Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 676/2018, Tribunal Superior de Justicia de Murcia, Sala de lo Contencioso, Sección 2, Rec 4/2017 de 25 de Octubre de 2018

Encabezamiento

T.S.J.MURCIA SALA 2 CON/AD
MURCIA
SENTENCIA: 00676/2018
UNIDAD PROCESAL DE APOYO DIRECTO
Equipo/usuario: UP3
Modelo: N11600
PALACIO DE JUSTICIA, RONDA DE GARAY, 5, 3ª PLANTA -DIR3:J00008051
N.I.G: 30030 33 3 2016 0001299
Procedimiento: PO PROCEDIMIENTO ORDINARIO 0000004 /2017 /
Sobre: ADMINISTRACION TRIBUTARIA Y FINANCIERA
De D./ña. Julián
ABOGADO
PROCURADOR D./Dª. VICENTE LOZANO SEGADO
Contra D./Dª. TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGION DE MURCIA
ABOGADO ABOGADO DEL ESTADO
PROCURADOR D./Dª.
RECURSO núm. 4/2017
SENTENCIA núm. 676/2018
LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MURCIA
SECCIÓN SEGUNDA
compuesta por los Ilmos. Srs.:
D. Abel Ángel Sáez Doménech
Presidente
Dª. Leonor Alonso Díaz Marta
Dª. Ascensión Martín Sánchez
Magistradas
ha pronunciado
EN NOMBRE DEL REY

la siguiente
S E N T E N C I A n.º 676/18
En Murcia, a veinticinco de octubre de dos mil dieciocho.
En el recurso contencioso administrativo n.º 4/17 tramitado por las normas del procedimiento ordinario,
en cuantía total de 104.291,90 €, y referido a: IRPF.
Parte demandante:
D. Julián , representado por el Procurador Sr. Lozano Segado y defendido por el Letrado Sr. Azofra
Alcázar.
Parte demandada:
Administración del Estado, TEAR de Murcia, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado.
Acto administrativo impugnado:
Resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Murcia de 30 de septiembre de 2016,
desestimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. NUM000 y acumulada NUM001 ,
formulada, la primera contra acuerdo que desestima el recurso de reposición dictado por la Oficina de Gestión
Tributaria de la Administración de la AEAT de Murcia, con número de referencia NUM002 , formulado contra
la liquidación provisional girada por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF),
ejercicio 2009, en cuantía de 73.752,3 €, de los que 61.069,33 € corresponden a la cuota y 12.687,97 € a
los intereses de demora. Y la segunda, contra el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria
dictado por la misma Oficina, con número de referencia NUM003 , por el concepto de IRPF, ejercicio 2009,
en cuantía de 30.534,66 €.
Pretensión deducida en la demanda:
Que se dicte resolución por la que por la que, con estimación del recurso:
1.º Se decrete, por no ser conforme a derecho, la nulidad de la resolución impugnada, dejándola
sin efecto, por los motivos expuestos, resolución de fecha 17/11/2016 del TEAR de la Región de Murcia,
notificada el 17/11/2016, referencia NUM000 acumuladas NUM001 , que resuelve de forma acumulada las
reclamaciones económico administrativas: A) .- de fecha 11/2/2015 formulada por el actor ante el TEAR de la
Región de Murcia contra la resolución de recurso de reposición dictado por la AEAT de Murcia n.° de referencia
NUM002 por el concepto de IRPF, ejercicio 2009, por el que se desestima el recurso y confirma la liquidación
provisional por cuantía de 73.757,3 €, y B).- de fecha 26/5/2015 formulada por el actor ante el TEAR de la
Región de Murcia impugnando el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria dictado por la
AEAT de Murcia con n.° referencia NUM003 , concepto IRPF, ejercicio 2009, por cuantía de 30.534,66 €,
2.º Declarando expresamente la prescripción del derecho de la Administración a liquidar por el concepto
IRPF, ejercicio 2009
3.º- Y para el hipotético caso de que sean desestimados los defectos de forma alegados, por caducidad
y prescripción, entrando al fondo del asunto se declare, por no ser conforme a derecho, la nulidad de la
liquidación complementaria practicada por la Agencia Tributaria, así como la sanción impuesta derivada de
la misma, sin haber tenido en cuenta el cumplimiento de los requisitos para obtener el derecho a la exención
por reinversión respecto al cónyuge D.ª Vanesa
4.° Con expresa imposición de las costas procesales.
Siendo Ponente la Magistrada Ilma. Sra. Dª. Leonor Alonso Díaz Marta, quien expresa el parecer de
la Sala.

Antecedentes

PRIMERO.- El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 29 de diciembre de 2016, y admitido a trámite y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.



SEGUNDO.- La parte demandada se ha opuesto pidiendo la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.



TERCERO.- Ha habido recibimiento del proceso a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones y cuya valoración se hará en los fundamentos de Derecho de esta sentencia.



CUARTO.- Después de evacuarse el trámite de conclusiones se señaló para la votación y fallo el día 11 de octubre de 2018.

Fundamentos

PRIMERO.- La cuestión litigiosa a resolver en el presente recurso contencioso administrativo consiste en determinar si es conforme a Derecho la resolución del TEAR de Murcia de 30 de septiembre de 2016, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. NUM000 y acumulada NUM001 , formulada, la primera contra acuerdo que desestima el recurso de reposición dictado por la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de la AEAT de Murcia, con número de referencia NUM002 , formulado contra la liquidación provisional girada por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), ejercicio 2009, en cuantía de 73.752,3 €, de los que 61.069,33 € corresponden a la cuota y 12.687,97 € a los intereses de demora. Y la segunda, contra el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria dictado por la misma Oficina, con número de referencia NUM003 , por el concepto de IRPF, ejercicio 2009, en cuantía de 30.534,66 €.

El TEAR de Murcia parte del art. 132 de la LGT que regula la iniciación y tramitación del procedimiento de verificación de datos, cuyo contenido reproduce. En el presente caso, dice el TEAR, el 1 de octubre de 2013 se notifica requerimiento del Órgano gestor por el que se inicia un procedimiento de verificación de datos.

Igualmente se remite a estos efectos al art. 66 de la LGT, que, al regular los plazos de prescripción, dispone que 'prescribirá a los cuatro años el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación'. Añade el art. 67 de la LGT, regulando el cómputo de los plazos de prescripción, que 'el plazo de prescripción comenzará a contarse desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación'.

Se remite el TEAR al art. 8 la Orden EHN799/2010, de 23 de marzo, por la que se aprueba el modelo de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2009, cuyo contenido reproduce; por lo que la prescripción comenzó a contarse desde el 1 de julio de 2010.

Debido al inicio del procedimiento de verificación de datos el 1 de octubre de 2013, se produce la interrupción de los plazos de prescripción, según lo establecido en el art. 68 de la LGT que regula la interrupción. Este artículo regula en su apartado 5 que 'producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción'. Por lo tanto, la prescripción se produciría el 1 de octubre de 2017. No obstante, el Órgano gestor emitió un requerimiento el 14 de febrero de 2014, en el que indicaba que 'inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada' por lo que 'le informamos que el procedimiento que estaba en curso para la verificación de datos declarados en relación con el concepto y ejercicio arriba indicados ha terminado debido al inicio del procedimiento de comprobación limitada, por incluir el objeto de éste el mismo objeto que tenía aquél'.

A estos efectos, el art. 133 de la LGT, al regular la terminación del procedimiento de verificación de datos, dispone que 'el procedimiento de verificación de datos terminará por el inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que incluya el objeto del procedimiento de verificación de datos'.

La notificación del fin del procedimiento de verificación de datos se produjo el 18 de marzo de 2014, por lo que no se ha infringido el plazo fijado en el art. 104 de la LGT, que regula los plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa. El inicio del procedimiento de comprobación limitada se produjo el 18 de marzo 2014 en el mismo acto, forma prevista por la LGT para la finalización de un procedimiento por el comienzo del otro. La finalización del procedimiento se produjo el 9 de octubre de 2014, es decir, transcurridos más de 6 meses desde el inicio. No obstante, el citado art. 104 de la LGT también dispone que 'a los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución' y en el expediente consta un intento de notificación el 9 de septiembre de 2014, es decir, que se ha realizado un intento de notificación que contiene el texto íntegro de la resolución dentro del plazo máximo de duración del procedimiento, por lo que se entiende cumplida la obligación de notificar.

Por lo tanto, no habiéndose producido la caducidad de ninguno de los procedimientos y al haber respetado la legislación, en cuanto a la forma de iniciación y finalización de ambos procedimientos y no apreciándose la prescripción del derecho de la administración, procede desestimar las alegaciones respecto al primer acto impugnado y confirmar el mismo.

Confirmado el primer acto administrativo, el relacionado con la liquidación, y al no haber alegaciones especificas respecto al segundo acto impugnado distintas de las realizadas frente al primer acto impugnado, el relacionado con la sanción, procede la desestimación de las alegaciones y la confirmación del segundo acto impugnado.

La parte actora, en su demanda, expone en primer lugar los hechos de los expedientes de gestión y sancionador, así como los comunes a ambos expedientes, y relata también los que considera pertinentes relativos al fondo del asunto respecto del cumplimiento de los requisitos para obtener el derecho a la exención por reinversión respecto de la cónyuge D.ª Vanesa . Tras lo cual, basa su recurso en los siguientes argumentos: 1.- Fundamentos de Derecho en relación a la liquidación, expediente de gestión tributaria de comprobación limitada.

A.- Caducidad del procedimiento, al no haber existido un intento válido de notificación en el plazo de 6 meses desde la fecha de notificación del expediente de comprobación limitada, 18/3/14, fecha admitida por el TEAR de Murcia, operando la caducidad el 18/9/14, y habiendo sido notificada la resolución con liquidación provisional el 9/10/14. No existiendo, tampoco, el periodo de dilaciones indebidas imputables al administrado de 76 días. Iniciado el expediente administrativo de oficio, mediante el procedimiento de verificación de datos, en fecha 1/10/13, y posterior procedimiento de comprobación limitadas, de igual referencia, en fecha 18/3/14, la Administración notifica la liquidación provisional el 9/10/14, transcurridos los 6 meses del plazo de caducidad previsto en el art 104, con los efectos que la misma conlleva. Para la Administración el dies a quo lo establece en fecha 18/3/14, cuando notifican el final del procedimiento de verificación de datos e inician el de comprobación limitada, con un plazo de resolución hasta el 18/9/14. Para el TEAR ha existido un intento válido de notificación el 9/9/14, que se impugna pues fue realizado en un domicilio en el que a la Administración le constaba que ya no vivía allí el recurrente. Debiendo ser considerado un intento no valido de notificación. El propio TEAR ha dado como válidos las notificaciones en el domicilio de DIRECCION000 frente a los intentos de notificación anteriores en C/ DIRECCION001 de Murcia. Se remite en este punto al art. 104 LGT.

