Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 694/2017, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 1561/2013 de 21 de Junio de 2017

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA
DE LA COMUNIDAD VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
(Sección tercera)
PROCEDIMIENTO ORDINARIO 1561/2013
Iltmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA.
Magistrados:
D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS
D. JAVIER LATORRE BELTRÁN.
SENTENCIA N.º 694/2017
En VALENCIA a 21 de junio de 2017
VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior
de Justicia de la Comunidad Valenciana, compuesta por los Ilmos. Sres. D. LUIS MANGLANO SADA,
Presidente, D. ANTONIO LÓPEZ TOMÁS y D. JAVIER LATORRE BELTRÁN, Magistrados, el recurso
contencioso- administrativo con el número 1561/2013, en el que han sido partes, como recurrente, Juan
Pedro , representada por el Procurador Dª. MARÍA LIDÓN JIMÉNEZ TIRADO y defendido por el Letrado D.
BERNARDO BANDE GARCÍA-ROMEU, y como demandada el Tribunal Económico-Administrativo Regional
de la Comunidad Valenciana, repre¬sentado y defendido por el Sr. Abogado del Estado. Ha sido ponente el
Magistrado D. JAVIER LATORRE BELTRÁN.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites establecidos por la ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara demanda, lo que verifica en escrito mediante el que queda ejercitada su pretensión, interesando que se dicte sentencia que deje sin efecto los actos impugnados y se condene a la Administración demandada a la devolución de 7.089,38 euros. Todo ello, con imposición de costas a la Administración demandada.



SEGUNDO.- La representación procesal del TEAR, en su escrito de contestación, solicitó la desestimación del recurso contencioso-administrativo.

La cuantía del recurso quedó fijada en 7.089,38 euros.



TERCERO.- El proceso se recibió a prueba. Practicada la misma las partes formularon alegaciones sucintas, tras lo cual los autos quedaron pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló para votación y fallo el día 20 de junio de 2017.



QUINTO.- En la tramitación del presente recurso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO .- Es objeto de recurso la resolución/es de 21 de marzo de 2013 (reclamación NUM000 y acumuladas NUM001 , NUM002 a NUM003 y NUM004 a NUM005 ) del TEAR frente a los Acuerdos que desestiman las solicitudes de rectificación de las autoliquidaciones correspondientes a los distintos periodos de liquidación de los ejercicios 2008 y 2009, presentadas por establecimientos de hostelería que le repercutían al recurrente el Impuesto sobre el Valor Añadido, como consecuencia de tener instalado en sus establecimientos máquinas recreativas de tipo B, propiedad de la parte demandante.

El demandante pretende que se deje sin efecto la resolución que recurre y que se reconozca su derecho a la devolución del IVA indebidamente ingresado por importe de 7.089,38 €.

Por su parte, la Administración interesa que se desestime el recurso por considerar que las resoluciones que se recurren son conformes a derecho.



SEGUNDO .- Dos son las cuestiones que suscitan los litigantes. La primera, viene referida a si el demandante tiene derecho a que prospere la solicitud de devolución de ingresos indebidos que ha presentado como consecuencia de la relación existente entre el mismo (empresa operadora) y una serie de titulares de establecimientos de hostelería en los que se han instalado máquinas recreativas de tipo B.

Como consecuencia de dicha relación entre empresa operadora y establecimiento de hostelería, precisa el demandante que los establecimientos de hostelería han ido expidiendo una serie de facturas en las que se recoge el importe de la cantidad recaudada por las máquinas recreativas instaladas en establecimientos de hostelería. El demandante entiende que debe procederse a la devolución de ingresos indebidos, por cuanto concurre el supuesto previsto en el artículo 20.Uno.19 de la Ley 37/1992 del IVA , siendo de aplicación una exención limitada que le impide poder deducirse el IVA soportado al pagar a los establecimientos de hostelería las facturas correspondientes a la liquidación de la recaudación que ha generado cada una de las máquinas recreativas de tipo B.

La segunda cuestión, no es otra que la de decidir si existe prestación de servicios desde la empresa hostelera a la empresa operadora que deba quedar sujeta a tributación por el concepto de IVA.



