Sentencia Contencioso-Administrativo Nº 758/2018, Tribunal Superior de Justicia de Comunidad Valenciana, Sala de lo Contencioso, Sección 3, Rec 284/2015 de 25 de Julio de 2018

Encabezamiento

RECURSO nº 284/2015
TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE LA COMUNIDAD
VALENCIANA
SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO
SECCIÓN TERCERA
SENTENCIA Nº 758/18
Ilmos. Sres.:
Presidente:
D. MANUEL J. BAEZA DÍAZ PORTALES
Magistrados:
D. LUIS MANGLANO SADA
D. AGUSTÍN GOMÉZ MORENO MORA
Dª Mª JESÚS OLIVEROS ROSSELLÓ.
En la Ciudad de Valencia, a veinticinco de julio de dos mil dieciocho.
VISTO por la Sección Tercera de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior
de Justicia de la Comunidad Valenciana, el recurso contencioso administrativo no284/2015 en el que
han sido partes, como recurrente la mercantil EDIFICACIONES VERTICE ALICANTE SLrepresentada por
la Procuradora Dª Mª Dalia Lafuente Martínezy asistida por el Letrado D. Álvaro López Iniesta y como
demandado, el Tribunal Económico Administrativo Regional, que actuó bajo la representación del Abogado
del Estado. La cuantía del recurso se fijó en 65.345,48 euros. Ha sido ponente la Magistrada Dª Mª JESÚS
OLIVEROS ROSSELLÓ.

Antecedentes

PRIMERO.-Interpuesto el recurso y seguidos los trámites prevenidos por la Ley, se emplazó al demandante para que formalizara la demanda, lo que verificó mediante escrito en que suplica se dicte sentencia declarando no ajustada a derecho la resolución recurrida.



SEGUNDO.-La representación de la parte demandada, contestó a la demanda, mediante escrito en el que solicitó se dictara sentencia por la que se confirmase la resolución recurrida.



TERCERO.-No habiéndose recibido el proceso a prueba, y presentados los escritos de conclusiones, quedaron los autos pendientes para votación y fallo.



CUARTO.-Se señaló la votación para el día 10 de julio de 2018.



QUINTO.-En la tramitación del presente proceso se han observado las prescripciones legales.

Fundamentos

PRIMERO.-Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo interpuesto porla mercantil EDIFICACIONES VERTICE ALICANTE SL,la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha18 de diciembre de 2014,desestimatoria de la reclamación económico administrativa nº03-00936-2014y acumulada nº 03-08525-2014, formuladas por la actora frente al acuerdo de liquidación por el concepto tributario IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES ejercicios 2009 y 2010, por importe de 65.345,48 euros y frente a la resolución con imposición de sanción por infracción tributaria muy grave de dejar de ingresar cuotas tributarias correspondientes al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2010.

Consta en el expediente administrativo: Se realizaron actuaciones inspectoras de carácter parcial, por el concepto, entre otros, Impuesto sobre Sociedades correspondiente a los ejercicios 2009 y 2010, limitadas a la comprobación de las operaciones realizadas con las mercantiles 'INSTALACIONES Y ESTRUCTURAS MURCIA SL' y 'CONSTRUCCIONES VIPAULEX SL'.

La regularización en el ejercicio 2010, se practica en base a las siguientes conclusiones: '1.- No se ha considerado probada la realidad de las prestaciones de servicios relacionadas en las facturas emitidas por Construcciones Vipaulex por las siguientes circunstancias: - En parte de las facturas no se ha detallado suficientemente los trabajos realizados.

- En las que sí se ha detallado no se han aplicado descuentos que, figurando en contrato, habrían beneficiado al obligado tributario; la explicación dada por el representante del obligado tributario no parece coherente, habida cuenta de que, habiendo pagado íntegramente la factura, le sería difícil obtener satisfacción de un incumplimiento descubierto posteriormente; y si el incumplimiento es anterior al pago, no es necesario establecer el descuento por pronto pago.