El objeto de la liquidación practicada es la transmisión de la vivienda del actor, sita en C/ DIRECCION001 , NUM004 , NUM005 de Murcia y la adquisición de otra vivienda en DIRECCION000 , C/ DIRECCION002 , NUM005 , NUM006 , Murcia. En la declaración de IRPF de 2009, aportada por la Administración al expediente administrativo, consta como domicilio del actor el último indicado en DIRECCION000 , C/ DIRECCION002 , NUM005 . Intentada la notificación del requerimiento en procedimiento de verificación de datos en C/ DIRECCION001 , NUM004 , Murcia, el mismo resulto infructuoso, siendo, sin embargo, recogido, en fecha 1/10/13 en C/ DIRECCION002 , NUM005 , DIRECCION000 , domicilio que el actor, igualmente, hace constar en la presentación de la documentación requerida, en fecha 8/10/13. A pesar de ello, la Administración se ha empecinado en notificar las resoluciones que iba dictando en el domicilio de Murcia, a excepción de la notificación de resolución del recurso de reposición, que ya había sido objeto de venta y que siempre resultaban infructuosas. La Administración sistemáticamente iniciaba el primer intento de notificación en Murcia, C/ DIRECCION001 , todos sin notificar, y posteriormente, motu propio, iniciaba otro intento en su domicilio de DIRECCION000 , en el cual se han recogido todas las notificaciones. Por otra parte, en el documento n° 13, los Agentes Tributarios con NUMA NUM007 Y NUMA NUM008 , en fecha 23/6/14, hacen constar: 'Personados....en la DIRECCION002 n° NUM005 de DIRECCION000 , MURCIA, domicilio fiscal de D. Julián ....' Actos propios de la Administración que, por sí solos, impiden o refutan la pretensión de la misma de mantener como válido el intento de notificación de la resolución con liquidación provisional en fecha 9/9/14. Cita al respecto la sentencia del TSJ Extremadura, Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec.

1ª, de 28-10-2008, n° 924/2008, rec. 787/2006, y otras de esta Sala.

Abunda en el conocimiento de la Administración de un domicilio apto y adecuado para llevar a cabo la notificación, y examina el art. 110 LGT sobre la caducidad y prescripción, remitiéndose a la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo de Andalucía (Sede en Sevilla), de 11 septiembre 2014.

Respecto a qué deben considerarse 'intentos validos de notificación', se remite a lo establecido por el TS Sala 3ª, sec. 2ª, en su sentencia de 7-10-2015, rec. 680/2014, cuyo contenido reproduce parcialmente. Y a las sentencias de este TSJ de Murcia Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 1ª, S 1-2-2008, n° 86/2008, rec. 3033/2003, y n.º 366/2016, de la Sec. 2ª, rec. 339/2014. Citando por último la sentencia del TS, Sala 3 Pleno, de 3-12-2013, rec. 557/2011. Para concluir, finalmente que el intento de notificación de fecha 9/9/2014, según la Jurisprudencia citada puede considerarse como 'intento no valido de notificación'.

Respecto a las dilaciones no imputables a la Administración, arts. 102 y 104 RD 1065/2007, de 27 de julio, dice que la resolución con liquidación provisional indica, mas no motiva, que en la tramitación del procedimiento se han producido dilaciones que afectan a su duración máxima, propuesta de liquidación provisional IRPF/2009 primer intento 29/4/14, a contar desde el día siguiente 30/4/14 hasta la fecha de presentación de las alegaciones, 15/7/2014 total 76 días, que deben añadirse a la fecha de terminación antes fijada. Reitera que a la hora de tratar el punto del domicilio y de las notificaciones, es imputable a la Administración el hecho de haber pretendido notificar la resolución de la liquidación en un domicilio que no era el del actor, como así consta a lo largo del procedimiento y contraviniendo los actos propios de los Agentes Tributarios, que se personan en su 'domicilio fiscal'.

No existen 76 días por dilaciones no imputables a la Administración. Teniendo en cuenta que la notificación para alegaciones y propuesta de liquidación provisional se produce en su domicilio de DIRECCION000 , C/ DIRECCION002 , NUM005 , en fecha 23/6/2014 a través del servicio de correos, (pues el intento de notificación de los Agentes Tributarios no refleja el acto que se pretendía notificar, documento n° 13), y que el administrado lo recoge en el 2/7/2014. formulando alegaciones dentro del plazo legalmente habilitado, (con lo cual es ilegal computar hasta el 15/7/14, pues una vez recogido lo cumplimenta en plazo habilitado), solo se admiten como dilaciones imputables al administrado los 7 días a computar desde el 23/6/14 (fecha de intento de notificación en su domicilio de DIRECCION000 ) al 2/7/2014 (fecha en que recoge dicha notificación) que sumados a la fecha límite de caducidad (18/9/14) sería el 25/9/14. Habiéndose notificado el 9/10/2014, también estarían fuera del periodo de los 6 meses antes computado y el procedimiento habría caducado. Sobre dilaciones no imputables a la Administración y motivación de las mismas, se remite a la sentencia de la Sala 3ª del TS 11/12/2017, dictada en unificación de doctrina, que aún referida a un caso de inspección es perfectamente trasladable al presente supuesto y que, además, en caso de entender la Sala la nulidad de la liquidación, también sirve de base para fundamentar, ipso iure, la nulidad de la sanción.

Igualmente se remite a al TSJ Madrid Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 5ª, S 13-4-2016, sentencia n° 402/2016, rec. 392/2014. A salvo los 7 días admitidos como dilaciones no imputables a la Administración, el resto han sido todas ellas imputables a la Administración, quien, insiste, a pesar de conocer la existencia de un domicilio válido a efectos de notificaciones en DIRECCION000 , C/ DIRECCION002 , NUM005 y donde todas las notificaciones surtieron efectos, además de ser el domicilio que constaba en las declaraciones de IRPF de los años sucesivos al 2009 y aportadas como documentos 2 al 4, y además de que los propios Agentes Tributarios (documento n° 13), hablan de dicho domicilio de DIRECCION000 como su 'domicilio fiscal', la Administración se ha empecinado en notificar sus actos en un domicilio en el que ya no vivía el recurrente, entre otras cosas porque vendió dicha vivienda que anteriormente constituía su domicilio y en el que no se han recogido ninguno de los intentos de notificación realizados. considera, pues, todas esas dilaciones imputables a la Administración.

B.- Efectos de la caducidad. No interrupción del plazo de Prescripción del derecho de la Administración a liquidar, arts. 66 a 104.5 y 27.1 LGT. Es objeto de liquidación el IRPF, ejercicio 2009, prescribiendo el derecho de la administración a liquidar el 1/7/2014. Tal y como admite el TEARM en su resolución impugnada, 'La notificación del fin del procedimiento de verificación de datos se produjo el 18 de marzo de 2014... El inicio del procedimiento de comprobación limitada se produjo el 18 de marzo de 2014 en el mismo acto'. El 18/3/2014, en un solo acto se produce la finalización del expediente de verificación de datos y el inicio del expediente de comprobación limitada, por lo tanto si operase la caducidad alegada para el procedimiento de comprobación limitada, al no haberse notificado resolución en el plazo de 6 meses desde el 18/3/14, (18/9/14 más los 7 días que acepta de dilaciones) estaría también caducado el acto administrativo que finaliza el expediente de verificación de datos, finalizado en unidad de acto con el inicio del de comprobación limitada. Otra cosa hubiera sido que la Administración hubiese notificado al administrado, en acto administrativo distinto al del inicio del expediente de comprobación limitada, la finalización del expediente de verificación de datos. Y habría habido dos procedimientos administrativos con sus inicios y finales perfectamente diferenciados, a diferencia de la unidad de acto de ambos procedimientos.

Al estar caducado también el procedimiento de verificación de datos iniciado el 1/10/13, tal y como admite el TEAR, no habría habido por la Administración un acto de interrupción de la prescripción dentro del plazo habilitado hasta el 1/7/14 y en consecuencia estaría prescrito el derecho a liquidar y, por ende, a sancionar.

C.- Falta de motivación del expediente de verificación de datos, ref. NUM009 , que se inicia en fecha 1/10/13, mediante Acuerdo por haberse detectado 'ciertas incidencias', mas no las identifica. Desconoce, dice, el objeto del procedimiento, base para saber: a).- Si el procedimiento iniciado se encuentra en cualquiera de los 4 supuestos del art. 131 LGT citado.

b).- Si puede finalizar con un procedimiento de comprobación limitada que incluya el objeto del de gestión.

Se remite a los arts. 131 y 13.3 LGT, y entiende que se ha iniciado un procedimiento de verificación de datos, sin establecer el objeto del mismo, pero en relación con lo manifestado al de comprobación limitada, ' comprobación de ganancia patrimonial derivada de la transmisión de inmuebles ' señala que fue nula la iniciación de dicho procedimiento de verificación, cuando lo que se perseguía no era comprobar posibles defectos formales, datos, errores aritméticos, sino entrar en el fondo con el ejercicio de una actividad de comprobación, vedada a este procedimiento. Lo que se pretendía con la verificación de datos fue un fraude de ley pues su finalidad; su objeto, no era una investigación 'formal', sino evitar el carácter preclusivo de las comprobaciones limitadas. De hecho, el objeto del expediente de verificación de datos, aparece definido, por primera vez, en el de comprobación, indicando que tienen el mismo objeto y por ello finaliza el de verificación.

Se remite a la sentencia del TSJ Castilla y León (Valladolid) Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 3ª, S 3-7-2015, n° 1541/2015, rec. 1372/2012 2.- Fundamentos de Derecho en relación al expediente sancionador.

A) La Anulación de la liquidación debe conllevar la anulación de la sanción de la que la misma trae causa, con lo cual sería innecesario examinar los restantes motivos de impugnación de la sanción. Retoma la Sentencia citada a la hora a de analizar las dilaciones no imputables a la Administración del TS de 11/12/2017, dictada en unificación de doctrina, Tribunal Supremo Sala 3ª, sec. 2ª, S 11-12-2017, n° 1928/2017, rec.

3175/2016, cuyo fundamento de derecho noveno reproduce.

B) Caducidad del Procedimiento Sancionador. Archivo del procedimiento e Imposibilidad legal de iniciar otro nuevo. Tras reproducir los arts. 104 y 211 LGT, se refiere a la sentencia de esta Sala, Sec. 1ª, n° 135/2000, de 21-2-2000, rec. 2200/1997.

El acuerdo de inicio del procedimiento sancionador es de 23/7/2014, notificado según la propia resolución del TEAR de la Región de Murcia el 26/8/2014. El acuerdo de imposición de sanción es de 13/2/2015 notificado según la resolución del propio TEAR de la Región de Murcia el 30/4/2015, habiendo transcurrido, en exceso, el plazo de 6 meses desde 26/8/2014. En este punto reitera que la Administración el 13/3/15 (fuera del plazo de los 6 meses legalmente previstos para su terminación), pretende de nuevo volver a notificar al recurrente el Acuerdo de Imposición de Sanción en el domicilio de Murcia, sito en C/ DIRECCION001 , donde le consta, por todo lo manifestado con anterioridad a este punto (y ya han pasado dos años de intentos infructuosos de notificaciones en el domicilio de DIRECCION001 ) que en el mismo es imposible notificar al recurrente, dando por reproducidos los argumentos vertidos en los Fundamentos de Derecho respecto al procedimiento de gestión tributaria en lo relativo al domicilio válido a efectos de notificaciones del actor recurrente e Intentos no Válidos de Notificación por parte de la Administración. Aún caducado en dicho domicilio de C/ DIRECCION001 , se trataría de un intento no valido de notificación.

C) Falta de motivación de la sanción. Vulneración de Garantías Constitucionales, de los principios de culpabilidad y presunción de inocencia. En el apartado motivación y otras consideraciones de la resolución del TEAR de Murcia, aparece una formula estereotipada con ausencia de motivación en los términos jurisprudencialmente exigidos, cuyo contenido reproduce. O en la sentencia de la AN, Sala de lo Contencioso- Administrativo, sec. 4.ª, S 25-5-2016, n° 216/2016, rec. 297/2014.

