Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 747/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 386/2015 de 18 de Julio de 2018

Encabezamiento

SENTENCIA Nº 747/2018
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
Sección Tercera
Iltmos. Srs.:
Presidente:
D. LUIS MANGLANO SADA
Magistrados:
D. RAFAEL PÉREZ NIETO.
Dª BELEN CASTELLO CHECA
D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO
En la Ciudad de Valencia, a 18 de Julio de 2018
VISTO por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la
Comunidad Valenciana, el recurso contencioso-administrativo nº 386/15, interpuesto por la entidad Soinlec SL
representada por el Procurador Sr Verdet Climent , contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo
Regional de Valencia de fecha 27-1-15, habiendo sido parte en autos la Administración demandada,
representada por el Abogado del Estado.

Antecedentes

PRIMERO.- Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó a la parte recurrente para que formalizara la demanda, lo que realizó mediante escrito en que solicitó se dictase sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.- La representación de la parte demandada contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmara la resolución recurrida.



TERCERO.- No habiéndose recibido el proceso a prueba, se emplazó a las partes para que practicaran el trámite de conclusiones y, realizado, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.- Se señaló la votación y fallo para el día 18-7-2018

QUINTO.- En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

VISTOS: Los preceptos legales citados por las partes, concordantes y de general aplicación.

Siendo Ponente el Magistrado Ilmo. Sr. D. JOSE IGNACIO CHIRIVELLA GARRIDO.

Fundamentos

PRIMERO.- Es objeto del presente recurso contencioso administrativo la resolución del TEAR de fecha 18-7-15 desestimatorio de las reclamaciones interpuestas contra las liquidación del IVA ejercicios 2008 a 2010 , y resolución sancionadora En el escrito de demanda la recurrente alega la falta de motivación del acta de disconformidad, considerando que la inspección no prueba el falseamiento de facturas, por otra parte considera debió acudirse al método de estimación indirecta para el calculo de la base imponible del impuesto; considera que de no admitirse la deducibilidad del IVA soportado debe procederse a la devolución del IVA ingresado , y por ultimo se opone a la sanción por falta de tipicidad, principio de responsabilidad y falta de motivación de la culpabilidad.

Frente a dicha demanda el Abogado del Estado en cuanto al fondo realiza una oposición a la demanda en coherencia con la resolución del TEAR.

Según consta en el acuerdo de liquidación tributaria aquí impugnada El obligado tributario figura matriculado en el epígrafe 861.2 del IAE, relativo a ALQUILER DE LOCALES INDUSTRIALES En la diligencia nº 3 de 19-12-2012 se solicitó al obligado tributario que aportase, de las facturas recibidas, la siguiente información: - De las facturas que recogen obras de albañilería o prestaciones de servicios,identificación de las personas que físicamente efectuaron los mismos y fechas, lugar de realización y duración de los trabajos efectuados.

- De las facturas que recogen transportes, identificación de las personas que físicamente efectuaron los mismos, así como de las fechas, itinerarios y duración de los servicios efectuados, así como identificación de los vehículos que se utilizaron en su ejecución.

- De las facturas que recogen comisiones, justificación detallada de los trabajos u operaciones que dieron lugar a dicha facturación e identificación de las personas que realizaron los mismos en su caso.

Se procedió a incorporar al expediente electrónico de SOINLEC SL documentación de interés relativa a los proveedores mencionados en la comunicación de inicio, respecto de los cuales se habían efectuado actuaciones inspectoras previas, dada la trascendencia e interés de dicha información en el presente procedimiento.

La documentación incorporada relativa a dichos proveedores, y que asimismo figura en sus respectivos expedientes electrónicos, es la siguiente: 1. Escrito del obligado tributario, comunero o administrador, en su caso.

2. Registros anuales de facturas emitidas aportados por dichos contribuyentes que afecten a SOINLEC SL, .

3. Datos de los medios de producción de los contribuyentes que afecten a SOINLEC SL señalados en las actas de conformidad incoadas a los mismos.

Los proveedores, recogidos en el acta, aportaron a la inspección las facturas emitidas y los libros registro de las mismas correspondientes a los años 2008 a 2010.