TERCERO.- Con relación a la primera cuestión, el artículo 14, apartado 2, letra c) del Reglamento de Revisión , aprobado por Real Decreto 520/2005, dispone lo siguiente: 2. Tendrán derecho a obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos las siguientes personas o entidades: a) Los obligados tributarios y los sujetos infractores que hubieran realizado el ingreso indebido, salvo en los casos previstos en los párrafos b) y c) de este apartado, así como los sucesores de unos y otros.

b) La persona o entidad que haya soportado la retención o el ingreso a cuenta, cuando el ingreso indebido se refiera a retenciones soportadas o ingresos a cuenta repercutidos. No procederá restitución alguna cuando el importe de la retención o ingreso a cuenta declarado indebido hubiese sido deducido en una autoliquidación o hubiese sido tenido en cuenta por la Administración en una liquidación o en una devolución realizada como consecuencia de la presentación de una comunicación de datos.

Cuando el ingreso a cuenta declarado indebido no hubiese sido repercutido, las personas o entidades indicadas en el párrafo a). No procederá restitución alguna cuando el importe del ingreso a cuenta hubiese sido deducido en una autoliquidación o hubiese sido tenido en cuenta por la Administración en una liquidación o en una devolución realizada como consecuencia de la presentación de una comunicación de datos, sin perjuicio de las actuaciones que deba desarrollar el perceptor de la renta para resarcir a la persona o entidad que realizó el ingreso a cuenta indebido.

c) La persona o entidad que haya soportado la repercusión, cuando el ingreso indebido se refiera a tributos que deban ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades. No obstante, únicamente procederá la devolución cuando concurran los siguientes requisitos: 1.º Que la repercusión del importe del tributo se haya efectuado mediante factura o documento sustitutivo cuando así lo establezca la normativa reguladora del tributo.

2.º Que las cuotas indebidamente repercutidas hayan sido ingresadas. En los tributos en los que el destinatario de las operaciones que haya soportado la repercusión tenga derecho a la deducción de las cuotas soportadas o satisfechas, se entenderá que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas cuando quien las repercutió las hubiese consignado debidamente en su autoliquidación del tributo, con independencia del resultado de dicha autoliquidación.

3.º Que las cuotas indebidamente repercutidas y cuya devolución se solicita no hayan sido devueltas por la Administración tributaria a quien se repercutieron o a un tercero.

4.º Que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas. En el caso de que el derecho a la deducción fuera parcial, la devolución se limitará al importe que no hubiese resultado deducible.

Por lo que a la aplicación este precepto se refiere, el TEAR, en la resolución recurrida señala lo siguiente: 'De los citados preceptos cabe extraer que la devolución de ingresos indebidos de tributos que han sido objeto de repercusión se encuentra condicionada, entre otras circunstancias, al efectivo ingreso de las cuotas repercutidas por parte del obligado a repercutir. El obligado no ha justificado ni la existencia del ingreso indebido, pues únicamente ha presentado una relación de empresas que supuestamente le han repercutido el impuesto, ni tan siquiera un documento acreditativo que justifique haber soportado la repercusión indebida de la cuota que, además, debería haber sido ingresada. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 , General Tributaria, conforme al cual en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo, el contribuyente no ha cumplido con su obligación de acreditar el ingreso indebido realizado, no procediendo en consecuencia la devolución del mismo'.

Pues bien, con relación a esta cuestión, cabe señalar que los diferentes órganos jurisdiccionales de forma reiterada han señalado que las exigencias contenidas en los apartados 2 º y 3º de la letra c) del artículo 14, apartado 2 del Real Decreto 520/2005 , deben ser acreditadas y probadas por la Administración tributaria, en virtud del principio de facilidad probatoria al que se refiere el artículo 217.7 de la LEC . Así lo señalan por ejemplo el TSJ de Andalucía (sección 3ª, recurso 520/2013) en sentencia 743/2016, TSJ del País Vasco (sección 1ª, recurso 191/2016) en sentencia 522/2016 o el TSJ de Castilla y León (sección 2ª, recurso 113/2014) en sentencia 53/2015. La sentencia citada del TSJ de Andalucía dispone lo siguiente: En cuanto a la acreditación de la concurrencia de dichos requisitos, es obligado acudir a la norma general en materia de carga de la prueba contenida en el artículo 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , según el cual «en los procedimientos de aplicación de los tributos, quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo». Este principio es interpretado por la jurisprudencia en múltiples ocasiones, en el sentido de que cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor, y conjugarse con el principio facilidad probatoria de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos.