3.- Fundamentos de derecho relativos al fondo del asunto, al cumplimiento de los requisitos para obtener el derecho a la exención por reinversión respecto al cónyuge D.ª Vanesa . Improcedencia de la liquidación complementaria. Infracción de los arts. 38.1 de la ley 35/2006, del IRPF y 41 del RD 439/2007, Reglamento IRPF. Exención por reinversión en vivienda habitual. Cumplimiento de los requisitos: procedencia respecto del cónyuge Vanesa .

Para el supuesto de no estimarse por la Sala los motivos anteriormente expuestos, respecto a defectos en el procedimiento de comprobación limitada, consistentes en caducidad y prescripción (que haría innecesario el examen del presente motivo de impugnación), se alega un nuevo motivo, esta vez de fondo, relacionado con la liquidación 'paralela' dictada por la Agencia Tributaria, consistente en el cumplimiento de los requisitos exigidos por las normas tributarias para obtener el derecho a la exención por reinversión en vivienda habitual, en relación con uno de los cónyuges, Vanesa . La resolución del TEAR, objeto del presente recurso, considera que no han sido acreditados los requisitos ni de 'vivienda habitual', ni el 'derecho de crédito de Vanesa frente a su cónyuge Julián ', lo que significa que no es objeto de debate el importe consignado en la declaración del IRPF por los cónyuges, respecto de la venta formalizada por Vanesa , que se aceptan por la Agencia Tributaría en la liquidación 'paralela': -Requisito de vivienda habitual de ambos cónyuges: acreditación. Respecto de la falta de acreditación de la concurrencia del requisito de la transmisión de vivienda habitual, se han adjuntado, como documentos 34 y 35, volantes colectivos histórico de empadronamiento, expedido por el Ayuntamiento de Murcia, el día 11 de abril de 2018, donde se hace constar que el recurrente Julián causó alta en el Padrón Municipal el día 1/5/1996 en DIRECCION001 NUM004 , cambiando de domicilio el 19 de junio de 2009 a DIRECCION002 NUM005 , donde reside con su esposa e hijos.

Sobre la acreditación del requisito de vivienda habitual respecto de Vanesa , se adjunta volante colectivo histórico de empadronamiento, expedido por el Ayuntamiento de Murcia, el día 16 de abril de 2018, donde se hace constar que Vanesa , esposa del recurrente, causó alta en el Padrón Municipal el día 1/5/1996 en DIRECCION001 NUM004 , cambiando de domicilio el 19 de junio de 2009 a DIRECCION002 NUM005 , donde reside su esposo e hijos -Justificación del derecho de crédito y su compensación. Aportación en esta demanda de la escritura pública de constitución de préstamo a D. Julián por importe de 450.000 € garantizado hipotecariamente sobre la vivienda propiedad de Dña. Vanesa , documento n° 37 y posterior venta por Dña. Vanesa de dicha vivienda, documento n° 38, subrogándose los compradores en dicho préstamo hipotecario, por importe de 438,790,566, que no recibió la Sra. Vanesa , percibiendo la misma, solo 11.209,446 En cuanto a la falta de justificación del derecho de crédito de Vanesa frente a Julián (en régimen matrimonial de separación de bienes desde 2 de junio de 2005), en relación con la venta del inmueble sito en DIRECCION001 NUM004 , propiedad de Vanesa (que obra en poder de la Administración), según se hace constar en la Resolución de la Agencia Tributaria, así como en la del TEAR, resulta que dicha acreditación consta en los documentos elevados a escritura que se relacionan: Doc. 37: Mediante escritura de 18 de junio de 2008, se formaliza entre Julián y la Caja de Ahorros y Monte Piedad de Madrid, préstamo hipotecario por importe de 450.000 €, con garantía del inmueble propiedad de Vanesa , sito en DIRECCION001 NUM004 .

Doc. 38: Posteriormente, el día 11 de noviembre de 2009, se formaliza escritura de compraventa y subrogación de préstamo, por la que Vanesa vende a terceros la vivienda de su propiedad, sita en DIRECCION001 NUM004 , por importe de 450.000 €, percibiendo Vanesa la cantidad de 11.209,44 € y el resto (438.790,566) subrogándose los compradores en el importe del préstamo hipotecario concedido a Julián , sobre el referido inmueble, tal y como se señala en el párrafo anterior, constituyéndose por tanto un derecho de crédito de Vanesa frente a su esposo Julián de 438.790,56 €.

Doc. 39.- Por último, mediante escritura de compraventa de 24 de noviembre de 2009, Julián vende a Vanesa , la vivienda sita en DIRECCION002 NUM005 , por un importe, cuyo expositivo II y estipulaciones Primera, Segunda y Tercera reproduce.

En consecuencia, concluye, quedan perfectamente acreditados los requisitos exigidos para obtener el derecho a la exención de las cantidades reinvertidas en la vivienda habitual, discutidos por la Administración tributaria, esto es, el carácter habitual de la vivienda y el derecho de crédito de Vanesa frente a Julián , lo que supone la estimación de este motivo de impugnación y la anulación de la liquidación complementaria practicada por la Agencia Tributaria, así como la sanción impuesta derivada de la misma.

El Abogado del Estado se opone al recurso negando los hechos de la demanda en cuanto se opongan, nieguen o no coincidan, exactamente, con los derivados del expediente administrativo, en base a lo dispuesto en el art. 405.2 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, aplicable a este orden jurisdiccional, al amparo de la Disposición Final Primera de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa. Tras lo cual basa su oposición en los siguientes fundamentos: 1.- En cuanto la caducidad del procedimiento, se refiere al origen del mismo señalando que el procedimiento de comprobación limitada se inicia el 18 de marzo de 2014, fecha en la que se acuerda asimismo la finalización del anterior procedimiento de verificación de datos por ser el objeto el mismo, de acuerdo con el art. 133 LGT. El objeto de dichos procedimientos es el expresado en las distintas notificaciones, esto es, 'subsanar las discrepancias existentes entre lo declarado, como ganancia o pérdida patrimonial y los datos de que dispone la Administración por este concepto.' Así lo expresa el primero de los requerimientos llevado a cabo por la AEAT el 1/10/2013 y lo reiteran los restantes, particularmente el tercer requerimiento, en el que se pone fin al procedimiento de verificación de datos y se inicia el de comprobación limitada, sin que ninguna indefensión o perjuicio pueda causar al administrado la circunstancia de que ambas actuaciones, finalización de la verificación de datos y consiguiente iniciación de la comprobación limitada, se contengan en mismo acto administrativo, pues así lo justifica no sólo el principio de celeridad, sino también el de simplificación administrativa, según lo establecido en el art. 72 de la Ley 39/2015 y el art. 75 de la Ley 30/1992.

El procedimiento de comprobación limitada se inicia efectivamente el 18 de marzo de 2014, fecha en que se notifica el acuerdo de inicio por la AEAT al ser un procedimiento iniciado de oficio, lo que no se discute por el demandante. La cuestión de su caducidad viene determinada por la fecha en que se entiende notificada la liquidación provisional, pues considera el demandante que debe ser la de 9-10-2014 (fecha del segundo intento de notificación) y no la de 9-9-2014 (fecha del primer intento de notificación). Dicha consideración deriva del hecho de que su domicilio habitual radicaba, según se dice, en aquella fecha en la DIRECCION002 , DIRECCION000 , y no en la DIRECCION001 , donde se encontraba el primer inmueble, vivienda habitual y domicilio fiscal del recurrente. No consta sin embargo que se notificase a la administración el cambio de domicilio fiscal en los términos del art. 48 LGT, por lo que las notificaciones, tras intentarse válidamente en el domicilio fiscal, se dirigían al segundo inmueble que le constaba a la AEAT. En este sentido, se remite al art.

17.2 RD 1065/2007, que establece la forma y los términos en que debe realizarse la comunicación de cambio del domicilio fiscal. Añade que, dado que el cambio de vivienda habitual se produjo, según la propia demanda, el 18-6-2009, el plazo de 3 meses había finalizado antes de que se presentase autoliquidación o declaración alguna correspondiente al IRPF (la declaración se firma el día 7 de junio de 2010). Se remite a las sentencias que se han pronunciado sobre el carácter expreso de la comunicación a la AEAT ex art. 48 LGT, sin que sea suficiente a estos efectos la mera presentación de una declaración en la que se consigne otro domicilio, como aquí se alega, para entender efectuada la comunicación de cambio de domicilio fiscal a tenor de lo previsto en el art. 48.3 citado ( TSJ Murcia, Sala de lo Contencioso-Administrativo, sentencia núm. 315/1995 de 7 junio y sentencia núm. 806/2002 de 16 septiembre.

Por lo que resulta de aplicación lo dispuesto en el art. 104. 2 LGT: 'A los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución', lo que se intentó el 9-9-2014, dentro del plazo de 6 meses. Concluye que no hay lugar a la caducidad del procedimiento.

2.- En cuanto a la alegación de que se cumplieron los requisitos del art. 38.1 de la Ley 35/2006, de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y el 41 del Real Decreto 439/2007, por el que se aprueba su reglamento, señala que la declaración de la renta la presentan de manera conjunta tanto el recurrente, Don Julián , como su cónyuge, en el año 2009, por lo que hay que atender a la redacción original del art. 38 y del 41. En ambos artículos se regula la posibilidad de exención, si bien que condicionada al cumplimiento de una serie de requisitos: - Que se produzca la transmisión de la vivienda habitual.

- Que, como consecuencia de la misma, se obtenga una ganancia patrimonial.

- Que el importe total obtenido, o la cuantía inferior, se destine a la adquisición de una nueva vivienda habitual, con exención total o proporcional, respectivamente, en los términos del art. 41 del reglamento, esto es, que la reinversión del importe obtenido en la enajenación se efectúe en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.

En lo que se refiere a la vivienda sita en DIRECCION001 , se señala en la Declaración de IRPF presentada que se adquiere por el cónyuge el 20/02/1995, lo que no resulta cierto pues la misma tuvo carácter ganancial desde su adquisición en dicha fecha hasta la liquidación de la sociedad, el 2/06/2005, y se enajena el 11/11/2009.

Respecto a la vivienda sita en DIRECCION000 , se adquiere con carácter privativo por el marido el 2/06/2005 y se enajena a su esposa el 24/11/2009, tan sólo 13 días después de haber enajenado la vivienda de la DIRECCION001 .

Se pretende, entonces, que los 249.480 € de diferencia existentes entre el valor de adquisición de la vivienda en C/ DIRECCION001 (200.520 € según se consigna en la Declaración) y su valor de transmisión (450.000 €), queden exentos por, según alegaciones del demandante, haberse destinado a la adquisición de la vivienda sita en DIRECCION000 , que inicialmente era de su marido.

Con respecto a esta exención, manifiesta el Abogado del Estado: 1.- La compraventa de viviendas que se realiza con fecha de 24 de noviembre de 2009 constituye una simulación absoluta dirigida a obtener por el matrimonio, a través de Doña Vanesa , la exención por reinversión en vivienda habitual, sin que existiese efectivo traslado del dominio del vendedor al comprador, ideando un sistema dirigido a procurarse el cumplimiento aparente de los requisitos necesarios para obtener la exención. Siendo un requisito esencial de la compraventa, para su consumación, la existencia no sólo de título, sino también del modo de la posesión, no queda acreditado que del pretendido negocio jurídico realizado entre los cónyuges se desprendiese otro efecto que el ahorro fiscal establecido en el art. 38 LIRPF.