Según puede apreciarse en la documentación de cada uno de ellos incorporada al expediente electrónico, se acompañaba de un escrito que señalaba ' la base imponible facturada indebida....al no haberse ejecutado posteriormente la totalidad de los servicios facturados, bien por errores en la cuantificación de los servicios y/o en los precios unitarios aplicados, en los porcentajes para cada caso señalados, y de los que en su momento no se emitió la correspondiente factura rectificativa', señalando en cada una de las facturas el porcentaje de base imponible que resulta indebida y no debió facturarse.

Los proveedores que han identificado, en su relación, facturas emitidas a SOINLEC SL, cuentan con unos medios de producción materiales y humanos, escasos, para la facturación inicialmente emitida a la totalidad de sus clientes.

En base a las pruebas obrantes en el expediente electrónico relativas a los proveedores citados, y que según se ha indicado, proceden de la incorporación de información con trascendencia incluida en los respectivos expedientes electrónicos instruidos a cada uno de ellos en los procedimientos inspectores concluidos con anterioridad al presente procedimiento, y que asimismo conllevaron la incoación de las oportunas actas, todas ellas de conformidad, asi como expedientes sancionadores por comisión de la infracción tipificada en el artículo 201 de la LGT, la inspección concluye que: 1º Las facturas recibidas tienen la consideración de facturas falsas, en base a los indicios expuestos consistentes en una serie de proveedores, algunos relacionados entre sí ( D. Edmundo es comunero de G.P.Ibérica, D. Celestino es comunero de DIRECCION000 CB...), que cuentan con medios de producción materiales y humanos, insuficientes para la facturación emitida y que; 2º SOINLEC SL no ha podido probar más allá de la justificación documental, mediante factura y medios de pago de los servicios prestados, sin poder identificar a las personas que prestaron los supuestos servicios.

3º La relación de facturas recibidas de los proveedores que la Inspección califica como falsas en los años 2008 a 2010 son las que a continuación se relacionan por fechas y bases imponibles: FECHA EMISOR NIF BI INDEBIDO PORCENTAJE 10/07/2008 DIRECCION001 CB NUM000 5.740,00 2.583,00 45% 15/9/2008 Edmundo NUM001 149650 6727,50 45% ,,,, Concluye la inspección que no son deducibles las cuotas de IVA que resultan de las bases indebidamente facturadas en los períodos objeto de comprobación arriba relacionadas.

Las cuantía totales de las cantidades incluidas indebidamente en la base imponible de las facturas emitidas por los proveedores, y reconocidas por estos como falsas, ascendieron a 51.140,08€, 3,756,56€ y 1.299,01€ en los ejercicios 2008, 2009 y 2010 respectivamente, siendo las cuotas soportadas de IVA no deducibles 8.182,41€, 601,05€ y 233,82€ en cada uno de dichos ejercicios.

La inspección concluye que, a través de la incorporación de los resultados de las regularizaciones inspectoras efectuadas a determinados proveedores del obligado tributario, de que determinadas cuotas soportadas declaradas como deducibles por éste, proceden de facturas falsas emitidas por ciertos proveedores, algunos de ellos vinculados entre sí, al haberse probado en éstos la imposibilidad de facturar importes desproporcionadamente elevados considerando los medios materiales y humanos disponibles, habiendo admitido dichos proveedores la falsedad parcial de aquellas facturas, al incluir unos importes incrementados de forma falsaria y que dio lugar a la presente regularización.

La calificación como facturas falsas de las facturas recibidas por el obligado tributario, emitidas por dichos proveedores, trae su causa de la simulación negocial construida entre ambas partes.

Pese a que niega el aquí recurrente que la falta de opinión de los proveedores pueda constituir prueba alguna del reconocimiento implícito de la falsedad, dicha pretensión no se acompaña de soporte probatorio alguno que pudiese desvirtuar, una vez más, el propio reconocimiento de los emisores de las facturas Y por ello precisamente, corresponde al interesado ahora la carga de la prueba de demostrar que las operaciones documentadas en las facturas recibidas, no eran falsas, para lo cual no basta, como éste pretende, la mera apariencia documental de unas facturas y medios de pago, sino que debió acreditar para cada una de dichas operaciones, y no lo hizo, la efectividad de su concreción y los medios materiales humanos empleados, lo que no hizo en modo alguno.

