Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 714/2019, Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, Sección 1, Rec 335/2017 de 12 de Junio de 2019

Encabezamiento

TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUÑA
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCIÓN PRIMERA
RECURSO ORDINARIO (LEY 1998) 335/2017
Partes: Olegario C/ TEAR
S E N T E N C I A Nº 714
Ilmos/as. Sres/as.:
PRESIDENTE:
D. JAVIER AGUAYO MEJÍA
MAGISTRADO/AS
Dª. MARIA ABELLEIRA RODRÍGUEZ
D.ª EMILIA GIMENEZ YUSTE
En la ciudad de Barcelona, a doce de junio de dos mil diecinueve.
VISTO POR LA SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO DEL TRIBUNAL SUPERIOR
DE JUSTICIA DE CATALUÑA (SECCIÓN PRIMERA), constituida para la resolución de este recurso, ha
pronunciado en el nombre del Rey, la siguiente sentencia en el recurso contencioso administrativo nº 335/2017,
interpuesto por Olegario , representado por el/la Procurador/a D. JUAN-MANUEL BACH FERRE, contra
TEAR , representado por el ABOGADO DEL ESTADO.
Ha sido Ponente el/la Ilmo/a. Sr/a. Magistrado/a DON JAVIER AGUAYO MEJÍA, quien expresa el
parecer de la SALA.

Antecedentes

PRIMERO.- Por el citado Procurador, actuando en nombre y representación de Olegario , se interpuso recurso contencioso administrativo contra la Resolución del TEAR de Cataluña, que desestimó la reclamación económico- administrativa interpuesta contra las liquidaciones por el concepto de impuesto sobre renta de las personas físicas, ejercicio 2007 y 2008, y acuerdo de imposición de sanción.



SEGUNDO.- Acordada la incoación de los presentes autos, se les dio el cauce procesal previsto por la Ley de esta Jurisdicción, habiendo despachado las partes, llegado su momento y por su orden, los trámites conferidos de demanda y contestación, en cuyos escritos respectivos en virtud de los hechos y fundamentos de derecho que constan en ellos, interesó la actora el dictado de una sentencia estimatoria que anulase actos de los que trae causa, subsidiariamente sea dejada sin efecto la liquidación practicada, sin perjuicio de dictar otra en un nuevo expediente, anulando en todo caso la sanción; y la demandada la desestimación del recurso, con imposición de las cosas en cada caso a su contraria.



TERCERO.- Continuando el proceso su curso por los trámites que aparecen en autos, se señaló día y hora para la votación y fallo, diligencia que tuvo lugar en la fecha fijada.



CUARTO.- En la sustanciación del presente procedimiento se han observado y cumplido las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto de este recurso contencioso-administrativo la Resolución del TEAR de Cataluña de 6 de abril de 2017, que desestimó la reclamación económico-administrativa interpuesta por Olegario , contra acuerdos dictados por el Inspector Regional Adjunto de la AEAT de Cataluña, por el concepto de IRPF, ejercicios 2007 y 2008.

La cuestión principal que resuelve la Resolución consiste en la residencia del recurrente; esto es, si residía en Andorra como argumenta, o en España como considera la Inspección.

Y reseña como motivo de su decisión: ' 10.- A tenor de la citada normativa la Inspección ha considerado que el contribuyente tenía su residencia en España y no en Andorra y las circunstancias que ha tenido en cuenta para alcanzar dicha conclusión han sido: A) Permanencia en territorio español durante más de 183 días durante el año natural.

B) Núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos en territorio español.

C) Residencia, en territorio español, del cónyuge no separado legalmente ni divorciado, del obligado tributario.

Y dado que el interesado cuestiona dicha conclusión, procede analizar dichas circunstancias para determinar si la actuación de la Inspección ha sido ajustada a derecho.

Permanencia en territorio español durante más de 183 días durante el año natural En primer lugar y como se ha dicho, Andorra en los ejercicios regularizados tenía la calificación de Paraíso Fiscal ( la tuvo hasta el mes de febrero de 2011 fecha en la que entró en vigor el acuerdo firmado entre España y el Principado de Andorra) por lo que, tenía que ser el contribuyente quien acreditase haber residido en dicho país durante 183 días, circunstancia ésta que el interesado no ha acreditado, como pone de relieve la Inspección, pues aunque los documentos aportados: certificado de residencia expedido por el Consulado General de España en Andorra, propietario de dos viviendas en Andorra, de dos entidades radicadas en Andorra, efectuar operaciones financieras en Andorra, carné de residencia y trabajo expedido por el gobierno de Andorra, carné de la Seguridad Social Andorrana, permiso de conducir andorrano, podían ser un indicio de su residencia en Andorra, por si solos no acreditaban la permanencia por un periodo de 183 días y por lo tanto, el interesado hubiese tenido que aportar documentación que hubiese acreditado dicha permanencia.

Por su parte la Inspección consideró que el contribuyente había permanecido en territorio español por un periodo superior a los citados 183 días, circunstancia ésta que resultaba acreditada de la información suministrada por las compañías VODAFONE ESPAÑA, S.A.U. y FRANCE TELECOM ESPAÑA, S.A, pues la Inspección constató que el contribuyente estaba autorizado para utilizar el teléfono nº NUM000 cuyo titular era la empresa METRO 02, SA, de la cual el contribuyente era su administrador, y a través del análisis de las llamadas efectuadas o recibidas en el citado teléfono (roaming) se averiguó que el titular del mismo había recibido o efectuado llamadas desde España (en el acta figura un amplio detalle de los meses y los días que la Inspección considera que el contribuyente estuvo en territorio español).