No se desconoce que el art. 1462 CC establece que 'cuando se haga la venta mediante escritura pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario,' pero tampoco puede obviarse que en el carácter simulado del negocio jurídico constituye una robusta apariencia de validez el que se documente en escritura pública.

Dicha simulación queda acreditada no sólo por el hecho de que el matrimonio continúe conviviendo en la misma vivienda que acaba de ser objeto de transmisión, sino por la falta de justificación en la realización del negocio, pues ningún efecto relevante se deriva del hecho de la transmisión para el matrimonio, dada la confusión de patrimonios que en la práctica existe entre ambos.

A lo anterior debe sumarse los numerosos indicios que prueban la connivencia existente en el matrimonio para llevar a cabo la simulación: - En la venta de la vivienda sita en C/ DIRECCION001 , el recurrente actuaba en representación de su esposa (escritura pública de compraventa aportada como documento nº 39).

- En el préstamo otorgado exclusivamente a D. Julián , se estipuló como garantía hipotecaria la vivienda que únicamente correspondía, en teoría, a su esposa, acto éste de enorme generosidad y confianza.

- Se eximió expresamente al Notario autorizante, alegando razones de urgencia, de obtener del Ayuntamiento información sobre la existencia de reclamaciones por deudas pendientes, presumiblemente en virtud de la confianza que como cónyuges se reconocen; se eximió al transmitente de la obligación de presentar certificado de hallarse al corriente del pago de los gastos de la comunidad; se eximió de presentar certificación del Registro de la Propiedad; etc.

Lo anterior prueba que, existiendo un patrimonio compartido en la práctica, dicha transmisión les garantizaba, sin ninguna consecuencia personal -sin traslado de vivienda, mudanzas, etc.- obtener una disminución de la cuota a ingresar a la Agencia Tributaria por la Declaración de IRPF del año 2009.

Asimismo, destaca que, siendo un requisito necesario el que el importe obtenido en la venta se destine a la adquisición de una nueva vivienda habitual, la vivienda situada en DIRECCION000 ya constituía el domicilio habitual del marido desde varios meses antes.

2.- Para el caso que no se considere acreditada la simulación absoluta, alega el Abogado del Estado la existencia de fraude de ley (figura reconducida al conflicto de aplicación de la norma tributaria por el art.

15 LGT), por cuanto el negocio jurídico realizado pretende únicamente la minoración de la deuda tributaria mediante la realización de un negocio de cuya utilización no resulta ningún efecto jurídico o económico relevante, como se ha puesto de manifiesto en el punto anterior, más allá del puro ahorro fiscal.

3.- Subsidiariamente a todo lo anterior, analiza la concurrencia de los requisitos necesarios para la aplicación de la citada exención, remitiéndose a lo dicho en la liquidación practicada por la AEAT, reproduciendo su contenido, en el que se señalan los motivos que conducen a desestimar las alegaciones realizadas en vía administrativa por el contribuyente, idénticas en este punto a las que figuran en la demanda.

4.- En lo que respecta a las demás alegaciones, da por reproducido los fundamentos jurídicos contenidos en las liquidaciones impugnadas, así como en la reclamación económico-administrativa, quedando acreditada suficientemente la existencia de dolo en la comisión de la infracción a través de las elaboradas maquinaciones llevadas a cabo para evitar el pago de deuda tributaria completa y obtener indebidamente una exención tributaria.



SEGUNDO.- La primera cuestión a resolver en el presente recurso es determinar si el procedimiento de gestión ha caducado, y ya anticipamos que la respuesta de esta Sala, a la vista de los datos que obran en el expediente administrativo, es positiva, pues transcurren más de seis meses desde su inicio hasta la notificación. El inicio del procedimiento de comprobación limitada se notifica por la AEAT al recurrente el 18 de marzo de 2014, y mientras que la Administración considera que la liquidación provisional se notifica el 9 de septiembre de 2014, fecha del primer intento de notificación, el recurrente considera que ese primer intento de notificación no es válido pues se produjo el 9 de octubre de 2014, fecha del segundo intento de notificación, y, por tanto, el procedimiento habría caducado por haber transcurrido más de los seis meses previstos en el art. 104.1 LGT.

Señala el art. 104 de la Ley 58/2003, General Tributaria: 1. El plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea. Cuando las normas reguladoras de los procedimientos no fijen plazo máximo, éste será de seis meses.

El plazo se contará: a) En los procedimientos iniciados de oficio, desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio.

b) En los procedimientos iniciados a instancia del interesado, desde la fecha en que el documento haya tenido entrada en el registro del órgano competente para su tramitación.

Queda excluido de lo dispuesto en este apartado el procedimiento de apremio, cuyas actuaciones podrán extenderse hasta el plazo de prescripción del derecho de cobro.

2. A los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución.

...

4. En los procedimientos iniciados de oficio, el vencimiento del plazo máximo establecido sin que se haya notificado resolución expresa producirá los efectos previstos en la normativa reguladora de cada procedimiento de aplicación de los tributos.

En ausencia de regulación expresa, se producirán los siguientes efectos: a) Si se trata de procedimientos de los que pudiera derivarse el reconocimiento o, en su caso, la constitución de derechos u otras situaciones jurídicas individualizadas, los obligados tributarios podrán entender desestimados por silencio administrativo los posibles efectos favorables derivados del procedimiento.

b) En los procedimientos susceptibles de producir efectos desfavorables o de gravamen se producirá la caducidad del procedimiento.

5. Producida la caducidad, ésta será declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.

Dicha caducidad no producirá, por sí sola, la prescripción de los derechos de la Administración tributaria, pero las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpirán el plazo de prescripción ni se considerarán requerimientos administrativos a los efectos previstos en el apartado 1 del artículo 27 de esta ley.

Las actuaciones realizadas en el curso de un procedimiento caducado, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho procedimiento, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en otros procedimientos iniciados o que puedan iniciarse con posterioridad en relación con el mismo u otro obligado tributario.

Es cierto, como señalan el Letrado de la CARM y el TEAR, que previamente a la notificación con éxito de la liquidación provisional consta en el expediente administrativo un intento previo de notificación. Sin embargo, este intento de notificación no es válido, pues no se realizó en la DIRECCION002 de DIRECCION000 , sino en la DIRECCION001 , domicilio anterior del recurrente en el que ya no residía, ni constituía su domicilio a efectos fiscales, pues en la declaración del IRPF de 2009, ya hacía constar el domicilio de la DIRECCION002 , n.º NUM005 , de DIRECCION000 (Murcia). Por tanto, ese primer intento de notificación realizado el 9 de febrero de 2014, no es válido a efectos del cómputo del plazo de duración del procedimiento; sin que pueda alegarse, como hacen el TEAR y el Abogado del Estado en su contestación a la demanda, que el recurrente no notificó a la Administración el cambio de domicilio fiscal, pues incluso en el propio expediente de gestión se han realizado notificaciones anteriores en el domicilio de la DIRECCION002 de DIRECCION000 , y, lo que es más importante, el propio recurrente, el 8 de octubre de 2013, al contestar al requerimiento realizado por la Administración, hace constar en el escrito que su domicilio es en la DIRECCION002 de DIRECCION000 ; y consta en el doc. n.º13 del expediente que los agentes tributarios ya hacían constar como domicilio fiscal del recurrente el de la DIRECCION002 n.º NUM005 de DIRECCION000 en la diligencia de 23 de junio de 2014. Por tanto, habiéndose iniciado el procedimiento de comprobación limitada el 18 de marzo de 2014, es evidente que cuando se notifica la liquidación provisional al recurrente el 9 de octubre de 2014 ya había transcurrido el plazo de seis meses, por lo que el procedimiento había caducado.

La Jurisprudencia del Tribunal Supremo ha fijado doctrina legal mediante la sentencia de 3 de diciembre de 2013 respecto a lo que debe entenderse por 'intento de notificación debidamente acreditado' que emplea el art. 58.4 de la Ley 30/1992 (aplicable también al intento de notificación del art. 104.2 de la LGT), al señalar en el fundamento de derecho tercero lo siguiente: Por tanto, y en definitiva, si el intento de notificación se lleva a cabo en una fecha comprendida dentro del plazo máximo de duración del procedimiento (siempre por supuesto que luego quede debidamente acreditado, y se haya practicado respetando las exigencias normativas a que esté sujeto), producirá aquel concreto efecto que dispone ese artículo 58.4 de la Ley 30/1992 , con independencia o aunque su acreditación acceda al expediente cuando ya venció ese plazo... Por tanto, es requisito necesario que el intento se haya practicado respetando las exigencias normativas, lo que no ocurre en el presente supuesto, como ya hemos indicado. Destaquemos, además, que no existen 76 días por dilaciones no imputables a la Administración, como indica la Oficina Gestora, teniendo en cuenta lo anteriormente indicado respecto a los intentos de notificación en domicilio no válido. Y como el intento de notificación para alegaciones y propuesta de liquidación provisional se produce en su domicilio de DIRECCION000 , C/ DIRECCION002 , NUM005 , en fecha 23/6/2014, y luego a través del servicio de correos, y lo recoge el administrado el 2/7/2014, formulando alegaciones dentro del plazo legalmente habilitado, como señala el recurrente en su demanda, solo podrían computarse como dilaciones imputables al administrado los 7 días transcurridos desde el 23/6/14 (fecha de intento de notificación por los agentes en su domicilio de DIRECCION000 ) al 2/7/2014 (fecha en que recoge dicha notificación) que sumados a la fecha límite de caducidad (18/9/14) sería el 25/9/14, por lo que habiéndose notificado el 9/10/2014, también estarían fuera del periodo de los 6 meses antes mencionados.

Declarada la caducidad del procedimiento de comprobación limitada, y puesto que, como hemos indicado al transcribir el art. 104 LGT, las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpen el plazo de prescripción, debemos examinar si, a la vista de los datos que obran en el expediente administrativo, se había producido o no la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria. Como consta en el expediente administrativo, la Administración inició con anterioridad al procedimiento de comprobación limitada un procedimiento de verificación de datos el 1 de octubre de 2013; y el inicio de este procedimiento interrumpió la prescripción, pues es una acción de la Administración Tributaria realizada con conocimiento formal del obligado tributario y conducente a la comprobación y liquidación de la obligación tributaria. Y puesto que, producida la interrupción, el cómputo del plazo de prescripción se inicia de nuevo ( art. 68.6 LGT), vuelve a iniciarse en esa fecha el plazo de cuatro años; plazo que no había transcurrido cuando se formula la reclamación económico-administrativa el 11 de febrero de 2015. Por lo que debe rechazarse la alegación de prescripción, pues el procedimiento de verificación de datos no había caducado, ya que el art. 133.1.e) LGT establece que el procedimiento de verificación de datos terminará de alguna de las siguientes formas: ... e) Por el inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que incluya el objeto del procedimiento de verificación de datos. Por lo que ninguna objeción puede hacerse, ni puede entenderse caducado el procedimiento de verificación de datos, que terminó con el inicio del procedimiento de comprobación limitada antes de que transcurrieran seis meses desde su inicio (desde 1-10-2013 hasta 18-03-2014), y que interrumpió la prescripción.