- Todas las facturas se han pagado, en plazos inusitadamente cortos de tiempo, mediante transferencias a cuentas bancarias, saliendo inmediatamente de dichas cuentas en efectivo, imposibilitando de este modo su seguimiento por la administración.

- El obligado tributario no ha podido identificar elementos esenciales de los trabajos recibidos, como es la identidad de los trabajadores que los realizaron, a pesar de que constan como aportados en el 'Documento de Adhesión al plan de seguridad' y de cuya falta podrían haberse derivado responsabilidades para el obligado tributario en el ámbito laboral.

- Y finalmente, la empresa que prestaba el servicio ni contaba con trabajadores para ello, al menos de alta en la seguridad social, ni recibió el servicio de estos trabajadores de otras empresas subcontratadas.

2.- Por lo tanto, no se puede aceptar la deducibilidad de los gastos correspondientes a las facturas de CONSTRUCCIONES VIPAULEX señaladas y se ha de minorar los gastos corrientes e incrementar la base imponible en el ejercicio 2010 en la cantidad de 210.916,87 €.'.

Como consecuencia de los hechos descritos se acuerda imponer a la entidad una sanción pecuniaria, por infracción tributaria muy grave de dejar de ingresar cuotas tributarias correspondientes al Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2010.



SEGUNDO.-La parte actora alega que la liquidación tributaria se sustenta en la prueba de presunciones, que se basa en ocho pruebas indirectas, las cuales ha rebatido, y se desvirtúan a tener de sus aportaciones, así, respecto a cada una de ellas: 1º) El obligado aporta únicamente como justificante un contrato privado, la factura y el medio de pago: aduce que se aportó contrato mercantil con Construcciones Vipaulex S.L., facturas de la relación económica entre ambas mercantiles, medios de pago, adhesión al plan de seguridad, certificado de la SS de 29 de julio de 2010, certificado de la AEAT de estar al corriente de 24-2.2010, el certificado es positivo y tiene validez de 6 meses, documentos de anexo 5: Subcontratistas en el que el gerente manifiesta no adeudar cantidad laguna, contabilidad, registros, libros y facturas.

2º) El Documento de Adhesión al Plan de Seguridad unido al contrato privado no está debidamente rellenado, faltan elementos tales como el centro de trabajo, población, promotor, contratista titular del Plan de Seguridad, fecha de aprobación del Plan de seguridad: alega que el plan de seguridad de la obra de 97 viviendas en Móstoles lo ejecuta la actora y lo redacta el administrador de la actora son las subcontratas las que firman el anexo al documento de adhesión al Plan. Todas las certificaciones de Vipaulex son de la obra 97 viviendas en Móstoles en la que la actora era la contratista principal, por tanto el defecto de que no conste en el documento de adhesión los datos de la propia actora no es prueba indirecta.

3º) El obligado tributario manifestó que en las obras en que trabajó Construcciones Vipaulex no se llevaba un control del personal: la actora controla su propio personal, pero no el de las subcontratas, que cobraban por trabajos ejecutados y previamente revisados por el principal y la actora. El número medio de trabajadores diario era de más de 70 que cambiaban constantemente.

4º) Todas la facturas fueron abonadas mediante una transferencia interna de dos cuentas bancarias depositadas en la misma entidad. El mismo día del pago Construcciones Vipaulex realiza un reintegro por la cantidad íntegra cobrada. Las cantidades reintegradas fueron elevadas, 54.331,50; 53.162,8, 88.528,48 y 51.005,77 euros.

Cabe preguntarse cuál es el destino de esas cantidades, todo apunta a que retornan al pagador y se trata de dar apariencia, simular la realidad de la operación por el simple hecho de que hay un pago: al respecto señala la actora que las transferencias se hacían de una cuenta de la actora a una de Vipaulex y si después se sacaba el dinero es algo desconocido por la actora y que tiene muchas explicaciones, como los pagos que Vipaulex debía hacer.