En relación a este teléfono es significativo que el interesado no ha aportado prueba alguna de que la persona que utilizaba dicho móvil no fuese el contribuyente, mientras que la Inspección a partir de requerimientos efectuados a: ENCO SANT JORDI, S.L., (entidad dedicada a la distribución de gasóleo para calefacciones, entre otras actividades), ASSOCIACIÓ D#APARTAMENTS TURISTIC DE BARCELONA, CAJA DE SEGUROS REUNIDOS COMPAÑÍA DE SEGUROS Y REASEGUROS, S.A., GENERALITAT DE CATALUNYA, DIRECCIÓN GENERAL DE LA POLICÍA DE CATALUÑA y MICHIELS, IKEA IBERICA, S.A y Jesus Miguel (empleado de la entidad VISION 33 INTERNET & TOURISM SERVICES, S.L., que prestaba sus servicios a la entidad VIATGES FELIÇOS, S.L de la que, el contribuyente era el socio fundador, administrador y partícipe mayoritario) ha acreditado ( tal como se detalla en el acta) que la persona que utilizaba el citado teléfono era el hoy contribuyente.

En cuanto al detalle de los días que se consideró que el contribuyente permaneció en España hay que efectuar la siguiente puntualización, pues respecto al ejercicio 2007 se constató que el interesado había permanecido 321 días en España y 44 en el extranjero, con lo cual, se superaba ampliamente la cifra de los 183 días, sin embargo, en relación al ejercicio 2008 y dado que en este ejercicio resultó que el número de teléfono analizado estuvo prácticamente inutilizado de marzo hasta septiembre, y siguiendo un criterio de prudencia solo se consideró que residía en España los días que se efectuaron llamadas a través del mismo, con lo cual, la permanencia derivada de esta circunstancia ascendía solo a 178 días, frente los 183 días que exige la normativa, no obstante el actuario tiene en cuenta la otra circunstancia señalada ' retiradas de efectivo en España' por lo que, si a los citados 178 días, le añadimos los días 13 y 18 de junio, 31 de julio, 6 y 28 de agosto en los cuales realizó operaciones en la sucursal del BBVA de Barcelona o que el 5 de julio firmó como administrador las cuentas anuales de la entidad Metro 02 SA, (días que permaneció en España ascienden a 184 días, frente a los 25 días acreditados que permaneció en el extranjero, por lo tanto, hay que concluir que el actuario acreditó que el contribuyente en los ejercicios 2007 y 2008 había permanecido mas de 183 días en España.

Otra indicio aportado sobre la permanencia en España del contribuyente partió de la información suministrada por el BBVA relativa a las retiradas de efectivo de la sucursal situada en la C/ Gran Vía de Les Corts Catalanes, 536, de Barcelona y cuyo detalle también figura en el acta.

También se comprobó la utilización de vehículos con matrícula española tanto de su titularidad como de la entidad METRO 02, S.A, en territorio español, tal como se detalla en el acta.

Llegados a este punto debe de señalarse que, el art. 108 de la vigente ley 58/2003 General Tributaria , dispone en su apartado 2 que 'para que las presunciones no establecidas por la ley sean admisibles como medio de prueba, es indispensable que entre el hecho demostrado y aquel que se trate de deducir haya un enlace preciso y directo según las reglas del criterio humano'. Y conforme a la doctrina del Tribunal Central consagrada en numerosas resoluciones (entre otras la RG 2323/07 de fecha 26/10/2010), tal enlace se da cuando concurren los tres requisitos siguientes: a) Seriedad, esto es, que exista un auténtico nexo o relación entre el hecho conocido y la consecuencia extraída que permita considerar ésta en un orden lógico, como extremadamente posible.

b) Precisión o, lo que es lo mismo, que el hecho o hechos conocidos estén plena y completamente acreditados y sean claramente reveladores del hecho desconocido que pretende demostrarse.

c) Concordancia entre todos los hechos conocidos, que deben conducir a la misma conclusión.

Requisitos que se cumplen en los citados indicios, pues, no hay duda de la seriedad de los mismos, ya que, del análisis de las llamadas telefónicas (roaming), de las retiradas de efectivo y por la titularidad y utilización de vehículos, se aprecia un auténtico nexo entre el hecho conocido y la conclusión que se extrae (permanencia en España por más de 183 días); de la precisión, pues los indicios están plenamente acreditados y son reveladores del hecho desconocido y por último la concordancia también se cumple, ya que todos los hechos acreditados conducen a la conclusión que el contribuyente residía en España.

Por su parte, el interesado no solo no ha aportado pruebas convincentes de su estancia en el Principado de Andorra por más de 183 días, como le correspondería por residir en un país calificado como paraíso fiscal, sino que tampoco ha desvirtuado los indicios acreditados por la Inspección, por lo que, ante la solidez de los indicios y pruebas presentados por la Inspección y la falta de acreditación por parte del reclamante, esta Instancia, sin necesidad de analizar el resto de circunstancias [Núcleo principal de los intereses económicos en España y residencia en territorio España del cónyuge no separado legalmente ni divorciado] considera que en el ejercicio comprobado el contribuyente tenía que calificarse como residente en España y como tal tenía que tributar por obligación personal tal como ha efectuado la Inspección .'.



SEGUNDO.- La demanda solicita la anulación de la Resolución recurrida y actos de los que trae causa; subsidiariamente sea dejada sin efecto la liquidación practicada, sin perjuicio de dictar otra en un nuevo expediente, anulando en todo caso la sanción, con sustento en los siguientes motivos: - La Administración incurrió en un defecto en la notificación de las actuaciones inspectoras, al llevarse a cabo en un domicilio distinto al declarado a efectos fiscales.