Por todo lo anterior, procede declarar la caducidad del procedimiento de gestión tributaria, y, en consecuencia, anular la liquidación practicada, lo que determina que sea nula también la sanción impuesta.



TERCERO.- En razón de todo ello, procede estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo formulado, por no ser la resolución impugnada conforme a derecho al haber caducado el procedimiento de gestión, lo que determina la nulidad de la liquidación y de la sanción; sin que pueda estimarse la pretensión del recurrente de declaración de prescripción. No procede la imposición de costas de acuerdo con el art. 139 de la Ley Jurisdiccional, reformado por la Ley de Agilización Procesal 37/2011, de 10 de octubre.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NO S CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA,

Fallo

I.- ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- El escrito de interposición del recurso contencioso administrativo se presentó el día 29 de diciembre de 2016, y admitido a trámite y previa reclamación y recepción del expediente, la parte demandante formalizó su demanda deduciendo la pretensión a que antes se ha hecho referencia.



SEGUNDO.- La parte demandada se ha opuesto pidiendo la desestimación de la demanda, por ser ajustada al Ordenamiento Jurídico la resolución recurrida.



TERCERO.- Ha habido recibimiento del proceso a prueba, con el resultado que consta en las actuaciones y cuya valoración se hará en los fundamentos de Derecho de esta sentencia.



CUARTO.- Después de evacuarse el trámite de conclusiones se señaló para la votación y fallo el día 11 de octubre de 2018.

II.- FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- La cuestión litigiosa a resolver en el presente recurso contencioso administrativo consiste en determinar si es conforme a Derecho la resolución del TEAR de Murcia de 30 de septiembre de 2016, desestimatoria de la reclamación económico-administrativa núm. NUM000 y acumulada NUM001 , formulada, la primera contra acuerdo que desestima el recurso de reposición dictado por la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de la AEAT de Murcia, con número de referencia NUM002 , formulado contra la liquidación provisional girada por el concepto de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), ejercicio 2009, en cuantía de 73.752,3 €, de los que 61.069,33 € corresponden a la cuota y 12.687,97 € a los intereses de demora. Y la segunda, contra el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria dictado por la misma Oficina, con número de referencia NUM003 , por el concepto de IRPF, ejercicio 2009, en cuantía de 30.534,66 €.

El TEAR de Murcia parte del art. 132 de la LGT que regula la iniciación y tramitación del procedimiento de verificación de datos, cuyo contenido reproduce. En el presente caso, dice el TEAR, el 1 de octubre de 2013 se notifica requerimiento del Órgano gestor por el que se inicia un procedimiento de verificación de datos.

Igualmente se remite a estos efectos al art. 66 de la LGT, que, al regular los plazos de prescripción, dispone que 'prescribirá a los cuatro años el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación'. Añade el art. 67 de la LGT, regulando el cómputo de los plazos de prescripción, que 'el plazo de prescripción comenzará a contarse desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación'.

Se remite el TEAR al art. 8 la Orden EHN799/2010, de 23 de marzo, por la que se aprueba el modelo de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ejercicio 2009, cuyo contenido reproduce; por lo que la prescripción comenzó a contarse desde el 1 de julio de 2010.

Debido al inicio del procedimiento de verificación de datos el 1 de octubre de 2013, se produce la interrupción de los plazos de prescripción, según lo establecido en el art. 68 de la LGT que regula la interrupción. Este artículo regula en su apartado 5 que 'producida la interrupción, se iniciará de nuevo el cómputo del plazo de prescripción'. Por lo tanto, la prescripción se produciría el 1 de octubre de 2017. No obstante, el Órgano gestor emitió un requerimiento el 14 de febrero de 2014, en el que indicaba que 'inicia un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada' por lo que 'le informamos que el procedimiento que estaba en curso para la verificación de datos declarados en relación con el concepto y ejercicio arriba indicados ha terminado debido al inicio del procedimiento de comprobación limitada, por incluir el objeto de éste el mismo objeto que tenía aquél'.

A estos efectos, el art. 133 de la LGT, al regular la terminación del procedimiento de verificación de datos, dispone que 'el procedimiento de verificación de datos terminará por el inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que incluya el objeto del procedimiento de verificación de datos'.

La notificación del fin del procedimiento de verificación de datos se produjo el 18 de marzo de 2014, por lo que no se ha infringido el plazo fijado en el art. 104 de la LGT, que regula los plazos de resolución y efectos de la falta de resolución expresa. El inicio del procedimiento de comprobación limitada se produjo el 18 de marzo 2014 en el mismo acto, forma prevista por la LGT para la finalización de un procedimiento por el comienzo del otro. La finalización del procedimiento se produjo el 9 de octubre de 2014, es decir, transcurridos más de 6 meses desde el inicio. No obstante, el citado art. 104 de la LGT también dispone que 'a los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución' y en el expediente consta un intento de notificación el 9 de septiembre de 2014, es decir, que se ha realizado un intento de notificación que contiene el texto íntegro de la resolución dentro del plazo máximo de duración del procedimiento, por lo que se entiende cumplida la obligación de notificar.

Por lo tanto, no habiéndose producido la caducidad de ninguno de los procedimientos y al haber respetado la legislación, en cuanto a la forma de iniciación y finalización de ambos procedimientos y no apreciándose la prescripción del derecho de la administración, procede desestimar las alegaciones respecto al primer acto impugnado y confirmar el mismo.

Confirmado el primer acto administrativo, el relacionado con la liquidación, y al no haber alegaciones especificas respecto al segundo acto impugnado distintas de las realizadas frente al primer acto impugnado, el relacionado con la sanción, procede la desestimación de las alegaciones y la confirmación del segundo acto impugnado.

La parte actora, en su demanda, expone en primer lugar los hechos de los expedientes de gestión y sancionador, así como los comunes a ambos expedientes, y relata también los que considera pertinentes relativos al fondo del asunto respecto del cumplimiento de los requisitos para obtener el derecho a la exención por reinversión respecto de la cónyuge D.ª Vanesa . Tras lo cual, basa su recurso en los siguientes argumentos: 1.- Fundamentos de Derecho en relación a la liquidación, expediente de gestión tributaria de comprobación limitada.

A.- Caducidad del procedimiento, al no haber existido un intento válido de notificación en el plazo de 6 meses desde la fecha de notificación del expediente de comprobación limitada, 18/3/14, fecha admitida por el TEAR de Murcia, operando la caducidad el 18/9/14, y habiendo sido notificada la resolución con liquidación provisional el 9/10/14. No existiendo, tampoco, el periodo de dilaciones indebidas imputables al administrado de 76 días. Iniciado el expediente administrativo de oficio, mediante el procedimiento de verificación de datos, en fecha 1/10/13, y posterior procedimiento de comprobación limitadas, de igual referencia, en fecha 18/3/14, la Administración notifica la liquidación provisional el 9/10/14, transcurridos los 6 meses del plazo de caducidad previsto en el art 104, con los efectos que la misma conlleva. Para la Administración el dies a quo lo establece en fecha 18/3/14, cuando notifican el final del procedimiento de verificación de datos e inician el de comprobación limitada, con un plazo de resolución hasta el 18/9/14. Para el TEAR ha existido un intento válido de notificación el 9/9/14, que se impugna pues fue realizado en un domicilio en el que a la Administración le constaba que ya no vivía allí el recurrente. Debiendo ser considerado un intento no valido de notificación. El propio TEAR ha dado como válidos las notificaciones en el domicilio de DIRECCION000 frente a los intentos de notificación anteriores en C/ DIRECCION001 de Murcia. Se remite en este punto al art. 104 LGT.

El objeto de la liquidación practicada es la transmisión de la vivienda del actor, sita en C/ DIRECCION001 , NUM004 , NUM005 de Murcia y la adquisición de otra vivienda en DIRECCION000 , C/ DIRECCION002 , NUM005 , NUM006 , Murcia. En la declaración de IRPF de 2009, aportada por la Administración al expediente administrativo, consta como domicilio del actor el último indicado en DIRECCION000 , C/ DIRECCION002 , NUM005 . Intentada la notificación del requerimiento en procedimiento de verificación de datos en C/ DIRECCION001 , NUM004 , Murcia, el mismo resulto infructuoso, siendo, sin embargo, recogido, en fecha 1/10/13 en C/ DIRECCION002 , NUM005 , DIRECCION000 , domicilio que el actor, igualmente, hace constar en la presentación de la documentación requerida, en fecha 8/10/13. A pesar de ello, la Administración se ha empecinado en notificar las resoluciones que iba dictando en el domicilio de Murcia, a excepción de la notificación de resolución del recurso de reposición, que ya había sido objeto de venta y que siempre resultaban infructuosas. La Administración sistemáticamente iniciaba el primer intento de notificación en Murcia, C/ DIRECCION001 , todos sin notificar, y posteriormente, motu propio, iniciaba otro intento en su domicilio de DIRECCION000 , en el cual se han recogido todas las notificaciones. Por otra parte, en el documento n° 13, los Agentes Tributarios con NUMA NUM007 Y NUMA NUM008 , en fecha 23/6/14, hacen constar: 'Personados....en la DIRECCION002 n° NUM005 de DIRECCION000 , MURCIA, domicilio fiscal de D. Julián ....' Actos propios de la Administración que, por sí solos, impiden o refutan la pretensión de la misma de mantener como válido el intento de notificación de la resolución con liquidación provisional en fecha 9/9/14. Cita al respecto la sentencia del TSJ Extremadura, Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec.

1ª, de 28-10-2008, n° 924/2008, rec. 787/2006, y otras de esta Sala.

Abunda en el conocimiento de la Administración de un domicilio apto y adecuado para llevar a cabo la notificación, y examina el art. 110 LGT sobre la caducidad y prescripción, remitiéndose a la sentencia de la Sala de lo Contencioso Administrativo de Andalucía (Sede en Sevilla), de 11 septiembre 2014.

Respecto a qué deben considerarse 'intentos validos de notificación', se remite a lo establecido por el TS Sala 3ª, sec. 2ª, en su sentencia de 7-10-2015, rec. 680/2014, cuyo contenido reproduce parcialmente. Y a las sentencias de este TSJ de Murcia Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 1ª, S 1-2-2008, n° 86/2008, rec. 3033/2003, y n.º 366/2016, de la Sec. 2ª, rec. 339/2014. Citando por último la sentencia del TS, Sala 3 Pleno, de 3-12-2013, rec. 557/2011. Para concluir, finalmente que el intento de notificación de fecha 9/9/2014, según la Jurisprudencia citada puede considerarse como 'intento no valido de notificación'.

Respecto a las dilaciones no imputables a la Administración, arts. 102 y 104 RD 1065/2007, de 27 de julio, dice que la resolución con liquidación provisional indica, mas no motiva, que en la tramitación del procedimiento se han producido dilaciones que afectan a su duración máxima, propuesta de liquidación provisional IRPF/2009 primer intento 29/4/14, a contar desde el día siguiente 30/4/14 hasta la fecha de presentación de las alegaciones, 15/7/2014 total 76 días, que deben añadirse a la fecha de terminación antes fijada. Reitera que a la hora de tratar el punto del domicilio y de las notificaciones, es imputable a la Administración el hecho de haber pretendido notificar la resolución de la liquidación en un domicilio que no era el del actor, como así consta a lo largo del procedimiento y contraviniendo los actos propios de los Agentes Tributarios, que se personan en su 'domicilio fiscal'.