Así, con relación a la exigencia de que se haya realizado el ingreso de las cuotas repercutidas, y de la ausencia de devolución de las cuotas a quien se repercutieron o a un tercero, sólo la Administración Tributaria dispone de los medios necesarios para acreditar la concurrencia o no de dicho requisito. Pretender que el recurrente acredite si las diferentes empresas que emitieron facturas han repercutido el IVA que tuvo que soportar se convierte en una prueba diabólica para el mismo, mientras que la Administración, con suma facilidad, puede comprobar si las diferentes entidades que han facturado sus declaraciones de IVA han repercutido el importe soportado por el demandante. Nada dice la Administración ni el TEAR sobre esta cuestión, limitándose a señalar que la justificación de que las cuotas indebidamente repercutidas han sido ingresadas corresponde al demandante. En modo alguno puede admitirse este planteamiento, siendo la Administración la que debe pechar con las consecuencias derivadas de la falta de acreditación de dos requisitos cuya prueba, por su facilidad, corresponde a la Administración.

El artículo 14, apartado 2, letra c) del Real Decreto 520/2005 , también exige que la repercusión del importe del tributo se haya efectuado mediante facturas. Se dice por la Administración que no se han aportado documentos acreditativos que justifiquen haber soportado la repercusión, extremo que no es cierto por cuanto en el expediente administrativo el demandante ha aportado todas las facturas expedidas por los titulares de los diferentes establecimientos de hostelería. El último requisito que exige el precepto estudiado, consistente en que el obligado tributario que haya soportado la repercusión no tuviese derecho a la deducción de las cuotas soportadas, también concurre por cuanto de conformidad con lo establecido en el artículo 20.Uno.19 de la Ley 37/1992 , están exentas del impuesto una serie de operaciones entre las que se encuentran las relativas a las 'actividades que constituyen los hechos imponibles de los tributos sobre el juego y combinaciones aleatorias'.

El demandante, en su condición de empresa operadora, abona anualmente una tasa correspondiente al tipo de máquina recreativa B por valor de 3832,86 €, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 15 de la Ley 13/1997 de 23 de diciembre de la Comunidad Autónoma de Valencia , por la que se regula el tramo autonómico del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y restantes tributos cedidos. La empresa operadora, al estar incursa en el precepto estudiado se encuentra afectada por una exención limitada que le impide el derecho a la deducción del IVA soportado.

En definitiva, concurren todos los requisitos exigidos por el artículo 14, apartado 2, del Real Decreto 520/2005 para que el demandante pueda obtener la devolución de los ingresos declarados indebidos, al ser una persona o entidad que ha soportado la repercusión cuando el ingreso indebido se refiere a tributos que deben ser legalmente repercutidos a otras personas o entidades. Así, el primer motivo que esgrime el demandante debe ser admitido, ostentando legitimación para obtener la devolución de ingresos indebidos en los términos referidos.



CUARTO.- La segunda cuestión que suscitan los litigantes, viene referida a si los contratos para la instalación de máquinas recreativas tipo B en locales de hostelería constituyen una prestación exenta de IVA para la empresa de hostelería. La Administración muestra su frontal oposición al planteamiento que hace el demandante, al señalar que de acuerdo con la doctrina del Tribunal Económico Administrativo Central, vinculante para el TEAR, concretada en la resolución de 16 de abril de 1998, las operaciones que se derivan de la relación entre una empresa operadora y un establecimiento de hostelería, no suponen la organización de juegos de azar por la empresa de hostelería, sino un mero arrendamiento de una parte de local para que la empresa hostelera desarrolle sus actividades. En tal caso, concluye la Administración que en la relación entre el establecimiento de hostelería y la empresa operadora concurre y existe prestación de servicios desde la primera a la segunda, lo que implica que la recaudación obtenida deba quedar sujeta a IVA. La Administración, además de la resolución del Tribunal Económico Administrativo Central, invoca el contenido de sentencias de otros TSJ, como el de Cataluña (sentencia de 28 de septiembre de 2001 ), Madrid (10 de diciembre de 1993 ), Galicia (sentencia de 24 de abril de 2007 ), y Castilla-La Mancha (sentencia de fecha 2 de julio de 2007 ).