5º) En la factura no se aplica descuento alguno cuando según el contrato el obligado hubiera tenido derecho a un descuento del 5%. El descuento del 5% del total facturado supone 10.545,84 €. ¿Qué explicación tiene que el obligado tributario no exigiera ese descuento a su proveedor? No resulta creíble la explicación dada por el obligado tributario de que se trataba tan solo de una cláusula tipo recogida en el contrato. Ello viene a demostrar otra vez la connivencia entre ambas partes que simulan unas operaciones ficticias: en este punto señala la actora, que tal como consta en el contrato que se aportó la forma de pago habitual es mediante pagaré a 120 días. En el contrato consta que la cláusula esta corregida manualmente e indica transferencia.

Al tratarse de una empresa que solo realizaba mano de obra los pagos se realizaban por transferencia sin descuento por pronto pago, al estar eliminada en el contrato de forma manuscrita.

6º) De la comprobación seguida cerca de Construcciones Vipaulex se ha concluido que no tiene trabajadores, figurando de baja en la Seguridad Social como empleador desde el año 2008.

Presentó declaración de ingresos y pagos relativa al ejercicio 2010. Por esta Inspección se requirió a clientes y proveedores no habiendo atendido ninguno de ellos el requerimiento efectuado: respecto a esta cuestión señala que la función de la actora no es controlar los trabajadores de Vipaulex, su función es la de pedir los certificados lo cual hizo y comprobar los trabajos y además Vipaulex tenía autorización para subcontratar, por lo que lo importante es que realizó los trabajos. Y si no atendió los requerimientos de la Inspección ello no es imputable a la actora.

7º) La autenticidad del certificado aportado por Construcciones Vipaulex de estar al corriente con la AEAT tal y como manifestó el obligado tributario no puede comprobarse.

El obligado manifestó que cuando conoció dicha circunstancia dejó de tener relaciones con Construcciones Vipaulex.

El hecho de que Construcciones Vipaulex, estuviera o no al corriente no tiene relevancia alguna. El obligado quiere dar una apariencia de seriedad y formalidad al manifestar que dejó de contratar con esa mercantil cuando conoció tal circunstancia. Si los servicios prestados eran buenos por qué iba a dejar a ese proveedor y buscar a otro.

Alega la actora que el certificado de fecha 24-2-2010 puede descargarse en la sede electrónica de la AEAT, es positivo tiene una validez de seis meses. Al caducar el 24-8-2010 se le requirió otro y al no recibirlo se le liquidó la factura de 3-9-2010 y ya no se le dejó entrar en la obra y no se ha vuelto a trabajar con dicha empresa.

8º) El obligado no ha aportado a la Inspección ninguna de las certificaciones de obra que teóricamente Construcciones Vipaulex le debió presentar, ni copia de los tc1 y tc2.: alega que están aportadas todas las certificaciones de obra y un certificado de estar al corriente con la SS, en el que aparece una deuda de 869,62 euros.

Por todo lo cual alega que la actora ha satisfecho la carga de la prueba sobre la realidad de la prestación y se han acreditado todos los componentes de la realidad de las facturas.

Por ultimo alega que no concurre el elemento subjetivo de la culpabilidad.



TERCERO.- El Abogado del Estado se opone al recurso y solicita la desestimación de la demanda,alega que el criterio sobre la carga de la prueba respecto a la realidad de las facturas que en este caso se cuestionan por la administración de manera razonada. Reitera la relación de indicios que son tenidos en cuenta por la administración y los criterios sobre la valoración de la prueba indiciaria y que la parte actora frente a ello solo realiza afirmaciones genéricas y reitera los argumentos del TEAR. Por ultimo señala que concurre el elemento culpabilístico para la imposición de la sanción

CUARTO.- Expuestos los términos en que se ha suscitado la litis, procede señalar que la regularización practicada ha consistido en minorar los gastos de explotación en el importe de las compras supuestamente realizadas a 'Construcciones Vipaulex', por lo que el objeto central de la litis pasa por determinar si las operaciones reflejadas en las facturas han sido efectivamente realizadas, extremo que se niega por la administración, en base a los argumentos que relata el acuerdo de liquidación, en los siguientes términos: 'En este caso se cuestiona la realidad del gasto, existen indicios fundados de que las referidas facturas no obedecen a una contraprestación efectiva realizada por Construcciones Vipaulex S.L. estos son: 1º) El obligado aporta únicamente como justificante un contrato privado, la factura y el medio de pago.