No existen 76 días por dilaciones no imputables a la Administración. Teniendo en cuenta que la notificación para alegaciones y propuesta de liquidación provisional se produce en su domicilio de DIRECCION000 , C/ DIRECCION002 , NUM005 , en fecha 23/6/2014 a través del servicio de correos, (pues el intento de notificación de los Agentes Tributarios no refleja el acto que se pretendía notificar, documento n° 13), y que el administrado lo recoge en el 2/7/2014. formulando alegaciones dentro del plazo legalmente habilitado, (con lo cual es ilegal computar hasta el 15/7/14, pues una vez recogido lo cumplimenta en plazo habilitado), solo se admiten como dilaciones imputables al administrado los 7 días a computar desde el 23/6/14 (fecha de intento de notificación en su domicilio de DIRECCION000 ) al 2/7/2014 (fecha en que recoge dicha notificación) que sumados a la fecha límite de caducidad (18/9/14) sería el 25/9/14. Habiéndose notificado el 9/10/2014, también estarían fuera del periodo de los 6 meses antes computado y el procedimiento habría caducado. Sobre dilaciones no imputables a la Administración y motivación de las mismas, se remite a la sentencia de la Sala 3ª del TS 11/12/2017, dictada en unificación de doctrina, que aún referida a un caso de inspección es perfectamente trasladable al presente supuesto y que, además, en caso de entender la Sala la nulidad de la liquidación, también sirve de base para fundamentar, ipso iure, la nulidad de la sanción.

Igualmente se remite a al TSJ Madrid Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 5ª, S 13-4-2016, sentencia n° 402/2016, rec. 392/2014. A salvo los 7 días admitidos como dilaciones no imputables a la Administración, el resto han sido todas ellas imputables a la Administración, quien, insiste, a pesar de conocer la existencia de un domicilio válido a efectos de notificaciones en DIRECCION000 , C/ DIRECCION002 , NUM005 y donde todas las notificaciones surtieron efectos, además de ser el domicilio que constaba en las declaraciones de IRPF de los años sucesivos al 2009 y aportadas como documentos 2 al 4, y además de que los propios Agentes Tributarios (documento n° 13), hablan de dicho domicilio de DIRECCION000 como su 'domicilio fiscal', la Administración se ha empecinado en notificar sus actos en un domicilio en el que ya no vivía el recurrente, entre otras cosas porque vendió dicha vivienda que anteriormente constituía su domicilio y en el que no se han recogido ninguno de los intentos de notificación realizados. considera, pues, todas esas dilaciones imputables a la Administración.

B.- Efectos de la caducidad. No interrupción del plazo de Prescripción del derecho de la Administración a liquidar, arts. 66 a 104.5 y 27.1 LGT. Es objeto de liquidación el IRPF, ejercicio 2009, prescribiendo el derecho de la administración a liquidar el 1/7/2014. Tal y como admite el TEARM en su resolución impugnada, 'La notificación del fin del procedimiento de verificación de datos se produjo el 18 de marzo de 2014... El inicio del procedimiento de comprobación limitada se produjo el 18 de marzo de 2014 en el mismo acto'. El 18/3/2014, en un solo acto se produce la finalización del expediente de verificación de datos y el inicio del expediente de comprobación limitada, por lo tanto si operase la caducidad alegada para el procedimiento de comprobación limitada, al no haberse notificado resolución en el plazo de 6 meses desde el 18/3/14, (18/9/14 más los 7 días que acepta de dilaciones) estaría también caducado el acto administrativo que finaliza el expediente de verificación de datos, finalizado en unidad de acto con el inicio del de comprobación limitada. Otra cosa hubiera sido que la Administración hubiese notificado al administrado, en acto administrativo distinto al del inicio del expediente de comprobación limitada, la finalización del expediente de verificación de datos. Y habría habido dos procedimientos administrativos con sus inicios y finales perfectamente diferenciados, a diferencia de la unidad de acto de ambos procedimientos.

Al estar caducado también el procedimiento de verificación de datos iniciado el 1/10/13, tal y como admite el TEAR, no habría habido por la Administración un acto de interrupción de la prescripción dentro del plazo habilitado hasta el 1/7/14 y en consecuencia estaría prescrito el derecho a liquidar y, por ende, a sancionar.

C.- Falta de motivación del expediente de verificación de datos, ref. NUM009 , que se inicia en fecha 1/10/13, mediante Acuerdo por haberse detectado 'ciertas incidencias', mas no las identifica. Desconoce, dice, el objeto del procedimiento, base para saber: a).- Si el procedimiento iniciado se encuentra en cualquiera de los 4 supuestos del art. 131 LGT citado.

b).- Si puede finalizar con un procedimiento de comprobación limitada que incluya el objeto del de gestión.

Se remite a los arts. 131 y 13.3 LGT, y entiende que se ha iniciado un procedimiento de verificación de datos, sin establecer el objeto del mismo, pero en relación con lo manifestado al de comprobación limitada, ' comprobación de ganancia patrimonial derivada de la transmisión de inmuebles ' señala que fue nula la iniciación de dicho procedimiento de verificación, cuando lo que se perseguía no era comprobar posibles defectos formales, datos, errores aritméticos, sino entrar en el fondo con el ejercicio de una actividad de comprobación, vedada a este procedimiento. Lo que se pretendía con la verificación de datos fue un fraude de ley pues su finalidad; su objeto, no era una investigación 'formal', sino evitar el carácter preclusivo de las comprobaciones limitadas. De hecho, el objeto del expediente de verificación de datos, aparece definido, por primera vez, en el de comprobación, indicando que tienen el mismo objeto y por ello finaliza el de verificación.

Se remite a la sentencia del TSJ Castilla y León (Valladolid) Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 3ª, S 3-7-2015, n° 1541/2015, rec. 1372/2012 2.- Fundamentos de Derecho en relación al expediente sancionador.

A) La Anulación de la liquidación debe conllevar la anulación de la sanción de la que la misma trae causa, con lo cual sería innecesario examinar los restantes motivos de impugnación de la sanción. Retoma la Sentencia citada a la hora a de analizar las dilaciones no imputables a la Administración del TS de 11/12/2017, dictada en unificación de doctrina, Tribunal Supremo Sala 3ª, sec. 2ª, S 11-12-2017, n° 1928/2017, rec.

3175/2016, cuyo fundamento de derecho noveno reproduce.

B) Caducidad del Procedimiento Sancionador. Archivo del procedimiento e Imposibilidad legal de iniciar otro nuevo. Tras reproducir los arts. 104 y 211 LGT, se refiere a la sentencia de esta Sala, Sec. 1ª, n° 135/2000, de 21-2-2000, rec. 2200/1997.

El acuerdo de inicio del procedimiento sancionador es de 23/7/2014, notificado según la propia resolución del TEAR de la Región de Murcia el 26/8/2014. El acuerdo de imposición de sanción es de 13/2/2015 notificado según la resolución del propio TEAR de la Región de Murcia el 30/4/2015, habiendo transcurrido, en exceso, el plazo de 6 meses desde 26/8/2014. En este punto reitera que la Administración el 13/3/15 (fuera del plazo de los 6 meses legalmente previstos para su terminación), pretende de nuevo volver a notificar al recurrente el Acuerdo de Imposición de Sanción en el domicilio de Murcia, sito en C/ DIRECCION001 , donde le consta, por todo lo manifestado con anterioridad a este punto (y ya han pasado dos años de intentos infructuosos de notificaciones en el domicilio de DIRECCION001 ) que en el mismo es imposible notificar al recurrente, dando por reproducidos los argumentos vertidos en los Fundamentos de Derecho respecto al procedimiento de gestión tributaria en lo relativo al domicilio válido a efectos de notificaciones del actor recurrente e Intentos no Válidos de Notificación por parte de la Administración. Aún caducado en dicho domicilio de C/ DIRECCION001 , se trataría de un intento no valido de notificación.

C) Falta de motivación de la sanción. Vulneración de Garantías Constitucionales, de los principios de culpabilidad y presunción de inocencia. En el apartado motivación y otras consideraciones de la resolución del TEAR de Murcia, aparece una formula estereotipada con ausencia de motivación en los términos jurisprudencialmente exigidos, cuyo contenido reproduce. O en la sentencia de la AN, Sala de lo Contencioso- Administrativo, sec. 4.ª, S 25-5-2016, n° 216/2016, rec. 297/2014.

3.- Fundamentos de derecho relativos al fondo del asunto, al cumplimiento de los requisitos para obtener el derecho a la exención por reinversión respecto al cónyuge D.ª Vanesa . Improcedencia de la liquidación complementaria. Infracción de los arts. 38.1 de la ley 35/2006, del IRPF y 41 del RD 439/2007, Reglamento IRPF. Exención por reinversión en vivienda habitual. Cumplimiento de los requisitos: procedencia respecto del cónyuge Vanesa .

Para el supuesto de no estimarse por la Sala los motivos anteriormente expuestos, respecto a defectos en el procedimiento de comprobación limitada, consistentes en caducidad y prescripción (que haría innecesario el examen del presente motivo de impugnación), se alega un nuevo motivo, esta vez de fondo, relacionado con la liquidación 'paralela' dictada por la Agencia Tributaria, consistente en el cumplimiento de los requisitos exigidos por las normas tributarias para obtener el derecho a la exención por reinversión en vivienda habitual, en relación con uno de los cónyuges, Vanesa . La resolución del TEAR, objeto del presente recurso, considera que no han sido acreditados los requisitos ni de 'vivienda habitual', ni el 'derecho de crédito de Vanesa frente a su cónyuge Julián ', lo que significa que no es objeto de debate el importe consignado en la declaración del IRPF por los cónyuges, respecto de la venta formalizada por Vanesa , que se aceptan por la Agencia Tributaría en la liquidación 'paralela': -Requisito de vivienda habitual de ambos cónyuges: acreditación. Respecto de la falta de acreditación de la concurrencia del requisito de la transmisión de vivienda habitual, se han adjuntado, como documentos 34 y 35, volantes colectivos histórico de empadronamiento, expedido por el Ayuntamiento de Murcia, el día 11 de abril de 2018, donde se hace constar que el recurrente Julián causó alta en el Padrón Municipal el día 1/5/1996 en DIRECCION001 NUM004 , cambiando de domicilio el 19 de junio de 2009 a DIRECCION002 NUM005 , donde reside con su esposa e hijos.

Sobre la acreditación del requisito de vivienda habitual respecto de Vanesa , se adjunta volante colectivo histórico de empadronamiento, expedido por el Ayuntamiento de Murcia, el día 16 de abril de 2018, donde se hace constar que Vanesa , esposa del recurrente, causó alta en el Padrón Municipal el día 1/5/1996 en DIRECCION001 NUM004 , cambiando de domicilio el 19 de junio de 2009 a DIRECCION002 NUM005 , donde reside su esposo e hijos -Justificación del derecho de crédito y su compensación. Aportación en esta demanda de la escritura pública de constitución de préstamo a D. Julián por importe de 450.000 € garantizado hipotecariamente sobre la vivienda propiedad de Dña. Vanesa , documento n° 37 y posterior venta por Dña. Vanesa de dicha vivienda, documento n° 38, subrogándose los compradores en dicho préstamo hipotecario, por importe de 438,790,566, que no recibió la Sra. Vanesa , percibiendo la misma, solo 11.209,446 En cuanto a la falta de justificación del derecho de crédito de Vanesa frente a Julián (en régimen matrimonial de separación de bienes desde 2 de junio de 2005), en relación con la venta del inmueble sito en DIRECCION001 NUM004 , propiedad de Vanesa (que obra en poder de la Administración), según se hace constar en la Resolución de la Agencia Tributaria, así como en la del TEAR, resulta que dicha acreditación consta en los documentos elevados a escritura que se relacionan: Doc. 37: Mediante escritura de 18 de junio de 2008, se formaliza entre Julián y la Caja de Ahorros y Monte Piedad de Madrid, préstamo hipotecario por importe de 450.000 €, con garantía del inmueble propiedad de Vanesa , sito en DIRECCION001 NUM004 .