- La acción para liquidar los ejercicios de 2007 y 2008 está prescrita, atendiendo que las actuaciones del procedimiento inspector han durado más de 12 meses, al no admitir las dilaciones que se le imputan, por incumplir la Administración lo dispuesto en el art. 171.3 del RD 1065/2007 .

- La Inspección de los Tributos ha vulnerado la Ley al requerir información de 'Metro 02, SL' en un momento en el que no tenía abierto expediente de comprobación alguno. Por ello, toda la documentación obrante en el expediente administrativo correspondiente a dicha entidad debe ser tenida por nula al haberse obtenido mediante métodos fraudulentos.

Asimismo, la escritura de constitución de la entidad 'Viatges feliços SL' fue entregada por esta entidad, a pesar de no constar ninguna autorización o acto de la Inspección que autorice esta actuación respecto de dicha sociedad.

- No existe confusión de patrimonio del recurrente con la entidad 'Viatges feliços SL', al tratarse de personas distintas. El recurrente es garante de los créditos y operaciones de esa entidad, y a su vez las entidades de crédito andorranas son garantes ante el BBVA de los créditos solicitados por el recurrente o por la referida mercantil.

- No concurre ninguna de las circunstancias exigidas en la Ley del IRPF para ser considerado residente en España.

- Se le produce indefensión respecto de los rendimientos derivados de ganancias y pérdidas patrimoniales que se le imputan, dado que se desconoce cuáles son los que le corresponden y cuales los derivados de la entidad 'Viatges feliços SL'.

- Se vulnera el principio de presunción de inocencia, al imponerse la sanción por el mero resultado y sin atender a la conducta diligente del contribuyente, puesto que no se ha acreditado un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio, sino que todo el procedimiento se basa en presunciones cuestionables y que dan lugar a una interpretación razonable y discrepante de la norma.



TERCERO.- El escrito de contestación del Abogado del Estado afirma que, habida cuenta que el recurrente reproduce las alegaciones vertidas en vía económico-administrativa, procede remitirse a los fundamentos de la resolución impugnada: - La notificación iniciadora del procedimiento inspector fue adecuada y hábil, pues ocasionó la personación del obligado tributario.

- No se ha excedido el plazo máximo de las actuaciones inspectoras, al haber durado estas 363 días.

- El reclamante tenía su residencia legal en Andorra, que en el tiempo de la regularización tenía la consideración de paraíso fiscal, por lo que existe la presunción de que la residencia en tal Estado es ficticia.

Y, tras reproducir distintos preceptos de la LGT, finalizó reiterando su adhesión a la fundamentación de la resolución impugnada.



CUARTO.- La claridad de la resolución del recurso aconseja alterar el orden de sus motivos, para analizar en primer lugar la cuestión principal, relativa a la residencia en España del recurrente, y posteriormente el resto de cuestiones.

Los artículos 8 y 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio; establecen: ' Artículo 8. Contribuyentes.

1. Son contribuyentes por este impuesto: a) Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español .

(...) Artículo 9. Contribuyentes que tienen su residencia habitual en territorio español.

1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias: a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural.

Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas.

b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél .'.

Dicho esto, el Acuerdo de liquidación considera que el recurrente tenía su residencia en España, y no en Andorra por tres distintas circunstancias: a) permanencia en territorio español durante más de 183 días durante el año natural; b) que el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos se halla en territorio nacional, y; c) que su cónyuge reside en territorio nacional, de la que no se encuentra separado legalmente ni divorciado.

Y a pesar que cualquiera de estas circunstancias acredita por sí sola la residencia efectiva del recurrente en territorio nacional en cada uno de estos ejercicios, la demanda no cuestiona que su esposa reside en España, de la que no se encuentra separado legalmente ni divorciado. De hecho aporta un Acta notarial de manifestaciones de 4 de agosto de 2009, posterior por ello a los periodos aquí concernidos, y relativo a la manifestación de hallarse separados de hecho, que no impide que pesara sobre el demandante la carga de probar de manera efectiva su residencia fuera del territorio nacional, que no se cumple con la aportación al expediente de documentación relativa a la propiedad de dos viviendas, certificado de residencia, permiso de trabajo y de conducir, carnet de la Seguridad Social, o ser partícipe de sociedades domiciliadas en Andorra, pues de esto cabe deducir la materialidad de la residencia tanto en un Estado como en el otro.



QUINTO.- La falta de cumplimiento por el recurrente de la carga de la prueba de su residencia fuera del territorio nacional, a pesar de acreditarse la residencia de su esposa, de la que no se encuentra separado legalmente ni divorciado, justifica la desestimación del presente motivo.

Sin perjuicio ello, y al efecto de agotar el deber de motivación de esta resolución a los términos del recurso, resolvemos a continuación el resto de cuestiones atinentes a la residencia del recurrente, y que conducen a ese mismo resultado.

El Acuerdo de liquidación justifica la permanencia física del contribuyente en España por el uso en este territorio nacional de la línea de teléfono móvil de la que es usuario, en 321 días del año 2007 y 178 del año 2008, y por efectuar disposiciones en efectivo en la sucursal del BBVA sita en el nº 536 de la Gran Vía de Les Corts Catalanes durante 18 días del 2007 y 28 del año 2008, e ingresos u órdenes de transferencia en las que consta su firma en 2 días del año 2007 y 4 del 2008. Dicha acta desglosa los distintos días de cada mes de esos ejercicios de los que se deduce, por uno u otro hecho, la presencia física del recurrente en el territorio nacional por más tiempo de 183 días por cada año natural.