Igualmente, indica que este criterio ha sido ratificado por el Tribunal Supremo en sentencias de fecha 2 de julio de 1987 , 4 de julio de 1990 y 11 de julio de 1990 , que determina la calificación arrendaticia y consiguiente sumisión a gravamen de contratos de explotación de máquinas de juego entre establecimientos de hostelería y operadores de máquinas.

Pese a ello, como ya pone de manifiesto la Abogada del Estado en su escrito de contestación a la demanda, el criterio seguido por esta Sala es el que defiende el demandante. Así, en la sentencia de 3 de febrero de 2016 (recurso 874/2012 , ponente Sr. Baeza Díaz-Portales) se dice lo siguiente:

TERCERO.- Entrando ya en el fondo del asunto, señalamos que esta Sala ha dictado infinidad de sentencias (véanse, a título de mero ejemplo, las dictadas en los recursos números. 789/2003 , 1807/2003 y 3404/2008 ) en las que resuelve la cuestión atinente a la sujeción o no al IVA de las cantidades percibidas por el titular de un establecimiento de hostelería como consecuencia de la relación negocial establecida con una empresa operadora de máquinas recreativas tipo B, en la que el titular de la empresa hostelera percibe una participación en las ganancias derivadas de la explotación de tales máquinas.

Siendo ello así, y en atención a elementales principios de unidad de doctrina y seguridad jurídica, habrá de otorgarse al presente caso la misma solución que hemos venido confiriendo en estos supuestos, lo que determina la estimación de los recursos acumulados.

Así, en la primera de tales sentencias (reiterada en las posteriores) establecemos lo siguiente: '

CUARTO.- Finalmente, y por lo que se refiere al último de los motivos de oposición a la demanda deducidos por el Abogado del Estado, la adecuada resolución del mismo hace conveniente, en primer lugar, proceder a la transcripción de la exención en cuestión en las dos Leyes del IVA de que ahora se trata.

Así, en la Ley 30/1985 la exención, contenida en su art. 8.1 , era recogida en los siguientes términos: "19º Las loterías, apuestas y juegos organizados por el Organismo Nacional de Loterías y Apuestas del Estado y la Organización Nacional de Ciegos, y, en su caso, los órganos correspondientes de las Comunidades Autónomas, así como las actividades cuya autorización o realización no autorizada constituyan los hechos imponibles de la tasa sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias o de la tasa que grava los juegos de suerte, envite o azar.".

Y en la Ley 37/1992, su art. 20.Uno , establecía la exención de la siguiente manera: "19. Las loterías, apuestas y juegos organizados por el Organismo Nacional de Loterías y Apuestas del Estado, la Organización Nacional de Ciegos y por los organismos correspondientes de las Comunidades Autónomas, así como las actividades que constituyan los hechos imponibles de la tasa sobre rifas, tómbolas, apuestas y combinaciones aleatorias o de la tasa que grava los juegos de suerte, envite o azar.

La exención no se extiende a los servicios de gestión y demás operaciones de carácter accesorio o complementario de las incluidas en el párrafo anterior que no constituyan el hecho imponible de las referidas tasas, con excepción de los servicios de gestión del bingo.".

Visto lo anterior, debe continuarse señalando que la doctrina que, bajo la vigencia de la Ley 30/1985, sostenía esta Sala (véase, a título de ejemplo, la sentencia nº 1538/2001 ) era la siguiente: "... El tema que se plantea, eminentemente jurídico, consiste en determinar si, las cantidades que las empresas operadoras entregan a los titulares de los establecimientos de hostelería por razón de las máquinas con premio que se explotan en esos locales, o por mejor decir las que estos retienen, son pagos sujetos o no a tributación por el I.V.A. Dichas cantidades están integradas por las sumas que reciben como participación en beneficios.

El referido supuesto ya ha sido resuelto por esta Sala en casos similares al de autos, en sentencia no921/1993 , en base a los razonamientos que a continuación se exponen y reiteran.