En cualquier caso, debe insistirse en el medio de prueba último de todos los considerados por la Inspección, y que no es otro que todos los proveedores suscribieron las actas en conformidad, es decir, reconocieron expresamente la falsedad de las facturas por ellos emitidas.

La demanda viene a negar virtualidad probatoria a la regularización practicada a los emisores de las facturas aquí discutidas, considerado el actor que el haber aportado este las facturas, albaranes y pagos de las mismas, es suficiente para acreditar la realidad de la operación, restando valor probatorio a las declaraciones realizadas por sus proveedores que reconocieron en los respectivos procedimientos de inspección que las facturas emitidas, cuyo IVA pretende deducirse el actor, estaban 'engordadas', incluía un importe irreal, siendo el propio emisor de la factura quien en aquella procedimientos, concluidos con actas de conformidad, quien limitó el importe de cada una de las facturas. Por otra parte considera la actora que la inspección debió acudir al método de estimación indirecta para calcular la base imponible, para después alegar que se le causa indefensión al no incorporar al expediente administrativo la documentación ajena a la demandante( la regularización practicada a los proveedores del obligado tributario). La recurrente pretende desvirtuar las manifestaciones que dichos proveedores hicieron en sus respectivos procedimientos de regularización aportando documentos donde constan nuevas manifestaciones de estos donde matizan las primeras declaraciones. Por otra parte refiere la recurrente que de no admitirse la deducibilidad del IVA soportado debería devolverse las cantidades ingresadas por el sujeto pasivo, so pena de vulnerar el principio de neutralidad del IVA y provocar enriquecimiento injusto a la administración.

Respecto a la sanción, vuelve a negar los hechos, invoca la falta de motivación de la culpabilidad y considera contraria a derecho la aplicación de los criterios de graduación de utilización de medios fraudulentos.

Por todos es sabido que la deducibilidad del IVA soportado pasa por la necesidad que las cuotas cuya deducción pretende el sujeto pasivo hayan sido soportadas en la adquisición de bienes y servicios que vayan destinados a la realización de, entre otras operaciones, las entregas y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del IVA( arti#culo 92 y siguientes de la LIVA), y la inspección en este caso niega que las empresas proveedoras carecía de posibilidad de suministrar los servicios facturados, hecho reconocido por las propias empresas emisoras de las facturas, correspondiendo la carga de la prueba de la efectiva prestación total de tales servicios al obligado tributario, prueba que no se ha practicado, limitándose este a remitirse a facturas y albaranes, elemento formal importante pero no suficiente para acreditar la realidad de los servicios facturados.

Hay que recordar que la prueba del carácter deducible de las cuotas del IVA soportadas corresponde a quien pretende su deducción, pues implica una menor carga tributaria, y para su justificación no es suficiente la facturación, su contabilización y la realización de pagos, sino que es preciso acreditar que los servicios fueron prestados de manera efectiva y real. Y el art. 106.1 de la vigente Ley General Tributaria establece que 'en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa.

Una vez que la administración cuestiona y pone en duda de manera razonada la realidad de unas operaciones comerciales cuyas cuotas de IVA soportado a deducir o a recuperar se pretende, mediante datos indiciarios bastantes que lleven a la conclusión de la inexistencia o falta de realidad total o parcial de los mismos, le corresponderá a la parte recurrente la carga de la prueba de la realidad de las mismas, sin que de nada o de poco sirva que la parte se remita a la formalidad de las facturas aportadas,pagos( cuya corriente monetaria resulta sospechosa) y cuyos albaranes nada justifican, sin aportar otros datos o medios de prueba que justifiquen la realidad y efectividad de las operaciones comerciales que se dice realizadas, respecto a unas empresas con escasos medios personales y materiales y que se conformaron en la actas de inspeccion levantadas contra estas respecto a la realidad de los servicios aqui discutidos, sin que por ende la recurrente haya cumplido con la carga de la prueba que le correspondia para desvirtuar las conclusiones fundamentadas de la inspeccion.