2º) El Documento de Adhesión al Plan de Seguridad unido al contrato privado no está debidamente rellenado, faltan elementos tales como el centro de trabajo, población, promotor, contratista titular del Plan de Seguridad, fecha de aprobación del Plan de seguridad.

3º) El obligado tributario manifestó que en las obras en que trabajó Construcciones Vipaulex no se llevaba un control del personal.

4º) Todas la facturas fueron abonadas mediante una transferencia interna de dos cuentas bancarias depositadas en la misma entidad. El mismo día del pago Construcciones Vipaulex realiza un reintegro por la cantidad íntegra cobrada. Las cantidades reintegradas fueron elevadas, 54.331,50; 53.162,8, 88.528,48 y 51.005,77 euros.

Cabe preguntarse cuál es el destino de esas cantidades, todo apunta a que retornan al pagador y se trata de dar apariencia, simular la realidad de la operación por el simple hecho de que hay un pago.

5º) En la factura no se aplica descuento alguno cuando según el contrato el obligado hubiera tenido derecho a un descuento del 5%. El descuento del 5% del total facturado supone 10.545,84 €. ¿Qué explicación tiene que el obligado tributario no exigiera ese descuento a su proveedor? No resulta creíble la explicación dada por el obligado tributario de que se trataba tan solo de una claúsula tipo recogida en el contrato. Ello viene a demostrar otra vez la connivencia entre ambas partes que simulan unas operaciones ficticias.

6º) De la comprobación seguida cerca de Construcciones Vipaulex se ha concluido que no tiene trabajadores, figurando de baja en la Seguridad Social como empleador desde el año 2008.

Presentó declaración de ingresos y pagos relativa al ejercicio 2010. Por esta Inspección se requirió a clientes y proveedores no habiendo atendido ninguno de ellos el requerimiento efectuado.

7º) La autenticidad del certificado aportado por Construcciones Vipaulex de estar al corriente con la AEAT tal y como manifestó el obligado tributario no puede comprobarse.

El obligado manifestó que cuando conoció dicha circunstancia dejó de tener relaciones con Construcciones Vipaulex.

El hecho de que Construcciones Vipaulex. estuviera o no al corriente no tiene relevancia alguna. El obligado quiere dar una apariencia de seriedad y formalidad al manifestar que dejó de contratar con esa mercantil cuando conoció tal circunstancia. Si los servicios prestados eran buenos por qué iba a dejar a ese proveedor y buscar a otro.

8º) El obligado no ha aportado a la Inspección ninguna de las certificaciones de obra que teóricamente Construcciones Vipaulex le debió presentar, ni copia de los tc1 y tc2.

Asimismo: - En parte de las facturas no se ha detallado suficientemente los trabajos realizados.

- En las que sí se ha detallado no se han aplicado descuentos que, figurando en contrato, habrían beneficiado al obligado tributario; la explicación dada por el representante del obligado tributario no parece coherente, habida cuenta de que, habiendo pagado íntegramente la factura, le sería difícil obtener satisfacción de un incumplimiento descubierto posteriormente; y si el incumplimiento es anterior al pago, no es necesario establecer el descuento por pronto pago.

- Todas las facturas se han pagado, en plazos inusitadamente cortos de tiempo, mediante transferencias a cuentas bancarias, saliendo inmediatamente de dichas cuentas en efectivo, imposibilitando de este modo su seguimiento por la administración.