SEGUNDO : La tesis de la Administración tiene la siguiente línea argumental: 1º) El art. 8.1º-19 de la Ley del IVA y el art. 13.1º.19 del reglamento considera exentos del impuesto las actividades que constituyan los hechos imponibles de la tasa que grava los juegos de suerte, envite o azar. 2º) El RDL 16/77 , que regula la tasa sobre el juego en su art. 3º somete a tributación como hecho imponible, la autorización, celebración u organización de juego de suerte, envite o azar, considerando como sujetos pasivos de la tasa a las empresas cuyas actividades incluyen aquellos tipos de juego y, 'como responsables solidarias a los dueños o empresarios de los locales donde se celebren'. 3º) Estos últimos no tienen la condición de sujetos pasivos, sino de responsables solidarios 'ex' artículo 37 de L.G.T . y, en consecuencia, aunque responden solidariamente de la deuda, no realizan el hecho imponible. Por ello, no son sujetos pasivos de la tasa y quedan fuera del ámbito de la exención que proclama el art. 8º de la ley reguladora del Iva de manera que las prestaciones que estos hacen a las empresas operadas quedan sujetas a este impuesto.



TERCERO : El alcance concreto de la exención que proclama el art. 8º.1.19, antes mencionado de la Ley del IVA , es explicado por la propia exposición de motivos en los siguientes términos: 'Puesto que una parte relevante de los juegos de azar son explotados directamente por organismos públicos en régimen de monopolio y, las actividades de esta naturaleza explotadas por los particulares están sujetas ordinariamente a una tasa fiscal, razones económicas y técnicas, justifican su exoneración del impuesto, para evitar la doble imposición y reducir la presión fiscal indirecta'. La exención se concede por el legislador en término de gran amplitud, pues si la finalidad perseguida es evitar la doble imposición de una actividad, es evidente que la exención debe abarcar todo lo que conforme y materialice dicha actividad de explotación de juegos de azar, quedando únicamente al margen de la excepción, lo que el legislador se preocupa de aclarar en la dicción reglamentaria, al conjunto de aquellas actividades económicas, consistente en operaciones distintas de la estricta actividad de juego, que pudieran realizarse conjuntamente con estos, (U. Gr. Servicios de restauración en un casino o servicios de cafetería en un bingo).

Piense además, que lo que la ley declara exento, no coincide con el hecho imponible de la tasa, puesto que, mientras este último está integrado por la autorización, lo que la ley exenciona es la actividad autorizada, quedando desamparada y rota la teleología perseguida por el legislador, de evitar la doble imposición, si además de tasa se exigiera tributación por IVA al aspecto de la actividad que ahora se considera.

Resulta además que, si lo que se somete a tributación son los rendimientos obtenidos por una actividad con el objeto de repartir equilibradamente y con rigor las cargas fiscales sería contrario a la igualdad tributaria, considerada desde la perspectiva de la globalidad de una relación que, una misma actividad económica genera ingresos distintos en la Hacienda Pública. De esta manera, el hostelero que al tiempo fuera propietario de la máquina, solo tendría que ingresar al tesoro la cantidad correspondiente a la tasa; mientras que en el supuesto de un hostelero no propietario, caso de autos, en el que la titularidad de la máquina, está aún, aunque temporalmente, en poder de una empresa operadora, hacienda pública pretende obtener dos ingresos, uno por cuenta de la tasa, exigible a esta última y, otro, por cuenta del IVA exigible al titular de la hostelería. De esta forma, el fenómeno de la doble imposición, aquello que pretendía evitar el legislador, cobra toda su virtualidad.



CUARTO : También resulta cuestionable, la tesis de la administración de que el titular hostelero sea un tercero a la relación de juego que se desarrollan en su local y, en consecuencia sea un responsable solidario a los efectos del art. 37 de la L.G.T ., es decir, un tercero que no materializa el hecho imponible de la Tasa, Ello está en contradicción con los elementos objetivos de la actividad, considerada en relación con el local donde se desarrolla el juego, así como con los elementos subjetivos, pues el hostelero en razón de su actividad, debe considerarse como sujeto en quien se materializan titularidades desconectadas directamente con el acto de juego, como por otra parte lo demuestra su estatuto particular en relación con infracciones y sanciones.

Efectivamente, del examen de la normativa concurrente (RD 444/77 de 11 de marzo; RD 2709/78 de 14 de octubre; O.M.I. de 7 de octubre de 1983), se desprende que los locales de hostelería donde se instalan máquinas recreativas con premio, tienen la consideración de locales autorizados para el juego, ya que la autorización de la explotación de una máquina, no es independiente del local donde la máquina hubiera de instalarse; muy al contrario la autorización de la explotación de una máquina, comprende tanto, la autorización del tipo concreto de juego (o tipo concreto de máquina) como la del local en que la máquina habrá de ser explotada, de manera que si un local no cumple con los requisitos reglamentarios, la autorización de explotación de la máquina no podrá otorgarse.