El mismo Acuerdo también da noticia que el recurrente fue denunciado el día 15 de abril de 2007 por la Guardia Urbana de Barcelona por un hecho de la circulación, y que fue identificado el 11 de marzo de 2007 por la Policía de Cataluña en el municipio de Barcelona.

La demanda no discute la anterior realidad fáctica, pero propone la nulidad de la información de la que resulta la presencia del recurrente en los días señalados, refiriendo que se obtuvo como consecuencia del requerimiento de información de esa línea telefónica, de la que es titular la entidad 'Metro 02, SL' y que no tenía ningún expediente de comprobación en esa fecha. Por ello, a su sentir, sería nula tanto la información de los registros diarios de llamadas obtenida de las compañías prestadoras del servicio de telefonía, como la información de la que resulta que de esa línea telefónica es usuario el recurrente, obtenida de distintos proveedores, aseguradoras y la Dirección General de la Policía de Cataluña.

La desestimación de este motivo aconseja atender la normativa de aplicación y su interpretación jurisdiccional.



SEXTO.- El art 29 LGT , con la rúbrica ' Obligaciones tributarias formales ', ordena que: ' 2. Además de las restantes que puedan legalmente establecerse, los obligados tributarios deberán cumplir las siguientes obligaciones: (...) f) La obligación de aportar a la Administración tributaria libros, registros, documentos o información que el obligado tributario deba conservar en relación con el cumplimiento de las obligaciones tributarias propias o de terceros , así como cualquier dato, informe, antecedente y justificante con trascendencia tributaria, a requerimiento de la Administración o en declaraciones periódicas. Cuando la información exigida se conserve en soporte informático deberá suministrarse en dicho soporte cuando así fuese requerido .'.

El art. 93 de la misma LGT especifica esta obligación de información de la siguiente manera: ' 1. Las personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, así como las entidades mencionadas en el apartado 4 del artículo 35 de esta ley , estarán obligadas a proporcionar a la Administración tributaria toda clase de datos, informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas . (...) 2. Las obligaciones a las que se refiere el apartado anterior deberán cumplirse con carácter general en la forma y plazos que reglamentariamente se determinen, o mediante requerimiento individualizado de la Administración tributaria que podrá efectuarse en cualquier momento posterior a la realización de las operaciones relacionadas con los datos o antecedentes requeridos .'.

Como, por fin, el art. 30 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio , por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, contempla que:.

'3. El cumplimiento de la obligación de información también podrá consistir en la contestación a requerimientos individualizados relativos a datos, informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria relacionados con el cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias o deducidos de sus relaciones económicas, profesionales o financieras con otras personas, aunque no existiera obligación de haberlos suministrado con carácter general a la Administración tributaria mediante las correspondientes declaraciones. (...) Los requerimientos individualizados de obtención de información respecto de terceros podrán realizarse en el curso de un procedimiento de aplicación de los tributos o ser independientes de este. Los requerimientos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones tributarias propias de la persona o entidad requerida no suponen, en ningún caso, el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación .'.

De esa normativa se desprende que el requerimiento de información a la entidad no implicaba ninguna comprobación de sus propios datos con trascendencia tributaria, como la aportación de información de terceros con los que mantiene relaciones jurídicas y profesionales, que estaba obligada a cumplimentar. Y de igual manera sucede respecto aquellas otras entidades y organismos públicos, de los que se desprende que el recurrente era el usuario de la línea de teléfono titularidad de 'Metro 02, SL' y que a través de la misma era localizado.

Así se desprende también de la Sentencia de 8 de abril de 2019 TS3ª (recurso 4632/2017 ) que, al interpretar los anteriores preceptos, declara: " El examen conjunto de anteriores preceptos refleja la tradicional diferenciación en nuestra legislación tributaria, entre la obligación de aportar información con trascendencia tributaria por suministro (esto es, información de carácter general, proporcionada en virtud de declaraciones informativas periódicas), obligación regulada en los artículos 31 a 54 bis del RGGI; o por captación (como contestación a requerimientos individualizados de obtención de información formulados por el órgano competente de la Administración tributaria), obligación regulada específicamente en los artículos 55 a 57 del mismo Reglamento.

Por otra parte, tratándose de estos requerimientos individualizados de obtención de información, estos pueden ser, en función de su objeto, (i) requerimientos que versan sobre las propias obligaciones tributarias del requerido y (ii) aquellos otros en los que el requerimiento se refiere a datos no del propio requerido sino de terceros con los que aquel ha mantenido relaciones económicas, financieras o profesionales.

Por razón del momento en que se formulen, los requerimientos individualizados de obtención e información pueden efectuarse (i) con carácter previo a la iniciación de los procedimientos de aplicación de los tributos, coadyuvando a su necesario e imprescindible previo diseño y planificación, o (ii) pueden formularse en el curso de un procedimiento ya iniciado.

Esta última distinción tiene relevancia en la medida en que, entre otras diferencias, determina el régimen de recursos y de interrupción de la prescripción. Así, si se trata de un requerimiento relativo a datos o justificantes del propio obligado requerido y se formula en el seno de un procedimiento ya iniciado, este requerimiento, (i) no es una actuación de obtención de información, sino que forma parte del propio procedimiento de comprobación, y (ii) no sería impugnable pues tiene la condición de mero acto de trámite dentro de ese procedimiento de comprobación. Si por el contrario, el requerimiento, efectuado en el curso de un procedimiento ya iniciado, se dirige a un tercero, distinto del obligado objeto de comprobación, para que aquel aporte datos derivados de las relaciones financieras, económicas existentes entre ambos, este requerimiento sí sería una actuación de obtención de información y sí sería recurrible por aquel a quien se ha dirigido, pues determina obligaciones a su cargo ( artículo 227.1.a) LGT ).