La misma suerte desestimatoria merece la alegación del recurrente que debio acudirse al método de estimación indirecta para el cálculo de la base imponible de los servicios facturados, toda vez determina el arti#culo 193,2 del Rd 1065/2007 'La apreciación de alguna o algunas de las circunstancias previstas en el artículo 53.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, no determinará por si sola la aplicación del método de estimación indirecta si, de acuerdo con los datos y antecedentes obtenidos a lo largo del desarrollo de las actuaciones inspectoras, pudiera determinarse la base o la cuota mediante el método de estimación directa u objetiva', supuesto en que nos encontramos, siendo licito el utilizar como dato para calcular la base imponible de las facturas emitidas por determinados servicios, las declaraciones y el acta de conformidad extendidas a los proveedores del obligado tributario( debidamente incorporado a la inspección), sin que la actora haya practicado prueba que lo desvirtúe, y sin que las matizaciones a dichas declaraciones realizadas por aquellos, incorporado como documentos 1 y 2 unidos al escrito de demanda, reste valor probatorio a aquellos.

La recurrente entiende que las liquidaciones practicadas son nulas al determinar una doble imposición y un enriquecimiento injusto para la administración, toda vez se ha ingresado unas cuotas de IVA que la propia administración considera que no se han devengado, al no producirse el hecho imponible. Debemos desestimar dicha pretensión toda vez en la liquidación recurrida se viene a denegar la deducibilidad de un IVA que no debió repercutirse y que por ende no genera derecho a la deducción del mismo, ello sin perjuicio del derecho a quien se le repercutió dicho IVA a solicitar la devolución del ingreso indebido, siempre que acredite el cumplimiento de todos los requisitos legales, fundamentalmente los previstos en los articulo 14 y siguientes del RD 520/05, pretensión que aquí no se ejercita, no constando la misma en el suplico de la demanda.



SEGUNDO- Respecto a la resolución sancionadora, la actora invoca la falta de motivación de la culpabilidad, la falta de tipicidad de la misma y considera contraria a derecho la aplicación de los criterios de graduación de utilización de medios fraudulentos.

Refiere la resolución sancionadora: En el acuerdo de liquidación se dio cumplida explicación y se motivó suficientemente el porqué la Inspección sí entendía cumplido el presupuesto fáctico y que determina que sí haya infracción tributaria, y que ésta esté tipificada en el artículo 191 de la LGT , por cuanto la deducción de unos gastos en el Impuesto sobre Sociedades y de unas cuotas soportadas de IVA procedentes de unos facturas falseadas, como así había sido reconocido expresamente por los proveedores emisores de las facturas, dio origen a dejar de ingresar cuotas del impuesto, no puede admitirse la pretensión del interesado de falta de motivación en cuanto a la certeza de los hechos por parte de la Inspección. Porque la Inspección, como ya se indicó en el acuerdo de liquidación cumplió con su obligación de carga de la prueba. Y lo hizo partiendo de un conjunto de pruebas fácticas, pero también de un conjunto de indicios y presunciones, que como también allí se indicó constituyen un medio de prueba válido en derecho. Todo ello sin olvidar que fueron los propios emisores de las facturas controvertidas los que, todos ellos, y a través de las respectivas actas firmadas en conformidad, reconocieron el carácter de facturas falsas, al incluir en éstas conceptos correspondientes a prestaciones de servicios que nunca se realizaron, que fueron inexistentes, y que en consecuencia determinaron que el obligado tributario presentara declaraciones-liquidaciones a efectos de ambos impuestos incompletas e inexactas, al incluir operaciones inexistentes, y que dieron lugar a dejar de ingresar cuotas del impuesto, sirviéndose para ello de uno de los medios que la LGT califica como fraudulentos, es decir, la utilización de facturas falsas.

Por todo lo anterior, ha de afirmarse que sí hubo certeza en la prueba de los hechos, y que dicha certeza determina ineludiblemente la propia certeza de juicio de culpabilidad.