Doc. 38: Posteriormente, el día 11 de noviembre de 2009, se formaliza escritura de compraventa y subrogación de préstamo, por la que Vanesa vende a terceros la vivienda de su propiedad, sita en DIRECCION001 NUM004 , por importe de 450.000 €, percibiendo Vanesa la cantidad de 11.209,44 € y el resto (438.790,566) subrogándose los compradores en el importe del préstamo hipotecario concedido a Julián , sobre el referido inmueble, tal y como se señala en el párrafo anterior, constituyéndose por tanto un derecho de crédito de Vanesa frente a su esposo Julián de 438.790,56 €.

Doc. 39.- Por último, mediante escritura de compraventa de 24 de noviembre de 2009, Julián vende a Vanesa , la vivienda sita en DIRECCION002 NUM005 , por un importe, cuyo expositivo II y estipulaciones Primera, Segunda y Tercera reproduce.

En consecuencia, concluye, quedan perfectamente acreditados los requisitos exigidos para obtener el derecho a la exención de las cantidades reinvertidas en la vivienda habitual, discutidos por la Administración tributaria, esto es, el carácter habitual de la vivienda y el derecho de crédito de Vanesa frente a Julián , lo que supone la estimación de este motivo de impugnación y la anulación de la liquidación complementaria practicada por la Agencia Tributaria, así como la sanción impuesta derivada de la misma.

El Abogado del Estado se opone al recurso negando los hechos de la demanda en cuanto se opongan, nieguen o no coincidan, exactamente, con los derivados del expediente administrativo, en base a lo dispuesto en el art. 405.2 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, aplicable a este orden jurisdiccional, al amparo de la Disposición Final Primera de la Ley 29/1998, de 13 de julio, Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa. Tras lo cual basa su oposición en los siguientes fundamentos: 1.- En cuanto la caducidad del procedimiento, se refiere al origen del mismo señalando que el procedimiento de comprobación limitada se inicia el 18 de marzo de 2014, fecha en la que se acuerda asimismo la finalización del anterior procedimiento de verificación de datos por ser el objeto el mismo, de acuerdo con el art. 133 LGT. El objeto de dichos procedimientos es el expresado en las distintas notificaciones, esto es, 'subsanar las discrepancias existentes entre lo declarado, como ganancia o pérdida patrimonial y los datos de que dispone la Administración por este concepto.' Así lo expresa el primero de los requerimientos llevado a cabo por la AEAT el 1/10/2013 y lo reiteran los restantes, particularmente el tercer requerimiento, en el que se pone fin al procedimiento de verificación de datos y se inicia el de comprobación limitada, sin que ninguna indefensión o perjuicio pueda causar al administrado la circunstancia de que ambas actuaciones, finalización de la verificación de datos y consiguiente iniciación de la comprobación limitada, se contengan en mismo acto administrativo, pues así lo justifica no sólo el principio de celeridad, sino también el de simplificación administrativa, según lo establecido en el art. 72 de la Ley 39/2015 y el art. 75 de la Ley 30/1992.

El procedimiento de comprobación limitada se inicia efectivamente el 18 de marzo de 2014, fecha en que se notifica el acuerdo de inicio por la AEAT al ser un procedimiento iniciado de oficio, lo que no se discute por el demandante. La cuestión de su caducidad viene determinada por la fecha en que se entiende notificada la liquidación provisional, pues considera el demandante que debe ser la de 9-10-2014 (fecha del segundo intento de notificación) y no la de 9-9-2014 (fecha del primer intento de notificación). Dicha consideración deriva del hecho de que su domicilio habitual radicaba, según se dice, en aquella fecha en la DIRECCION002 , DIRECCION000 , y no en la DIRECCION001 , donde se encontraba el primer inmueble, vivienda habitual y domicilio fiscal del recurrente. No consta sin embargo que se notificase a la administración el cambio de domicilio fiscal en los términos del art. 48 LGT, por lo que las notificaciones, tras intentarse válidamente en el domicilio fiscal, se dirigían al segundo inmueble que le constaba a la AEAT. En este sentido, se remite al art.

17.2 RD 1065/2007, que establece la forma y los términos en que debe realizarse la comunicación de cambio del domicilio fiscal. Añade que, dado que el cambio de vivienda habitual se produjo, según la propia demanda, el 18-6-2009, el plazo de 3 meses había finalizado antes de que se presentase autoliquidación o declaración alguna correspondiente al IRPF (la declaración se firma el día 7 de junio de 2010). Se remite a las sentencias que se han pronunciado sobre el carácter expreso de la comunicación a la AEAT ex art. 48 LGT, sin que sea suficiente a estos efectos la mera presentación de una declaración en la que se consigne otro domicilio, como aquí se alega, para entender efectuada la comunicación de cambio de domicilio fiscal a tenor de lo previsto en el art. 48.3 citado ( TSJ Murcia, Sala de lo Contencioso-Administrativo, sentencia núm. 315/1995 de 7 junio y sentencia núm. 806/2002 de 16 septiembre.

Por lo que resulta de aplicación lo dispuesto en el art. 104. 2 LGT: 'A los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución', lo que se intentó el 9-9-2014, dentro del plazo de 6 meses. Concluye que no hay lugar a la caducidad del procedimiento.

2.- En cuanto a la alegación de que se cumplieron los requisitos del art. 38.1 de la Ley 35/2006, de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y el 41 del Real Decreto 439/2007, por el que se aprueba su reglamento, señala que la declaración de la renta la presentan de manera conjunta tanto el recurrente, Don Julián , como su cónyuge, en el año 2009, por lo que hay que atender a la redacción original del art. 38 y del 41. En ambos artículos se regula la posibilidad de exención, si bien que condicionada al cumplimiento de una serie de requisitos: - Que se produzca la transmisión de la vivienda habitual.

- Que, como consecuencia de la misma, se obtenga una ganancia patrimonial.

- Que el importe total obtenido, o la cuantía inferior, se destine a la adquisición de una nueva vivienda habitual, con exención total o proporcional, respectivamente, en los términos del art. 41 del reglamento, esto es, que la reinversión del importe obtenido en la enajenación se efectúe en un período no superior a dos años desde la fecha de transmisión.

En lo que se refiere a la vivienda sita en DIRECCION001 , se señala en la Declaración de IRPF presentada que se adquiere por el cónyuge el 20/02/1995, lo que no resulta cierto pues la misma tuvo carácter ganancial desde su adquisición en dicha fecha hasta la liquidación de la sociedad, el 2/06/2005, y se enajena el 11/11/2009.

Respecto a la vivienda sita en DIRECCION000 , se adquiere con carácter privativo por el marido el 2/06/2005 y se enajena a su esposa el 24/11/2009, tan sólo 13 días después de haber enajenado la vivienda de la DIRECCION001 .

Se pretende, entonces, que los 249.480 € de diferencia existentes entre el valor de adquisición de la vivienda en C/ DIRECCION001 (200.520 € según se consigna en la Declaración) y su valor de transmisión (450.000 €), queden exentos por, según alegaciones del demandante, haberse destinado a la adquisición de la vivienda sita en DIRECCION000 , que inicialmente era de su marido.

Con respecto a esta exención, manifiesta el Abogado del Estado: 1.- La compraventa de viviendas que se realiza con fecha de 24 de noviembre de 2009 constituye una simulación absoluta dirigida a obtener por el matrimonio, a través de Doña Vanesa , la exención por reinversión en vivienda habitual, sin que existiese efectivo traslado del dominio del vendedor al comprador, ideando un sistema dirigido a procurarse el cumplimiento aparente de los requisitos necesarios para obtener la exención. Siendo un requisito esencial de la compraventa, para su consumación, la existencia no sólo de título, sino también del modo de la posesión, no queda acreditado que del pretendido negocio jurídico realizado entre los cónyuges se desprendiese otro efecto que el ahorro fiscal establecido en el art. 38 LIRPF.

No se desconoce que el art. 1462 CC establece que 'cuando se haga la venta mediante escritura pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario,' pero tampoco puede obviarse que en el carácter simulado del negocio jurídico constituye una robusta apariencia de validez el que se documente en escritura pública.

Dicha simulación queda acreditada no sólo por el hecho de que el matrimonio continúe conviviendo en la misma vivienda que acaba de ser objeto de transmisión, sino por la falta de justificación en la realización del negocio, pues ningún efecto relevante se deriva del hecho de la transmisión para el matrimonio, dada la confusión de patrimonios que en la práctica existe entre ambos.

A lo anterior debe sumarse los numerosos indicios que prueban la connivencia existente en el matrimonio para llevar a cabo la simulación: - En la venta de la vivienda sita en C/ DIRECCION001 , el recurrente actuaba en representación de su esposa (escritura pública de compraventa aportada como documento nº 39).

- En el préstamo otorgado exclusivamente a D. Julián , se estipuló como garantía hipotecaria la vivienda que únicamente correspondía, en teoría, a su esposa, acto éste de enorme generosidad y confianza.

- Se eximió expresamente al Notario autorizante, alegando razones de urgencia, de obtener del Ayuntamiento información sobre la existencia de reclamaciones por deudas pendientes, presumiblemente en virtud de la confianza que como cónyuges se reconocen; se eximió al transmitente de la obligación de presentar certificado de hallarse al corriente del pago de los gastos de la comunidad; se eximió de presentar certificación del Registro de la Propiedad; etc.

Lo anterior prueba que, existiendo un patrimonio compartido en la práctica, dicha transmisión les garantizaba, sin ninguna consecuencia personal -sin traslado de vivienda, mudanzas, etc.- obtener una disminución de la cuota a ingresar a la Agencia Tributaria por la Declaración de IRPF del año 2009.

Asimismo, destaca que, siendo un requisito necesario el que el importe obtenido en la venta se destine a la adquisición de una nueva vivienda habitual, la vivienda situada en DIRECCION000 ya constituía el domicilio habitual del marido desde varios meses antes.

2.- Para el caso que no se considere acreditada la simulación absoluta, alega el Abogado del Estado la existencia de fraude de ley (figura reconducida al conflicto de aplicación de la norma tributaria por el art.

15 LGT), por cuanto el negocio jurídico realizado pretende únicamente la minoración de la deuda tributaria mediante la realización de un negocio de cuya utilización no resulta ningún efecto jurídico o económico relevante, como se ha puesto de manifiesto en el punto anterior, más allá del puro ahorro fiscal.

3.- Subsidiariamente a todo lo anterior, analiza la concurrencia de los requisitos necesarios para la aplicación de la citada exención, remitiéndose a lo dicho en la liquidación practicada por la AEAT, reproduciendo su contenido, en el que se señalan los motivos que conducen a desestimar las alegaciones realizadas en vía administrativa por el contribuyente, idénticas en este punto a las que figuran en la demanda.