Los preceptos transcritos ponen de manifiesto la independencia de los requerimientos de información formulados al amparo del artículo 93 LGT , de los procedimientos de comprobación o inspección que ulteriormente, en su caso, se inicien. Así, indica expresamente el inciso final del artículo 30.3 del RGGI que '[l]os requerimientos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones tributarias propias de la persona o entidad requerida no suponen, en ningún caso, el inicio de un procedimiento de comprobación o investigación'.

Por consiguiente, no producen la interrupción del plazo de prescripción, al no constituir una actuación dirigida al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria que proceda, como establece el art. 68.1.a) de la LGT al definir las actuaciones que producen la interrupción del plazo de prescripción.

Esta conclusión se ratifica si examinamos el art. 147 de la LGT relativo a la iniciación del procedimiento inspector, en el que se dispone: 'Art. 147.Iniciación del procedimiento de inspección.

1. El procedimiento de inspección se iniciará: a) De oficio.

b) A petición del obligado tributario, en los términos establecidos en el artículo 149 de esta ley.

2. Los obligados tributarios deben ser informados al inicio de las actuaciones del procedimiento de inspección sobre la naturaleza y alcance de las mismas, así como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones'.

Esta iniciación de oficio del procedimiento de inspección, tiene lugar, conforme al art. 177 del RGIT mediante comunicación notificada al obligado tributario o mediante personación en la empresa o en otros lugares donde exista prueba de la obligación tributaria, sin previa comunicación.

Así pues, en modo alguno puede sostenerse la conclusión de que el requerimiento de información, cuando se atenga a los límites que configura el art. 93 de la LGT , suponga el inicio de un procedimiento de investigación, antes bien, constituye una actividad previa, que en tanto respete los límites propios, y lo cierto es que, en este caso, tales límites no han sido desbordados pues la sentencia de instancia no los juzga faltos de fundamento legal o competencia, sino desproporcionados en atención al conjunto de actuaciones tributarias.

Lo cierto es que el requerimiento de información, que puede tener lugar al margen del procedimiento inspector, tiene por objeto precisamente recabar información con trascendencia tributaria con muy diverso destino, entre el que no cabe excluir, desde luego, el inicio posterior de un procedimiento de investigación o comprobación en el que la información obtenida sea utilizada. Otra conclusión sería absolutamente incompatible con la finalidad de colaboración social en la aplicación de los tributos en que se fundamenta el deber de colaboración mediante el cumplimiento de los requerimientos de información, que en la vigente configuración del art. 93 de la LGT no se limita a la información relativa a terceros, como hacía el art. 111 de la anterior Ley General Tributaria de 1963 , sino que amplia también el deber de información dirigido al propio obligado tributario y relativo al 'cumplimiento de sus propias obligaciones tributarias', tal como establece el art. 93.1 de la LGT . En particular, en relación a los requerimientos de información en actuaciones de comprobación censal, hemos precisado en sentencias de 26 de febrero de 2010 (recurso de casación 1423/2017 ) y en sendas sentencias de 27 de febrero de 2010 (recursos de casación 1411/2017 y 1415/2017 ) que '[...] determinadas solicitudes de información sólo pueden tramitarse a través del correspondiente procedimiento de comprobación o inspección pero no de forma autónoma cuando el derecho tributario no haya reconocido dicha posibilidad, doctrina que reiteramos ahora, si bien, en el caso que nos ocupa, el carácter autónomo y previo (al procedimiento de comprobación limitada) de las actuaciones de comprobación censal [...] encuentran un expreso reconocimiento en nuestro derecho tributario' (FD segundo).

De lo expuesto puede concluirse la singularidad de la habilitación de los requerimientos de información, que es diferente de la de los procedimientos de investigación. Los requerimientos de información, regulados en el art. 93 de la LGT y demás normas concordantes ya examinadas, obedecen a una finalidad legítima específica.

Dentro de la actividad de investigación de conductas fraudulentas o de elusión fiscal, y como un paso previo a la iniciación de los procedimientos de investigación y comprobación, debe existir una actividad de planificación y selección de los contribuyentes y tributos a investigar. Normalmente, la información proporcionada por terceros tan sólo suministra indicios de situaciones de riesgo fiscal, que para una mejor asignación los efectivos y medios humanos y materiales de la Administración, deben ser filtrados, para identificar aquellos colectivos o personas en situación de riesgo. Esta actividad de identificación y selección para los posteriores procedimientos de investigación puede ser realizada a través de los requerimientos de información, que por ello cumplen una finalidad legítima, vinculada singularmente al presupuesto de la trascendencia tributaria de la información requerida.

Así lo ha declarado esta Sala en la sentencia de 18 de octubre de 2012 [(rec. cas. núm. 322/2010), ECLI:ES:TS:2012:6980 ] que, reiterando lo declarado en nuestra anterior sentencia de 3 de noviembre de 2011 [(rec. cas. núm. 21017/2009), ECLI:ES:TS:2011:7798 ] señala: '[...] requerimientos como el enjuiciado quedarían amparados directamente en la potestad y correlativa obligación, que se contiene en el apartado 1 del artículo 93, que define la obligación general de facilitar información en unos términos que nuestra doctrina, en atención a la finalidad de obtener información relevante a efectos tributarios, permiten amparar todo requerimiento que venga referido a datos de contenido económico que, de forma directa o interrelacionados con otros, revelen signos de capacidad económica que puedan desencadenar, en el futuro, actuaciones de comprobación por parte de la Administración' (FD 3).

