que las cantidades obtenidas en la enajenación de la primera vivienda habitual deben destinarse a ser reinvertidas en la adquisición de una nueva vivienda habitual en el plazo de dos años, contados desde la fecha de enajenación de la primera, a efectos de lograr la exención de la ganancia patrimonial obtenida por su venta. De la misma forma, darán derecho a la exención por reinversión las cantidades obtenidas en la enajenación que se destinen a satisfacer el precio de una nueva vivienda habitual que se hubiera adquirido en el plazo de los dos años anteriores a la transmisión de aquélla.

También es claro que la permanencia en la primera vivienda debe ser, a título de dueño, al menos tres años, siendo la prueba del cumplimiento de los requisitos legales establecidos a cargo del interesado, tal como determina con claridad el art. 105 LGT . En tal sentido, esta Sala ha establecido reiteradamente que el cambio de vivienda habitual no debe responder a unja mera conveniencia sino que, tal como está regulado legalmente, debe responder a una auténtica necesidad.



CUARTO. - En el acuerdo resolutorio del recurso de reposición formulado contra la liquidación provisional del IRPF de 2005, que es el objeto de este recurso se hace constar lo siguiente: '

SEGUNDO. De acuerdo con: La documentación contenida en el expediente y considerando que: 1.- El requerimiento de datos relativo al IRPF 2005, de fecha 30 de noviembre de 2011, fue notificado el 9 de diciembre de 2011 en la AVENIDA000 nº NUM003 , NUM004 , en Madrid, figurando como receptora de dicha notificación la propia contribuyente.

2.- En la contestación al Requerimiento del IRPF 2005 la contribuyente aportó la siguiente documentación: A.- Documentación para proceder a la tramitación del alta en el catastro urbano (dentro del expediente 'Licencia 1ª ocupación'), presentado con fecha 5 de octubre de 2007.

B.- 'Certificado de Final de la Dirección de la Obra' de la construcción de la vivienda situada en la cl DIRECCION001 nº NUM005 , parcela NUM006 , URBANIZACIÓN000 , de fecha 9 de junio de 2007 (siendo la fecha de visados el 6 de julio de 2007 y el 12 de julio de 2007), recogiéndose expresamente en el mismo: - 'Que con fecha nueve de junio de 2007 la edificación consignada ha sido terminada según e proyecto aprobado y la documentación técnica que lo desarrolla, por mí redactada, entregándose la propiedad en correctas condiciones para dedicarse, debidamente conservada, al fin que se la destina.' - 'Este certificado carece de validez sin los visados respectivos'.

C.- 'Acta haciendo constar la finalización de las obras' (escritura dos mil seiscientos noventa y siete, ante el Notario de Madrid don Rafael Bonardell Lenzano), otorgada el 13 de agosto de 2007, recogiéndose en la misma que el final de las obras fue con fecha 9 de junio de 2007).

3.- En relación con el escrito aportado en el trámite de alegaciones elaborado por Doña Teresa en calidad de Arquitecta directora de la obra (no aportado en la contestación al requerimiento de datos) en el que se recoge como fecha de finalización de las obras el 22 de marzo de 2007 manifestar que: A.- Se contradice con el 'Certificado de Final de la Dirección de la Obra', realizado por la misma arquitecta, el cual fue visado por el Colegio de Arquitectos el 12 de julio de 2007.

B.- De acuerdo con lo dispuesto en la Ley de Enjuiciamiento Civil, el dictamen de peritos sería un medio de prueba en el marco de un proceso civil (no siendo ese el caso actual). El escrito presentado por la contribuyente no tendría dicho carácter de dictamen, ni la fecha consignada en el mismo puede considerarse como 'medio de prueba admitido en derecho', por lo que habría que atenerse a lo recogidoen el artículo 1227 del Código Civil respecto a la eficacia de los documentos privados (ya recogido en la Resolución recurrida).

- Por tanto, al no haber aportado ninguna prueba que acredite que las obras se finalizaron el 18 de abril de 2007 (o antes), y teniendo en cuenta lo dispuesto en las Consultas Vinculantes de la Dirección General de Tributos nº 0682-05, de 25 de abril; y nº 0231-06, de 9 de febrero de 2006, en las que se recoge que en los supuestos de construcción promovida por su propietario deberá tomarse como fecha de adquisición la de finalización de las obras, hecho que deberá poderse probar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, tomándose, en ausencia de prueba, la fecha de la escritura de declaración de obra nueva, no podría dejar exenta la ganancia patrimonial puesta de manifiesto en la transmisión de su antigua vivienda habitual.

4.- Como asimismo ya se recogía en la Resolución recurrida: A.- Su domicilio fiscal está situado, desde el 22 de abril de 2005, en la AVENIDA000 nº NUM003 , NUM004 , en Madrid.