- El obligado tributario no ha podido identificar elementos esenciales de los trabajos recibidos, como es la identidad de los trabajadores que los realizaron, a pesar de que constan como aportados en el 'Documento de Adhesión al plan de seguridad' y de cuya falta podrían haberse derivado responsabilidades para el obligado tributario en el ámbito laboral.

- Y finalmente, la empresa que prestaba el servicio ni contaba con trabajadores para ello, al menos de alta en la seguridad social, ni recibió el servicio de estos trabajadores de otras empresas subcontratadas.

Solicitada a la entidad bancaria extractos de la cuenta de titularidad de Construcciones Vipaulex (cuenta nº 2100-1768-33-0200105824) se observa que en todos los casos el mismo día de la transferencia, hay un reintegro por el mismo importe. (Se adjunta al expediente como documento nº 74 el extracto de esa cuenta).

Para analizar la cuestión atinente alas facturas falsas, esta Sala y Sección viene señalando reiteradamente, entre otras en la sentencia nº 540/2015 de fecha19 de mayo de 2015: '

SEGUNDO.-La factura es el medio ordinario para acreditar los gastos soportados por el sujeto pasivo y que éste pretenda deducirse en las autoliquidaciones.

En tal sentido, la letra del art. 106.3 LGT prevé que 'los gastos deducibles y las deducciones que se practiquen, cuando estén originados por operaciones realizadas por empresarios o profesionales, deberán justificarse de forma prioritaria mediante la factura entregada por el empresario o profesional que hay realizado la correspondiente operación o mediante el documento sustitutivo emitido con ocasión de su realización que cumplan en ambos supuestos los requisitos señalados en la normativa tributaria'. Así pues, el sujeto pasivo, al momento de su autoliquidación, no precisa apuntalar su declaración con otros documentos justificativos distintos a la factura, al margen de que los gastos deban estar convenientemente contabilizados. Lo que no significa que la Administración esté obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en las autoliquidaciones del sujeto pasivo, si bien -como razonan con carácter general para las declaraciones tributarias las SSTS de 18-6-2009 o 7-10-2010 - 'la Administración no puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones'.

Llegado el momento -decimos nosotros- de la comprobación o investigación de la realidad de las entregas o servicios documentados en las facturas, éstas no se pueden rechazar sin más oponiendo la Administración una simple negación o meras conjeturas. Antes bien, a ella incumbe aportar indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; sólo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales a las facturas, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia y también porque la deducción de los gastos se configura legalmente como un derecho subjetivo cuyos hechos constitutivos han de ser probados por quien los alega'.

A tenor del relato administrativo, son dos los hechos sustanciales en los que la Inspección apoya sus conclusiones, por un lado la falta de trabajadores en alta en SS de Construcciones Vipaulex y la retirada de su cuenta bancaria de las cantidades que por transferencia percibía de la actora. Los demás elementos indiciarios carecen de valor como tales, así se acredita pro la actora las eliminación de la clausula de descuento por pronto pago y haber realizado el Plan de seguridad al que se adhieren las subcontratas. Respecto a la validez del certificado expedido por la AEAT, la propia administración no puede alegar que no puede comprobar su validez y en cuanto a la falta de descripción del detalle de los trabajos en las facturas, supone una afirmación genérica.

Y por último, la actora cumplió con sus obligaciones de contratista principal de requerir las certificaciones de SS y de la AEAT de que la subcontratista estaba se encontraba al corriente en el pago de las obligaciones fiscales y de SS. Por lo cual los indicios a tener en cuenta se sustentan en los dos hechos antes referidos, por lo que procedemos al análisis de las conclusiones que sobre los mismos formula la administración.