Por consiguiente, el deber de colaboración con la Administración tributaria se impone sin más limitación que la trascendencia tributaria de la información solicitada, así como su obtención por la persona física o jurídica, pública o privada, requerida, bien como consecuencia del cumplimiento de las obligaciones de carácter tributario que pesan sobre ella, bien en mérito a sus relaciones económicas, profesionales o financieras con terceros.

La trascendencia tributaria ha sido definida por esta Sala, en su sentencia de 12 de noviembre de 2003 (rec. cas. núm. 4783/1998), ECLI: ES:TS:2003:7102 ), como 'la cualidad de aquellos hechos o actos que puedan ser útiles a la Administración para averiguar si ciertas personas cumplen o no con la obligación establecida en el art. 31.1 de la Constitución de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica, y poder, en caso contrario, actuar en consecuencia, de acuerdo con la Ley.

Y esa utilidad puede ser 'directa' (cuando la información solicitada se refiere a hechos imponibles, o sea, a actividades, titularidades, actos o hechos a los que la Ley anuda el gravamen) o 'indirecta' (cuando la información solicitada se refiere sólo a datos colaterales, que puedan servir de indicio a la Administración para buscar después hechos imponibles presuntamente no declarados o, sencillamente, para guiar después la labor inspectora -que no se olvide, no puede alcanzar a absolutamente todos los sujetos pasivos, por ser ello materialmente imposible hacia ciertas y determinadas personas)' (FD Cuarto) [en el mismo sentido, sentencia de 14 de marzo de 2007 (rec. cas. núm. 1320/2002), ECLI:ES:TS:2007:2125 , (FD Tercero 2)].

En relación con la trascendencia tributaria de la información requerida, también se ha pronunciado esta Sala en la sentencia de 19 de junio de 2009 [(rec. cas. núm. 898/2003), ECLI:ES:TS:2009:5840 ], al señalar que '[s]obre el significado y alcance de este concepto jurídico indeterminado, la S.T.S. de 3/2/01 precisa que 'la información puede solicitarse en cuanto sirva o tenga eficacia en la aplicación de los tributos, obviamente tomando la frase en términos generales, pues la norma no se refiere a la comprobación e investigación de una determinada relación tributaria, sino que busca habilitar para recabar información, tanto de particulares como de organismos, para cuanto conduzca a la aplicación de los tributos' (FD Tercero) [en el mismo sentido, entre otras, sentencias de 3 de diciembre de 2009 [(rec. cas. núm. 3055/2004), ECLI:ES:TS:2009:7814 , (FD Tercero); y de 12 de marzo de 2009 (rec. cas. núm. 4549/2004), ECLI:ES:TS:2009:1371 , (FD Tercero)].

Por otra parte, los requerimientos de información no tienen el efecto de impedir la aplicación del régimen de recargos por pago voluntario extemporáneo, y además no interrumpen la prescripción tributaria.

En efecto, el requerimiento de información no tiene la condición de requerimiento previo a los efectos de los recargos que prevé el art. 27 de la LGT , cuando prevé que a '[...] los efectos de este artículo, se considera requerimiento previo cualquier actuación administrativa realizada con conocimiento formal del obligado tributario conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento o liquidación de la deuda tributaria'.

Y los requerimientos de información no tienen tal objeto. Y, por otra parte, los requerimientos previos de información no interrumpen la prescripción, de conformidad con lo dispuestos en el art. 681.a) de la LGT .

La compatibilidad entre el requerimiento de información y la posterior actividad en un procedimiento de investigación, aunque ambos tengan el mismo objeto, tan sólo podría excluirse, con la consecuencia de entender iniciado el procedimiento de investigación en la fecha del requerimiento de información, si pudiera concluirse que a través de los requerimientos de información se pretenda incurrir en un fraude de ley ( art.

6.4 del Código Civil ) y la consecuencia deba ser la aplicación de la norma defraudada, esto es, la limitación temporal de la actividad de investigación a doce meses, ampliables bajo determinadas circunstancias ( art.

150.1 de la LGT ) o de la de comprobación ( arts. 139.1.b en relación al 104 de la LGT ), que en tales supuestos deberá ser aplicada. Ahora bien, para ello será preciso que se constate esa finalidad de incurrir en fraude de la limitación temporal legalmente establecida, lo que no se aprecia en el presente litigio." SEPTIMO.- La Inspección concluye la residencia del recurrente en España no solo por la presunción no destruida que trae causa de la residencia de su cónyuge (de la que no se encontraba separado legalmente ni divorciado), y de la justificación de residir por más de 183 días en cada año natural, que vimos más arriba, sino también por tener en España el núcleo principal o la base de actividades o intereses económicos.

A pesar que la demanda afirma que en España solo realiza operaciones de carácter financiero, es lo cierto que el acto de liquidación pone de manifiesto que es participe mayoritario de varias entidades residentes y no residentes en territorio español (sin perjuicio de las sociedades KX30, SL, KX, 40, SL y Talaberic, SL).

Una de las entidades residentes es Metro 02, SL, que desarrolla como actividad económica el arrendamiento de bienes inmuebles y recientemente ha ampliado su objeto social a la explotación de apartamento turísticos, actividad que desarrollaba hasta hace relativamente poco la entidad Viatges feliços, SL.