4.- En lo que respecta a las demás alegaciones, da por reproducido los fundamentos jurídicos contenidos en las liquidaciones impugnadas, así como en la reclamación económico-administrativa, quedando acreditada suficientemente la existencia de dolo en la comisión de la infracción a través de las elaboradas maquinaciones llevadas a cabo para evitar el pago de deuda tributaria completa y obtener indebidamente una exención tributaria.



SEGUNDO.- La primera cuestión a resolver en el presente recurso es determinar si el procedimiento de gestión ha caducado, y ya anticipamos que la respuesta de esta Sala, a la vista de los datos que obran en el expediente administrativo, es positiva, pues transcurren más de seis meses desde su inicio hasta la notificación. El inicio del procedimiento de comprobación limitada se notifica por la AEAT al recurrente el 18 de marzo de 2014, y mientras que la Administración considera que la liquidación provisional se notifica el 9 de septiembre de 2014, fecha del primer intento de notificación, el recurrente considera que ese primer intento de notificación no es válido pues se produjo el 9 de octubre de 2014, fecha del segundo intento de notificación, y, por tanto, el procedimiento habría caducado por haber transcurrido más de los seis meses previstos en el art. 104.1 LGT.

Señala el art. 104 de la Ley 58/2003, General Tributaria: 1. El plazo máximo en que debe notificarse la resolución será el fijado por la normativa reguladora del correspondiente procedimiento, sin que pueda exceder de seis meses, salvo que esté establecido por una norma con rango de ley o venga previsto en la normativa comunitaria europea. Cuando las normas reguladoras de los procedimientos no fijen plazo máximo, éste será de seis meses.

El plazo se contará: a) En los procedimientos iniciados de oficio, desde la fecha de notificación del acuerdo de inicio.

b) En los procedimientos iniciados a instancia del interesado, desde la fecha en que el documento haya tenido entrada en el registro del órgano competente para su tramitación.

Queda excluido de lo dispuesto en este apartado el procedimiento de apremio, cuyas actuaciones podrán extenderse hasta el plazo de prescripción del derecho de cobro.

2. A los solos efectos de entender cumplida la obligación de notificar dentro del plazo máximo de duración de los procedimientos, será suficiente acreditar que se ha realizado un intento de notificación que contenga el texto íntegro de la resolución.

...

4. En los procedimientos iniciados de oficio, el vencimiento del plazo máximo establecido sin que se haya notificado resolución expresa producirá los efectos previstos en la normativa reguladora de cada procedimiento de aplicación de los tributos.

En ausencia de regulación expresa, se producirán los siguientes efectos: a) Si se trata de procedimientos de los que pudiera derivarse el reconocimiento o, en su caso, la constitución de derechos u otras situaciones jurídicas individualizadas, los obligados tributarios podrán entender desestimados por silencio administrativo los posibles efectos favorables derivados del procedimiento.

b) En los procedimientos susceptibles de producir efectos desfavorables o de gravamen se producirá la caducidad del procedimiento.

5. Producida la caducidad, ésta será declarada, de oficio o a instancia del interesado, ordenándose el archivo de las actuaciones.

Dicha caducidad no producirá, por sí sola, la prescripción de los derechos de la Administración tributaria, pero las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpirán el plazo de prescripción ni se considerarán requerimientos administrativos a los efectos previstos en el apartado 1 del artículo 27 de esta ley.

Las actuaciones realizadas en el curso de un procedimiento caducado, así como los documentos y otros elementos de prueba obtenidos en dicho procedimiento, conservarán su validez y eficacia a efectos probatorios en otros procedimientos iniciados o que puedan iniciarse con posterioridad en relación con el mismo u otro obligado tributario.

Es cierto, como señalan el Letrado de la CARM y el TEAR, que previamente a la notificación con éxito de la liquidación provisional consta en el expediente administrativo un intento previo de notificación. Sin embargo, este intento de notificación no es válido, pues no se realizó en la DIRECCION002 de DIRECCION000 , sino en la DIRECCION001 , domicilio anterior del recurrente en el que ya no residía, ni constituía su domicilio a efectos fiscales, pues en la declaración del IRPF de 2009, ya hacía constar el domicilio de la DIRECCION002 , n.º NUM005 , de DIRECCION000 (Murcia). Por tanto, ese primer intento de notificación realizado el 9 de febrero de 2014, no es válido a efectos del cómputo del plazo de duración del procedimiento; sin que pueda alegarse, como hacen el TEAR y el Abogado del Estado en su contestación a la demanda, que el recurrente no notificó a la Administración el cambio de domicilio fiscal, pues incluso en el propio expediente de gestión se han realizado notificaciones anteriores en el domicilio de la DIRECCION002 de DIRECCION000 , y, lo que es más importante, el propio recurrente, el 8 de octubre de 2013, al contestar al requerimiento realizado por la Administración, hace constar en el escrito que su domicilio es en la DIRECCION002 de DIRECCION000 ; y consta en el doc. n.º13 del expediente que los agentes tributarios ya hacían constar como domicilio fiscal del recurrente el de la DIRECCION002 n.º NUM005 de DIRECCION000 en la diligencia de 23 de junio de 2014. Por tanto, habiéndose iniciado el procedimiento de comprobación limitada el 18 de marzo de 2014, es evidente que cuando se notifica la liquidación provisional al recurrente el 9 de octubre de 2014 ya había transcurrido el plazo de seis meses, por lo que el procedimiento había caducado.

La Jurisprudencia del Tribunal Supremo ha fijado doctrina legal mediante la sentencia de 3 de diciembre de 2013 respecto a lo que debe entenderse por 'intento de notificación debidamente acreditado' que emplea el art. 58.4 de la Ley 30/1992 (aplicable también al intento de notificación del art. 104.2 de la LGT), al señalar en el fundamento de derecho tercero lo siguiente: Por tanto, y en definitiva, si el intento de notificación se lleva a cabo en una fecha comprendida dentro del plazo máximo de duración del procedimiento (siempre por supuesto que luego quede debidamente acreditado, y se haya practicado respetando las exigencias normativas a que esté sujeto), producirá aquel concreto efecto que dispone ese artículo 58.4 de la Ley 30/1992 , con independencia o aunque su acreditación acceda al expediente cuando ya venció ese plazo... Por tanto, es requisito necesario que el intento se haya practicado respetando las exigencias normativas, lo que no ocurre en el presente supuesto, como ya hemos indicado. Destaquemos, además, que no existen 76 días por dilaciones no imputables a la Administración, como indica la Oficina Gestora, teniendo en cuenta lo anteriormente indicado respecto a los intentos de notificación en domicilio no válido. Y como el intento de notificación para alegaciones y propuesta de liquidación provisional se produce en su domicilio de DIRECCION000 , C/ DIRECCION002 , NUM005 , en fecha 23/6/2014, y luego a través del servicio de correos, y lo recoge el administrado el 2/7/2014, formulando alegaciones dentro del plazo legalmente habilitado, como señala el recurrente en su demanda, solo podrían computarse como dilaciones imputables al administrado los 7 días transcurridos desde el 23/6/14 (fecha de intento de notificación por los agentes en su domicilio de DIRECCION000 ) al 2/7/2014 (fecha en que recoge dicha notificación) que sumados a la fecha límite de caducidad (18/9/14) sería el 25/9/14, por lo que habiéndose notificado el 9/10/2014, también estarían fuera del periodo de los 6 meses antes mencionados.

Declarada la caducidad del procedimiento de comprobación limitada, y puesto que, como hemos indicado al transcribir el art. 104 LGT, las actuaciones realizadas en los procedimientos caducados no interrumpen el plazo de prescripción, debemos examinar si, a la vista de los datos que obran en el expediente administrativo, se había producido o no la prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria. Como consta en el expediente administrativo, la Administración inició con anterioridad al procedimiento de comprobación limitada un procedimiento de verificación de datos el 1 de octubre de 2013; y el inicio de este procedimiento interrumpió la prescripción, pues es una acción de la Administración Tributaria realizada con conocimiento formal del obligado tributario y conducente a la comprobación y liquidación de la obligación tributaria. Y puesto que, producida la interrupción, el cómputo del plazo de prescripción se inicia de nuevo ( art. 68.6 LGT), vuelve a iniciarse en esa fecha el plazo de cuatro años; plazo que no había transcurrido cuando se formula la reclamación económico-administrativa el 11 de febrero de 2015. Por lo que debe rechazarse la alegación de prescripción, pues el procedimiento de verificación de datos no había caducado, ya que el art. 133.1.e) LGT establece que el procedimiento de verificación de datos terminará de alguna de las siguientes formas: ... e) Por el inicio de un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que incluya el objeto del procedimiento de verificación de datos. Por lo que ninguna objeción puede hacerse, ni puede entenderse caducado el procedimiento de verificación de datos, que terminó con el inicio del procedimiento de comprobación limitada antes de que transcurrieran seis meses desde su inicio (desde 1-10-2013 hasta 18-03-2014), y que interrumpió la prescripción.

Por todo lo anterior, procede declarar la caducidad del procedimiento de gestión tributaria, y, en consecuencia, anular la liquidación practicada, lo que determina que sea nula también la sanción impuesta.



TERCERO.- En razón de todo ello, procede estimar parcialmente el recurso contencioso-administrativo formulado, por no ser la resolución impugnada conforme a derecho al haber caducado el procedimiento de gestión, lo que determina la nulidad de la liquidación y de la sanción; sin que pueda estimarse la pretensión del recurrente de declaración de prescripción. No procede la imposición de costas de acuerdo con el art. 139 de la Ley Jurisdiccional, reformado por la Ley de Agilización Procesal 37/2011, de 10 de octubre.

En atención a todo lo expuesto, Y POR LA AUTORIDAD QUE NO S CONFIERE LA CONSTITUCIÓN DE LA NACIÓN ESPAÑOLA, F A L L A M O S Estimar parcialmente el recurso contencioso administrativo n.º 4/17 interpuesto por D. Julián , contra la resolución del TEAR de Murcia de 30 de septiembre de 2016, desestimatoria de la reclamación económico- administrativa núm. NUM000 y acumulada NUM001 , formulada la primera contra acuerdo que desestima el recurso de reposición dictado por la Oficina de Gestión Tributaria de la Administración de la AEAT de Murcia, con número de referencia NUM002 , formulado contra la liquidación provisional girada por el concepto de IRPF, ejercicio 2009, en cuantía de 73.752,3 €; y la segunda, contra el acuerdo de imposición de sanción por infracción tributaria dictado por la misma Oficina, con número de referencia NUM003 , por no ser dicho acto conforme a derecho al no haber caducado el procedimiento, lo que determina la nulidad de la liquidación y de la sanción practicadas; desestimando el resto de pretensiones; sin que haya lugar a expresa imposición de costas.

La presente sentencia solo será susceptible de recurso de casación ante la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Supremo, de conformidad con lo previsto en el art. 86.1 de la Ley reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa, siempre y cuando el asunto presente interés casacional según lo dispuesto en el art. 88 de la citada ley. El mencionado recurso de casación se preparará ante esta Sala en el plazo de los 30 días siguientes a la notificación de esta sentencia y en la forma señalada en el art. 89.2 de la LJCA.

En el caso previsto en el art. 86.3 podrá interponerse, en su caso, recurso de casación ante la Sección correspondiente de esta Sala.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.