A partir de lo expuesto y para resolver la controversia entablada ,debemos recordar que la válida utilización de la prueba de presunciones precisa que concurran los siguientes requisitos: que aparezcan acreditados los hechos constitutivos del indicio o hecho base; que exista una relación lógica precisa entre tales hechos y la consecuencia extraída; y que esté presente, aunque sea de manera implícita, el razonamiento deductivo que lleva al resultado de considerar probado o no el presupuesto fáctico contemplado en la norma para la aplicación de su consecuencia jurídica, o, en otros términos, como señalan tanto la jurisprudencia del Tribunal Supremo como la doctrina del Tribunal Constitucional, en la prueba de presunciones hay un elemento o dato objetivo, como prueba, que es el constituido por el hecho base en cuanto que este ha de estar suficientemente acreditado. De él parte la inferencia, la operación lógica que lleva al hecho consecuencia, que será tanto más rectamente entendida cuanto más coherente y razonable aparezca el camino de la inferencia.

Pues bien, en el caso de autos la inferencia carece del soporte fáctico necesario para fundar la conclusión sobre la falta de realidad de una prestación. Pues la misma solo se soporta en la falta de alta en SS de los trabajadores de la subcontratista y en la retirada del dinero de sus cuentas bancarias, hechos ambos que no son imputables a la demándate y que por sí solos no son suficientes para sustentar aquella inducción.

Frente a ello la actora objetiva que se trata de una prestación contratada y adecuadamente documentada por un contrato para la subcontratación en la realización de unas obras, en el conjunto de la ejecución de una obra de 97 viviendas, en la que la actora era la contratista principal, que cumplió con las prescripciones que le son propias al subcontratar, suscribiendo además del correspondiente contrato, elaborando el Plan de seguridad de la obra, que suscribe Construcciones Vipaulex, realizando el pago de las facturas mediante transferencias bancarias y por último frente a lo afirmado por la administración aporta las certificaciones de obra correspondientes. Por lo que siendo así, debemos afirmar que la actora ha satisfecho la carga de la prueba que en aplicación del art 105 LGT y art 217 LEC le corresponde para desvirtuar los indicios en los que la administración funda sus conclusiones, lo que nos conduce en consecuencia a la estimación del recurso, anulando la liquidación impugnada y ello priva de la base de antijuridicidad que requiere la imputación del acuerdo sancionador, el cual debe ser igualmente anulado.



QUINTO.-De conformidad con el criterio mantenido por el art. 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso Administrativa, se imponen las costas a la parte demandada, sin que la cuantía por honorarios de Letrado pueda exceder de 1.500 euros ni de 334,38 la cuantía por derechos de Procurador.

Vistos los artículos citados, concordantes y demás de general y pertinente aplicación.

Fallo

1.- ESTIMARel recurso contencioso administrativo interpuesto porla mercantil EDIFICACIONES VERTICE ALICANTE SL,contrala resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad Valenciana de fecha18 de diciembre de 2014,desestimatoria de la reclamación económico administrativa nº03-00936-2014y acumulada nº 03-08525-2014, formuladas por la actora frente al acuerdo de liquidación por el concepto tributario IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES ejercicios 2009 y 2010 y frente a la resolución con imposición de sanción por infracción tributaria muy grave, anulamos la resolución del TEAR así como el acuerdo de liquidación y acuerdo sancionador por ser actos contrarios a derecho.

2.- Se imponen las costas a la parte demandada.

Esta Sentencia no es firme y contra ella cabe, conforme a lo establecido en los artículos 86 y siguientes de la Ley Reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, recurso de casación ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo o, en su caso, ante la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana. Dicho recurso deberá prepararse ante esta Sección en el plazo de treinta días a contar desde el siguiente al de su notificación, debiendo tenerse en cuenta respecto del escrito de preparación de los que se planteen ante la Sala 3ª del Tribunal Supremo los criterios orientadores previstos en el Apartado III del Acuerdo de 20 de abril de 2016 de la Sala de Gobierno del Tribunal Supremo, sobre la extensión máxima y otras condiciones extrínsecas de los escritos procesales referidos al Recurso de Casación ante la Sala Tercera del Tribunal Supremo (BOE número 162 de 6 de julio de 2016).

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACION.-Leída y publicada ha sido la anterior sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado ponente del presente recurso, estando celebrando Audiencia Pública esta Sala, de la que, como Letrada de la Administración de justicia, certifico.