Respecto a las entidades no residentes, no se ha acreditado que Proimol, SL haya desarrollado nunca actividad alguna, y en cuanto Viatges feliços, SL, solo se ha acreditado que realiza actividades económicas de explotación de apartamentos turísticos e inversiones financieras, ambas en territorio español.

Aduce igualmente el acto de liquidación que es obvia la relación del recurrente con estas sociedades, puesto que ostenta la condición de accionista/partícipe y administrador de las mismas, figura como titular autorizado de las cuentas bancarias, constatándose la existencia de numerosas operaciones en la que interviene, representa a las sociedades en la formalización de contratos, dispone de sus automóviles. En definitiva, lleva a cabo la gestión ordinaria de estas empresas, por lo que radica en España el principal núcleo de intereses económicos.

Llegados a este punto, alega el demandante que realiza operaciones financieras en Andorra de mayor entidad económica que en España. Sobre este aspecto, la liquidación relata que únicamente se identificaron esas inversiones con el número de la cartera de inversión, y que solicitada la acreditación de la titularidad de esas inversiones, el recurrente no aportó ningún tipo de justificación, amparándose en que el banco andorrano se negaba a facilitarla debido al secreto bancario, pese a que le había facilitado el resumen de inversiones con todo detalle.

Y nada de todo esto ha cambiado en el ámbito de este proceso, en la que permanece la falta de identificación de la titularidad de la cartera de inversiones en la que se sostiene el motivo, que por falta de su acreditación se desestima.

OCTAVO.- El resto de motivos de la demanda tienen como común denominador la falta de explicitación suficiente de en qué consiste la razón en Derecho por la que se pretende la anulación de los actos que se recurre.

Así, por ejemplo, con respecto la alegación de haber prescrito la acción para liquidar la deuda tributaria como consecuencia del transcurso del plazo máximo del procedimiento de inspección (motivo que además se articula con notable imprecisión, al confundir prescripción de las actuaciones con la prescripción del derecho a liquidar, y a su vez la caducidad procedimental con la consecuencia del transcurso del plazo máximo del procedimiento inspector), la demanda aduce: ' Esta parte únicamente admite como dilaciones del procedimiento las contenidas en la diligencia número Tres y la diligencia número Siete, sumando en junto un total de 47 días, no admitiendo como se pretende por la Administración demandada la falta de documentación, al haberse incumplido lo dispuesto en el artículo 171 apartado 3 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de Julio , por el que se aprueba al Reglamento General de las Actuaciones y los Procedimientos de Gestión e Inspección Tributaria '.

El motivo reside en que la parte deja de admitir algo; nada más.

En estas circunstancias procede tener en consideración que cuando se acusa de ilegalidad a la actuación administrativa es carga de los recurrentes no sólo la de abrir la vía judicial correspondiente para que el Tribunal competente pueda pronunciarse, sino también la de proporcionar la fundamentación que razonablemente sea de esperar en cada caso, dado que no corresponde al órgano judicial integrar o reconstruir de oficio las demandas interpuestas, lo que no se satisface con la simple expresión del desacuerdo del recurrente, que tendrá los efectos internos que considere conveniente, pero la sola autoridad u opinión del obligado tributario no es por sí ninguna fundamentación reconocible en Derecho, ni de ella depende la validez de la actuación tributaria.

Por lo demás, la Resolución del TEAR da una respuesta detallada a esta misma cuestión cuando se suscitó en la vía económico-administrativa, de la que es ejemplo la dilación que abarca del 17 de noviembre al 15 de diciembre de 2011 con 28 días, en la que se razona ' en la diligencia nº 5 levantada el 17 de noviembre de 2011 la Inspección requería al contribuyente para que en la próxima comparecencia que tendría lugar el 15 de diciembre de 2011 aportase la documentación que se había solicitado en las diligencias números 3 (de fecha 7 de septiembre de 2011) y 4 (de fecha 21 de octubre de 2011) y que todavía no se habían aportado, por lo que, el hecho de no haber aportado en plazo determinada documentación, se califica de dilación en la citada normativa y dado que en dichas diligencias se concedió un plazo superior a los 10 días (en la diligencia nº 3 del 7 de septiembre se aplazaron las actuaciones hasta el 18 de octubre y en la diligencia nº 4 del 21 de octubre se aplazaron las actuaciones hasta el 17 de noviembre), hay que desestimar la pretensión del reclamante y confirmar la dilación computada por la Inspección por ese periodo .'.

Igual explicación pormenorizada se da con respecto la dilación que abarca del 22 de febrero al 12 de abril con 50 días, a pesar de lo cual, como se ha visto, el motivo se limita a la mera expresión del desacuerdo y a la afirmación que la Administración ha incumplido el artículo 171.3 del Reglamento de Inspección , sin aportar ninguna fundamentación jurídica que la sostenga, que por ello debe ser desestimado.

NOVENO.- El resto de los motivos: 1.- Alega la demanda que es nula la notificación del inicio de las actuaciones inspectoras, por haberse llevado a efecto en un domicilio distinto al previamente comunicado.

Consta explicado en los Acuerdos que se intentó a las 10, 40 horas del 20 de abril de 2011 la notificación en el domicilio comunicado a efecto de notificaciones en España, sito en CALLE000 NUM001 , NUM002 , de Barcelona, en el que figura ser la dirección de 'Bonpis SL-Inmozxis Gestión Inmobiliaria-Grup Karmel', y donde manifestaron que llevan la administración de las fincas del demandante, a quien ven cada dos o tres meses y desconocen su posible domicilio para su localización. También que en defecto de la localización en otras direcciones, la notificación se llevó a cabo con plenos efectos en el domicilio del representante del demandante, quien desde entonces ha tenido pleno conocimiento e intervención en las actuaciones.