Juicio de culpabilidad que ha de valorarse, no en el sentido de mera negligencia, sino muy al contrario con carácter plenamente voluntario y doloso, por servirse de unas facturas cuya falsedad, en todo o en parte de su importe, conocía, al registrarse en éstas servicios cuya realidad y materialización nunca demostró, con la única finalidad de causar un claro perjuicio a la Hacienda Pública.

La infracción tributaria cometida en el período impositivo 1T 2.010 es muy grave, al establecer el apartado 4 del artículo 191 LGT: ' La infracción será muy grave cuando se hubieran utilizado medios fraudulentos.

La infracción también será muy grave, aunque no se hubieran utilizado medios fraudulentos, cuando se hubieran dejado de ingresar cantidades retenidas o que se hubieran debido retener o ingresos a cuenta, siempre que las retenciones practicadas y no ingresadas, y los ingresos a cuenta repercutidos y no ingresados, representen un porcentaje superior al 50 por ciento del importe de la base de la sanción...'.

En el presente caso es muy grave al haberse utilizado medios fraudulentos.

El art. 184.3 en su apartado b), considera medios fraudulentos: ' b) El empleo de facturas, justificantes u otros documentos falsos o falseados, siempre que la incidencia de los documentos o soportes falsos o falseados represente un porcentaje superior al 10 por ciento de la base de la sanción....'.

Considerando el precepto arriba transcrito, la utilización de medios fraudulentos deriva en el caso que nos ocupa de la utilización de facturas falsas o falseadas con una incidencia superior al 10% de la base de la sanción en ambos períodos, concretamente del 100 %. Habida cuenta que el perjuicio económico es superior al 50% e inferior al 75% procede aplicar un incremento de 20 puntos porcentuales La infracción tributaria cometida en el período impositivo 4T 2008 es muy grave, al establecer el apartado 4 del artículo 193 LGT: ' La infracción será muy grave cuando se hubieran utilizado medios fraudulentos.' En el presente caso se han utilizado facturas falseadas cuya incidencia sobre la base dela sanción es mayor al 10%, concretamente el 100%, de la base de la sanción. Habida cuenta que el perjuicio económico es superior al 25% e inferior al 50% procede aplicar un incremento de 15 puntos porcentuales.

En el resto de trimestres se considera como infracción grave al no concurrir dichos elementos de graduación De lo dicho no cabe duda alguna que la administración fundamenta perfectamente la infracción tipificada y el grado de culpabilidad del obligado tributario, así como la aplicación del criterio de graduación de utilizar medios fraudulentos, así la Administración ha razonado, en términos precisos y suficientes, en qué extremos basa la existencia de culpabilidad, en este caso concurre dolo, y sin embargo nada alega ni acredita el actor sobre la concurrencia de alguna causa de que le excluya de dicha responsabilidad, debiendo por ende desestimarse el motivo de impugnación.



TERCERO.-De conformidad con el artículo 139.1 de la Ley Jurisdiccional procede condenar a la recurrente al pago de las costas procesales en la cuantía máxima de 1500 € por todos los conceptos.

Fallo

DESESTIMAR el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la entidad Soinlec SL representada por el Procurador Sr Verdet Climent contra la resolución del TEAR de fecha 18-7-15 desestimatorio de las reclamaciones interpuestas contra las liquidación del IVA ejercicios 2008 a 2010 , y resolución sancionadora , CONDENANDO a la recurrente al pago de las costas procesales en la cuantía máxima de 1500 € por todos los conceptos.

A su tiempo, y con certificación literal de la presente sentencia, devuélvase el expediente administrativo al órgano de su procedencia.

Así, por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

Esta sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los arts. 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción ContenciosoAdministrativa, recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo o, en su caso, ante esta Sala de lo ContenciosoAdministrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana.

Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección Cuarta en el plazo de 30 días a contar desde el siguiente a su notificación, debiendo tenerse en cuenta, respecto del escrito de preparación de los recurso que se planteen ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo, los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016, dictado por la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínseca de los escritos procesales referidos al recurso de casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo [B.O.E. No 162, de 6 de julio de 2016].

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente designado para la resolución del presente recurso, estando celebrando audiencia pública esta Sala, de lo que certifico como Secretario de la misma. Valencia, en la fecha arriba indicada.