Desde otra perspectiva, el hostelero es un sujeto que activamente interviene en la celebración del juego, de una parte, porque es imprescindible su intervención, ya que sin su actuación el juego con máquina no es autorizable; de otra parte, porque participa activamente en el juego, asumiendo un conjunto de obligaciones estrictamente relacionadas con el mismo, que afecten tanto a su celebración como a su desarrollo; de manera que, es este empresario hostelero el que mantiene contacto directo con el usuario de la máquina, hasta el punto no solo de subsanar las averías que pudieran producirse en la misma, sino, incluso, de abonar los premios en metálico si por un fallo no lo hubiera hecho la máquina. Su posición, le hace responsable frente a la administración de un conjunto de obligaciones, estrictamente relacionadas con el juego, cuyo incumplimiento, se tipifica como infracción sancionable.

De todo ello se desprende que, el propietario del local; el hostelero, es indudablemente un sujeto que participa de forma efectiva y real en la celebración del juego, con lo que por su estatuto personal, no es en modo alguno un tercero, responsable solidario del art. 37 de L.G.T ., sino un sujeto que, juntamente con la empresa operadora, materializa el hecho imponible de la tasa, y que esta integrado en el ámbito operativo que contempla el art. 34 del mismo texto legal . Así pues, no solo desde la perspectiva de la teleología de la norma que se examina, no resulta coherente la interpretación de la administración; también se deduce la falta de coherencia de dicha solución, desde una interpretación sistemática de las normas.

El art. 25 de la L.G.T , dispone categóricamente que el impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica y económica del hecho imponible. El criterio para su determinación tendrá en cuenta las situaciones económicas que efectivamente existan entre los interesados con independencia de las formas jurídicas que utilicen, y consecuentemente, implicará el empleo de cuantos elementos sean precisos para conocer si, efectivamente existe o no discrepancia entre la apariencia jurídica y la realidad económica de la operación.

En este sentido, no se le escapa a la Sala la existencia de una circular de la Dirección General de Tributos nº 8/82 de 20 de julio que a la vista de lo que ella misma denomina 'formula generalmente empleada para la explotación de estas máquinas', acaba manifestando que el contrato que liga a la empresa operadora con el titular del establecimiento, 'es de carácter múltiple o mixto, en el que concurren notas del arrendamiento de bienes y servicios'. De esta manera, la administración pretende desglosar, dentro del campo de las prestaciones que se examinan, una relación de arrendamiento de bienes en la que aparece como arrendador la empresa operadora y como arrendatario el dueño del local y, a su vez una relación de arrendamiento de servicio, en la que los polos se encuentran invertidos, de modo que quien presta los servicios es el titular del establecimiento y, quien los recibe la empresa operadora, satisfaciendo por ello una determinada cantidad que, es precisamente, lo que se somete a tributación por IVA.

Aparte de lo que ya dijo en su momento la Jurisprudencia del TS en su sentencia de 30 de mayo de 1985 , conforme a lo cual, dicha circular 'por tratarse de una norma dirigida a las dependencias internas, carece de fuerza de obligar... y en nada puede modificar la normativa tributaria en la que inciden que exige su regulación por ley'. Además, hay que hacer constar que, su pretensión generalizadora, carece por completo de fundamento efectivo, dado el principio de libertad de contratación que preside y proclama nuestro sistema jurídico, lo que hace que cada supuesto en concreto deba examinarse en atención al conjunto de obligaciones que las partes articulan en su relación, y en función de la realidad económica que subyace.

Más de otra parte, lo que no ha visto o no ha querido ver la Administración, es que, el negocio, integra una formula societaria de conjunta explotación de la máquina recreativa, con un ánimo expreso de coparticipación en las ganancias. De esta forma para el cumplimiento de esta finalidad societaria, la empresa operadora se obliga al mantenimiento de la máquina en perfectas condiciones y, el titular hostelero, a su vigilancia o cuidado diario. De aquí que el porcentaje de los beneficios que recibe este último, no lo sea en calidad de retribución, o en concepto de pago por los servicios que la empresa operadora presta, sino en virtud de vínculo societario que con ella mantiene.