El art. 110 LGT contempla que ' 2. En los procedimientos iniciados de oficio, la notificación podrá practicarse en el domicilio fiscal del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin. ', y fue debidamente cumplimentado, al garantizar la comunicación efectuada la finalidad a que atiende y el derecho de defensa del notificando, al punto que esa notificación fue causa de la efectiva personación del interesado en las actuaciones inspectoras por medio del representante que expresamente autorizó.

En este mismo sentido se pronuncia la reciente Sentencia de 28 de mayo de 2019 TS3ª (recurso 2112/2017 ), que atendiendo que "lo relevante para decidir la validez o no de una notificación será que, a través de ella, el destinatario de la misma haya tenido conocimiento del acto notificado", sienta que "los incumplimientos de las formalidades establecidas no serán obstáculo para admitir la validez de la notificación sí que quedado debidamente acreditado que su destinatario tuvo un real conocimiento del acto comunicado".

2.- Viatges feliços.

a) El acto de liquidación pone de manifiesto una serie de hechos-base plenamente acreditados para deducir que la entidad ha servido de instrumento para disminuir significativamente la tributación del demandante, a la par que aclara que no se cuestiona la personalidad jurídica de la entidad, ni al demandante se imputa los rendimientos y ganancias de la entidad por el hecho de ostentar la condición de administrador.

La utilización de la entidad como persona interpuesta se deduce en el Acuerdo de liquidación de las siguientes notas características: i) alto grado de confusión de intereses y esferas económicas con el demandante; ii) dominio de una sola persona pese a la aparente pluralidad de socios; iii) imposibilidad por parte de la entidad de acumular la magnitud de capital invertida mediante el desarrollo de actividades mercantiles, teniendo en cuenta el año de su constitución; iv) disposición de fondos de la entidad como patrimonio personal del demandante. A su vez, mediante la interposición de la entidad, el Acuerdo expone que, entre otros efectos, el obligado tributario lograba evitar la sujeción en el Impuesto sobre el Patrimonio de los fondos que aparecen de la entidad, que en realidad son del recurrente, y evitar la retención por parte de los pagadores de los rendimientos obtenidos como consecuencia de las operaciones financieras llevadas a cabo a través de la misma.

Dicho esto, el motivo de la demanda enfatiza la distinta personalidad del recurrente respecto de la entidad de la que es participe y administrador, a pesar que es un suceso ajeno a la inferencia, pero nada aporta con respecto los hechos-base que sustentan cada una de aquellas notas características, que, en su conjunto, hacen concluir que la entidad es una persona interpuesta para obtener rendimientos en el mercado monetario a través de fondos sin satisfacer impuestos, mientras que las pérdidas y gastos tendrían la consideración de deducibles para la entidad que simulaba ser la titular de aquellos fondos.

b) Alega la demanda con notable concisión que desconoce en la liquidación qué rendimientos derivan de ganancias y pérdidas patrimoniales en su propio nombre de las que derivan de la entidad.

La Resolución del TEAR desgrana el particular del acto de liquidación que trata de cuestión, con detalle de los distintos rendimientos imputados con expresión individualizada de sus cuantías y fuentes de obtención, y aclara el acuerdo de liquidación que únicamente se consideran aquellos activos bancarios que no son utilizados por la entidad para el desarrollo de su actividad de hospedaje, que constituye la motivación suficiente del concepto que dice desconocer.

c) Dice que se ha traído a este expediente la escritura de constitución aportada por la sociedad en sus propias actuaciones de comprobación, lo que dice conculca las garantías que la Ley le otorga, que no identifica.

La Resolución del TEAR motiva de manera precisa que el art. 95 LGT contempla específicamente el uso de datos tributarios obtenidos por la Administración a los efectos de la aplicación de los tributos y que el carácter reservado de tales datos se predica en relación con su cesión a terceros ajenos a la Administración Tributaria, sin que, de nuevo, al igual que sucede en las letras anteriores, aporte la demanda la fundamentación por la que reputa que aquellas consideraciones son contrarias al Ordenamiento jurídico, que por consiguiente sus respectivos motivos deben ser desestimados.

El recurso contencioso-administrativo ha de ser íntegramente desestimado.

DÉCIMO.- Conforme dispone el artículo 139 de la Ley reguladora de esta Jurisdicción , procede imponer las costas a la parte demandada, hasta la cifra máxima de 2.000 euros, por todos los conceptos e impuestos incluidos.

Vistos los artículos citados y demás de general y pertinente aplicación, en nombre de Su Majestad el Rey,

Fallo

Desestimar el presente recurso contencioso-administrativo.

Imponer a Olegario el pago de las costas procesales causadas, hasta el límite de 2.000 euros, por todos los conceptos e impuestos incluidos.

Notifíquese la presente resolución en legal forma.

Así por esta nuestra sentencia, de la que se unirá certificación a los autos principales, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Notifíquese a las partes la presente Sentencia, que no es firme. Contra la misma cabe deducir, en su caso, recurso de casación ante esta Sala, de conformidad con lo dispuesto en la Sección 3ª, Capítulo III, Título IV de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la jurisdicción contencioso-administrativa (LJCA). El recurso deberá prepararse en el plazo previsto en el art. 89.1 LJCA .

Y adviértase que en el BOE nº 162, de 6 de julio de 2016, aparece publicado el Acuerdo de 20 de abril de 2016, de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al recurso de casación.

E/.

PUBLICACIÓN.- La Sentencia anterior ha sido leida y publicada en audiencia pública, por el Magistrado Presidente. Doy fe.