B.- La Comunidad Autónoma de Residencia consignada en sus declaraciones de IRPF 2007, 2008, 2009 y 2010 es la Comunidad Autónoma de Madrid.

C.- Artículo 48.2 a) de la Ley 58/2003 , 'El domicilio fiscal será, para las personas físicas, el lugar donde tengan su residencia habitual'**.

D.- Artículo 108.4 de la Ley 58/2003 , 'Los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y sólo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario'**.

- No queda acreditado que dicho inmueble tenga la consideración de su vivienda habitual.

** Por error se recogieron ambos artículos como correspondientes a la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, en lugar de a la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Dichos artículos figuran recogidos en el escrito de interposición del Recurso de Reposición presentado por la contribuyente (aunque como pertenecientes a la Ley 58/2002).

5.- De acuerdo con lo dispuesto en los artículos 66 y 67.1 de la Ley 58/2003 , no habría prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación.

- El interés de demora viene recogido en el artículo 26 de la Ley 58/2003 , por lo que no puede considerarse la existencia de mala fe por parte de la Administración, y encontrarse inmersa en lo dispuesto en el artículo 1896 del Código Civil (Aceptación de pago indebido con mala fe).



TERCERO. Se acuerda desestimar el presente recurso.' Es decir, el motivo por el que se niega la exención por reinversión de la ganancia patrimonial obtenida por la venta de la primera vivienda habitual es porque no se ha acreditado por la actora que hasta junio de 2007 se hubiese finalizado la construcción de la segunda vivienda habitual, situada en la C/ DIRECCION001 NUM005 , URBANIZACIÓN000 , Méntrida (Toledo) y por ello, que pudiese residir en la misma, requisito imprescindible para la aplicación de la exención. La situación es completamente diferente en los ejercicios siguientes en los que ya se admite por la AEAT la finalización de la construcción de la vivienda habitual y por ello, se acepta la deducción de las cantidades destinadas al pago del préstamo obtenido para la construcción de su vivienda habitual en los ejercicios posteriores a 2007 y desde junio de 2007.

En efecto, consta en el expediente un certificado de final de la Dirección de la Obra, realizado por la arquitecta Doña Teresa , en junio de 2007, el cual fue visado por el Colegio de Arquitectos el 12 de julio de 2007.

No son, por tanto, contradictorias ambas resoluciones, sino complementarias, y por ello no puede entenderse de aplicación la doctrina de los actos propios y sus consecuencias.

De ahí que, no existiendo más motivos de oposición, deba de desestimarse íntegramente el recurso y de confirmarse la resolución del TEAR.



QUINTO .- Las costas procesales causadas, al ser desestimado el recurso, deben imponerse a los actores, por aplicación del art. 139 LJ .

En todo caso, conforme a lo establecido en el apartado tercero del citado art. 139 LJ procede fijar la cifra máxima en concepto de costas procesales en 2.000 €, incrementado en el correspondiente IVA, habida cuenta del alcance y dificultad de las cuestiones suscitadas.

Fallo

Que debemos desestimar y desestimamos el recurso contencioso administrativo interpuesto por Dª Sara , representada por el Procurador D. Jesús Aguilar España contra la resolución del TEAR de Madrid, de fecha 25 de septiembre de 2015, en la reclamación económico administrativa NUM000 , Resolución que confirmamos por ser conforme a derecho, con imposición de las costas procesales causadas a la parte actora.

Notifíquese esta resolución conforme dispone el artículo 248 de la Ley Orgánica del Poder Judicial , expresando que contra la misma cabe interponer recurso de casación cumpliendo los requisitos establecidos en los artículos 86 y siguientes de la Ley de esta Jurisdicción , en la redacción dada por la Ley Orgánica 7/2015, debiendo prepararse el recurso ante esta Sección en el plazo de treinta días contados desde el siguiente al de la notificación, previa constitución del depósito previsto en la Disposición Adicional Decimoquinta de la Ley Orgánica del Poder Judicial , bajo apercibimiento de no tener por preparado el recurso.

Dicho depósito habrá de realizarse mediante el ingreso de su importe en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones de esta Sección, cuenta-expediente nº 2610- 0000-93-1302-15 (Banco de Santander, Sucursal c/ Barquillo nº 49), especificando en el campo concepto del documento Resguardo de ingreso que se trata de un 'Recurso' 24 Contencioso-Casación (50 euros). Si el ingreso se hace mediante transferencia bancaria, se realizará a la cuenta general nº 0049-3569-92- 0005001274 (IBAN ES55-0049-3569 9200 0500 1274) y se consignará el número de cuenta-expediente 2610-0000-93-1302-15 en el campo 'Observaciones' o 'Concepto de la transferencia' y a continuación, separados por espacios, los demás datos de interés.

Así por esta nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN : Leída y publicada fue la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente de la misma, hallándose celebrando audiencia pública el día en la Sección Quinta de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, lo que certifico.