Es evidente pues que, no existe en modo alguno, prestación de servicios desde la empresa hostelera a la empresa operadora a que deban quedar sujeta a tributación por IVA.



QUINTO.- Por todo lo anterior, teniendo en cuenta la finalidad o teleología de las normas examinadas, su hermenéutica desde un punto de vista sistemático y, el concreto análisis de la situación económica que liga a las partes en la relación cuestionada, procede estimar el recurso y anular el acto administrativo y anular el acto administrativo del que este trae su causa. Todo ello, sin hacer expresa imposición de las costas causadas, pues no se aprecia el concurso de las determinantes circunstancias que señala el art. 131 de la Ley Reguladora de esta Jurisdicción .".



QUINTO.- De tal doctrina de la Sala, resulta que, con independencia de que la misma se aplicase - por razones temporales- a la Ley 30/1985, en la misma, y en examen del negocio jurídico de que se trata, se sentaban, entre otras, las dos siguientes conclusiones: 1.- El hostelero materializa, junto con la empresa operadora, el hecho imponible de la tasa; y 2.- El negocio integra una fórmula societaria de conjunta explotación de la máquina recreativa, con un ánimo expreso de coparticipación en las ganancias, por lo que los beneficios que percibe el hostelero no lo son en concepto de retribución o pago por los servicios que presta a la operadora, sino en virtud del vínculo societario que con ella mantiene.

Siendo ello así, y dada la diferencia de redacción de la exención en una y otra Ley (que, como se comprueba de la trascripción más arriba efectuada, consiste exclusivamente en adicionarse en la Ley 37/1992, respecto de lo establecido en la Ley 30/1985, que la exención no se extiende a los servicios de gestión y demás operaciones de carácter accesorio o complementario de las incluidas en el párrafo anterior que no constituyan el hecho imponible de las referidas tasas), no cabe otra solución que la de estimación del recurso, pues, de un lado, el supuesto entraría en la definición del párrafo primero del nº 19 del art. 20.Uno de la Ley 37/1992 , ya que, como se ha visto (conclusión '1.-' anterior) el hostelero materializa, junto con la empresa explotadora, el hecho imponible de la tasa; y, de otro, y como igualmente se ha visto (conclusión '2.-' anterior), los de autos no pueden considerarse como servicios de gestión ni ninguna otra de las operaciones a que se refiere el párrafo segundo de la precitada norma legal.'.

Proyectando el contenido de la resolución trascrita al supuesto que nos ocupa, la conclusión a la que cabe llegar es que no existe prestación de servicios desde la empresa hostelera a la empresa operadora que deba quedar sujeta a tributación por IVA.

Así las cosas, el recurso no puede más que ser estimado, dejando sin efecto la resolución recurrida y reconociendo el derecho del demandante a la devolución de IVA indebidamente ingresado por importe de 7.089,38 euros.



QUINTO.- De conformidad con lo establecido en el artículo 139.1 de la LJCA , se imponen las costas a la Administración.

La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el art. 139.3 de la LJCA , considera prudencial cuantificar las costas del procedimiento en el importe de 1.500,00 euros en concepto de honorarios de letrado y 334,38 euros por los derechos de Procurador, a lo que habrá que añadir, en caso de haberse devengado, la tasa por el ejercicio de la potestad jurisdiccional correspondiente ( art. 241.6ª LEC y art. 35 de la Ley 53/2002 de 30 de diciembre ).

Vistos los preceptos citados y demás normas de general aplicación,

Fallo

1.- ESTIMAMOS el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la representación procesal de Juan Pedro contra el Acuerdo del TEAR de fecha 21 de marzo de 2013 (reclamación NUM000 y acumuladas NUM001 , NUM002 a NUM003 y NUM004 a NUM005 ), acto administrativo que se deja sin efecto por no ser conforme a derecho.Reconocemos el derecho del demandante a la devolución de IVA indebidamente ingresado por importe de 7.089,38 euros.

2º.- Se imponen las costas a la Administración en la forma referida en el fundamento de derecho quinto de la presente resolución.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso- administrativa , recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

A su tiempo, y con certificación literal de la presente, devuélvase el expediente administrativo al Centro de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia en el día de hoy por el Ilmo. Sr.

Magistrado Ponente que ha sido para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que, como Secretario de la misma, certifico.